Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Учет результатов деятельности центров ответственности коммерческих организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Тепин, Вячеслав Валентинович
Место защиты	Саратов
Год	2003
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Учет результатов деятельности центров ответственности коммерческих организаций"

На правах рукописи

ТЕПИН Вячеслав Валентинович

УЧЕТ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЦЕНТРОВ ОТВЕТСТВЕННОСТИ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Специальность: 08.00.12 - "Бухгатерский учет, статистика"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Саратов - 2003

Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета Саратовского государственного социально-экономического университета.

Научный руководитель - канд. экон. наук, доцент

Часова Ольга Владимировна

Официальные оппоненты - д-р экон. наук, профессор

Перекрестова Любовь Вениаминовна - канд. экон. наук, доцент Горбачева Людмила Александровна

Ведущая организация - Вогоградская государственная

сельскохозяйственная академия

Защита состоится 27 мая 2003 года в 1300 час. на заседании диссертационного совета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу:

410000, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан 27 апреля 2003 года.

Ученый секретарь диссертационного ___-Р С.М.Богомолов

совета, канд. экон. наук, доцент

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В переходный период, переживаемый российской экономикой, перестроечные процессы происходят не только на макро-, но и на микроуровне. Исследования показывают, что в ряде случаев жестко централизованная система управления, доставшаяся российским организациям в наследие от административной экономики, становится тормозом их дальнейшего развития. Она снижает инициативу испонителей, препятствует гибкости и оперативности в управлении.

Выход из создавшегося положения для организаций'видится, по нашему мнению, в предоставлении своим структурным подразделениям большей хозяйственной самостоятельности. Это позволит точнее оценить вклад каждого центра ответственности в конечные результаты деятельности организации. Создание такой управленческой структуры невозможно без организации внутрипроизводственного расчета и учета результатов деятельности центров ответственности.

Проблемам организации управленческого учета в условиях внутрипроизводственного расчета уделяется неоправданно мало внимания в экономической литературе и нормативных актах, несмотря на то, что вопросы организации управленческого учета дискутируются очень широко. Парадоксальным в подобной литературе можно признать то, что при большом внимании к принципам, методам, задачам, целям организации управленческого учета в целом и на отдельных участках учетной работы собственно учетные процедуры либо не рассматриваются вовсе, либо рассматриваются, но обобщенно.

Нельзя не учитывать фундаментальные изменения, произошедшие в методологии бухгатерского учета в последние годы. Предложенные ранее системы управленческого учета могут быть использованы теперь лишь в условиях его поной автономии от системного финансового учета. Интегрирование же управленческого учета в системный финансовый учет, да еще в условиях обязательного ведения в той или иной форме налогового учета требует совершенно новых подходов к организации такой системы.

Степень разработанности проблемы. Исследованию проблем внутрипроизводственного расчета посвящены многочисленные труды отечественных ученых. Значительный вклад в решение этих вопросов внесли ученые - А.Ф. Аксененко, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, Э.ТС. Гильде, О.Д. В.Б. Ивашкевич, Каверина, Е.Б. Козин, Т.А. Козина, В.М. Лагуткина, В.ФЛалий, Ю.А. Мишин, Б.И. Миненко, Я.В. Соколов, С.А. Стуков, В.П. Суйц, П.П. Новиченко, О.В. Часова, А.Д. Шеремет, В.Д. Штундюк, К.В. Щиборщ.

Отдельные вопросы организации внутрипроизводственного расчета и учета его результатов нашли отражение в работах известны^ - X.

Андерсона, к. Друри, Дж. М. Кейнса, Д. Кодуэла, Б. Нидза, Д. Хана, Э. Хен-дрексона, Дж. Фостера и др.

Вместе с тем, большинство исследований посвящено общеэкономическим аспектам организации внутрипроизводственного расчета, а не вопросам разработки системного бухгатерского учета его результатов.

Накопленного научного потенциала оказалось пока недостаточно для решения проблем внутрипроизводственного расчета в системе управленческого учета. Кроме того, научные работы многих российских ученых посвящены исследованию этой проблемы в условиях жесткой централизованной системы управления. В условиях же рыночной экономики принципиальным образом меняются отношения предприятия с государственными структурами и другими организациями. Современные методы хозяйствования предопределили необходимость систематизации уже накопленных знаний по организации внутрипроизводственного расчета, внедрение которого позволит предоставить структурным подразделениям коммерческих организаций большую самостоятельность. Для этого необходимо решить целый ряд проблем, связанных с трансфертным ценообразованием, созданием системы материального стимулирования, классификацией и оценкой внутренних санкций, организацией учета результатов деятельности центров ответственности и внутренней отчетностью.

Актуальность этих вопросов, их недостаточная разработанность и большая практическая значимость в современных условиях хозяйствования обусловили выбор темы настоящего исследования и определили постановку его целей и задач.

Целью диссертационного исследования является теоретическое обоснование системной организации управленческого бухгатерского учета результатов деятельности центров ответственности, разработка методических рекомендаций по практической реализации учета результатов деятельности центров ответственности в рамках традиционного финансового учета.

Задачи исследования. В соответствии с поставленной целью в диссертационном исследовании решались следующие задачи:

- определить функции учета в системе внутрипроизводственного расчета, обосновать его роль как центрального элемента системы управленческого учета;

- раскрыть экономическую сущность внутрипроизводственного расчета в рыночных условиях хозяйствования;

- разработать методики формирования трансфертных цен, с учетом технико-экономических особенности различных типов производств, обеспечивающие на научной основе распределение полученного организацией дохода по центрам ответственности;

-систематизировать внутрипроизводственные претензии для обеспечения унификации их учета и исчисления суммы потерь;

- создать методику агрегирования и автономии процедур управленческого учета деятельности центров ответственности и традиционного финансового учета;

- разработать учетные процедуры, позволяющие исчислить результаты деятельности центров ответственности;

-разработать формы внутренней финансовой отчетности по результатам деятельности центров ответственности, учитывающих ее специфику, как основного источника информации для принятия управленческих решений.

Предмет исследования. В качестве предмета проводимого исследования выступает формирование системы управленческого учета результатов деятельности центров ответственности и ее взаимодействие с другими функциональными подсистемами бухгатерского учета.

Объект исследования. Объектом исследования являются коммерческие промышленные организации.

Теоретическую и методологическую основу диссертационного исследования составили научные труды отечественных и зарубежных специалистов в области бухгатерского финансового и управленческого учета, налогообложения, организации внутрипроизводственного хозрасчета, официальные документы и нормативно-правовые акты, регламентирующие бухгатерский учет.

При проведении исследования использованы общенаучные и специальные методы познания: наблюдения, монографический, анализа и синтеза, индукции и дедукции, группировки, обобщения, расчетно-конструктивный, абстрактно-логический, системного анализа, анкетирования.

Информационной основой исследования послужили первичные документы и бухгатерские регистры 23 предприятий г. Саратова, факты, опубликованные в научной литературе и периодической печати, результаты социологических исследований, информационные ресурсы INTERNET, а также авторские материалы, полученные в ходе исследований.

Объем и структура диссертационной работы. Диссертация состоит из трех глав, введения, заключения, библиографического списка и приложений.

Во введении дается обоснование актуальности проблемы, показываются теоретическая и практическая значимость работы, формулируются цели и задачи, предмет и объект исследования, выделяются положения, характеризующие новизну диссертационного исследования, приводятся сведения об апробации результатов работы

В первой главе " Место и роль внутрипроизводственного расчета в системе управленческого учета" рассматриваются исторические и экономические аспекты становления и развития учета результатов деятельности центров ответственности, раскрывается сущность внутрипроизводственного расчета в системе управленческого учета.

Во второй главе " Организация внутрипроизводственного расчета в коммерческих организациях" рассматриваются важнейшие условия организации учета результатов деятельности центров ответственности. К ним относятся разработка методики расчета трансфертных цен (ТЦ), организация эффективной системы материального стимулирования, классификация, оценка и порядок учета внутрипроизводственных претензий.

В третьей главе "Бухгатерский учет результатов деятельности центров ответственности и его взаимосвязь с системным финансовым учетом" проведен анализ предлагаемых вариантов взаимосвязи управленческого и финансового учета, выявлены допонительные условия, которые дожна обеспечить такая взаимосвязь в современных условиях хозяйствования, рассмотрены возможности создания интегрированной и автономной систем управленческого учета результатов деятельности центров ответственности, предложена схема учетных записей, позволяющая формировать финансовый результат деятельности соответствующего центра ответственности непосредственно в системе традиционного финансового учета.

В заключении автором формулируются основные выводы и предложения, основанные на диссертационном исследовании.

В приложениях представлены разработанные автором схемы, таблицы и рисунки, представляющие собой графическую интерпретацию отдельных положений диссертационного исследования.

Наиболее важные научные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

- определено место внутрипроизводственного расчета как центрального элемента системы управленческого учета и контроля результатов деятельности центров ответственности;

- разработана методика формирования трансфертных цен, обеспечивающая при использовании ее в управленческом учете научно обоснованное распределение общей суммы дохода, полученного организацией по центрам ответственности;

- даны рекомендации по учету внутрипроизводственных претензий, позволяющие отразить в системном бухгатерском учете изменения сумм доходов центров ответственности в связи с предъявлением штрафных санкций;

- разработана система интегрированного управленческого учета результатов деятельности центров ответственности, позволяющая сформировать показатели каждого центра ответственности в системном бухгатерском учете не нарушая его процедуры и при незначительном увеличении трудоемкости учетных работ;

- предложено решение проблемы взаимоувязки показателей финансового и управленческого учета для производств с технологической специализацией производства, позволяющий учесть при формировании в управленческом учете результатов деятельности центров ответственности изменение остатков незавершенного производства и производственных заделов центров ответственности;

- определен порядок функционирования внутренних расчетных чеков, обеспечивающих расчеты между центрами ответственности и службами администрации организации;

- предложены формы внутренней бухгатерской отчетности, позволяющие получать информацию с целью принятия оптимальных управленческих решений и осуществлять контроль результатов деятельности центров ответственности.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования.

Положения и выводы работы являются вкладом в решение проблемы организации учета результатов деятельности центров ответственности, как автономно, так и в рамках финансового учета. Содержащиеся в диссертации научно-методические предложения могут служить для допонения и уточнения понятийного аппарата. Результаты исследования могут быть также использованы в преподавании дисциплины "Бухгатерский управленческий учет".

Практическая значимость работы состоит в создании комплексного подхода к организации учета результатов деятельности центров ответственности в условиях внутрипроизводственного расчета.

Апробация результатов исследования. Результаты исследования докладывались на ежегодных научных конференциях молодых ученых и студентов Саратовского государственного социально-экономического университета (г. Саратов, 2001,2002 гт.).

Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в публикациях автора общим объемом 3,25 п. л.

Отдельные положения исследования используются в учебном процессе Саратовского государственного социально-экономического университета при преподавании дисциплины "Бухгатерский управленческий учет"

Полученные результаты обсуждались с учеными Саратовского государственного социально-экономического университета, со специалистами и руководителями коммерческих организаций региона, в которых апробировались и внедрялись результаты исследования.

Наиболее значимые результаты исследования внедрены в учетно-экономическую практику ОАО "Саратовский электротехнический завод автоматики и телемеханики".

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Внутрипроизводственный расчет как центральный элемент системы управленческого учета. Внутрипроизводственный расчет является одним из центральных элементов внутрихозяйственного управления. Важным вопросом его организации является разграничение и учет издержек производства по местам их возникновения и центрам ответственности. В настоящее время на страницах экономической литературы эти вопросы не рассматриваются и не регламентируются.

В нашей стране в системе бухгатерского учета, неоднократно предпринимались попытки организации обособленного учета затрат по местам возникновения. Выявленные здесь показатели использовались при определении результатов внутрихозяйственного расчета.

В доперестроечный период управление внутри предприятия осуществлялось в форме внутрипроизводственного хозрасчета. Внутрипроизводственный хозрасчет понимася как реализация принципов поного хозяйственного расчета на уровне цехов, отделов, служб внутри предприятия. С началом перестройки во-

просам организации учета результатов деятельности структурных подразделений стало уделяться гораздо меньше внимания. Одной из причин является отсутствие потребности в системе такого учета и расчета на небольших предприятиях. Начинающийся процесс слияния, укрупнения предприятий ведет к усложнению их внутренней структуры. Руководить такой организацией необходимо уже не только в целом, но и в разрезе отдельных структурных подразделений и служб - центров возникновения затрат и центров ответственности. Еще одной из причин, обусловивших рост интереса к внутрипроизводственному расчету, стало коренное изменение отношений высшего менеджмента к таким экономическим категориям, как "издержки (расходы)" и "доход".

В настоящее время отсутствие свободных от конкуренции видов деятельности, либерализация налогового законодательства стали причинами пристального внимания к показателям издержек. При стокновении с конкурентами менеджеры организации дожны четко представлять свои затраты, резервы их снижения и, соответственно, предел, до которого можно снизить цены на свою продукцию, работы, услуги. Такую информацию можно своевременно и в поном объеме сформировать только в системе управленческого учета и внутрипроизводственного расчета. В то же время методика и методология внутрипроизводственного расчета разработаны недостаточно.

В диссертационном исследовании уточнено определение мест возникновения затрат как структурных единиц и подразделений (рабочие места, бригады, производства, участки, цеха и т. д.), в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов и по которым организуется планирование, нормирование и учет издержек производства в целях контроля и управления затратами, и организации внутрипроизводственного расчета. При определении мест возникновения необходимо учитывать две взаимообусловленные тенденции:

- чем более детальной и более близкой к организационно-производственной структуре является система планирования, нормирования и учета затрат по местам возникновения, тем более высокими становятся расходы на ведение такого учета и на составление отчетных сводок;

- чем менее детализированы места возникновения затрат, тем меньше эффект от принятия решений по стратегии формирования издержек и снижения себестоимости продукции.

Отсюда следует, что количество мест возникновения затрат дожно быть достаточным для получения всеми пользователями информации, объем которой позволяет принимать наиболее эффективные решения по конечным результатам использования ресурсов.

Понятие центра ответственности в системе отечественного учета возникает с выделением в организационной структуре предприятия объектов индивидуальной ответственности.

В диссертации центры ответственности рассматриваются с точки зрения внутрипроизводственных хозрасчетных отношений. Центры ответственности -это группировка затрат на производство по экономически обособленным (хоз-

расчетным) подразделениям и ответственным лицам (менеджерам), обеспечивающим контроль плановых заданий, нормируемую величину затрат, колективную и индивидуальную ответственность за величину издержек и заинтересованность в снижении себестоимости и конечных результатах.

Внедрение внутрипроизводственного расчета по центрам ответственности позволяет решить многие проблемы, выдвигаемые требованиями и особенностями формирования управляющей системы в современной организации. А именно: создать условия для формирования необходимой отчетности по потребностям; повысить обоснованность принимаемых управленческих решений и т. п.

Методика формирования трансфертных цен для различных типов производств. Трансфертные цены - это специальные расчетные цены, действующие внутри организации, которые наряду с функцией формирования дохода выпоняют поностью или частично функцию его распределения.

Трансфертные цены являются важным финансовым рычагом регулирования внутрипроизводственных взаимоотношений. От состава и выбранного метода определения трансфертных цен зависит объективность учета результатов деятельности центров ответственности, порядок распределения прибыли, полученной организацией в целом.

Трансфертное ценообразование в рыночной экономике характерно для децентрализованной структуры управления организацией, когда отдельным подразделениям - центрам ответственности делегирована определенная хозяйственная и финансовая самостоятельность.

Обобщение теоретических знаний по этому вопросу показало, что в настоящее время существует три направления установления трансфертных цен:

- применительно к рыночным ценам;

- на основе метода "издержки - плюс", т. е. себестоимость плюс определенная доля прибыли;

- на основе договора с учетом уровня цен, сформированных под действием рыночной конъюнктуры и себестоимости продукции.

В диссертации рассматривается образование цены в зависимости от влияния оказываемого на нее ряда факторов: структуры организации; степени самостоятельности центра ответственности; технико-экономических особенностей производства.

Единственным источником покрытия собственных расходов, связанных с производством и обеспечением доходов подразделений является выручка от реализации конечной продукции организации. Формирование расчетной цены представляет собой механизм распределения выручки от реализации продукции между центром ответственности и аппаратом управления, установления принадлежности каждого элемента выручки одной из сторон.

Распределение выручки от реализации продукции, работ и услуг по составу показано ниже.

Таблица 1.

Элементы распределения выручки от реализации продукции, работ и услуг между аппаратом управления и подразделениями

Состав цены Централизуемые элементы Децентрализуемые элементы

1. Сырье и материалы X

2. Полуфабрикаты, комплектующие изделия, работы и услуги со стороны X

3. Возвратные отходы (вычитаются) X

4. Топливо и энергия на технологические цели X

5. Основная заработная плата производственных рабочих X

6. Допонительная заработная плата производственных рабочих X

7. Отчисления органам социального обеспечения X

8. Износ инструментов и приспособлений целевого назначения X

9. Расходы на подготовку и освоение новых производств X

10. Общепроизводственные расходы, в том числе X X

10а. Амортизация X X

106. ремонтный фонд X X

11. Потери от брака (в тех производствах, где брак планируется) X X

12. Общехозяйственные расходы X X

13. Прочие производственные расходы X

14. Коммерческие расходы X

15, Налоги, включаемые в себестоимость X

16. Процент за банковский кредит X

Из таблицы видно, что значительная часть элементов, составляющих отпускную цену организации, децентрализуются и, следовательно, входит и в трансфертную цену. Остальные элементы либо относятся к централизуемым, либо принадлежность их одной из сторон внутренних хозрасчетных отношений определяется на основании их договоренности.

Определив состав цены необходимо рассчитать ее конкретную величину.

В диссертации разработаны агоритмы по каждому из трех методов расчета трансфертных цен, перечисленных выше.

Выбор агоритма тесно связан с типом производства, к которому может принадлежать центр ответственности.

Для подразделения с замкнутым циклом производства, при котором из исходного сырья и комплектующих полуфабрикатов получают конечный продукт, предназначенный для реализации, могут быть рекомендованы первый или второй из рассматриваемых ниже агоритмов расчета трансфертной цены. В этом случае отпадает необходимость учета движения деталей и полуфабрикатов собственного производства с операции на операцию внутри подразделения, так как его доход формируется от сдачи конечной для него продукции.

В тех производствах, где конечный продукт получают путем последовательной переработки сырья и материалов в ряде технологических переделов, выделенных в отдельные структурные единицы - производства, цехи, участки и т. п., а подразделения передают друг другу изготовленную ими продукцию для дальнейшей переработки, может быть рекомендован третий метод. При котором объектом исчисления цен могут стать не только готовые изделия, полуфабрикаты и изделие комплекты, но и отдельные детали и узлы.

Агоритм расчета ТЦ по первому методу. За базу исчисления расчетных цен на продукцию, работы и услуги принимаются действующие отпускные цены, из которых исключается сумма скидки, т. е. централизуемая часть расходов и прибыли. Такой расчет может быть представлен в виде следующей формулы:

РЦ=ОЦ-КСхОЦ,{\)

РЦ-ОЦ х(1 - КС) , (2)

где, РЦ - расчетная цена на продукцию, услуги подразделения;

ОЦ - отпускная цена;

КС- коэффициент скидки с отпускной цены.

Коэффициент скидки может быть рассчитан по следующей формуле:

А-С=-з-,( 2)

где, С - сумма скидки;

П- стоимость продукции в действующих отпускных ценах.

Состав скидки зависит от состава централизуемой части расходов и прибыли. В зависимости от согласованной между сторонами степени самостоятельности подразделений можно рассчитать максимальную и минимальную суммы скидки (см. табл.1).

Агоритм расчета ТЦ по второму методу. Чтобы избежать влияния ценностного фактора в производствах, где продукция имеет различные уровни рентабельности рекомендуется в качестве базы для исчисления расчетных цен использовать ее себестоимость. В этом случае расчетная цена подсчитывается по формуле:

РЦ = ППС - ППС хКС(Н) , (4)

где ППС - поная себестоимость соответствующего вида продукции;

КС(Н) - коэффициент скидки, наценки с поной себестоимости.

Коэффициент скидки (наценки) рассчитывается по формуле:

где С(Н) - сумма скидки (наценки).

Состав и величина скидки здесь, так же как при использовании первого метода, зависит от состава централизуемой части расходов и прибыли и степени самостоятельности подразделения. При использовании этой методики скидка может включать в себя различные элементы, а расчетная цена на отдельные продукты подразделения может быть как ниже, так и выше их поной (производственной) себестоимости. Если исходить из минимальной величины централизуемой части прибыли, то, как правило, получается скидка, так как исклю-

чаемая из себестоимости сумма превышает оставшуюся у подразделения прибыль.

Агоритм расчета по третьему методу. Этот метод, как было сказано выше, предназначен для тех производств, в которых конечные продукты получаются путем последовательной переработки исходного сырья в ряде взаимосвязанных технологических переделов, выделенных организационно в самостоятельные структурные подразделения.

При выборе этого метода, необходимо прежде всего определить, что будет являться объектом исчисления цены и какая продукция будет считаться готовой для каждого подразделения, учитывая при этом, что все работники организации дожны быть нацелены на выпуск конечной продукции, предназначенной для реализации.

Объектом исчисления расчетных цен при такой организации внутрипроизводственного расчета могут быть комплекты деталей, узлов и полуфабрикатов на единицу каждого вида выпускаемой продукции (изделие -комплект или ма-шино-комплект). В состав готовой продукции соответствующего подразделения не дожна включаться и оплачиваться в отчетном периоде некомплектная поставка, а также поставка, в составе которой обнаружены забракованные детали, узлы и полуфабрикаты.

Цеховая себестоимость каждого подразделения будет складываться из собственных затрат и цены полуфабрикатов, полученных от предыдущего по технологии цеха.

Классификация и порядок учета внутрипроизводственных санкций.

Наряду с материальным стимулированием одним из основных условий успешного функционирования любых хозрасчетных отношений является материальная ответственность. Соблюдение этого принципа имеет важное значение и для центров ответственности организации. Принцип материальной ответственности структурных подразделений реализуется через систему внутрипроизводственных санкций, уплата или получение которых дожны непосредственно сказываться на интересах подразделения в целом и каждого его работника. Одним из основных моментов в организации учета внутрипроизводственных претензий является их классификация. Чем более подробно составлен классификатор внутренних претензий, тем меньше спорных вопросов будет возникать между подразделениями при предъявлении санкций. Наиболее рациональным представляется указать в классификаторе не только перечень санкций, но и примерный размер санкции или состав возмещаемых при помощи нее затрат.

Наряду с классификацией важно правильно рассчитать размер ущерба. Проанализировав действующие методы расчета сумм претензий и возможные последствия их использования в системе внутрипроизводственного расчета, следует признать рациональным использование на первых этапах внедрения внутрипроизводственного расчета метод возмещения прямых убытков соответствующих структурных подразделений.

Эффективность применения внутрипроизводственных хозрасчетных санкций во многом зависит от своевременности и обоснованности их предъявления.

Наибольшую их эффективность дожен обеспечить системный бухгатерский учет внутренних претензий. Для этих целей в работе предлагается использовать счет 64 "Расчеты по внутренним претензиям". Необходимость выделения специального счета для учета внутрипроизводственных санкций обосновывается такими причинами, как различия в основаниях (первичных документах) их предъявления и в размерах возмещаемого ущерба.

Система интегрированного учета результатов деятельности центров ответственности. Одним из вариантов организации управленческого учета, предлагаемым в экономической литературе, является вариант интеграции ее в систему финансового учета. Однако, все эти системы не отвечают ряду условий, возникших в результате реформирования системы учета и налогообложения. В работе предлагается принципиально новая система учетных записей по формированию финансовых результатов центров ответственности, учитывающая такую важнейшую особенность современных условий хозяйствования, как возможность использования метода "директ - костинг" и формирование вследствие этого в финансовом учете сокращенной себестоимости продукции. Принципиальная особенность предлагаемой системы состоит в том, что не существует отдельных счетов для финансового и управленческого учета. На основании необходимых группировок данных первичных документов на одних и тех же счетах получают данные, необходимые и для финансового и для управленческого учета. Так, для формирования информации о себестоимости и по организации в целом и в разрезе отдельных центров ответственности предназначены аналитические счета, открываемые к счетам 20 "Основное производство" и 25 "Общепроизводственные расходы".Для учета внутрипроизводственных претензий предназначаются аналитические счета, открытые к предлагаемому счету 64 "Внутрипроизводственные претензии". В финансовом же учете данные этого счета будут служить для отражения перераспределения фонда оплаты труда и прибыли. Для формирования финансового результата по каждому центру ответственности предлагается ввести счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты". Этот счет дожен выпонять для подразделения те же функции, что и счет 90 "Продажи для организации в целом. На этом счете сопоставляются данные о законченной обработкой в этом структурном подразделении продукции в двух оценках: по дебету - в сумме фактических затрат, а по кредиту - в трансфертных ценах. Для отражения в учете процесса распределения финансового результата центров ответственности предназначены аналитические счета к счету 84 "Нераспределенная прибыль".

В интегрированной системе финансового и управленческого учета отражаются несколько типов операций.

1. Операции по формированию затрат соответствующего центра ответственности. Эти записи ничем не отличаются от традиционного финансового учета. Прямые затраты при этом формируются непосредственно по дебету счета 20 "Основное производство" по соответствующему центру ответственности, а накладные - по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы" того же струк-

турного подразделения. Затем накладные расходы списываются в дебет счета 20 "Основное производство"

2. Операции по формированию финансового результата соответствующего центра ответственности. Для расчета на счетах прибыли структурного подразделения его затраты списываются с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты". По кредиту этого счета отражается "выручка" центра ответственности, т. е. стоимость полуфабрикатов, законченных обработкой в этом структурном подразделении по трансфертным ценам. При формировании финансового результата центра ответственности в рамках внутрипроизводственных хозрасчетных взаимоотношений расходы общепроизводственного характера имеют специфику отражения. Дело в том, что структурному подразделению не может быть возмещена их фактическая сумма. В противном случае все перерасходы и непроизводительные затраты будут возмещаться из общего кармана. Поэтому, при расчетах между администрацией организации и центром ответственности возмещению подлежит лишь сумма в пределах норматива. Все сверхнормативные затраты возмещаются за счет фондов подразделения. Может иметь специфику и порядок отражения общепроизводственных расходов на счетах. Самый сложный случай представляют организации, выбравшие для целей учета метод "директ-костинг" и имеющие технологическую специализацию производства. В таких производствах продукт получают в результате последовательной переработки его в нескольких связанных по технологии цехах. В каждый следующий цех - центр ответственности затраты предыдущих структурных подразделений попадают только на уровне прямых расходов. Что же касается общепроизводственных расходов, то они списываются в уменьшение дохода от продаж. Таким образом доход структурного подразделения формируется в результате двух записей:

- выручки от передачи продукции следующему структурному подразделению;

- суммы возмещения администрацией нормативных общепроизводственных расходов.

Счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по своему характеру является сопоставляющим счетом, поэтому на конец отчетного периода сальдо не имеет и на балансе организации не отражается. Результатом его применения является перераспределение средств нераспределенной прибыли по субсчетам, открываемым к счету 84 "Нераспределенная прибыль" по отдельным центрам ответственности.

3. Операции по отражению в учете сумм внутренних хозрасчетных санкций записываются на счетах в порядке, отличном от учета внешних санкций. Эти отличия вызваны тем, что экономическая природа этих экономических категорий различна. Как уже упоминалось выше, внутрипроизводственные санкции в современных условиях хозяйствования дожны обеспечить возмещение прямых убытков. В состав таких убытков входят прежде всего затраты на оплату труда персонала центра ответственности. На счетах записи по внутрипроизводственным претензиям рекомендуется отражать следующим образом:

- при предъявлении претензии увеличивается доход соответствующего центра ответственности и отражается задоженность структурного подразделения - виновника:

Д 64 "Расчеты по внутренним претензиям" К 78 "Внутрипроизводственные расчеты";

- при признании претензии и использовании ее суммы по назначению уменьшается сумма нераспределенного дохода данного центра ответственности и отражается направление использования средств, например, начисление заработной платы за время вынужденного простоя:

Д 78 "Внутрипроизводственные расчеты" К 70 "Расчеты по оплате труда"

К 69 "расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

В центре ответственности, который является виновником ситуации, повлекшей экономические потери в других структурных подразделениях, при предъявлении и признании претензии составляется запись: Д 78 "Внутрипроизводственные расчеты" К 64 "Расчеты по внутренним претензиям".

Поскольку по дебету и кредиту счета 64 "Расчеты по внутренним претензиям" найдут отражение одни и те же суммы, то на конец отчетного периода счет сальдо не имеет и на балансе не отражается.

Рекомендуется при недостаточности сумм дохода соответствующего центра ответственности использовать резервный фонд, создаваемый подразделениями из собственной доли прибыли.

Учет деятельности центров ответственности при поной его автономии. На многих предприятиях в соответствии со спецификой их деятельности наиболее рациональна для применения автономная система управленческого учета.

Для организации автономной системы управленческого учета по центрам ответственности можно использовать свободные шифры счетов. Нами предлагается ввести такие счета, как счет 31 "Затраты структурных подразделений" и счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты".

Поная автономия управленческого и финансового учета безусловно предполагает дублирование отражения одних и тех же операций в этих двух системах при соблюдении принципа документирования. Использовать одни и те же первичные документы для целей и финансового и управленческого учета невозможно. Например, общепроизводственные расходы центрам ответственности возмещаются только в пределах норматива, установленного для данного структурного подразделения, а в финансовом учете для достоверности данных о финансовом результате отражаются все фактические затраты организации.

При поной автономии финансового и управленческого учета необходимо ввести специальные внутренние документы, которые могли бы послужить основанием для исчисления и отражения в управленческом учете результатов деятельности центров ответственности.

Путь решения этой проблемы - введение внутренней чековой системы расчетов. Внутренние чеки используются в качестве своеобразного платежного до-

кумента. Особенностью такого документа является то, что сфера его использования ограничена только расчетами между структурными подразделениями предприятия.

Такими чеками центр ответственности может оплатить все свои расходы, связанные с получением материальных ценностей и сторонних услуг.

По чекам других структурных подразделений и администрации организации центр ответственности может возместить свои затраты, связанные с выпуском продукции, являющейся для него готовой.

Использование внутренних расчетных чеков не дожно по нашему мнению разрушать существующую систему первичного учета. Внутренние расчетные чеки являются по своей сути платежным документом и дожны содержать минимальную информацию о совершенных хозяйственных операциях. Бланки чеков дожны учитывать специфику организации, в управленческом учете которой они используются.

Разработанная форма чека дожна быть универсальной внутри одной организации и использоваться для всех видов внутрипроизводственных расчетов между центрами ответственности.

Несомненно, введение чеков - это дублирование в документальном оформлении операций, поскольку они уже оформлены соответствующими первичными документами в финансовом учете. В то же время не следует надеяться, что какое-либо увеличение информации о ходе управляемого процесса не будет связано с допонительными трудовыми затратами.

Периодичность и порядок оформления внутренних расчетных чеков зависят от вида операций, для оформления которых он составлен. Так, при получении материальных ценностей от служб администрации по лимитно-заборной карте целесообразно было бы выписывать один чек на весь выбранный лимит. При получении тех же ценностей по разовым требованиям или накладным чеком следует оформлять каждый случай такого получения.

По мере развития и упорядочивания системы управленческого учета можно будет отказаться от использования чеков и использовать для целей управленческого учета существующие первичные учетные документы, используя допонительные реквизиты.

На основании внутренних расчетных чеков, выписанных центрами ответственности службам и отделам администрации, в системе автономного управленческого учета результатов их деятельности отражаются затраты и задоженность перед администрацией. В управленческом учете при совершении подобных операций составляется запись по дебету счета 32 "Затраты центров ответственности" по соответствующим субсчетам и кредиту счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по субсчету "Администрация организации".

В результате по дебету счета 32 "Затраты центров ответственности" каждого структурного подразделения образуется сумма его расходов, связанная с приобретением сырья и материалов, комплектующих изделий, инструментов, топливно-энергетических ресурсов, использованием основных средств.

По дебету счета 32 "Затраты центров ответственности" формируется также комплекс расходов, связанных с управлением центра ответственности. Особенностью учета этого вида затрат, как уже отмечалось выше, является то, что подобные расходы возмещаются центрам ответственности только в пределах утвержденного норматива.

Общая сумма затрат, сформированная у соответствующего центра ответственности, списывается с кредита счета 32 "Затраты центров ответственности" в дебет счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по тому же центру. На счете 32 "Затраты центров ответственности" при автономной системе организации учета результатов деятельности структурных подразделений, на наш взгляд, сальдо может оставаться в том случае, если незавершенное производство имеет значительные заделы и размеры его испытывают по отдельным учетным периодам.

Счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по каждому центру ответственности предлагается как основной сопоставляющий счет, на котором и выявляется результат его деятельности. Для выявления такого результата по кредиту счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты" отражается выручка соответствующего центра ответственности. Сумма выручки дожна быть рассчитана исходя из внутренних трансфертных цен. Разница между суммой затрат, отраженной по дебету счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты" и суммой выручки, отраженной по кредиту этого счет представляет собой доход данного центра ответственности. Из суммы этого дохода колектив соответствующего центра будет начислять заработную плату и премии за результаты работы своим сотрудникам.

В отличие от общепринятого мнения, мы считаем, что при автономии систем управленческого и финансового учета сверка их данных при помощи счетов экранов вряд ли возможна. И действительно, при столь разной мотивации учетных работ и столь различной методологии формирования учетных показателей невозможно обеспечить сопоставимость данных финансового и управленческого учета.

Этот вывод можно обосновать следующими наиболее существенными различиями в методологии этих видов учета:

- прямые трудовые затраты в финансовом учете отражаются по данным первичных документов на оплату труда и рассчитываются исходя из действующих норм и нормативов, а также действующих доплат за отступление от нормальных условий труда и системы премирования. В управленческом учете при формировании результатов деятельности центров ответственности сумма прямых трудовых затрат формируется по остаточному принципу, т. е. после исключения из выручки сумм прямых материальных и топливно-энергетических затрат и суммы нормативных расходов общепроизводственного назначения;

- расходы общепроизводственного назначения в финансовом учете отражаются на основании первичных документов, подтверждающих их формирование. К таким документам относятся разработочная таблица по начислению износа основных средств, наряды, разовые требования и т. п. документы, связанные с

формированием расходов на ремонт, ведомости на распределение стоимости потребленных воды, пара, электроэнергии и других энергозатрат и другие подобные документы. В управленческом учете при формировании результатов деятельности центров ответственности расходы общепроизводственного назначения отражаются в нормативной сумме. В результате в финансовом учете формируется финансовый результат, учитывающий все фактические расходы организации, а в управленческом каждый центр ответственности получает стимул к экономии на сумме общепроизводственных расходов. В то же время, если производственная программа не выпонена, то фактические общепроизводственные расходы будут выше нормативных, что приведет к сокращению суммы дохода центра ответственности;

- сумма затрат в финансовом учете отражаются исходя из фактической себестоимости того или иного вида ресурсов. Так, например, материальные затраты списываются в состав производственных расходов по фактической себестоимости, т. е. с учетом покупной стоимости и транспортно-заготовительных расходов. В управленческом учете первичные затраты отражаются на основании данных внутренних расчетных чеков и на основании расценки их по трансфертным ценам, которые могут включать в себя доход такого центра ответственности, как служба снабжения. Аналогичная ситуация возникает и при передаче продукции от одного центра ответственности другому с тем отличием, что и величина и состав расхождений в оценке при движении продукции и полуфабрикатов по технологическому циклу будут все увеличиваться.

Внутрипроизводственная отчетность. Необходимость в проектировании внутренних форм вызвана отсутствием стандартных аналитических группировок информации в предполагаемых к использованию на предприятиях программных продуктах, а также потребностью в нестандартных группировках информации. Составление внутренней отчетности отдано на откуп предприятиям, которые как показывает практика, уделяют мало внимания ее разработке, считая данное мероприятие дорогостоящим. В то же время внутренняя отчетность необходима организации, по крайней мере, по двум причинам. Во-первых, внутренняя отчетность помогает в работе самим менеджерам своевременно откорректировать планы своего центра ответственности, а также принимать обоснованные промежуточные решения. Во-вторых, с ее помощью администрация организации сможет контролировать деятельность подразделений и оценить качество работы возглавляющих их менеджеров.

В диссертации предложена методика разработки форм внутренней отчетности. Согласно этой методике вся информация первоначально отражается в книге регистрации, которую оформляют бухгатера. На данном этапе информация на машинных носителях, преобразуется в бухгатерскую информацию на машинных носителях. По определенным критериям выборки, которые рассмотрены в диссертации, формируются первоначальные ведомости по каждому синтетическому счету, попавшему в банк данных на первом этапе. Здесь возможно применение поного набора аналитических признаков для детализации информации на каждом синтетическом счете. На следующем этапе информация соеди-

няется в единую ведомость, в которой большего количества аналитических признаков уже не нужно. На этом этапе формируется Ъ - пространство, отражающее внутреннюю совокупность экономических показателей, сформированных в определенных промежутках времени. В данном случае здесь формируется вся информация, необходимая и для управленческого решения. На следующем этапе информация преобразуется в те формы отчетности, которые необходимы в данный момент времени и для данного пользователя. Здесь есть и нерешенные проблемы - оценка статей баланса, оценка прибыли или убытка и другие. Однако, общий системный подход к получению итоговой информации видится автору именно таким образом. В приведенной выше схеме возможен вариант получения информации с первого этапа, т. е. из ведомостей по конкретному синтетическому счету. Нам, представляется, что именно таким образом и дожны формироваться внутренние отчеты по центрам ответственности. Основная цель этих отчетов - представление информации об отклонениях фактических показателей от нормативных, что позволит оперативно выявлять факторы роста доходов, себестоимости или их снижения, а также ответственность за возникшие неблагоприятные отклонения.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Тепин В.В. Организация учета по трансфертным ценам в коммерческих организациях.// Социально-экономическое развитие России: Проблемы, поиски, решения: Научный сборник (по итогам научно - исследовательской работы университета в 2002 году) - Саратов: СГСЭУ, 2002. - 0,25 п. л.

2. Тепин В.В. Учет результатов деятельности центров ответственности. Научное издание. - Саратов: СГСЭУ, 2002. - 3,0 п. л.

* . 7 2 4 4 72_ц

Автореферат

Подписано в печать 23 ОЗ Формат 60x84 */1<5

Бумага типогр. № 1 Гарнитура "Times"

Печать офсетная Уч.-изд. л. 1,0

Заказ i6i Тираж 100 экз.

Издательский центр Саратовского государственного социально-экономического университета. 410600, Саратов, Радищева, 89.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Тепин, Вячеслав Валентинович

Введение

Глава 1 Место и роль внутрипроизводственного расчета в системе 13 Ф управленческого учета

1.1 Исторический аспект развития внутрипроизводственного расчета на отечественных предприятиях

1.2 Внутрипроизводственный расчет как центральный элемент системы управленческого учета

Глава 2 Организация внутрипроизводственного расчета в коммерческих организациях ф 2.1 Понятие и состав трансфертной цены

2.2 Техника расчета трансфертных (расчетных) цен

2.3 Система материального стимулирования по центрам ответственности

2.4 Классификация, оценка и организация учета внутренних претензий 76 по центрам ответственности

Глава 3 Бухгатерский учет результатов деятельности центров 93 ц ответственности и его взаимосвязь с системным финансовым учетом

3.1 Организация учета результатов деятельности центров ответственности при интеграции его в систему финансового учета

3.20рганизация учета деятельности центров ответственности при автономии от системы финансового учета

З.ЗФормирование бухгатерской отчетности по центрам ответственности

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет результатов деятельности центров ответственности коммерческих организаций"

В переходный период , переживаемый российской экономикой, перестроечные процессы происходят не только на макро, но и на микроуровне. Исследования показывают, что в ряде случаев жестко централизованная система управления, доставшаяся российским организациям в наследие от административной экономики, становится тормозом их дальнейшего развития. Она снижает инициативу испонителей, препятствует гибкости и оперативности в управлении.

Сложность и многообразие производственных систем порождает и многогранность проблемы управления производством, ею информационного обеспечения. Потребности управления производством вызвали к жизни большое разнообразие элементов внутрихозяйственного механизма, которые характеризуют экономическую, социальную и технологическую направленность в деятельности организации. Учет, контроль и анализ как элементы механизма хозяйствования создают реальные условия для функционирования организации, обеспечивая всеобъемлющую информацию о ходе производственного процесса В то же время испонение отдельных элементов механизма хозяйствования происходит в различных функциональных отделах организации. Каждый из отделов формирует свои информационные потоки, которые отвечают конкретным целям, стоящим перед этими подразделениями. Таким образом, в настоящее время нет четкой, слаженной взаимосвязи нормирования, планирования и учета, встроенной в систему бухгатерского учета.

Между тем существующая информация о производстве не является поной. Она обычно включает в себя информацию об общих затратах на производство или о затратах в разрезе классификационных групп, а также о выходе готовой продукции с раздельным отражением в учете затрат на каждое ее наименование, тип, сорт, размер и т.п. Информация же о затратах на всех этапах производства наблюдается и измеряется только в диспетчерском, оперативном учете. Организации до сего времени нуждаются в разработке методических рекомендаций по организации учета производства, позволяющих при их применении охватить всю совокупность производственных процессов и обеспечить всю необходимую для управленческой деятельности информацию.

Выход из создавшегося положения для организаций видится, по нашему мнению, в предоставлении своим сгруюурным подразделениям большей хозяйственной самостоятельности. Это позволит точнее оценить вклад каждого центра ответственности в конечные результаты деятельности организации и, как следствие, приведет к росту ответственности менеджеров этих центров за принимаемые решения. Создание такой управленческой структуры невозможно без организации внутрипроизводственного расчета и учета результатов деятельности центров ответственности.

Процесс разработки методики внутрипроизюдственного расчета в нашей стране имеет свою историю. В доперестроечный период на промышленных предприятиях (в основном крупных) стали на основе американского опыта строить не лучет для управления, а системы внутреннего хозрасчета, которые получали названия внутризаводской хозрасчет, внутрихозяйственный расчет и т.п. Предполагалось, что внедрение таких систем позволит комплексно использовать планирование, нормирование, учет и анализ во внутреннем управлении производственными затратами, а также стимулировать все виды экономии затрат. Однако, системы внутреннего хозрасчета не оправдали возлагаемых на них надежд- Прежде всего, причиной этого стала ограниченная самостоятельность самих организаций в условиях командной экономики. В силу этой и ряда других причин, не последней из которых стала недостаточная разработанность методологических и методических вопросов внедрения таких систем, внутрипроизводственный хозрасчет не нашел широкого применения на предприятиях нашей страны.

Проблемам организации управленческого учета в условиях внутрипроизюдственного расчета уделяется неоправданно мало внимания в экономической и нормативной литературе, несмотря на то, что вопросы организации управленческого учета д искутируются очень широко. Парадоксальным в подобной литературе можно признать то, что при большом внимании к принципам, методам, задачам, целям организации управленческого учета в целом и на отдельных участках учетной работы собственно учетные процедуры либо не рассматриваются вовсе, либо рассматриваются, но обобщенно.

Нельзя не учитывать фундаментальные изменения, произошедшие в методологии бухгатерского учета в последний год Предложенные ранее системы управленческого учета могут быть использованы теперь лишь в условиях его поной автономии от системного финансового учета. Интегрирование же управленческого учета в системный финансовый учет, да еще в условиях обязательного ведения в той или иной форме налогового учета требует совершенно новых подходов к организации такой сложной системы.

Недостаточная разработанность вопроса, а также практическая значимость указанных выше проблем и необходимость формирования методологии учета результатов деятельности центров ответственности обусловили актуальность изучаемой темы.

Степень разработанности проблемы.

Исследованию проблем внутрипроизводственного расчета посвящены многочисленные труды отечественных ученых. Значительный вклад в решение этих вопросов внесли ученые Ч А.Ф. Аксененко, П.С. Безруких, МА Бахрушина, Д Врублевский, Э.К. Гильде, ОД. Каверина, Е.Б. Козин, ТА Козина, ВМ. Лагуткина, ЮА Мишин, БЛ Миненко, Я.В. Соколов, СА Стуков, ВЛ Суйц, ПЛ. Новиченко, ОВ. Часова, АД Шеремет, В.Д Штундюк, КВ. Щибоц.

Отдельные вопросы организации внутрипроизводственного расчета и учета его результатов нашли отражение в работах известных зарубежных авторов - X. Андерсона, к.

Друри, Дж. М. Кейнса, Д Кодуэла, Б. Нидза, Д Хана, Э. Хендрексона, Дж. Фосгера и др.

Вместе с тем, большинство исследований посвящено общеэкономическим аспектам организации внутрипроизюдственнош расчета, а не вопросам разработки системного бухгатерского учета его результатов.

Накопленного научного потенциала оказалось пока недостаточно для решения проблем внутрипроизводственного расчета в системе управленческого учета. Кроме того, научные работы многих российских ученых посвящены исследованию этой проблемы в условиях жесткой централизованной системы управления. В условиях же рыночной экономики принципиальным образом меняются отношения предприятия с государственными структурами и другими организациями. Современные метода хозяйствования предопределили необходимость систематизации уже накопленных знаний по организации внутрипроизводственного расчета, внедрение которого позволит предоставить структурным подразделениям коммерческих организаций большую самостоятельность.

Для этого необходимо решить целый рад проблем, связанных с трансфертным ценообразованием, созданием системы материального стимулирования, классификацией и оценкой внутренних санкций, организацией учета результатов деятельности центров ответственности и внутренней отчетностью.

Актуальность этих вопросов, их недостаточная разработанность и большая практическая значимость в современных условиях хозяйствования обусловили выбор темы настоящего исследования и определили постановку его целей и задач.

Цель исследования - теоретическое обоснование системной организации управленческого учета результатов деятельности центров ответственности, разработка методических рекомендаций по практической реализации учета результатов внуфипроизводственного расчета в системе бухгатерскою учета для организаций с технологической и предметной специализацией производства

В соответствии с поставленной целью в работе решались следующие задачи:

-исследование особенностей организации учета результатов деятельности центров ответственности в условиях внуфипроизводственного расчета для организаций с различными типами специализации производства: пред метный и технологический;

-определение содержания конкретных учетных процедур, позволяющих получить необходимую для управленческой деятельности информацию о результатах деятельности подразделений, не нарушая системного финансового учета затрат и результатов деятельности организации в целом.

-исследование функций учета в системе внутрипроизводственного расчета, обоснование

-раскрытие экономической сущности внуфипроизводственного расчета в рыночных условиях хозяйствования;

-разработка методики формирования трансфертных цен, учитывающая технико-экономические особенности различных типов производств, которая позволила бы на научной основе распределять полученный организацией доход между центрами ответственности;

-систематизация для целей учета внутрипроизводственных претензий для обеспечения унификации их учета и исчисления суммы потерь;

-исследование возможностей агрегирования и автономии процедур управленческого учета деятельности центров ответственности и традиционного финансового учета;

-разработка конкретных учетных процедур, позволяющих исчислить результаты деятельности центров ответственности;

-разработка форм внутренней финансовой отчетности по результатам деятельности цешров ответственности, учитывающих ее специфику, как основного источника информации для принятия управленческих решений.

Объект исследования. Объектом исследования являются коммерческие промышленные организации.

Предмет исследования. В качестве предмета проводимого исследования выступает формирование системы управленческого учета результатов деятельности цешров ответственности и ее взаимодействие с другими функциональными подсистемами бухгатерского учета

Теоретическую и методологическую основу диссертационного исследования составили научные труды отечественных и зарубежных специалистов в области бухгатерского финансового и управленческого учета, налогообложения, организации внутрипроизводственного хозрасчета, официальные документы и нормативно-правовые акты, регламентирующие бухгатерский учет.

При проведении исследования использованы общенаучные и специальные методы познания: наблюдения, монографический, анализа и синтеза, индукции и дедукции, группировки, обобщения, расчетно-конструктивный, абстрактно-логический, системного анализа, анкетирования.

Информационной основой исследования послужили первичные документы и бухгатерские регистры 23 предприятий г. Саратова, факты, опубликованные в научной литературе и периодической печати, результаты социологических исследований, информационные ресурсы INTERNET, нормативные и инструктивные акты ряда российских министерств и ведомств, а также авторские материалы, полученные в ходе исследований.

Положения диссертации, выносимые на защиту: 1. В системе управленческого учета в настоящее время формируется информация, обеспечивающая д анные об общих затратах на производство, затратах в разрезе классификационных групп, себестоимости отдельных видов готовой продукции. Информация же о затратах по этапам технологического процесса существует только в оперативном учете. Предприятия до сего времени нуждаются в методических рекомендациях по формированию затрат в разрезе стадий технологического процесса. Работникам центров ответственности сложно проследить связь между собственным заработком и результатами работы организации в целом. Решение этих проблем возможно лишь в том случае, если центральным элементом системы управленческого учета и контроля за результатами деятельности центров ответственности станет внутрипроизводственньш расчет.

2. Объективность распределения дохода между административными и производственными подразделениями зависит прежде всего от состава и выбора методики формирования трансфертных цен. При значительном внимании, уделяемом трансфертным ценам в экономической литературе, отсутствует системный подход к выбору агоритма расчета цен.

В процессе разработки трансфертной цены необходимо учитывать влиянии на нее трех факторов: технико-экономических особенностей производства, структуры организации, степени самостоятельности центров ответственности. Учет влияния этих факторов при определяющем значении технико-экономических особенностей производства позволит научно обоснованно распределить доход между ценграми ответственности.

3. Любые хозрасчетные отношения подразумевают наличие системы материальной ответственности и хозрасчетных санкций. Внутрипроизводственные санкции имеют особенности расчета суммы, предъявления и учета, обусловленные тем, что стороны, вступившие в хозрасчетные отношения, не являются юридическими лицами. Для организации учета таких претензий предлагается ввести счет 64 Внутренние претензии, предназначенный для перераспределения дохода между центрами ответственности. Этот счет корреспондирует со счетом 78 Внутрипроизюдственные расчеты. По его дебету и кредиту отражаются одни и те же суммы - соответственно предъявленных одними подразделениями и полученных другими подразделениями санкций. Остатка на конец отчетного периода счет не имеет, на балансе не отражается и не нарушает системы записей в традиционном финансовом учете.

4. Взаимодействие между видами учета может осуществляться в виде интефированной или автономной систем бухгатерского учета В отличие от финансового и налогового учета управленческий учет не является обязательным для ведения, поэтому при интеграции его в систему финансового учета важно не нарушить строго регламентированный порядок последнего. При создании интефированной системы учета необходимо выделить отдельные счета для каждого типа операций, отражаемых в управленческом учете. В качестве таких счетов могут использоваться как уже существующие (20 Основное производство, 25 Общепроизводственные расходы, 84 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)), так и вновь вводимые ( 64 Внутренние претензии, 78 Внутрипроизводственные расчеты). Такое разделение типов операций позволит обеспечить потребности каждого вида учета Так, в финансовом учете общепроизводственные расходы отражаются в сумме фактических затрат, что обеспечивает формирование поных затрат и финансового результата по организации в целом. В управленческом учете общепроизводственные расходы могут возмещаться центрам ответственности только в сумме нормативных затрат. Возмещение их в фактической сумме приведет к тому, что за недостатки в работе того или иного структурного подразделения будет рассчитываться вся организация в целом, что не совместимо с принципами внутрипроизводственного расчета.

5. В производствах с технологической специализацией (то есть в таких, где готовый продукт получают в результате последовательной переработки исходного сырья в ряде связанных между собой переделов) внедрение внутрипроизюдственного расчета и организация учета результатов деятельности центров ответственности вызывает допонительные сложности. Объясняется это тем, что многие предприятия после введения налогового учета выбрали в бухгатерском учете метод дирекг-костинг. При использовании этого метода общепроизводственные расходы каждого структурного подразделения списываются непосредственно в уменьшение суммы дохода от продаж, минуя счета производственных затрат следующих структурных подразделений. В этом случае каждому цетру ответственности необходимо раздельно рассчитываться с администрацией по возмещению общепроизводственных расходов, а с другими Петрами ответственности - по возмещению прямых затрат. В этом случае в управленческом учете будет исчислен общий финансовый результат работы соответствующего центра ответственности. В финансовом же учете на конец отчетного периода на основных калькуляционных счетах останутся затраты в части сокращенной себестоимости, а расходы условно-постоянного характера будут списаны в уменьшение суммы доходов.

6. Технико-экономическим и организационным особенностям ряда производств соответствует автономная системы организации управленческого и финансового учета. При такой системе для ведения управленческого учета предлагается использовать два основных счета: 31 Затраты структурных подразделений и 78 Внутрипроизводственные расчеты. Поная автономия при современной технике и методике ведения финансового учета не дает возможности использования каких-либо счетов в качестве счетов - экранов. При автономной системе на счетах, предназначенных для управленческого учета на основании специальных документов (внутренних чеков) отражается процесс расчетов отдельных центров ответственности между собой и с администрацией организации.

7. Потребность в информации о результатах деятельности центров ответственности может быть удовлетворена только при помощи специальных форм внутрипроизюдственной отчетности. Чрезмерная детализация показателей форм такой отчетности приведет к значительному удорожанию учетных работ, а недостаточная аналитичность их сделает всю работу по их составлению бессмысленной. Предлагаемый оптимальный состав показателей внутрипроизводственной отчетности позволит принимать правильные управленческие решения и осуществлять контроль за деятельностью центров ответственности.

В результате диссертационного исследования получены следующие выводы и предложения, имеющие научную новизну.

-уточнено место внутрипроизводственного расчета как центрального элемента системы управленческого учета и контроля результатов деятельности центров ответственности;

-разработана методика формирования трансфертных цен в условиях технологической специализации производства, позволяющая на научной основе распределить общую сумму дохода организации между центрами ответственности;

-определены принципы построения эффективной системы материального стимулирования работников центров ответственности и предложен вариант построения такой системы;

-предложена методика учета внутрипроизводственных претензий, позволяющая отразить в системном бухгатерском учете изменения сумм доходов центров ответственности в связи с предъявлением штрафных санкций;

-разработана система интегрированного управленческого учета результатов деятельности центров ответственности, позволяющая сформировать показатели каждого центра ответственности в системном бухгатерском учете не нарушая его процедуры и при незначительном увеличении трудоемкости учетных работ,

-предложен путь решения проблемы увязки показателей финансового и управленческого учета для производств с технологической специализацией производства, позволяющий учесть при формировании в управленческом учете результатов деятельности центров ответственности изменение остатков незавершенного производства и производственньк заделов;

-описан порядок функционирования внутренних расчетных чеков, обеспечивающих расчеты между центрами ответственности и службами администрации организации;

-предложены формы внутренней бухгатерской отчетности, позволяющие осуществлять контроль результатов деятельности центров ответственности.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования. Положения и выводы работы являются вкладом в решение проблемы организации учета результатов деятельности центров ответственности, как автономно, так и в рамках финансового учета. Содержащиеся в диссертации научно-методические предложения могут служить для допонения и уточнения понятийного аппарата. Результаты исследования могут быть также использованы в преподавании дисциплины Бухгатерский управленческий учет.

Практическая значимость работы состоит в создании комплексного подхода к организации учета результатов деятельности центров ответственности в условиях внутрипроизводственного расчета.

Апробация результатов исследования. Результаты исследования докладывались на ежегодных научных конференциях молодых ученых и студентов Саратовского государственного социально-экономического университета (г. Саратов, 2001,2002 гг.).

Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в публикациях автора общим объемом 3,25 п. л.

Отдельные положения исследования используются в учебном процессе Саратовскою государственного социально-экономического университета при преподавании дисциплины Бухгатерский управленческий учет

Полученные результаты обсуждались с учеными Саратовского государственною социально-экономического университета, со специалистами и руководителями коммерческих организаций региона, в которых апробировались и внедрялись результаты исследования.

Наиболее значимые результаты исследования внедрены в учетно-экономическую практику ОАО Саратовский электротехнический завод автоматики и телемеханики.

Объем и структура диссертационной работы. Диссертация состоит из трех глав, введения, заключения, библиографического списка и приложений. Работа изложена на страницах машинописного текста, включает таблицы, рисунков, диаграмм.

Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Тепин, Вячеслав Валентинович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Внутрипроизводственный расчет является одним из центральных элементов внутрихозяйственного управления. Важным вопросом его организации является разграничение и учет издержек производства по местам их возникновения и центрам ответственности. В настоящее время на страницах экономической литературы эти вопросы не рассматриваются и не регламентируются.

В нашей стране в системе бухгатерского учета, неоднократно предпринимались попытки организации обособленного учета затрат по местам возникновения. Выявленные здесь показатели использовались при определении результатов внутрихозяйственного расчета.

В доперестроечный период управление внутри предприятия осуществлялось в форме внутрипроизводственного хозрасчета. Внутрипроизводственный хозрасчет понимася как реализация принципов поного хозяйственного расчета на уровне цехов, отделов, служб внутри предприятия. С началом перестройки вопросам организации учета результатов деятельности структурных подразделений стало уделяться гораздо меньше внимания. Одной из причин является отсутствие потребности в системе такого учета и расчета на небольших предприятиях. Начинающийся процесс слияния, укрупнения предприятий ведет к усложнению их внутренней структуры. Руководить такой организацией необходимо уже не только в целом, но и в разрезе отдельных структурных подразделений и служб - центров возникновения затрат и центров ответственности. Еще одной из причин, обусловивших рост интереса к внутрипроизводственному расчету, стало коренное изменение отношений высшего менеджмента к таким экономическим категориям, как "издержки (расходы)" и "доход".

В настоящее время отсутствие свободных от конкуренции видов деятельности, либерализация налогового законодательства стали причинами пристального внимания к показателям издержек. При стокновении с конкурентами менеджеры организации дожны четко представлять свои затраты, резервы их снижения и, соответственно, предел, до которого можно снизить цены на свою продукцию, работы, услуги. Такую информацию можно своевременно и в поном объеме сформировать только в системе управленческого учета и внутрипроизводственного расчета. В то же время методика и методология внутрипроизводственного расчета разработаны недостаточно. В диссертационном исследовании уточнено определение мест возникновения затрат как структурных единиц и подразделений (рабочие места, бригады, производства, участки, цеха и т. д.), в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов и по которым организуется планирование, нормирование и учет издержек производства в целях контроля и управления затратами, и организации внутрипроизводственного расчета. При определении мест возникновения необходимо учитывать две взаимообусловленные тенденции:

- чем более детальной и более близкой к организационно-производственной структуре является система планирования, нормирования и учета затрат по местам возникновения, тем более высокими становятся расходы на ведение такого учета и на составление отчетных сводок;

- чем менее детализированы места возникновения затрат, тем меньше эффект от принятия решений по стратегии формирования издержек и снижения себестоимости продукции.

Отсюда следует, что количество мест возникновения затрат дожно быть достаточным для получения всеми пользователями информации, объем которой позволяет принимать наиболее эффективные решения по конечным результатам использования ресурсов.

Понятие центра ответственности в системе отечественного учета возникает с выделением в организационной структуре предприятия объектов индивидуальной ответственности.

В диссертации центры ответственности рассматриваются с точки зрения внутрипроизводственных хозрасчетных отношений. Центры ответственности -это группировка затрат на производство по экономически обособленным (хозрасчетным) подразделениям и ответственным лицам (менеджерам), обеспечивающим контроль плановых заданий, нормируемую величину затрат, колективную и индивидуальную ответственность за величину издержек и заинтересованность в снижении себестоимости и конечных результатах. Внедрение внутрипроизводственного расчета по центрам ответственности позволяет решить многие проблемы, выдвигаемые требованиями и особенностями формирования управляющей системы в современной организации. А именно: создать условия для формирования необходимой отчетности по потребностям; повысить обоснованность принимаемых управленческих решений и т. п.

Трансфертные цены - это специальные расчетные цены, действующие внутри организации, которые наряду с функцией формирования дохода выпоняют поностью или частично функцию его распределения.

Трансфертные цены являются важным финансовым рычагом регулирования внутрипроизводственных взаимоотношений. От состава и выбранного метода определения трансфертных цен зависит объективность учета результатов деятельности центров ответственности, порядок распределения прибыли, полученной организацией в целом.

Трансфертное ценообразование в рыночной экономике характерно для децентрализованной структуры управления организацией, когда отдельным подразделениям - центрам ответственности делегирована определенная хозяйственная и финансовая самостоятельность.

Обобщение теоретических знаний по этому вопросу показало, что в настоящее время существует три направления установления трансфертных цен:

- применительно к рыночным ценам;

- на основе метода "издержки - плюс", т. е. себестоимость плюс определенная доля прибыли;

- на основе договора с учетом уровня цен, сформированных под действием рыночной конъюнктуры и себестоимости продукции.

В диссертации рассматривается образование цены в зависимости от влияния оказываемого на нее ряда факторов: структуры организации; степени самостоятельности центра ответственности; технико-экономических особенностей производства.

Единственным источником покрытия собственных расходов, связанных с производством и обеспечением доходов подразделений является выручка от реализации конечной продукции организации. Формирование расчетной цены представляет собой механизм распределения выручки от реализации продукции между центром ответственности и аппаратом управления, установления принадлежности каждого элемента выручки одной из сторон. Определив состав цены необходимо рассчитать ее конкретную величину. В диссертации разработаны агоритмы по каждому из трех методов расчета трансфертных цен, перечисленных выше.

Выбор агоритма тесно связан с типом производства, к которому может принадлежать центр ответственности.

Для подразделения с замкнутым циклом производства, при котором из исходного сырья и комплектующих полуфабрикатов получают конечный продукт, предназначенный для реализации, могут быть рекомендованы первый или второй из рассматриваемых ниже агоритмов расчета трансфертной цены. В этом случае отпадает необходимость учета движения деталей и полуфабрикатов собственного производства с операции на операцию внутри подразделения, так как его доход формируется от сдачи конечной для него продукции.

В тех производствах, где конечный продукт получают путем последовательной переработки сырья и материалов в ряде технологических переделов, выделенных в отдельные структурные единицы - производства, цехи, участки и т. п., а подразделения передают друг другу изготовленную ими продукцию для дальнейшей переработки, может быть рекомендован третий метод. При котором объектом исчисления цен могут стать не только готовые изделия, полуфабрикаты и изделие комплекты, но и отдельные детали и узлы. Агоритм расчета ТЦ по первому методу. За базу исчисления расчетных цен на продукцию, работы и услуги принимаются действующие отпускные цены, из которых исключается сумма скидки, т. е. централизуемая часть расходов и прибыли.

Состав скидки зависит от состава централизуемой части расходов и прибыли. В зависимости от согласованной между сторонами степени самостоятельности подразделений можно рассчитать максимальную и минимальную суммы скидки (см. табл.1).

Агоритм расчета ТЦ по второму методу. Чтобы избежать влияния ценностного фактора в производствах, где продукция имеет различные уровни рентабельности рекомендуется в качестве базы для исчисления расчетных цен использовать ее себестоимость.

Состав и величина скидки здесь, так же как при использовании первого метода, зависит от состава централизуемой части расходов и прибыли и степени самостоятельности подразделения. При использовании этой методики скидка может включать в себя различные элементы, а расчетная цена на отдельные продукты подразделения может быть как ниже, так и выше их поной (производственной) себестоимости. Если исходить из минимальной величины централизуемой части прибыли, то, как правило, получается скидка, так как исключаемая из себестоимости сумма превышает оставшуюся у подразделения прибыль.

Агоритм расчета по третьему методу. Этот метод, как было сказано выше, предназначен для тех производств, в которых конечные продукты получаются путем последовательной переработки исходного сырья в ряде взаимосвязанных технологических переделов, выделенных организационно в самостоятельные структурные подразделения.

При выборе этого метода, необходимо прежде всего определить, что будет являться объектом исчисления цены и какая продукция будет считаться готовой для каждого подразделения, учитывая при этом, что все работники организации дожны быть нацелены на выпуск конечной продукции, предназначенной для реализации.

Объектом исчисления расчетных цен при такой организации внутрипроизводственного расчета могут быть комплекты деталей, узлов и полуфабрикатов на единицу каждого вида выпускаемой продукции (изделие -комплект или машино-комплект). В состав готовой продукции соответствующего подразделения не дожна включаться и оплачиваться в отчетном периоде некомплектная поставка, а также поставка, в составе которой обнаружены забракованные детали, узлы и полуфабрикаты. Цеховая себестоимость каждого подразделения будет складываться из собственных затрат и цены полуфабрикатов, полученных от предыдущего по технологии цеха.

Не менее важным вопросом учета результатов деятельности подразделений является организация эффективной системы материального стимулирования.

Разработка этой системы необходима на первых этапах внедрения внутрипроизводственного расчета , так как в этот период подразделениям предоставляется минимальная хозяйственная самостоятельность , а премирование осуществляется централизованно.

Эффективная система материального стимулирования в коммерческой организации становятся возможной благодаря учету по центрам ответственности, который позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов организации.

В диссертации формализованы основополагающие принципы премирования в развернутой системе условий, показателей и коэффициентов премирования подразделений и работников организации.

К основным из них относятся следующие:.

Образование источников премиального фонда. Премиальный фонд и заработная плата работников отличаются по источникам образования.

Плановый размер премиального фонда не может быть больше плановой чистой прибыли за период, а фактический размер премиального фонда - больше фактической чистой прибыли за период. Образование премиального фонда при убытках подрывает саму основу эффективного премирования.

Учетное и аналитическое обеспечение формирования и распределения премиального фонда организации по итогам отчетного периода.

Система материального стимулирования в организации основывается на сопоставлении эффективности деятельности отдельных подразделений и исходя из этого в дальнейшем распределении части полученной прибыли . Для этого дожна быть разработана система фондообразующих и фондокорректирующих показателей, на основании которых производиться распределение премиальных.

Базой исчисления коэффициентов премирования дожны быть положительные отклонения от плана по структурным подразделениям.

Основой исчисления премиальных дожны быть положительные (благоприятные) отклонения от плана. Под такими отклонениями подразумеваются отклонения при перевыпонении планового задания . Данный принцип чаще всего нарушается.

Распределение пономочий между подразделениями и аппаратом управления оказывает влияние на выбор показателей и условий премирования.

Показатели премирования зависят от статуса сегментов как центров ответственности. Производственное подразделение, например, дожно премироваться за снижение себестоимости валового выпуска, а, допустим отдел продаж - за показатель выручки от продаж.

Условиями премирования являются те параметры хозяйственной деятельности, невыпонение которых автоматически лишает подразделение премии.

Следует отметить, что показателей премирования не дожно быть ни много, ни мало, их дожно быть достаточно для охвата всех сфер деятельности, находящихся под контролем подразделения.

В систему стимулирования подразделения дожны быть включены только те показатели которые от него зависят.

По данному принципу следует выделить два момента:

- четкая спецификация контролируемых и неконтролируемых факторов в разрезе отдельных подразделений организации;

- механизм разделения контролируемых и неконтролируемых факторов отдельных подразделений.

Построение механизма разделения контролируемых и неконтролируемых факторов важно тогда, когда места возникновения затрат и центры ответственности по затратам не совпадают. В этих условиях необходимо, чтобы допонительные затраты ( либо наоборот, результаты) были перенесены от подразделения, в котором они образовались, к подразделению, которое за них ответственно.

Величины показателей премирования сегмента дожны быть выбраны таким образом, чтобы руководитель подразделения был одинаково заинтересован в альтернативах увеличения финансовых результатов деятельности организации.

Данный принцип дожен быть применен для подразделений , чей премиальный фонд рассчитывается на основе двух и более показателей премирования. Соотношение между величинами разных показателей премирования дожно быть оптимальным не только для одного подразделения, но и между подразделениями. Не дожно быть в этой связи высоко премируемых и низко премируемых подразделений.

Установление различных сроков начисления показателей премирования для персонала и руководителей подразделений.

База для расчета коэффициентов премирования руководителей и персонала дожна быть одной и той же. Однако персонал подразделения , как правило, премируется за перевыпонение плановых показателей за краткосрочный период (по итогам текущего квартального плана), а премиальный фонд руководителей складывается отчасти по итогам испонения текущего плана и отчасти испонения догосрочного планового развития (за год). В этих условиях очевидно, что: а) персонал подразделений дожен премироваться за текущую работу , так как обещание заплатить через год не способствует выпонению плановых заданий; б) руководители подразделений дожны премироваться , на наш взгляд, по испонении догосрочного планового развития, что эффективно будет сказываться на благосостоянии организации.

Разработка гибких ставок (коэффициентов) премирования.

Выбор баз премирования меняется чрезвычайно редко, что обусловлено статусом подразделения в структуре организации и соответственно степенью делегируемых ему из аппарата управления пономочий. Коэффициенты дожны пересматриваться за каждый краткосрочный плановый период.

Наряду с материальным стимулированием одним из основных условий успешного функционирования любых хозрасчетных отношений является материальная ответственность. Соблюдение этого принципа имеет важное значение и для центров ответственности организации. Принцип материальной ответственности структурных подразделений реализуется через систему внутрипроизводственных санкций, уплата или получение которых дожны непосредственно сказываться на интересах подразделения в целом и каждого его работника. Одним из основных моментов в организации учета внутрипроизводственных претензий является их классификация. Чем более подробно составлен классификатор внутренних претензий, тем меньше спорных вопросов будет возникать между подразделениями при предъявлении санкций. Наиболее рациональным представляется указать в классификаторе не только перечень санкций, но и примерный размер санкции или состав возмещаемых при помощи нее затрат.

Наряду с классификацией важно правильно рассчитать размер ущерба. Проанализировав действующие методы расчета сумм претензий и возможные последствия их использования в системе внутрипроизводственного расчета, следует признать рациональным использование на первых этапах внедрения внутрипроизводственного расчета метод возмещения прямых убытков соответствующих структурных подразделений.

Эффективность применения внутрипроизводственных хозрасчетных санкций во многом зависит от своевременности и обоснованности их предъявления. Наибольшую их эффективность дожен обеспечить системный бухгатерский учет внутренних претензий. Для этих целей в работе предлагается использовать счет 64 "Расчеты по внутренним претензиям". Необходимость выделения специального счета для учета внутрипроизводственных санкций обосновывается такими причинами, как различия в основаниях (первичных документах) их предъявления и в размерах возмещаемого ущерба. Одним из вариантов организации управленческого учета, предлагаемым в экономической литературе, является вариант интеграции ее в систему финансового учета. Однако, все эти системы не отвечают ряду условий, возникших в результате реформирования системы учета и налогообложения. В работе предлагается принципиально новая система учетных записей по формированию финансовых результатов центров ответственности, учитывающая такую важнейшую особенность современных условий хозяйствования, как возможность использования метода "директ - костинг" и формирование вследствие этого в финансовом учете сокращенной себестоимости продукции. Принципиальная особенность предлагаемой системы состоит в том, что не существует отдельных счетов для финансового и управленческого учета. На основании необходимых группировок данных первичных документов на одних и тех же счетах получают данные, необходимые и для финансового и для управленческого учета. Так, для формирования информации о себестоимости и по организации в целом и в разрезе отдельных центров ответственности предназначены аналитические счета, открываемые к счетам 20 "Основное производство" и 25 "Общепроизводственные расходы". Для учета внутрипроизводственных претензий предназначаются аналитические счета, открытые к предлагаемому счету 64 "Внутрипроизводственные претензии". В финансовом же учете данные этого счета будут служить для отражения перераспределения фонда оплаты труда и прибыли. Для формирования финансового результата по каждому центру ответственности предлагается ввести счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты". Этот счет дожен выпонять для подразделения те же функции, что и счет 90 "Продажи для организации в целом. На этом счете сопоставляются данные о законченной обработкой в этом структурном подразделении продукции в двух оценках: по дебету - в сумме фактических затрат, а по кредиту - в трансфертных ценах. Для отражения в учете процесса распределения финансового результата центров ответственности предназначены аналитические счета к счету 84 "Нераспределенная прибыль". В интегрированной системе финансового и управленческого учета отражаются несколько типов операций.

1. Операции по формированию затрат соответствующего центра ответственности. Эти записи ничем не отличаются от традиционного финансового учета. Прямые затраты при этом формируются непосредственно по дебету счета 20 "Основное производство" по соответствующему центру ответственности, а накладные - по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы" того же структурного подразделения. Затем накладные расходы списываются в дебет счета 20 "Основное производство"

2. Операции по формированию финансового результата соответствующего центра ответственности. Для расчета на счетах прибыли структурного подразделения его затраты списываются с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты". По кредиту этого счета отражается "выручка" центра ответственности, т. е. стоимость полуфабрикатов, законченных обработкой в этом структурном подразделении по трансфертным ценам. При формировании финансового результата центра ответственности в рамках внутрипроизводственных хозрасчетных взаимоотношений расходы общепроизводственного характера имеют специфику отражения. Дело в том, что структурному подразделению не может быть возмещена их фактическая сумма. В противном случае все перерасходы и непроизводительные затраты будут возмещаться из общего кармана. Поэтому, при расчетах между администрацией организации и центром ответственности возмещению подлежит лишь сумма в пределах норматива. Все сверхнормативные затраты возмещаются за счет фондов подразделения. Может иметь специфику и порядок отражения общепроизводственных расходов на счетах. Самый сложный случай представляют организации, выбравшие для целей учета метод "директ-костинг" и имеющие технологическую специализацию производства. В таких производствах продукт получают в результате последовательной переработки его в нескольких связанных по технологии цехах. В каждый следующий цех - центр ответственности затраты предыдущих структурных подразделений попадают только на уровне прямых расходов. Что же касается общепроизводственных расходов, то они списываются в уменьшение дохода от продаж. Таким образом доход структурного подразделения формируется в результате двух записей: выручки от передачи продукции следующему структурному подразделению; суммы возмещения администрацией нормативных общепроизводственных расходов.

Счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по своему характеру является сопоставляющим счетом, поэтому на конец отчетного периода сальдо не имеет и на балансе организации не отражается. Результатом его применения является перераспределение средств нераспределенной прибыли по субсчетам, открываемым к счету 84 "Нераспределенная прибыль" по отдельным центрам ответственности.

3. Операции по отражению в учете сумм внутренних хозрасчетных санкций записываются на счетах в порядке, отличном от учета внешних санкций. Эти отличия вызваны тем, что экономическая природа этих экономических категорий различна. Как уже упоминалось выше, внутрипроизводственные санкции в современных условиях хозяйствования дожны обеспечить возмещение прямых убытков. В состав таких убытков входят прежде всего затраты на оплату труда персонала центра ответственности. На счетах записи по внутрипроизводственным претензиям рекомендуется отражать следующим образом:

- при предъявлении претензии увеличивается доход соответствующего центра ответственности и отражается задоженность структурного подразделения - виновника:

Д 64 "Расчеты по внутренним претензиям" К 78 "Внутрипроизводственные расчеты";

- при признании претензии и использовании ее суммы по назначению уменьшается сумма нераспределенного дохода данного центра ответственности и отражается направление использования средств, например, начисление заработной платы за время вынужденного простоя:

Д 78 "Внутрипроизводственные расчеты" К 70 "Расчеты по оплате труда"

К 69 "расчеты по социальному страхованию и обеспечению". В центре ответственности, который является виновником ситуации, повлекшей экономические потери в других структурных подразделениях, при предъявлении и признании претензии составляется запись: Д 78 "Внутрипроизводственные расчеты" К 64 "Расчеты по внутренним претензиям". Поскольку по дебету и кредиту счета 64 "Расчеты по внутренним претензиям" найдут отражение одни и те же суммы, то на конец отчетного периода счет сальдо не имеет и на балансе не отражается.

Рекомендуется при недостаточности сумм дохода соответствующего центра ответственности использовать резервный фонд, создаваемый подразделениями из собственной доли прибыли.

На многих предприятиях в соответствии со спецификой их деятельности наиболее рациональна для применения автономная система управленческого учета.

Для организации автономной системы управленческого учета по центрам ответственности можно использовать свободные шифры счетов. Нами предлагается ввести такие счета, как счет 31 "Затраты центров ответственности" и счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты". Поная автономия управленческого и финансового учета безусловно предполагает дублирование отражения одних и тех же операций в этих двух системах при соблюдении принципа документирования. Использовать одни и те же первичные документы для целей и финансового и управленческого учета невозможно. Например, общепроизводственные расходы центрам ответственности возмещаются только в пределах норматива, установленного для данного структурного подразделения, а в финансовом учете для достоверности данных о финансовом результате отражаются все фактические затраты организации.

При поной автономии финансового и управленческого учета необходимо ввести специальные внутренние документы, которые могли бы послужить основанием для исчисления и отражения в управленческом учете результатов деятельности центров ответственности.

Путь решения этой проблемы - введение внутренней чековой системы расчетов. Внутренние чеки используются в качестве своеобразного платежного документа. Особенностью такого документа является то, что сфера его использования ограничена только расчетами между структурными подразделениями предприятия.

Такими чеками центр ответственности может оплатить все свои расходы, связанные с получением материальных ценностей и сторонних услуг. По чекам других структурных подразделений и администрации организации центр ответственности может возместить свои затраты, связанные с выпуском продукции, являющейся для него готовой.

Использование внутренних расчетных чеков не дожно по нашему мнению разрушать существующую систему первичного учета. Внутренние расчетные чеки являются по своей сути платежным документом и дожны содержать минимальную информацию о совершенных хозяйственных операциях. Бланки чеков дожны учитывать специфику организации, в управленческом учете которой они используются.

Разработанная форма чека дожна быть универсальной внутри одной организации и использоваться для всех видов внутрипроизводственных расчетов между центрами ответственности.

Несомненно, введение чеков - это дублирование в документальном оформлении операций, поскольку они уже оформлены соответствующими первичными документами в финансовом учете. В то же время не следует надеяться, что какое-либо увеличение информации о ходе управляемого процесса не будет связано с допонительными трудовыми затратами.

Периодичность и порядок оформления внутренних расчетных чеков зависят от вида операций, для оформления которых он составлен. Так, при получении материальных ценностей от служб администрации по лимитно-заборной карте целесообразно было бы выписывать один чек на весь выбранный лимит. При получении тех же ценностей по разовым требованиям или накладным чеком следует оформлять каждый случай такого получения.

По мере развития и упорядочивания системы управленческого учета можно будет отказаться от использования чеков и использовать для целей управленческого учета существующие первичные учетные документы, используя допонительные реквизиты.

На основании внутренних расчетных чеков, выписанных центрами ответственности службам и отделам администрации, в системе автономного управленческого учета результатов их деятельности отражаются затраты и задоженность перед администрацией. В управленческом учете при совершении подобных операций составляется запись по дебету счета 31 "Затраты центров ответственности" по соответствующим субсчетам и кредиту счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по субсчету "Администрация организации".

В результате по дебету счета 31 "Затраты центров ответственности" каждого структурного подразделения образуется сумма его расходов, связанная с приобретением сырья и материалов, комплектующих изделий, инструментов, топливно-энергетических ресурсов, использованием основных средств. По дебету счета 31 "Затраты центров ответственности" формируется также комплекс расходов, связанных с управлением центра ответственности. Особенностью учета этого вида затрат, как уже отмечалось выше, является то, что подобные расходы возмещаются центрам ответственности только в пределах утвержденного норматива.

Общая сумма затрат, сформированная у соответствующего центра ответственности, списывается с кредита счета 31 "Затраты центров ответственности" в дебет счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по тому же центру. На счете 31 "Затраты центров ответственности" при автономной системе организации учета результатов деятельности структурных подразделений, на наш взгляд, сальдо может оставаться в том случае, если незавершенное производство имеет значительные заделы и размеры его испытывают по отдельным учетным периодам.

Счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты" по каждому центру ответственности предлагается как основной сопоставляющий счет, на котором и выявляется результат его деятельности. Для выявления такого результата по кредиту счета 78 "Внутрипроизводственные расчеты" отражается выручка соответствующего центра ответственности. Сумма выручки дожна быть рассчитана исходя из внутренних трансфертных цен. Разница между суммой затрат, отраженной по дебету счет 78 "Внутрипроизводственные расчеты" и суммой выручки, отраженной по кредиту этого счет представляет собой доход данного центра ответственности. Из суммы этого дохода колектив соответствующего центра будет начислять заработную плату и премии за результаты работы своим сотрудникам.

В отличие от общепринятого мнения, мы считаем, что при автономии систем управленческого и финансового учета сверка их данных при помощи счетов экранов вряд ли возможна. И действительно, при столь разной мотивации учетных работ и столь различной методологии формирования учетных показателей невозможно обеспечить сопоставимость данных финансового и управленческого учета.

Этот вывод можно обосновать следующими наиболее существенными различиями в методологии этих видов учета:

- прямые трудовые затраты в финансовом учете отражаются по данным первичных документов на оплату труда и рассчитываются исходя из действующих норм и нормативов, а также действующих доплат за отступление от нормальных условий труда и системы премирования. В управленческом учете при формировании результатов деятельности центров ответственности сумма прямых трудовых затрат формируется по остаточному принципу, т. е. после исключения из выручки сумм прямых материальных и топливно-энергетических затрат и суммы нормативных расходов общепроизводственного назначения;

- расходы общепроизводственного назначения в финансовом учете отражаются на основании первичных документов, подтверждающих их формирование. К таким документам относятся разработочная таблица по начислению износа основных средств, наряды, разовые требования и т. п. документы, связанные с формированием расходов на ремонт, ведомости на распределение стоимости потребленных воды, пара, электроэнергии и других энергозатрат и другие подобные документы. В управленческом учете при формировании результатов деятельности центров ответственности расходы общепроизводственного назначения отражаются в нормативной сумме. В результате в финансовом учете формируется финансовый результат, учитывающий все фактические расходы организации, а в управленческом каждый центр ответственности получает стимул к экономии на сумме общепроизводственных расходов. В то же время, если производственная программа не выпонена, то фактические общепроизводственные расходы будут выше нормативных, что приведет к сокращению суммы дохода центра ответственности;

- сумма затрат в финансовом учете отражаются исходя из фактической себестоимости того или иного вида ресурсов. Так, например, материальные затраты списываются в состав производственных расходов по фактической себестоимости, т. е. с учетом покупной стоимости и транспортно-заготовительных расходов. В управленческом учете первичные затраты отражаются на основании данных внутренних расчетных чеков и на основании расценки их по трансфертным ценам, которые могут включать в себя доход такого центра ответственности, как служба снабжения. Аналогичная ситуация возникает и при передаче продукции от одного центра ответственности другому с тем отличием, что и величина и состав расхождений в оценке при движении продукции и полуфабрикатов по технологическому циклу будут все увеличиваться.

Необходимость в проектировании внутренних форм вызвана отсутствием стандартных аналитических группировок информации в предполагаемых к использованию на предприятиях программных продуктах, а также потребностью в нестандартных группировках информации. Составление внутренней отчетности отдано на откуп предприятиям, которые как показывает практика, уделяют мало внимания ее разработке, считая данное мероприятие дорогостоящим. В то же время внутренняя отчетность необходима организации, по крайней мере, по двум причинам. Во-первых, внутренняя отчетность помогает в работе самим менеджерам своевременно откорректировать планы своего центра ответственности, а также принимать обоснованные промежуточные решения. Во-вторых, с ее помощью администрация организации сможет контролировать деятельность подразделений и оценить качество работы возглавляющих их менеджеров. В диссертации предложена методика разработки форм внутренней отчетности. Согласно этой методике вся информация первоначально отражается в книге регистрации, которую оформляют бухгатера. На данном этапе информация на машинных носителях, преобразуется в бухгатерскую информацию на машинных носителях. По определенным критериям выборки, которые рассмотрены в диссертации, формируются первоначальные ведомости по каждому синтетическому счету, попавшему в банк данных на первом этапе. Здесь возможно применение поного набора аналитических признаков для детализации информации на каждом синтетическом счете. На следующем этапе информация соединяется в единую ведомость, в которой большего количества аналитических признаков уже не нужно. На этом этапе формируется Z -пространство, отражающее внутреннюю совокупность экономических показателей, сформированных в определенных промежутках времени. В данном случае здесь формируется вся информация, необходимая и для управленческого решения. На следующем этапе информация преобразуется в те формы отчетности, которые необходимы в данный момент времени и для данного пользователя. Здесь есть и нерешенные проблемы - оценка статей баланса, оценка прибыли или убытка и другие. Однако, общий системный подход к получению итоговой информации видится автору именно таким образом. В приведенной выше схеме возможен вариант получения информации с первого этапа, т. е. из ведомостей по конкретному синтетическому счету. Нам, представляется, что именно таким образом и дожны формироваться внутренние отчеты по центрам ответственности. Основная цель этих отчетов -представление информации об отклонениях фактических показателей от нормативных, что позволит оперативно выявлять факторы роста доходов, себестоимости или их снижения, а также ответственность за возникшие неблагоприятные отклонения.

Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Тепин, Вячеслав Валентинович, Саратов

1. Аксененко А. Ф., Новиков В. В., Полякова С. И. Внутрихозяйственныйрасчет: ответственность и оценка результатов. Ч М.: Экономика, 1988. Ч 239 с.

2. Алан Коуд. Введение в корпоративную стратегию. Университет Шеффид

3. Халам, 27 ноября 1993 г. М.: Изд-во О.Аскери, 1993. - 52 с.

4. Анализ хозяйственно-финансовой деятельности предприятий (объединений)промышленности, работающих в условиях поного хозяйственного расчета и самофинансирования. М.: Финансы и статистика, 1990. - 80 с.

5. Античная лирика. М.: Изд-во художественной литературы. 1968

6. Бабарыкин С.В. Возникновение и развитие теории учета затрат в США и

7. Великобритании. //Бухгатерский учет. Ч М., 1997. № 3 Ч с. 91-94

8. Бакаев А.С. Основные направления развития бухгатерского учета в России.

9. Бухгатерский учет. Ч М., 2001. № 3 - с. 3-6

10. Бакаев А.С., Шнейдман Л.З. Учетная политика предприятия, 2-е изд.,перераб. М.: Бухгатерский учет, 1995.

11. Безруких П.С. О переходе российских организаций на международныестандарты финансовой отчетности. //Бухгатерский учет. Ч М., 2001. № 5-с. 67-68

12. Безруких П.С. Организация бухгатерского учета на предприятии. Ч М.:1. Финансы, 1966.

13. Безруких П.С., Кашаев А.Н., Комиссаров И.П. Учет затрат и калькулирование в промышленности (Вопросы теории, методологии и организации). М.: Финансы и статистика, 1989. - 223 с.11 .Белобжецкий И.А. Бухгатерская отчетность и методы ее контроля. М.:

14. Финансы и статистика, 1985. 12.Белова Н.И. О формах зависимости в сельском хозяйстве Римской Галии I Ч III веках. ВДИ. Ч 1970, 1с.

15. Бетге И. Балансоведение. Ч М.: Бухгатерский учет, 2000. Ч 513 с.

16. Блатов Н.А. Основы общей бухгатерии в связи с торговым, промышленным и сметным счетоводством. М., 1926. - 531 с.

17. Блейк Дж., Амат О. Европейский бухгатерский учет. Справочник/пер. с англ. -М.: Информационно-издательский дом "Филинъ", 1997.

18. Бороненкова С.А. Экономический управленческий анализ, Екатеринбург,1999 г.

19. Бухгатерский анализ: Пер. с англ. К.: Торгово-издательское бюро BHV, 1993.-423 с.

20. Бухгатерский словарь. 2-е изд., доп. - М.: Финансы и статистика, 1996. -208 с.

21. Бухгатерский учет в системе управления. М.: Финансы и статистика, 1991 г. 176 с.

22. Бухгатерский учет в условиях перестройки управления экономикой/А.Н.Кашаев, Я.И.Цвейбак, О.М.Островский и др.; Под ред. Н.В.Пантелеева. М.: Финансы и статистика, 1989. - 176 с.

23. Бухгатерский учет и отчетность 1997, Изд. 2-е, доп. Все нормативные документы и разъяснения министерств и ведомств Российской Федерации: Справочное пособие. М.: Экономика и финансы, ИИФ "Триада", 1997.

24. Бухгатерский учет/АССА: учебно-методические материалы. М.: Аскери, 1993.

25. Бухгатерский учет: управленческий аспект. М.: Финансы и статистика,2000 г.-415 с.

26. Бухгатерский учет: Учебник / П.С.Безруких, Н.П.Кондраков, В.Ф.Палий и др.; Под ред. П.С.Безруких. М.: Бухгатер-ский учет, 1994. 528 с.

27. Бычковский И.В. Экономические и правовые проблемы ЖКХ. № 6, 2000 г.

28. Валицкий И.Ф. Теория счетоводства в применении к народному хозяйству с приложением счетов по экономике России. Санкт-Петербург, 1877

29. Ван Хорн Дж. Основы управления финансами: Пер. с англ./Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, - 1996.-432с.

30. Вахрушина М. Внутрипроизводственный учет и отчетность Российская практика :проблемы и перспективы . М.:АКДИ Экономика и жизнь,2000.- 192с.

31. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: Учебное пособие -М.: Финстатинформ, 2000.-359с.

32. Введение в корпоративную стратегию. Учебно-методические материалы. (АССА). М.: Изд-во Аскери, 1993. - 52 с.

33. Вебер М. Коммерческие расчеты от А до Я (Перевод с нем.). М.: Дело и сервис, 1999.-384 с.

34. Вейцман Р.Я. Фабрично-заводское счетоводство.- М.: Стандартизация и Рационализация, 1923 .-305.

35. Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгатерский учет на предприятиях различных форм собственности. Ч М.: Магис, 1999. Ч 525 с.

36. Внутрипроизводственный хозрасчет. -М.: Профиздат, 1990. 176 с.

37. Воков Н.Г. Учет в подразделениях организаций и учреждений, оказывающихуслуги в жилищном фонде, коммунальном хозяйстве и социально-культурной сфере. //Бухгатерский учет. М., 2001. - № 3 - с. 21-31

38. Вокова В.М., Лахова Е.В. Международные стандарты бухгатерского учета: Основные принципы и приемы конвертации, М., 1998.

39. Вострикова Л.Г. Доверительное управление имуществом собственника. //Бухгатерский учет. Ч М., 2001. № 10 Ч с. 55-61

40. Гарифулин К.М., Каспина Р.Г., Михеева Е.В. Международные и внешнеэкономические аспекты бухгатерского учета: Учебное пособие. Ч Казань: Изд-во КФЭИ, 1997. 152 с.

41. Гильде Э.К. Производственный учет. М.: Экономика. 1999. - 248 с.

42. Гофман Г.А., Капелюш С.Н. Очерки развития форм бухгатерского учета. -М.: Финансы, 1966. 123 с.

43. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть 1, 2 (Введен в действие Законом РФ от 30 ноября 1994 г. № 52-ФЗ и Законом РФ от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ).

44. Директивы Европейского Экономического Сообщества и гармонизация стандартов бухгатерского учета, Т. I: Пер. с англ. Бегород: "Белаудит", 1993.-320 с.

45. Директивы Европейского Экономического Сообщества и гармонизация стандартов бухгатерского учета, Т. II: Пер. с англ. Бегород: "Белаудит", 1994. - 334 с.

46. Додонов А.А. Роль учета и контроль в строительстве нового общества. М.: Знание, 1970 г. 56 с.

47. Долан Э.Дж. и др., Деньги, банковское дело и денежно-кредитная политика/Пер. с англ. В.Лукашевича и др.; Под общ. ред. В.Лукашевича -Л:, 1991., 448 с.

48. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. Ч М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.-774 с.

49. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ./Под ред. С.А.Табалиной. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 560 с.

50. Друри К. Учет затрат методом стандарт-кост: Пер. с англ./Под ред. Н.Д.Эрнашвили. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 224 с.

51. Дымова И.А. Бухгатерская отчетность и принципы ее составления всоответствии с международными стандартами. М.: "Современная экономика и право", 2001 г.

52. Едронова В.Н., Мизиковский Е.А. Учет и анализ финансовых активов. Ч М.: Финансы и статистика, 1995. 272 с.

53. Закон РФ "О бухгатерском учете" от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

54. Закон РФ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" от 25 февраля 1999 г. № 39-Ф3.

55. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский учет в условиях совершенствования хозяйственного механизма. М.: Финансы и статистика, 1982. - 175 с.

56. Ивашкевич В.Б. Организация бухгатерского учета с применением ЭВМ. Ч М.: Финансы и статистика. Ч 1988. Ч 176 с.

57. Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат. //Бухгатерский учет. -М., 2000. -№ 3-е. 56-59

58. Ивашкевич В.Б. Сборник заданий и примеров по управленческому учету. Ч М.: Финансы и статистика, 2000. 88 с.

59. Идрисов А.Б., Картышев С.В., Постников А.В. Стратегическое планирование и анализ эффективности инвестиций. Издание 2-е, стереотипное М.: Информационно-издательский Дом "Филинъ", 1997. Ч 272 с.

60. Как читать балансовые счета: Пер. с англ./Под ред. А.М.Петрачкова. 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 1997.

61. Каракоз И.И. Савичев П.И. Вопросы теории и практики оперативного учета. М.: Финансы, 1974.

62. Карданская H.JI. Основы принятия управленческих решений. Ч М.: Русская деловая литература. Ч 1998. Ч 288 с.

63. Карпова Т.П. Управленческий учет. Ч М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998 г. 347 с.

64. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. -М: Дело, 1998.

65. Катаев А.А., Островский О.М. О принципах бухгатерского учета.// Бухгатерский учет. М., 1996. - № ll. Ч c. 78-80.

66. Кирьянова З.В. Методологические и организационные основы первичного учета. М.: Финансы и статистика, 1981. Ч 142 с.

67. Кирьянова З.В. Теория бухгатерского учета: Учебник. М.: Финансы и статистика, 1994. - 192 с.

68. Кирьянова З.В., Одинушкина Е.В. Как трансформировать российскую отчетность в соответствие с GAAP.//Бухгатерский учет. М., 1998. - № 3.-е. 89-94.

69. Кобелев Н.Б. Практика применения экономико-математических методов и моделей.

70. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. Ч М.: Финансы и статистика, 1999. 768 е.: с ил.

71. Ковалев В.В. Система регулирования бухгатерского учета. // Бухгатерский учет. М., 2000. - № 13. - с. 64-67

72. Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 1997.

73. Колеватова О.А. Учет доходов и расходов от предпринимательской деятельности в бюджетных учреждениях. //Бухгатерский учет. Ч М., 2001.-№ 10-е. 48-54

74. Комментарий к Федеральному закону о бухгатерском учете/Под ред. М.Ю.Тихомирова. М., 1997. - 256 с.

75. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит. М.: Перспектива, 1994. - 339 с.

76. Кондраков Н.П., Краснова Л.Г. Принципы бухгатерского учета. Ч М.: ФБК-Пресс.-1997.-192 с.

77. Кондратова И.Г. Основы управленческого учета. Ч М.: Финансы и статистика, 1999. 143 с.

78. Концепция бухгатерского учета в рыночной экономике России. // Экономика ижизнь (Бухгатерское приложение). М., 1998. - № 2. - с. 4-7.

79. Концепция реформирования предприятий и иных коммерческих организаций (утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 октября 1997 года № 1373).

80. Королева Т.В. Информация по сегментам: практическое применение. //Бухгатерский учет. Ч М., 2001. № 12 - с. 24-32

81. Костюк Г.И. Учет целевого финансирования. //Бухгатерский учет. Ч М., 2001.-№9-с. 23-30

82. Крамаровский Л.М., Максимова В.Ф. Оценка качества бухгатерского учета на предприятиях. М.: Финансы и статистика, 1990. - 191 с.

83. Кузьминский А.Н. Проблемы организации и использования в управлении учетной и аналитической информации на уровне промышленных объединений и министерств: Дисс. док. эк. наук. Киев, 1980. - 354 с.

84. Медведев М.Ю. Как построить нестандартный бухгатерский учет. Ч М.: Дело и сервис, 2000. 108 с.

85. Международные стандарты финансовой отчетности Ч 1999: издание на русском языке. М.: Аскери-АССА, 1999. - 1136 с.

86. Международные стандарты финансовой отчетности. Годовой отчет за 1999 год Комитета по международным стандартам финансовой отчетности. М.: Аскери-АССА, 2000. 30 с.

87. Международные стандарты финансовой отчетности. Практическое пособие. ICAR Publishing. 2000.

88. Месарович М., Маке Д., Такахара И. Теория иерархических многоуровневых систем. М.: Мир, 1973. - 344 с.

89. Месарович М., Такахара Я. Общая теория систем: математические основы. Ч М.: Мир, 1978.-311 с.

90. Методические рекомендации по организации бухгатерского учета в условиях создания службы "Заказчика". Ч М.: Изд-во Министерства строительства РФ, 1996. 150 с.

91. Мишин Ю.А. Управленческий учет. М.: Дело и Сервис, 2002.-176с.

92. Миронова О.А. Финансовый учет в системе управления. Дисс. . докт. эк. наук. М., 1998.

93. Моляков Д. С., Большаков С. В. полный хозрасчет и самофинансирование. Ч М.: Финансы и статистика, 1989. 159 с.

94. Мюлер Г., Гернон X., Минк Г. Учет: международная перспектива: Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1999.

95. Нарибаев К.Н. Организация и методология бухгатерского учета в условиях АСУ. М.: Финансы и статистика, 1983.

96. Нестеренко Т.Г. Некоторые аспекты учета испонения федерального бюджета в рамках положений Бюджетного кодекса. //Бухгатерский учет. -М., 2000. -№24-с. 3-7

97. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета: Пер. с англ / Под ред. Я.В.Соколова. Ч М.: Финансы и статистика. 1993. Ч 496 с.

98. Нидз Б., Андерсон, Кодвел Дж. Основные принципы управленческого учета.//Бухгатерский учет., 1991. № 6. - с. 40-45.

99. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ-костинг": Теория и практика. Ч М.: Финансы и статистика. 1993. -128 с.

100. Николаева С.А. Учетная политика предприятия. М.:ИНФРА-М, 1995.

101. Николаева С.А. Формирование себестоимости в современных условиях. // Бухгатерский учет. М., 1997. - № 11.-е. 60-64

102. Новодворский В.Д., Клинов Н.Н. Требование достоверности при формировании бухгатерской отчетности. //Бухгатерский учет. Ч М., 2000. -№ 14-е. 9-13

103. Новодворский В.Д., Слепов Ю.В. Составление сводной бухгатерской отчетности группами взаимосвязанных организаций. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 18 - с. 20-30

104. Общая экономическая теория (политэкономия): Учебник/Под общ. ред. акад. В.И.Видяпина, акад. Г.П.Журавлевой. М.: ПРОМО-Медиа, 1995. - 608 с.

105. Ожегов С.И., Шведова Н.И. Токовый словарь русского языка. М.: АЗЪ. 1994 г. 928 с.

106. Основы научного управления социалистической экономикой: Учебное пособие. Под общ. ред. Р.А. Белоусова. М.: Мысль, 1985 г. Ч 365 с.

107. Основы нормативного регулирования бухгатерского учета в России/Под ред. и с комментариями А.С.Бакаева М.: Бухгатерский учет, 1995 - 240 с.

108. Острейкевский В.А. Теория систем. М.: Высшая школа, 1997 г.

109. Островский О.М. Типовые элементы организации бухгатерского учета. -М.: Финансы и статистика, 1988. 207 с.

110. ИЗ. Палий В.В., Палий В.Ф. Счета управленческого учета. //Бухгатерский учет. М., 2001. - № 7 - с. 72-78

111. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет: Учебное пособие: в 2 ч. М.: ФБК-ПРЕСС, 1998.-ч. 1.-304 с.

112. Палий В.Ф., Соколов Я.В. АСУ и проблемы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1981. - 224 с.

113. Патров В.В. Как составить сводную отчетность. //Бухгатерский учет. Ч М., 2001.-№ 3-е. 7-12

114. Патров В.В. Новое в составлении бухгатерской отчетности. //Бухгатерский учет. М., 2001. - № 2 - с. 20-25

115. Патров В.В. Отражение в бухгатерской отчетности информации по сегментам. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 21 - с. 15-17

116. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях. / Под ред. проф. Я.В.Соколова. Ч М.: Финансы и статистика. 1994 . 320 с.

117. Перегудов Ф.И., Тарасенко Ф.П. Введение в системный анализ. М.: Высшая школа, 1989 г.

118. Петрова В.И. Системный анализ себестоимости. Ч М.: Финансы и статистика, 1986.

119. Петровский В. Особенности реализаций отраслевых решений в системах компьютерного учета. // Бухгатерский учет. М., 2000. - № 12. - с. 56-57

120. Петухов В.И. Корпорации в российской промышленности. М.: Формула права, 1999.-234 с.

121. План счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. - 176 с.

122. Плотников B.C. Основы консолидированного учета. Ч Саратов: Изд. центр СГСЭУ, 2000. 190 с.

123. Подольский В.И., Дик В.В., Урначев А.И. Информационные системы бухгатерского учета. М.: ЮНИТИ, 1998 г.

124. Положение по бухгатерскому учету "Бухгатерская отчетность организации" (ПБУ 4/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 года № 43 н).

125. Положение по бухгатерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 года № 32н).

126. Положение по бухгатерскому учету "Информация об аффилированных лицах" (ПБУ 11/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 13 января 2000 года № 5н).

127. Положение по бухгатерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 27 января 2000 года № 11н).

128. Положение по бухгатерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 года № ЗЗн).

129. Положение по бухгатерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 года № 56н).

130. Положение по бухгатерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 года № 57н).

131. Положение по бухгатерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 10 января 2000 года № 2н).

132. Положение по бухгатерскому учету "Учет государственной помощи" (ПБУ 13/2000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 года № 92н).

133. Положение по бухгатерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 20 декабря 1994 года № 167).

134. Положение по бухгатерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 09 июня 2001 года № 44н).

135. Положение по бухгатерскому у000) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 года №91н).

136. Положение по бухгатерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 года № 26н).

137. Положение по бухгатерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98) (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 года № 60н).

138. Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 года № 34н).

139. Программа реформирования бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами (утв. Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 года № 283).

140. Пронина A.M. Автоматизированное информационно-бухгатерское обеспечение системы управления. Сургут. СГУ. 2001. 208 с.

141. Пронина A.M. Организация бухгатерского учета на предприятиях жилищно-коммунального хозяйства в современных условиях. М.: Изд-во Российского Научного центра государственного и муниципального управления. 2001. 201 с.

142. Пронина A.M. Проблемы бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий жилищно-коммунального хозяйства. Сургут. СГУ. 2001.-98 с.

143. Пучкова С.И., Новодворский В.Д. Консолидированная отчетность: Учебное пособие / Под ред. Н.П.Кондракова. М.: ФБК-Пресс, 1999. - 224 с.

144. Пушкарь М.С. Бухгатерский учет в системе управления. М.: Финансы и статистика, 1991. - 176 с.

145. Раметов А.Х. Управленческий учет по сегментам компьютерного учета. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 20 - с. 58-59

146. Рачиков B.C. Информационное обеспечение хозяйственной деятельности предприятий. М.: Финансы и статистика, 1987. - 149 с.

147. Риполь-Сарагоси Ф.Б. Финансовый и управленческий анализ, М.: ПРИОР, 1999.

148. Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия: Пер. с франц. / Под ред. J1.JI.Белых. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.

149. Ришар Ж. Бухгатерский учет теория и практика. Пер с франц. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000 г. - 160 с.

150. Рожков B.C. Информационное обеспечение хозяйственной деятельности предприятий. -М.: Финансы и статистика, 1987. 149 с.

151. Рожнова О.В. Информационное пространство финансового учета. М.: Изд-во Финансовой академии, 2000 г.

152. Рэй Вандер Вил, Виталий Палий. Управленческий учет. М.: Инфра-М, 1997.-447 с.

153. Сальвиоли Г. Капитализм в античном мире. Этюд по истории хозяйственного быта Рима. Харьков: Всеукраинское книжное издательство, 1922 г.

154. Селезнева И.К., Скобелева И.Г. Консолидированная бухгатерская отчетность. И.: ЮНИТИ, 2000 г.

155. Скоун Т. Управленческий учет/Пер. с англ. Под ред. Н.Д.Эриашвили. Ч М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 179 с.

156. Советский энциклопедический словарь. М.: Советская энциклопедия, 1985 г.- 1600 с.

157. Современный экономический словарь. М.: Инфра-М, 1997 г. 496 с.

158. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Уч. Пособие. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. - 638 с.

159. Соколов Я.В. История развития бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1985.

160. Соколов Я.В. Моделирование и его роль в бухгатерском учете. // Бухгатерский учет. М., 1996. - № 6. - с. 3-8

161. Соколов Я.В. Основы теории бухгатерского учета. Ч М.: Финансы и статистика, 2000. 496 с.

162. Соколов Я.В. План счетов и реформирование бухгатерского учета. // Бухгатерский учет. М., 2000. - № 12.-е. 38-41

163. Соколов Я.В., Пятов M.JI. Бухгатерская отчетность: степень возможной реальности. // Бухгатерский учет. М., 1997. - № 1.-е. 54-58.

164. Соколов Я.В., Соколов В.Я. Принцип нейтральности в бухгатерском учете. //Бухгатерский учет. М., 2000. - № 22 - с. 57-59

165. Соловьева В.М., Луговой В.А., Карсакова К.М. Бухгатерский учет на предприятиях коммунального хозяйства. Ч М.: Стройиздат, 1982. Ч 264 с.

166. Сомик К.В. Связные информационные структуры. М.: Финансы и статистика, 1997 г.

167. Суйц В.П. Внутрипроизводственный контроль. М.: Финансы и статистика, 1987. 127с.

168. Стуков С.А. Система производственного учета и контроля. М.: Финансы и статистика, 1988. - 224 с.

169. Темников Ф.Е. Вопросы теории и методология систем. / В кн. Моск. энерг. института: Системотехника. Вып. 158. МЭИ. 1973. с. 3-5

170. Терехова В.А. Международные и национальные стандарты бухгатерского учета и отчетности. М.: АКДИ "Экономика и жизнь", 2000 г.

171. Типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) на промышленных предприятиях. М., 1991. - 187 с.

172. Ткач В.И. Международный финансовый и управленческий учет и проблемы совершенствования учета в Российской Федерации. Дисс. . д-ра экон. наук. М., 1992. - 485 с.

173. Тураев Б.А. Бог Тот. Опыт исследования в отрасли истории древнегреческой культуры. Тип. Ф.Н. Брокгауза, 1898

174. Уёмов А.И. Системный подход и общая теория систем. М.: Мысль, 1978.-172 с.

175. Филиалы и дочерние предприятия. Правовые аспекты, бухгатерский учет, налогообложение. / Под ред. И.Д.Юцковской. Ч М.: ИД ФБК-Пресс, 1999.-136 с.

176. Финансово-промышленные группы: управленческий опыт и реалии России. / Под ред. Смитиенко Б.М. Изд-во Московской финансовой академии, 1996 г.

177. Финансовый менеджмент: теория и практика: Учебник/под ред. Е.С.Стояновой. -М.: изд-во Перспектива, 1996. 405 с.

178. Фишер С., Дорнбуш Р., Шмалензи Р. Экономика: Пер. с англ. (2-е изд.) -М.: "Дело ТД", 1993 864 с.

179. Фон Берталанфи Л. История и статус общей теории систем. / В кн. Системные исследования: Ежегодник. М.: Наука, 1973. - с. 20-27

180. Хабарова Л.П. Учетная политика 1999 года. М.: ЗАО "Бухгатерский бюддетень". 1999. - 240 с.

181. Хансен П. Мероприятия ООН по стандартизации бухгатерского учета.//Бухгатерский учет. М., 1990. - № 12. - с. 66-67.

182. Хансен П. Усилия по унификации учета корпораций.//Контролинг. М., 1991.-№ 1.-е. 84-91.

183. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгатерского учета: Пер с англ. / Под ред. проф. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 1997. Ч 576 е.: ил.

184. Хол А.Д. Опыт методологии для системотехники. М.: Сов. радио, 1975. -448 с.

185. Хорин А.Н. Финансовая отчетность организации: цель составления. //Бухгатерский учет. Ч М., 2001. № 7 Ч с. 67-71

186. Хорнгрен Г., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект. -М.: Финансы и статистика, 2000. Ч415 с.

187. Хорнгрен Ч.Т., Форстер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект: Пер. с англ. / Под ред. ЯВ.Соколова. М.: Финансы и статистика, 1995. - 416 с.

188. Хрестоматия по истории Древнего мира. Под ред. С.Н.Утченко. М.: Изд-во соц. эконом, литературы, 1962 г.

189. Часова О.В., Попова В.М., Садыкова Т.М. Аренда и Арендный подряд на промышленных предприятиях.- М.: Финансы и статистика, 1991.-144с.

190. Часова О.В. Учет производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции. Ч Саратов: Издательский центр СГЭА 1997, -93с.

191. Чедвик JI. Основы финансового учета/Пер. с англ. Под ред. В.А.Микрюкова. М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1997. - 252 с.

192. Чумаченко Н.Г., Заботина Р.И. Теория управленческих решений. Киев. Вища школа, 1981. 248 с.

193. Шемакин Ю.И., Романов А.А. Компьютерная семантика. М., 1995. - 13 с.

194. Шер И.Ф. Бухгатерия и баланс. -М.: "Экономическая жизнь", 1925.Ч465 с.

195. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. М.: ИНФРА-М, 1995.- 176 с.

196. Штундюк В.Д. Хозрасчетные производственные объединения.М.: Московский рабочий , 1973.-112с.

197. Шнейдман JI.3. Как пользоваться международными стандартами финансовой отчетности. //Бухгатерский учет. -М., 2001. № 11 - с. 73-78

198. Шнейдман JI.3. Рекомендации по переходу на новый план счетов. М.: Изд-во "Бухгатерский учет", 2000. - 96 с.

199. Шуремов Е.Л. Системы автоматизации бухгатерского учета. Ч М.: Бухгатерский учет, 1996. 160 с.

200. Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий России. М.: Дело и Сервис, 2001. 554с.

201. Эшби Х.Р. Конструкция мозга: происхождение адаптивного поведения. М. Ил. 1962.-398 с.

202. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: Пер. с англ./Под ред. и предисл. А.М.Петрачкова. М.: Финансы и статистика, 1993. - 560 с.

203. Alvise Р.сГ. Principii е precetti di Ragioneria per Tammistrazione economica olelle aziende. Padova, 1934.

204. Chardonnet L. Encyclopedia des Technique de Gestion. Comptabilite analutique. Paris

205. Deloume A. Les Manienrs cTargent a Pome. Eturle historigue. Ч P: E.Thorin. Libraireediteur. 1980

206. Demetsescn C.G. Istoria Contabilitatil. Bucuresti, 1972

207. Gray S L Towarels a Theory of Cultural Influence on the Development of Accounting Systems Internationally. Abacus. 1988, March. P.

208. Gugliemo Ferrero. Les Lois psychologigues isu symbolisme. New York: Pantheon Boaks, 1956.

209. Hajek K. Evislence definy Egypte. Praha. 1978. № 11

210. Henry Mintrbery. The Nature of Managerial Work. New York: Haper and Row, 1973.-p. 72

211. Higgins H.A. Responsibility Accounting / The Arthur Andersen s Chronicle. Chicago, April. 1952

212. William S Gray. The Role of Forecast information in Investment Decisions. Chicago: Commerce Clearing House, 1974, p. 52-54

Похожие диссертации

• Механизм стратегического выбора коммерческой организации и его реализация
• Бухгатерский учет и аудит финансовых активов коммерческих организаций
• Интеграция видов учета в информационной учетной системе коммерческой организации
• Организационно-методические аспекты учета затрат по центрам ответственности в организациях по производству молочной продукции
• Формирование системы управленческого учета затрат по центрам ответственности на предприятиях технического сервиса агропромышленного комплекса