Российской Федерации Российская правовая академия Налоговое право России учебник

Вид материала

Учебник

Содержание Механизм правового регулирования налоговых отношений Н. И. Ма-тузова, А. В. Малько. Глава 6. Сущность механизма правового регулирования Глава 6. Сущность механизма правового регулирования Глава 6. Сущность механизма правового регулирования Глава 6. Сущность механизма правового регулирования Глава 7. Нормы налогового права

Подобный материал:

• Российской Федерации Российская правовая академия Налоговое право России учебник, 9982.47kb.
• Право и интернет: теоретические проблемы, 624.78kb.
• История возникновения и развития юридической герменевтики в России, 568.78kb.
• Рекомендации по литературе: Крохина Ю. А. Налоговое право России. Учебник. М.: Норма,, 2295.35kb.
• Гражданско-правовая защита прав на средства индивидуализации от недобросовестной конкуренции, 328.95kb.
• Исключительное право: правовая природа и роль в гражданском обороте 12. 00. 03 гражданское, 801.98kb.
• Российская академия наук, 2851.4kb.
• Принцип стабильности договора по гражданскому законодательству российской федерации, 310.97kb.
• Посягательства на авторские и смежные права в российском сегменте сети Интернет: уголовно-правовая, 1126.55kb.
• Поветкина Наталья Алексеевна, доцент кафедры, кандидат юридических наук. Родилась, 64.96kb.

Раздел II

МЕХАНИЗМ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ

Глава 6

СУЩНОСТЬ МЕХАНИЗМА ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ

Существование налоговых отношений в государстве немыс­лимо без властного воздействия на данную сферу обществен­ных отношений уполномоченных субъектов посредством пра­вового регулирования. В общей теории права признается, что существуют такие правоотношения, которые возникают только как правовые и в другом качестве существовать не могут. В этом смысле право создает общественные отношения, поро­ждая новые связи¹. Отличительной особенностью налоговых отношений является то, что они в подавляющем большинстве случаев не могут существовать вне правового опосредования, правового оформления. В процессе правового регулирования государство моделирует налоговые отношения, устанавливая таким образом конкретный правовой режим налогообложения в государстве. Законодатель заранее с расчетом на будущее призван вырабатывать и закреплять в законодательстве о нало­гах и сборах надлежащие юридические средства (особые фор­мы, комплексы средств, юридические режимы).

Специфика правового регулирования налоговых отношений проявляется в том, что, с одной стороны, законодатель посред­ством правового регулирования устанавливает модель налого­обложения, закрепляет конкретные цели и задачи в налоговых отношениях, а с другой стороны, характер целей и задач, их конкретное содержание предопределяют и особенности право­вых средств, при помощи которых они достигаются и решают­ся. Сформированная модель налогообложения, цели и задачи, для достижения которых складываются налоговые правоотно­шения, определяют модель налогово-правового регулирования. Модель правового регулирования налоговых отношений харак-

¹ См.: Теория государства и права: Курс лекций / Под ред. Н. И. Ма-тузова, А. В. Малько. Саратов, 1995. С. 388.

162

Раздел II. Механизм правового регулирования

теризуется обязывающим, императивным построением право­вого материала, суть которого заключается в обеспечении орга­низованности, строгого порядка в налоговых отношениях. Обя­зывающий характер модели налогово-правового регулирования предопределяет преобладание в цепи правовых средств в нало­говом праве именно юридической обязанности.

Особую важность для понимания сущности налогово-право­вого регулирования представляет вопрос об области обществен­ных отношений, которая подвергается правовому регулирова­нию.

Пределы правового регулирования являются границами го­сударственно-властного вмешательства в систему обществен­ных отношений. При этом определение границ налогово-пра­вового регулирования происходит в специфичной сфере, а именно в деятельности государства по формированию новых, отсутствующих в обществе налоговых правоотношений. Госу­дарство посредством правового регулирования налоговых отно­шений формирует, реформирует и совершенствует всю систему налогообложения. Однако роль права в этом процессе не бес­предельна, поскольку государство ограничено определенными рамками. Границы (пределы) данной сферы не являются раз и навсегда застывшими, напротив, они способны к определенной динамике, могут изменяться (сужаться либо расширяться) в за­висимости от объективных потребностей развития общества и государства в конкретный исторический период. При этом уро­вень развития налогового права не может быть выше экономи­ческого уровня развития общества. По мере вступления в про­тиворечия с объективными условиями изменяется и правовое регулирование налоговых отношений.

При определении пределов налогово-правового регулирова­ния особое значение имеет сбалансированность фискальных интересов государства и налогоплательщиков, т. е. сочетание публичных и частных интересов в имущественных отношениях. Проявление в налогово-правовом регулировании принципа публичности, основанное на приоритете государственных инте­ресов перед частными интересами и вытекающее из него нера­венство участников налоговых правоотношений не должны по­зволять трактовать положение налогоплательщиков в качестве «второстепенного» субъекта. Объективная потенциальная кон-

Глава 6. Сущность механизма правового регулирования

163

фликтность налоговых отношений должна преодолеваться пу­тем достижения баланса частных и публичных интересов, со­гласованности интересов субъектов налогового права.

Принцип публичности предопределяет принцип неравенства участников налоговых правоотношений, их субординационный характер. Государство детально юридически регламентирует и минимизирует свободу субъектов самостоятельно регулировать свое поведение в сфере налогообложения. Односторонне-импе­ративное изъятие государством у налогоплательщиков собствен­ности в централизованные денежные фонды (т. е. ограничение прав субъектов) допускается в целях обеспечения общественных интересов. Конституционный Суд РФ¹, отмечая, что право ча­стной собственности не является абсолютным и может быть ог­раничено в целях защиты основ конституционного строя, нрав­ственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства, под­черкнул: конституционная обязанность платить законно уста­новленные налоги имеет особый, публично-правовой, а не ча­стноправовой характер, что обусловлено публично-правовой природой государства и государственной власти. Установление налогового бремени способствует реализации общего блага, вы­полнению публичных функций государством, поскольку реали­зует публичный интерес всех членов общества.

Таким образом, правовое регулирование налоговых отноше­ний обладает специфическими признаками, к числу которых относятся следующие:

— наличие собственного предмета регулирования, который составляют отношения по установлению, введению и взима­нию налогов и сборов, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения;

— оказание специально-юридического воздействия налогово­го права, связанного с использованием специфических средств,

¹ См.: Постановление Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. № 24-П «По делу о проверке конституционности пункта 3 ста­тьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года «Об ос­новах налоговой системы в Российской Федерации» // СЗ РФ. 1998. №42. Ст. 5211.

164

Раздел II. Механизм правового регулирования

Глава 6. Сущность механизма правового регулирования

165

призванных регламентировать и развивать налоговые отноше­ния;

— конкретизация круга и правового статуса субъектов, всту­пающих в налоговые отношения;

— определение круга объектов, требующих налогово-право-вого воздействия, в результате чего они приобретают статус объектов налогообложения;

— направленность на достижение особых юридических це­лей, которые в концентрированном виде (как направления на­логовой деятельности) могут быть представлены следующим образом: моделирование налоговых отношений посредством права; содействие развитию наиболее необходимых и полезных налоговых отношений; вытеснение отживших и вредных нало­говых отношений. Результатом механизма налогово-правового регулирования является обеспечение эффективности функцио­нирования системы налогообложения;

— установление единственно возможной формы существо­вания налоговых отношений, а именно формы налогового пра­воотношения, раскрывающего связи субъектов налогового от­ношения посредством их четкого выделения управомоченного и обязанного.

Отличительная черта налогово-правового регулирования со­стоит в том, что оно имеет свой, специфический механизм пра­вового регулирования'.

¹ В общей теории права вопросы определения понятия и содержа­ния механизма правового регулирования числятся среди наиболее дис­куссионных. В юридической науке преобладает инструментальный подход к данной проблеме. С. С. Алексеев механизм правового регули­рования рассматривает как взятую в единстве систему правовых средств, при помощи которой обеспечивается результативное правовое воздействие на общественные отношения (см.: Алексеев С. С. Восхож­дение к праву: Поиски и решения. М.: Норма, 2001. С. 317—318). А. В. Малько определяет механизм правового регулирования как сис­тему правовых средств, организованных наиболее последовательным образом в целях преодоления препятствий, стоящих на пути удовле­творения интересов субъектов права (см.: Малько А. В. Понятие меха­низма правового регулирования // Теория государства и права: Курс лекций / Под ред. Н. И. Матузова, А. В. Малько. Саратов, 1995. С. 521). К. В. Шундиков рассматривает механизм правового регулиро­вания как взятую в единстве систему всех правовых средств, организо-

Механизм правового регулирования налоговых отношений представляет собой последовательно организованную систему всех правовых средств, при помощи которой обеспечивается результативное юридическое воздействие на налоговые отно­шения.

Выделение механизма правового регулирования налоговых отношений связано с особенностью (спецификой) налоговых отношений. Однако механизм правового регулирования нало­говых отношений действует в рамках (во взаимосвязи) с меха­низмом финансово-правового регулирования, поскольку нало­говые отношения являются неотъемлемой частью предмета финансового права. Механизм финансово-правового регулиро­вания охватывает отношения по образованию, распределению и использованию фондов денежных средств государства и му­ниципальных образований, а механизм налогово-правового ре­гулирования охватывает отношения по образованию фондов денежных средств.

В целях побуждения субъектов налогового права к использо­ванию предоставленных прав и исполнению обязанностей, предусмотренных нормами налогового права, используется не­сколько способов правового регулирования налоговых отноше­ний: запреты, дозволения, позитивные обязывания, стимулы и санкции. Для механизма налогово-правового регулирования ха­рактерно преобладание такого способа правового регулирова-

ванных последовательным образом, при помощи которой обеспечива­ется результативное специально-юридическое воздействие на общест­венные отношения (см.: Шундиков К. В. Механизм правового регулирования: Учеб. пособие / Под ред. А. В. Малько. Саратов, 2001. С. 54). Названные дефиниции отражают инструментальный подход к пониманию механизма правового регулирования, рассматривая данное понятие как особую систему, объединяющую различные правовые средства. В теории права существует более широкая трактовка меха­низма правового регулирования, согласно которой он определяется как совокупность правовых средств (инструментов) юридического воз­действия, используемых в процессе правового регулирования общест­венных отношений, а также правовых процессов, таких как правотвор­чество, применение права и привлечение к юридической ответствен­ности (см., например: Сырых В. М. Теория государства и права: Учебник. М., 2001. С. 161-162).

166

Раздел II. Механизм правового регулирования

Глава 6. Сущность механизма правового регулирования

167

ния, как позитивные обязывания, поскольку регулирование на­логовых отношений практически всегда осуществляется по­средством установления обязанностей, побуждения субъектов налогового права к активным действиям. Осуществляя деятель­ность в сфере налогообложения, государство предоставляет стороне, состоящей с ним в налоговых отношениях, определен­ные права. Однако наделение правами происходит только в том объеме, который необходим участнику налогового правоотно­шения для исполнения возложенных на него обязанностей, что позволяет рассматривать их так же, как элемент обязывания. Поэтому в механизме правового регулирования налоговых от­ношений преобладают юридические обязанности, а субъектив­ное право сводится, в сущности, к «праву требования» испол­нения обязанностей. Эта связка юридических средств свиде­тельствует, что движущей силой механизма налогово-правового регулирования являются властные веления, исходящие от орга­нов государственной власти или органов местного самоуправ­ления.

Функциональной характеристикой налогового права высту­пает налогово-правовой режим. Он представляет собой особый порядок налогово-правового регулирования, выражающийся в специфическом комплексе правовых средств, характеризующих особое сочетание в налоговом праве взаимодействующих между собой дозволений, запретов и позитивных обязываний, создаю­щих особую направленность налогово-правового регулирова­ния.

Налогово-правовой режим выражает неразрывную связь правовой формы и содержания налоговых отношений. В этом качестве он является устойчивым, стабильным элементом меха­низма правового регулирования налоговых отношений. Нало­гово-правовой режим реализуется через механизм правового регулирования налоговых отношений. Если механизм налого­во-правового регулирования показывает, каким образом осуще­ствляется правовое регулирование налоговой сферы, то право­вой режим выступает содержательной характеристикой кон­кретных правовых средств, призванных организовать, ввести в необходимые рамки налоговые отношения.

Налогово-правовой режим выражает степень императивно­сти юридического регулирования налоговых отношений, нали-

чие ограничений или льгот в налоговом праве, допустимый уровень активности субъектов налоговых правоотношений, а также пределы их правовой самостоятельности.

Налогово-правовому режиму присущи следующие основные признаки:

— устанавливается законодательством о налогахл,сборах и обеспечивается государством;

— имеет целью специфическим образом регламентировать налоговые отношения, выделяя во временных и пространствен­ных границах те или иные субъекты и объекты;

— представляет собой особый порядок правового регулиро­вания налоговых отношений;

— создает особую направленность налогово-правового регу­лирования.

В зависимости от степени охвата общественных отношений, образующих предмет налогового права, налогово-правовой ре­жим может быть общим (первичным) и специальным (вторич­ным).

На существование общего режима налогообложения указы­вают, например, ст. 346⁶, 346", 346¹³ НК РФ. Первичный нало­гово-правовой режим является комплексом правовых средств, выражающих исходные соотношения способов правового регу­лирования налоговых отношений. В основе первичного налого­во-правового режима лежат позитивные обязывания («позитив­ными» обязывания в данном случае названы потому, что запре­ты — тоже обязывания; здесь же имеется в виду лишь обязанность к активному поведению — например, уплатить на­лог). Преобладание в налогово-правовом режиме именно пози­тивных обязываний и характеризует его как обязывающий пра­вовой режим.

Суть обязывающего налогово-правового режима состоит в обеспечении потребностей государства и муниципальных обра­зований денежными средствами: законодатель предусматривает систему строгих позитивных обязываний, направленных на уп­лату налогов и сборов, которые распространяются на всех гра­ждан. В результате государство вводит четкий и одинаковый для всех порядок налогообложения, необходимый для обеспе­чения налоговой дисциплины.

168

Раздел II. Механизм правового регулирования

Глава 6. Сущность механизма правового регулирования

169

"

На наличие специальных (вторичных) налоговых режимов указывают, например, ст. 18 и раздел VIII НК РФ. Вторичные режимы выступают модификацией общего налогово-правового режима и характеризуются наличием особых правил, носящих индивидуально-определенный характер.

Механизм правового регулирования налоговых отношений представляет собой сложную систему, обладающую единством. В структуре единого механизма налогово-правового регулиро­вания выделяются механизм налогового правотворчества и ме­ханизм реализации налогового права, каждый из которых, дей­ствуя на соответствующей ему стадии правового регулирова­ния — налоговом правотворчестве и правореализации, — характеризуется специфическими, только ему присущими пра­вовыми средствами.

Механизм налогового правотворчества имеет своим объек­том систему общественных отношений, подлежащих правовому регулированию. В процессе налогового правотворчества приме­няются такие правовые средства, как юридическая техника, правотворческая инициатива в налоговых отношениях, проце­дуры рассмотрения и принятия налогового,нормативно-право­вого акта, его официальное опубликование и др. Конечным ре­зультатом налогового правотворчества является система на­логовых нормативных правовых актов, которые образуют нормативную базу, основание механизма реализации налогово­го права. Данный механизм представляет собой совокупность правовых средств, призванных обеспечить реализацию норм налогового права в конкретных налоговых правоотношениях. В числе этих средств, в частности, выступают методы толкова­ния норм налогового права, акты применения норм налогового права и др. Конечным результатом действия механизма реали­зации налогового права выступает налоговое правоотношение, поскольку все правовые средства данного механизма применя­ются с единственной целью — создать предусмотренную нало­говым правом систему налоговых правоотношений. С перево­дом норм налогового права в деятельностную сферу, в область конкретных налоговых правоотношений обеспечивается реаль­ное исполнение обязанностей. Однако осуществление субъек­тами налогового права действий, противоречащих нормам на­логового права, оправдывает существование государственного

принуждения в сфере налоговых отношений. Правовым осно­ванием этого выступают налоговые правонарушения, а также нормы налогового права, устанавливающие санкции за совер­шенные налоговые правонарушения и определяющие порядок применения налоговой ответственности.

Механизм налогового правотворчества и механизреализа-ции налогового права как составные части единого целого — механизма правового регулирования налоговых отношений — находятся между собой в тесной иерархической взаимосвязи, которая выражается в том, что конечные результаты действия одного механизма служат началом, основанием функциониро­вания другого. Последующий механизм обеспечивает достиже­ние целей налогово-правового регулирования, которые не представляется возможным реализовать на предшествующей стадии правового регулирования налоговых отношений.

Механизм налогового правотворчества завершается создани­ем нормативно-правовой основы — системы налоговых норма­тивных правовых актов. Действенные правовые средства, при­званные обеспечить воплощение норм налогового права в кон­кретных налоговых правоотношениях, содержит механизм налогово-правового регулирования. Его основание составляют нормы налогового права, т. е. завершение одного механизма служит началом другого. В свою очередь механизм реализации налогового права в основном реализует цели налогово-правово­го регулирования и обеспечивает создание желательной для го­сударства модели налогообложения. В случае если этот меха­низм не в полной мере справляется с поставленными задачами и не устраняет налоговых правонарушений, то для борьбы с ними предназначены средства государственного принуждения. Лишь такое органическое и согласованное взаимодействие по­зволяет государству обеспечивать действенное управление на­логовыми отношениями.

Механизм налогово-правового регулирования характеризу­ется динамической сущностью. Каждый элемент механизма за­нимает в нем особое место, выполняет специфические задачи и функции и в то же время включается в общую систему право­вых средств, способствуя достижению целей механизма в це­лом. Объединенные в механизме правового регулирования на­логовых отношений юридические средства образуют единую

170

Раздел II. Механизм правового регулирования

Глава 6. Сущность механизма правового регулирования

171

комбинацию элементов, предназначенных для постоянного функционирования.

В механизме правового регулирования налоговых отноше­ний используются разнообразные юридические средства, в чис­ле которых особо выделяются такие элементы, как норма нало­гового права, юридический факт в налоговом праве, налоговое правоотношение, юридические средства правореализационной практики (акты реализации прав и обязанностей).

Налогово-правовая норма является своеобразным юридиче­ским средством комплексного характера. В механизме правово­го регулирования налоговых отношений налогово-правовая норма выполняет двоякую роль. Во-первых, норма налогового права выступает в качестве самостоятельного юридического средства, выполняющего в механизме непосредственно регуля­тивную и охранительную функцию. Во-вторых, норма налого­вого права отражает в своем содержании все другие элементы механизма. Будучи моделью реального налогового правоотно­шения, налогово-правовая норма объединяет разнообразные юридические средства в ту схему правового регулирования на­логовых отношений, которая будет реализована на практике.

Юридические факты выполняют в механизме правового ре­гулирования налоговых отношений специфическую роль. Наи­более общая задача юридического факта в рамках механизма налогово-правового регулирования заключается в обеспечении непрерывности связи между налогово-правовой нормой и кон­кретными субъектами, которые находятся в заданной нормой ситуации. Таким образом, юридический факт играет роль своеобразного «проводника», который связывает идеальные модели налоговых отношений и реальные налоговые правоот­ношения.

Налоговое правоотношение является средством, с помощью которого вся система юридических средств оформляется в два блока мер поведения в налоговых отношениях, которыми вы­ступают субъективные права и юридические обязанности участ­ников налоговых правоотношений.

Назначение в механизме налогово-правового регулирования юридических средств правореализационной практики (актов реализации прав и обязанностей) в первую очередь заключается в образовании процессуальных форм его практической реализа-

ции. Средства правореализационного характера в механизме налогово-правового регулирования могут выражаться в следую­щих формах:

— документально выраженную (средства-документы). На­пример, формально выраженными актами реализации прав и обязанностей являются требование об уплате налога, налоговая декларация, решение руководителя налогового органа о прове­дении выездной налоговой проверки;

— юридически значимые результативные действия субъек­тов налоговых правоотношений (средства-деяния). В свою оче­редь средства-деяния выражаются в четырех формах: соблюде­нии, использовании, исполнении и правоприменении.

Соблюдение — форма реализации норм налогового права, при которой субъекты воздерживаются от совершения дейст­вий, запрещенных налоговым правом. Например, налогопла­тельщик не препятствует сотрудникам налоговых органов при осуществлении ими своих профессиональных обязанностей и др.

Осуществление (использование) прав — выражается в реа­лизации возможностей, предоставляемых субъектам налоговых правоотношений нормами налогового права. В пределах этой формы происходит осуществление участниками налоговых правоотношений субъективных прав. При этом существуют различия в осуществлении налоговых прав налогоплательщи­ками и использовании правомочий государственными органа­ми. Налогоплательщики добровольно могут использовать или не использовать предоставленные им налогово-правовыми нормами права. Например, они самостоятельно решают, ис-' Bis пользовать или не использовать налоговые льготы. При осуще­ствлении государственными органами правомочий в налоговых правоотношениях это является не только правом, но и в боль­шинстве случаев обязанностью этих органов. Например, ст. 31 НК РФ содержит перечень прав налоговых органов, которые в большинстве случаев являются одновременно и их обязанно­стями.

Исполнение — представляет собой выполнение субъектом налогового права возложенных на него обязанностей, выра­жающееся в совершении действий, предусмотренных налогово-правовой нормой. Например, предоставление налоговой декла-

172

Раздел II. Механизм правового регулирования

Глава 7. Нормы налогового права

173

рации выступает исполнением обязанности представлять в на­логовый орган по месту учета в установленном порядке налого­вые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачи­вать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах (подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Правоприменение — это особая деятельность компетентных органов государства или местного самоуправления, выражаю­щаяся в виде специального решения, которое устанавливает права и обязанности участников конкретных правоотношений на основе налогово-правовых норм.