Методические основы разработки внутренних стандартов аудиторской деятельности

Вид материала

Документы

Содержание Научный руководитель – доктор экономических наук, профессор Кондраков Николай Петрович Ведущая организация Общая характеристика работы Цель и задачи исследования. Объект исследования. Методологическая и теоретическая база исследования. Научная новизна Теоретическая и практическая значимость исследования Апробация и внедрение результатов исследования. В первой главе Во второй главе В третьей главе 2. Основное содержание и результаты исследования, выносимые на защиту Таблица 1 Взаимосвязь международных стандартов аудита и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности РФ Международные стандарты аудита Международные стандарты аудита 2.2. Развитие стандартов в области аудиторской деятельности 2.3. Формирование системы внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов на основе их классификации 2.4. Внутренние стандарты аудиторской деятельности – основа системы управления аудиторской организацией ... Полное содержание

Подобный материал:

• В. В. Бородина Международные стандарты аудита Учебно-методический комплекс, 109.87kb.
• Программа для студентов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ, 272.92kb.
• Правительством Российской Федерации федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, 129.19kb.
• Правительством Российской Федерации федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, 148.63kb.
• Планирование аудита в соответствии с федеральным стандартом аудиторской деятельности., 19.62kb.
• Новые стандарты аудиторской деятельности, 952.08kb.
• Глоссарий терминов стандартов аудиторской деятельности, 671.69kb.
• Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, 98.56kb.
• Регулирующие аудиторскую деятельность в российской федерации, 136.31kb.
• Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, 109.43kb.

На правах рукописи

СОЛОНЧЕВА СВЕТЛАНА ВЛАДИМИРОВНА

МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ РАЗРАБОТКИ ВНУТРЕННИХ СТАНДАРТОВ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ


Специальность: 08.00.12 – «Бухгалтерский учет, статистика»


АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени

кандидата экономических наук

Москва - 2009

Работа выполнена на кафедре аудита Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования – «Всероссийский заочный финансово-экономический институт».

Научный руководитель	– доктор экономических наук, профессор Подольский Владимир Исакович
Официальные оппоненты	– доктор экономических наук, профессор Кондраков Николай Петрович
	– кандидат экономических наук, доцент Чеботарева Зоя Алексеевна
Ведущая организация	– Академия труда и социальных отношений

Защита состоится «___» ______ 2009 г. в ____ час. в аудитории А-200 на заседании диссертационного совета Д 212.040.01 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Всероссийский заочный финансово-экономический институт» по адресу: 123995, ГСП-5, г. Москва, ул. Олеко Дундича, д. 23.


С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО «Всероссийский заочный финансово-экономический институт».


Автореферат разослан «___» ____________ 2009 г.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент

Ситникова В.А.

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
   

Актуальность темы исследования. Интеграция теории и практики аудита обеспечивает должное качество аудиторской деятельности и достигается системой стандартов, включающей международные, федеральные, внутренние стандарты аккредитованных аудиторских объединений, внутренние стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Система стандартов позволяет регулировать аудиторскую деятельность с учетом тенденций ее развития и опыта в масштабах международного аудиторского сообщества и экономики, специфики организации учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности, нормативно-правового регулирования хозяйственной деятельности и аудита отдельной страны.

Важная роль в осуществлении деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов принадлежит внутренним стандартам аудиторской деятельности. Применение внутренних стандартов является необходимым условием повышения конкурентоспособности аудиторской фирмы, совершенствования управления деятельностью аудиторских организаций, усиления контроля за качеством работы аудиторов, снижения аудиторского риска, установления партнерских взаимоотношений между аудиторской организацией и проверяемым экономическим субъектом, сотрудниками и администрацией аудиторской организации в соответствии с основными принципами и этическими нормами аудита.

В настоящее время уже сложился определенный опыт разработки и использования внутренних стандартов аудиторскими организациями, хотя многие из них до сих пор подходят к этому вопросу формально. Однако принятие федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и существенное повышение требований к качеству аудиторских услуг со стороны государственных органов и общественных организаций вызвали необходимость дальнейшего совершенствования системы внутренних стандартов, и, самое главное, их применения в деятельности аудиторов.

Разработка, внедрение и сопровождение внутренних стандартов аудиторской деятельности, детализирующих и регламентирующих единые требования к осуществлению и оформлению результатов аудита, принятых и утвержденных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором с целью обеспечения эффективности практической работы, ее адекватности требованиям внешних стандартов аудиторской деятельности, способствуют внедрению современных методов и технологий аудита.

Проблемы аудита активно обсуждаются в научной литературе и периодических изданиях в течение всего периода проведения экономических реформ. Наряду с общеметодическими работами в последние годы стали издаваться монографии и методические разработки, касающиеся отдельных стадий и направлений аудиторской проверки. Однако специальных изданий по вопросам разработки и использования стандартов аудиторской деятельности относительно немного, они появились после 1996 г., когда в России стали активно разрабатываться и утверждаться национальные стандарты. Следует отметить, что существующие работы о внутрифирменных стандартах носят общий характер, ограничиваясь комментарием общепринятых требований.

Объективная необходимость создания и использования внутренних стандартов аудиторских организаций для внедрения совокупности правил аудита, нормативного регулирования и достижения целей аудиторской деятельности, повышения ее эффективности, недостаточная проработанность теоретико-методических проблем формирования системы внутренних стандартов аудиторской деятельности свидетельствуют об актуальности темы диссертационной работы.

Цель и задачи исследования. Целью диссертации является разработка методических основ создания внутренних стандартов аудиторской деятельности. Применение предлагаемых методических подходов позволит аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам создать систему внутренних регламентов их профессиональной деятельности, отвечающих требованиям международных стандартов аудита и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Для достижения указанной цели в работе поставлены следующие научные и практические задачи:

• исследовать современное состояние международных, федеральных, внутренних стандартов аккредитованных аудиторских объединений, внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов;
  
• выявить пути развития и совершенствования аудиторских стандартов в условиях реформирования российского аудита;
  
• обосновать возможность формирования системы внутренних стандартов аудиторской деятельности на основе их классификации;
  
• обобщить практику применения внутренних стандартов аудиторскими фирмами в процессе осуществления ими профессиональной деятельности;
  
• предложить методы и основополагающие подходы, применимые для создания системы внутренних стандартов аудиторской деятельности;
  
• доказать необходимость применения информационных технологий и персональных компьютеров при проведении аудита;
  
• разработать методические основы по оценке аудиторских рисков и выбору соответствующих процедур ответного реагирования аудитора.
  

Область исследования. Исследование соответствует п. 2.1 «Методология и технология аудита» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностей ВАК.

Предмет исследования. Предметом исследования являются внутренние стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Объект исследования. Объект исследования – профессиональная деятельность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, процессы и правила оказания аудиторских услуг.

Методологическая и теоретическая база исследования. Методологической и теоретической базой исследования являются основные положения, раскрывающие закономерности и пути развития аудиторской деятельности, ее назначение и роль в системе финансового контроля, характеризующие объекты аудита и методы аудиторских доказательств, определяющие постулаты и принципы аудита, назначение, классификацию и состав отечественных и международных стандартов аудиторской деятельности.

Научные основы, на которые опирался автор в исследовании организации, методов и средств разработки внутренних стандартов аудиторской деятельности, отражены в трудах ведущих ученых: Р. Адамса, Э.А. Аренса, В.Д. Андреева, М. Бениса, Н.Т. Белухи, С.М. Бычковой, Е.М. Гутцайта, Ю.А. Данилевского, Р. Доджа, В.Б. Ивашкевича, Ю.М. Иткина, Д.Р. Кармайкла, Н.П. Кондракова, А.В. Крикунова, Н.Т. Лабынцева, Дж. Лоббека, Л.Г. Макаровой, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, Б. Нидлза, М.Ф. Овсийчук, О.М. Островского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, Н.А. Ремизова, Дж. Рисса, Дж. Робертсона, А.Н. Романова, А.А. Савина, В.В. Скобары, Л.В. Сотниковой, В.П. Суйца, А.Е. Суглобова, А.А.Терехова, СМ. Шапигузова, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана, Р. Энтони.

В процессе исследования автором проанализированы и использованы законодательные и нормативные акты, методические документы и материалы по аудиту, бухгалтерскому учету, экономическому анализу.

Научная новизна состоит в постановке и разработке теоретико-методических положений по созданию внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

В диссертации сформулированы и обоснованы следующие новые научные положения, выносимые на защиту:

• выявлены современные тенденции становления системы стандартизации аудиторской деятельности в Российской Федерации;
  
• определены направления развития и совершенствования внутренних стандартов аудиторской деятельности, что позволит аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам создать систему внутренних стандартов для практического использования;
  
• систематизированы основные принципы, применяемые при разработке внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, что позволит обеспечить комплексный подход к организации и проведению аудиторских проверок;
  
• установлена взаимосвязь внутренних стандартов, системы управления аудиторской организаций и качества оказываемых услуг;
  
• разработаны основополагающие подходы создания системы внутренних стандартов аудиторской деятельности, что позволит аудиторским организациями и индивидуальным аудиторам формировать внутренние документы по регламентации их профессиональной деятельности, отвечающие требованиям международных и национальных стандартов аудита;
  
• доказана необходимость применения информационных технологий и персональных компьютеров при проведении аудита;
  
• обоснован выбор соответствующих аудиторских процедур в зависимости от выявленных аудиторских рисков на базе внутренних регламентов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, реализуя, таким образом, «рисковую» модель аудита;
  
• предложены формы документов для отражения содержания аудиторских процедур и их результатов на основе методических рекомендаций по планированию аудиторских процедур.
  

Теоретическая и практическая значимость исследования определяется возможностью широкого использования рекомендаций по разработке и применению внутренних стандартов в деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Предлагаемые новые концептуальные подходы и методические решения могут служить основой для создания системы внутренних регламентов.

Внедрение результатов исследования в практическую деятельность позволяет:

• повысить надежность и качество аудиторских услуг;
  
• снизить аудиторский риск;
  
• создать дополнительный уровень гарантий результатов аудита для заинтересованных пользователей финансовой (бухгалтерской) информации.
  

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы докладывались на научно-практических конференциях, организованных Всероссийским заочным финансово-экономическим институтом (2005, 2006, 2007 гг.).

Полученные результаты исследования переданы и внедрены в практику аудиторской организации ООО фирма «Аудит-Универсал» и служат базой для адекватного планирования аудиторских проверок и создания комплекса внутренних стандартов. Практическое использование результатов подтверждено справками и актами о внедрении.

Основные положения диссертационной работы апробированы в процессе подготовки учебных материалов по дисциплинам «Аудит», «Внутренний аудит», «Внутрифирменные стандарты» в системе высшей школы, аттестации и повышения квалификации аудиторов на получение квалификационного аттестата в области общего аудита.

Публикации. Основные результаты исследования нашли отражение в 4 печатных работах общим объемом 1,3 п.л., в том числе две работы опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы. Материал диссертации изложен на 177 страницах, содержит 9 рисунков, 8 таблиц и 9 приложений.

Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет, объект, теоретические и методологические основы исследования, сформулированы научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Стандарты аудиторской деятельности, их роль и значение для аудиторской деятельности» проанализирована роль внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов как низшего звена системы регулирования аудиторской деятельности, приведена классификация аудиторских стандартов. Рассмотрены международные стандарты аудита в качестве методологической базы для разработки федеральных и внутренних стандартов. Показано, что определение подходов к созданию внутренних стандартов аудиторской деятельности должно быть основано на комплексном исследовании и анализе аспектов, отраженных во внешних стандартах аудита.

Во второй главе «Системный подход к разработке внутренних стандартов аудиторской деятельности» исследованы цели и принципы разработки внутренних стандартов, выявлена их роль в обеспечении профессиональной деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, установлена взаимосвязь между внутренними и внешними стандартами. Обосновано применение информационных технологий и персональных компьютеров как метода аудита в среде компьютерных информационных систем с целью повышения эффективности проведения аудиторских проверок.

В третьей главе «Методические основы планирования соответствующих аудиторских процедур на базе внутренних стандартов» предложен порядок осуществления процесса планирования аудита в соответствии с международными стандартами аудита и федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Сформулированы принципы определения уровня существенности, выявления предпринимательских рисков и разработки дальнейших аудиторских процедур. Разработаны стандартные процедуры оценки рисков средств внутреннего контроля и связанных с ними других рисков, рекомендованы стандартные формы, позволяющие документировать результаты выполнения этих процедур.

В заключении сформулированы основные выводы и предложения по теме диссертации.


2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

2.1. Анализ существующей системы стандартизации аудиторской деятельности

В экономически развитых странах помимо законов, в которых формулируются общие требования к работе аудиторов, существуют специальные нормативные документы, детально регламентирующие деятельность аудиторов. Обычно подобные документы называются аудиторскими стандартами.

Стандарты имеют важнейшее значение в практике аудита, так как определяют качество профессиональной деятельности аудиторов. Только при условии применения действующих стандартов возникает доверие третьих лиц к результатам проведения аудита и к профессиональному суждению аудитора. Выполнение требований аудиторских стандартов позволяет аудиторам отстаивать свои позиции в конфликтных ситуациях с клиентами и третьими лицами.

Стандартизация аудиторской деятельности направлена на достижение оптимальной степени упорядочения аудиторской деятельности посредством установления положений и норм для всеобщего и многократного применения в отношении реально существующих или потенциальных задач.

Стандарты аудиторской деятельности подразделяются на международные и национальные. Международные стандарты аудита способствуют достижению единообразия проведения аудита в различных странах, однако их применение обусловлено рядом факторов - особенностями национальных учетных систем, экономических и политических условий, исторических традиций. Национальные стандарты аудита разрабатываются для более полного учета требований национальных систем законодательства, налогообложения, бухгалтерского учета и других аспектов финансово-хозяйственной деятельности организаций. Нормы международного аудита реализуются в Российской Федерации через нормы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Взаимосвязь международных и национальных стандартов характеризуют данные табл. 1.

Таблица 1

Взаимосвязь международных стандартов аудита и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности РФ

Международные стандарты аудита	Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности
	№	Наименование
I00-I99 Введение	24	Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами
200-299 Ответствен­ность	1 2 7 12 13 14 22	Цель и общие принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности Документирование аудита Контроль качества выполнения заданий по аудиту Согласование условий проведения аудита Обязанности аудитора при рассмотрении ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника
300-399 Планиро­вание	3 4 8	Планирование аудита Существенность в аудите Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности
402 Аудит субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций	25	Учет особенностей аудируемого лица, финансовую (бухгалтерскую) отчетность которого подготавливает специализированная организация
500-599 Аудиторские доказательства	5 9 10 11 16 17 18 19	Аудиторские доказательства Аффилированные лица События после отчетной даты Применение допущения непрерывности деятельности аудируемого лица Аудиторская выборка Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях Получение аудитором информации из внешних источников Особенности первой проверки аудируемого лица
		Окончание таблицы 1
Международные стандарты аудита	Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности
	№	Наименование
	20 21 23	Аналитические процедуры Особенности аудита оценочных значений Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица
600-699 Использова­ние работы специалистов	28 29 32	Использование результатов работы другого аудитора Рассмотрение работы внутреннего аудита Использование аудитором работы эксперта
700-799 Аудиторское заключение и отчет	6 26 27	Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность
800-899 Специальные области	проект, находящийся на стадии обсуждения	Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям
2400 Задания по обзорной проверке	33	Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности
ISQC 1* «Контроль качества в отношении фирм, выполняющих аудиторские и обзорные проверки исторической финансовой информации, а также прочие аудиторские задания по обеспечению уверенности и оказанию сопутствующих услуг»	34	Контроль качества услуг в аудиторских организациях
4410	31	Компиляция финансовой отчетности

*- международный стандарт по контролю качества

Анализ существующей системы стандартизации показал, что усилия регулирующих органов Российской Федерации направлены на приведение нормативной базы российского аудита в полное соответствие с международными стандартами.

В целях проведения эффективной работы в области стандартизации на уровне аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, необходимо классифицировать аудиторские стандарты на внешние и внутренние стандарты. Внешние стандарты носят универсальный характер, а внутренние, соответственно, частный характер.

В зависимости от уровня разработки, назначения и применения стандартов в ходе аудита целесообразно выделить четыре взаимосвязанные последовательные части: стандарты, определяющие основные принципы аудита; общие стандарты; рабочие стандарты; стандарты отчетности.

Стандарты, определяющие основные принципы аудита, устанавливают закономерности, логические принципы и необходимые условия, представляющие общую основу аудиторской деятельности. Они служат в качестве схемы для формирования мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Общие стандарты содержат положения по качеству и степени квалификации аудитора, необходимые для эффективного выполнения аудиторского задания.

Рабочие стандарты включают инструментальные правила, которыми руководствуется аудитор в течение всего процесса аудита.

Стандарты отчетности представляют собой требования к порядку подготовки отчетных аудиторских документов, в частности, аудиторского заключения и информации (отчета) по результатам проведения аудита.

2.2. Развитие стандартов в области аудиторской деятельности

Комплекс ключевых идей и положений развития стандартов в области аудиторской деятельности дает целостное представление о дальнейших направлениях разработки аудиторских стандартов, способствует более глубокому их пониманию, определяет методологию и организацию практической деятельности.

Выявить пути развития отечественной стандартизации аудиторской деятельности и обозначить основные моменты, требующие первоочередного внимания, позволяет изучение международного опыта.

В настоящее время работы по разработке и усовершенствованию международных стандартов аудита (МСА) проходят в русле мер по обеспечению доверия и надежности к финансовой (бухгалтерской) отчетности. Эти показатели заметно пошатнулись в результате ряда корпоративных скандалов, разразившихся в 2002-2004 гг., которые нанесли существенный экономический ущерб рынкам капитала и экономике в целом, что вызвало необходимость ужесточения требований к проведению обязательного аудита открытых акционерных обществ. Начиная с 2004 г. в МСА были внесены существенные изменения, связанные с использованием концепции выявления аудиторских рисков на основе анализа внутреннего контроля организации.

Международная федерация бухгалтеров (IFAC) и Совет по международным стандартам аудита и бухгалтерской отчетности (IAASB) обнародовали свои планы, направленные на усовершенствование МСА. В рамках проекта “Clarity” («Пояснения»), рассчитанного на 2006-2011 гг., предполагается пересмотр всего комплекта МСА с учетом новых требований. Основной целью проекта является четкое и понятное изложение стандартов, исключение повторений и разночтений.

Современные тенденции становления и развития системы стандартизации аудиторской деятельности в Российской Федерации проявляются в воплощении лучшего методического и практического опыта развитых стран в нормативных документах, регулирующих аудит, поскольку международная система стандартов аудита довольно полно отражает основные функции аудита и используемые технологии.

Анализ мероприятий по улучшению стандартов аудита на международном уровне, проводимых IFAC/IAASB, позволяет сформулировать концепцию их развития в Российской Федерации.

Концепция развития аудиторских стандартов в Российской Федерации, базируется на последних достижениях науки и практики, соответствует международным правилам и призвана:

• обеспечить разработку новых и пересмотр действующих стандартов;
  
• сформулировать методологические принципы и подходы к разработке аудиторских стандартов;
  
• определить модель регулирования аудиторской деятельности;
  
• быть основой для разработки внутренних стандартов и управления системой качества в аудиторской организации.
  

В соответствии с полученными результатами исследования концепция развития аудиторских стандартов в Российской Федерации направлена на повышение качества аудиторских услуг и снижение информационного риска для заинтересованных пользователей финансовой (бухгалтерской) информации.

Новации, включенные в МСА, должны найти отражение во всех документах, регулирующих аудиторскую деятельность. Применительно к внутренним стандартам это сводится к необходимости внесения изменений во внутрифирменные инструкции, рекомендации, типовые бланки, вопросники аудиторских фирм и другие внутренние документы, то есть преобразованию системы внутренней регламентации аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов в рамках осуществляемой ими профессиональной деятельности.

2.3. Формирование системы внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов на основе их классификации

Важная роль отводится внутренним стандартам аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, в качестве которых понимаются документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита. Эти документы принимаются и утверж­даются аудиторской организацией (индивидуальным аудитором) с целью обеспечения эффективной практической работы и ее адекватности принятым федеральными правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом каждая аудиторская организация или индивидуальный аудитор создает свою систему внутренних документов, отражающую собственный подход к осуществлению проверок и оказанию сопутствующих услуг исходя из общеустановленных принципов организации и проведения аудита.

К предпосылкам формирования системы внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, предназначенных для информационно-методического обеспечения аудиторской деятельности, относится их классификация.

В диссертации предложено при создании системы внутренней регламентации использовать классификацию стандартов по ряду признаков, в частности: по роли стандартов в осуществлении профессиональной деятельности аудиторских фирм; по содержанию и назначению стандартов; по области их применения; по отношению к общему процессу аудиторской проверки и сопутствующих услуг.

В составе внутренних стандартов целесообразно выделить только два раздела: организационные стандарты (стандарты организации и обеспечения деятельности аудиторских фирм) и технологические стандарты.

По роли в осуществлении деятельности аудиторской организации стандарты первого раздела относятся к обеспечивающим, а второго - к функциональным. Организационные стандарты в настоящей диссертационной работе не рассматриваются.

Под технологическими стандартами в диссертации предложено понимать некую совокупность регламентов, разрабатываемых и утверждаемых аудиторской фирмой, описывающих весь процесс проведения аудиторской проверки и оказания сопутствующих аудиту услуг, начиная с момента получения задания и заканчивая подготовкой отчетных документов (аудиторское заключение, отчет по результатам проведения аудиторской проверки и т.д.), предоставляемых руководству аудируемого лица и представителям его собственника.

К технологическим стандартам в диссертации отнесены стандарты проведения аудиторской проверки, представляющие наибольший интерес, поскольку именно от их применения зависит достижение и поддержание качества аудиторских услуг на должном уровне.

Блок технологических стандартов, в свою очередь, уместно разделить на группы общих, рабочих и отчетных стандартов.

Такой подход к формированию системы внутренних стандартов, по мнению автора, создаст условия для применения инструментальных средств внешних стандартов в деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов и позволит комплексно охватить объекты и процесс проведения аудита.

2.4. Внутренние стандарты аудиторской деятельности – основа системы управления аудиторской организацией

Особую роль при внедрении внутренних стандартов аудиторской деятельности играет фиксация постоянных правил работы и разовых управляющих воздействий в различных внутренних управленческих документах. Системный подход к проработке таких документов позволяет упорядочить процесс принятия важных решений и контроль за их своевременным и четким выполнением.

Перед большинством крупных и средних аудиторских организаций, принимающих решение о совершенствовании существующей системы управления, в первую очередь встает проблема разработки пакета нормативных документов (корпоративных стандартов), которые бы отражали все аспекты хозяйственной деятельности. Документирование системы управления является важным шагом при переходе из состояния «как есть» к состоянию «как будет завтра».

Неэффективность системы управления на практике проявляется в возрастающем числе конфликтов как вовне, с клиентами, так и внутри, между подразделениями и сотрудниками, срыве сроков выполнения работ и снижении качества услуг. Для внедрения изменений необходимо разработать регламентирующие стандарты деятельности, фиксирующие административное подчинение субъектов управления, их функциональное взаимодействие.

Официальная регламентация деятельности создаст основу эффективной системы управления, которая позволяет освободить руководителя от решения проблем, не требующих его внимания, делает бизнес более «прозрачным» и управляемым, поскольку результаты работы легко контролируются, критерии оценки определены и известны, процедуры планирования формализованы, информационные потоки управляемы и процедуры принятия решений обеспечены необходимой информационной поддержкой.

С целью повышения эффективности работы системы управления аудиторской организации целесообразно выделить два приоритетных направления в стандартизации осуществляемой ею профессиональной деятельности: разработка и принятие внутренних нормативных документов, регулирующих функционирование аудиторской организации как юридического лица; регламентация бизнес-процессов.

Применительно к аудиторской организации под бизнес-процессами в диссертации предложено понимать аудит как предпринимательскую деятельность по проведению независимой проверки бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций (аудируемых лиц), и сопутствующие аудиту услуги.

Процессо-ориентированный подход к деятельности экономического субъекта является главенствующим принципом реинжиниринга, а возможность полного описания структуры процесса есть один из ключевых факторов успеха мероприятий по его проведению.

Для проектирования структуры процессов предназначена специальная методология (или стандарт) IDEF0 (Icam DEFinition) — подмножество методологии структурного системного анализа SADT (Structured Analysis and Desing Technique).

Решая задачу создания системы внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, целесообразно представить регламент аудиторской деятельности в стандарте IDEF0, что позволит формализовать процесс аудиторской проверки, добиться алгоритмизации и комплексного подхода, построить прозрачную систему контроля, основанную на накопленном опыте, детализировать до заданного уровня этапы проведения проверки.

2.5. Реализация системного подхода при формировании системы внутренних стандартов аудиторских организаций

Рассмотрение любого объекта как системы представляет собой системый подход к решению поставленной задачи.

Определение аудиторской деятельности, ее целей, предмета и объектов, классификацию внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, требования к их разработке, определяющие обязательные для выполнения условия, следует отнести к основным предпосылкам определения концептуальных основ формирования системы рассматриваемых правил аудиторской деятельности.

Требования к внутренним стандартам подразделяются на общие и специфические. Под общими понимаются требования, которые необходимо соблюдать при формировании любого стандарта, специфические требования характерны для отдельных групп либо видов стандартов.

Для установления специфических требований целесообразно принять во внимание требования к различным компонентам аудиторской деятельности, сформулированным в соответствующих внешних правилах.

Анализ сложившейся в настоящее время практики применения внутренних стандартов аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами позволяет выделить два направления в создании системы внутренних стандартов аудиторской деятельности: формирование пакета внутренних стандартов и разработка методологии фирмы.

Пакет внутренних стандартов представляет собой комплект внутренних частных документов, регулирующих осуществление аудиторской деятельности конкретной аудиторской организации или индивидуального аудитора. В основу данной системы заложен принцип формирования структуры федеральных стандартов, каждая из частей которой отвечает за регламентацию определенной составляющей аудита.

Методология фирмы представляет собой единый объемный документ и состоит, как правило, из нескольких томов и множества приложений, имеющий процессную структуру, в схеме классификации внутренних стандартов определенный как сквозной стандарт.

Наиболее подходящим решением для обеспечения комплексного подхода к организации и технологии проведения аудита является разработка аудиторской фирмой собственной методологии аудита, что, в свою очередь, позволяет реализовать и системный подход к созданию внутренних стандартов.

Рассматриваемую методологию фирмы можно охарактеризовать как единый комплексный стандарт (ЕКС) с соответствующим представлением регламента аудиторской деятельности в стандарте IDEF0. Подготовка ЕКС подразумевает использование функционально-операционного подхода, основанного на изучении функций системы, к которым относятся состав работ по стадиям и объектам аудита, виды сопутствующих аудиту услуг и специальных заданий, а также комплекс задач, связанных с управлением аудиторской фирмой, в том числе и контроль.

Функционально-операционный подход предполагает описание задач и работ в виде упорядоченной последовательности признаков, характеристик и элементарных действий. Применение указанного подхода позволит создать стандарт с модульной структурой, каждый модуль которого будет представлять собой раздел с описанием определенного этапа аудита и скомпонованными инструментальными правилами для выполнения соответствующих аудиторских процедур. Единый стандарт сравним также с пошаговой инструкцией для аудитора или руководством к действию, рассматривающим процесс аудита «от» и «до».


2.6. Применение информационных технологий и персональных компьютеров при проведении аудита

Использование информационных технологий и персональных компьютеров как инструмента для выполнения аудиторских процедур с целью обработки данных, содержащихся в информационных системах аудируемого лица, должно широко применяться в качестве метода аудита.

Следующие процедуры по существу могут быть выполнены при помощи данного метода:

• детальные тесты операций и сальдо, например, использование специального программного обеспечения для пересчета начисленных процентов по заключенным кредитным договорам или вы­бора счетов-фактур, превышающих определенную величину;
  
• аналитические процедуры, например, выявление несоответствий или значительных отклонений;
  
• тесты общих средств контроля, например, тестирование настроечных конфигураций операционных систем, процедур доступа к про­граммным библиотекам, либо, использование программного обеспечения для сравнения кодов, проверки соответствия версии используемой про­граммы программе, утвержденной руководством;
  
• процедуры отбора совокупности данных для аудиторских тестов;
  
• тестирование прикладных средств контроля, например, тестирование функционирования запрограммированного средства контроля;
  

Наиболее важными являются тесты средств внутреннего контроля, проводимые в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Однако, даже если информационные технологии широко используются аудируемым лицом, система внутреннего контроля содержит как автоматизированные, так и ручные элементы, характеристики которых применимы к оценке аудитором рисков и к основанным на ней дальнейшим аудиторским процедурам, при этом, стоит отметить, что доля ручных средств контроля, в основном, незначительна, как представлено на рисунке.



Состав общих средств контроля

Международный стандарт аудита «Понимание деятельности экономического субъекта и его окружающей среды и оценка рисков существенного искажения отчетности» (МСА 315) содержит указания, позволяющие ранжировать категории общих средств контроля для целей аудита (табл. 2).

Таблица 2

Общие средства контроля и относительная важность категорий

Категория	Относительная важность
Информационные системы	1
Процедуры надзора	2
Бизнес-стратегия, цели и организация	3
Политика и процедуры в отношении персонала	4

Тестирование автоматизированных систем бухгалтерского учета, используемых аудируемым лицом, должно проводиться в двух плоскостях: общее тестирование использования системы; детализированное тестирование определенного участка в рамкам общего тестирования.

Цель общего тестирования сводится к выявлению рисков при глобальном использовании определенной технологии и выдаче рекомендаций по их устранению. При детализированном тестировании изучаются отобранные участки, наиболее подверженные риску сбоев и несанкционированного использования.

Учитывая, что на рынке аудиторских программ разработчики предлагают небольшой выбор законченных комплексных пакетов, наиболее подходящей системой для создания рабочей копии (программной эмуляции) является программа MS Excel со встроенным языком программирования VBA (Visual Basic for Application).

Предложенный метод проведения аудита с помощью информационных технологий и персональных компьютеров позволяет аудитору решать актуальные прикладные задачи при проведении аудиторских проверок.

2.7. Методические основы планирования соответствующих аудиторских процедур на базе внутренних стандартов аудиторской деятельности

Процесс планирования аудиторской проверки представляет собой интерактивный процесс, который начинается после окончания прошлого аудита и продолжается до начала текущего аудита.

В работе приведены методические рекомендации по осуществлению общего планирования, подготовки стратегии и детального плана аудита в соответствии с требованиями, содержащимися в МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности». Рассмотрены принципы определения проектной существенности для финансовой отчетности в целом и для каждого ее раздела, согласующиеся с МСА 320 «Существенность в аудите», которые могут быть положены в основу расчета уровня существенности аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами.

Разработаны стандартные процедуры по оценке рисков, присущих аудиту, и планированию соответствующих аудиторских процедур в ответ на выявленные риски, а также оценки средств внутреннего контроля и связанных с ними рисков.

В качестве методологической базы для разработки методических основ использовались международные стандарты аудита с учетом внесенных изменений в период 2005-2008 гг.

Совокупность рассматриваемых внутренних правил, предназначенных к применению при осуществлении аудиторской проверки на этапе планирования, предложены в виде отдельного модуля единого комплексного стандарта, сформированного на анализе положений международных стандартов, таких как МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности», 310 «Знание бизнеса», 315 «Понимание деятельности экономического субъекта и его среды и оценка существенного искажения отчетности», 320 «Существенность в аудите», 330 «Аудиторские процедуры после оценки рисков», а также ФПСАД 2 «Документирование аудита», 3 «Планирование аудита», 4 «Существенность в аудите», 5 «Аудиторские доказательства», 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту», 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях».


Основные положения диссертации опубликованы в следующих печатных работах автора:

1. Солончева С.В. Планирование аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности//Вестник Московского университета МВД России. – 2007. - №5. – 0,4 п.л. (издание рекомендовано ВАК)
   
2. Солончева С.В. Особенности проведения аудита в среде компьютерных информационных систем//Вестник Университета управления. – 2007. - № 10. - 0,4 п.л. (издание рекомендовано ВАК)
   
3. Солончева С.В. Внутренние стандарты, раскрывающие, дополняющие и уточняющие положения российского стандарта «Планирование аудита»/Совершенствование методологии и организации бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в соответствии с МСФО и МСА // Материалы научно-практической конференции Всероссийского заочного финансово-экономического института. – М.: ВЗФЭИ, 2007. - 0,25 п.л.
   
4. Солончева С.В. Классификация внутрифирменных стандартов аудиторских организаций / Теоретические и методические основы реализации концепции развития бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в Российской Федерации: Материалы научно-практической конференции Всероссийского заочного финансово-экономического института. – М.: ВЗФЭИ, 2006. – 0,25 п.л.