Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Учет и анализ в управлении амортизируемыми активами организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Божкова, Елена Геннадьевна
Место защиты	Сургут
Год	2006
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Учет и анализ в управлении амортизируемыми активами организаций"

На правах рукописи

БОЖКОВА Елена Геннадьевна

УЧЕТ И АНАЛИЗ В УПРАВЛЕНИИ АМОРТИЗИРУЕМЫМИ АКТИВАМИ ОРГАНИЗАЦИЙ

Специальность: 08.00.12 - "Бухгатерский учет, статистика"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Сургут - 2006

Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета Сургутского государственного университета.

Научный руководитель - д-р. экон. наук, профессор

Миронова Ольга Алексеевна

Официальные оппоненты - д-р экон. наук, доцент

Никифорова Елена Владимировна - канд. экон. наук, доцент Плотникова Любовь Константиновна

Ведущая организация - Воронежский государственный университет

Защита состоится 26 мая 2006 года в 15

410003, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан 26 апреля 2006 года.

Ученый секретарь диссертационного^Чу----СЛ^Шгомолов

совета, канд. экон. наук, доцент ^ ЧЧ3

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Материально-техническое оснащение производственного процесса в организациях нефтегазовой отрасли играет главенствующую роль для определения стратегии развития. Особенности северных регионов, связанные с климатическими, географическими вопросами жизнеобеспечения граждан и деятельности организаций, являются определяющими при выборе методов и способов эксплуатации производственных машин и оборудования. В экономической литературе до сих пор нет единых подходов к определениям "новая машина", "старение машины", "износ", "амортизация", не рассматривались физические единицы машин, их совместимость с машинами того же "типа" для определения понятий "объект основных средств", "объект учета". Все это, безусловно, необходимо для обоснования категории "амортизация", как сложной, являющейся одновременно объектом учета и методом (способом) списания стоимости объекта учета в процессе его эксплуатации.

В условиях реформирования бухгатерского учета как системы, его интеграции в международную учетную систему, возникает необходимость переосмысления привычных для российской бухгатерской науки и практики категорий и понятий, связанных с амортизируемыми активами и представлением их в финансовой отчетности организаций. Влияние размера амортизации на финансовые результаты деятельности организаций очевидно. В ряде бухгатерских систем имеет место опыт, когда начисленные суммы амортизационных отчислений относя г не в себестоимость выпускаемой продукции (выпоняемых работ, оказываемых услуг), а на уменьшение финансового результата (прибыли). Такая практика часто служит обоснованием затрат на амортизацию, как прямых, не зависящих от объемов производства. Это расходится с российской практикой бухгатерского учета, поэтому проблема нуждается в изучении.

Амортизируемыми объектами бухгатерско! о учета в настоящей работе выделены два: основные средства и нематериальные активы. Основные средства признаны международными стандартами как материальные активы, которые используются для производства продукции, поставки товаров, сдачи в аренду или для административных целей в течение более чем одного отчетного периода Поэтому методически следует решать вопросы об: обосновании сроков полезной службы, определении учетной или балансовой стоимости, методах оценки по ликвидационной и рыночной стоимости и определения финансовых результатов от оценки (обесценения). Способов и методов исчисления амортизационных отчислений применительно к основным средствам в международной практике накоплено до десятка: британскими ГААП предусмотрено шесть способов, международными стандартами (МСФО) четыре способа, российскими ПБУ четыре способа. Методический инструментарий основан на таких критериях как. физический срок эксплуатации, срок полезной службы, объем выпуска продукции, стоимость объекта и др. Разнообразие сносо

fiTO0. иродфрвюипри* я БИБЛИОТЕКА С.-Петербург

ОЭ 200$акт f

нимаемых для расчета амортизации, требует изучения с целью адаптации практики расчетов, к требованиям международных стандартов. Нематериальные активы, как амортизируемые, также имеют свои особенности, которые следует учитывать при организации учета и формировании показателей отчетности.

Многие из проблем и вопросов, названных выше, рассматривались в многочисленных трудах зарубежных ученых, таких как Крушвиц Л., Беренс В., Хав-ранек П.М., Фишер П., Хеферт Э., Ван Бред М.Ф., Брю Стенли Л., Шарп У., Александер Г., Бейли Дж. и др. Существенный вклад в разработку данных проблем внесли отечественные ученые-экономисты - Безруких П.С., Гильде Э.К., Воков Н.Г., Соколов Я.В, Петрова В.И., Кирьянова З.В., Кутер М.И., Жебрак И.Х., Ендовицкий Д.А., Прилуцкий Л.Н., 1 азман В.Д., Лещенко М.И., Ковалев В.В., Горемыкин В.А., Лимитовский М А., Четыркин Е.М., Липсиц И.В., Коссов В.В., Репецкая Т.Л., Талье И.К., Абашина А.И., Куликова Л.И. Шнейдман Л.З , Чумаченко Н.Г. и многие другие.

Однако, трудов посвященных комплексному исследованию учета и анализа амортизируемых активов, используемых в производстве в организациях нефте-1 азовой отрасли в отечественной науке нет. Актуальность и недостаточная изученность теории и методологии указанных вопросов обусловила выбор темы и объектов исследования.

Целью исследования является разработка теоретических, методологических и методических вопросов по учету амортизируемых активов, используемых в производстве для повышения информативности принимаемых управленческих решений, а также разработка методики анализа амортизации и факторов, влияющих на ее величину.

Исходя из цели исследования, в работе поставлены следующие задачи:

- обосновать принципы учета амортизируемых активов применительно к организациям нефтегазового комплекса;

- систематизировать показатели амортизируемых основных средств, отражаемых в отчетности по требоьаниям международных стандартов;

- обосновать сущность и содержание нематериальных активов как объектов бухгатерского учета, выявить особенности отражения их в отчетности;

- раскрыть методические особенности учета и выбор оценки амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли;

- обосновать выбор методов начисления амортизации основных активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли;

- раскрыть содержание амортизируемых активов и проанализировать их соотношение со структурой финансового капитала;

- разработать методику анализа амортизации как фактора, влияющего на финансовые результаты производственной деятельности.

Предметом исследования является комплекс теоретических, методологических и методических проблем, связанных с учетом и анализом амортизируемых активов, используемых в производстве организаций нефтегазовой отрасли.

Объектом исследования выбраны предприятия нефтегазовой отрасли - ОАО

"Сургутнефтегаз", дочерние предприятия РАО ЕЭС России, РАО "Газпром".

Теоретической и методологической основой исследования послужили труды и основополагающие выводы отечественных и зарубежных ученых -специалистов по вопросам учета, отчетности и анализа хозяйственной деятельности предприятий, международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), американские стандарты учета и отчетности (ГААП), британские стандарты учета и отчетности (ГААП), законодательные акты, нормативные документы и положения по учету, методикам анализа. В работе использованы практические и методические материалы, отчетность предприятий - объектов исследования.

Научная новизна диссертационной работы заключается в теоретическом обосновании и методическом решении комплекса вопросов бухгатерского учета и экономического анализа амортизируемых активов, используемых в производстве организаций нефтегазовой отрасли. В процессе исследования получены следующие результаты:

- обоснованы принципы учета амортизируемых активов и их применение в формировании бухгатерской информации организаций нефтегазовой отрасли;

- систематизированы показатели амортизируемых основных средств, отражаемые в отчетности по требованиям международных стандартов;

- обоснована сущность и содержание нематериальных активов как объектов бухгатерского учета, выявлены особенности отражения их в отчетности организаций нефтегазовой отрасли по требованиям международных стандартов;

- выявлены методические особенности учета и обоснован выбор оценки амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли;

- обоснован выбор методов начисления амортизации основных средств, используемых в производственной дея тельности организаций нефтегазовой отрасли;

- предложены подходы и методика анализа амортизируемых активов как составной части финансового капитала;

- разработана методика анализа амортизации, позволяющая определить ее влияние на финансовые результаты производственной деятельности

Практическая значимость диссертации вытекает из решения поставленных в работе задач в применении к объектам исследования. Отдельные положения диссертации внедрены в практику деятельности дочерних предприятий ОАО "Сургутнефтегаз"

Основные теоретические и практические результаты исследования рассмотрены и одобрены на научно-методических конференциях, проводившихся на базе Сургутского государственного университета г. Сургут и Марийского государственного технического университета, Марийского филиала Московского открытого социальною университета г. Йошкар-Ола.

Основные положения диссертации отражены в 8 печатных работах общим объемом 3,0 неч. листа.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников и приложений.

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Во введении обоснованы актуальность, цель и задачи, определены методика, предмет, метод и объекты исследования.

В первой главе "Проблемы формирования и отражения в финансовой отчетности амортизируемых активов организаций нефтегазовой отрасли" обоснованы принципы учета амортизируемых активов и их применение в формировании бухгатерской информации организаций.

На основе классических экономических и балансовых теорий в работе обоснованы и развиты принципы отражения статей в активе и пассиве баланса. Автором сформулировано содержание двух принципиально различных концепций отражения статей в активе баланса:

- бухгатерскую концепцию, которая рассматривает самостоятельную пригодность актива к реализации как неотъемлемое свойство имущественного объекта;

- налоговую концепцию, рассматривающую такие свойства имущественных объектов, как обладание определенной стоимостью и ощушмость для баланса.

Бухгатерская концепция отражения статей в активе баланса исходит из того, что субъект хозяйствования согласно дожен ежегодно составлять "баланс, дающий представление о соотношении его имущества и обязательств". В статической балансовой теории Симона баланс представлен как противопоставление имущества и обязательств. Согласно статическому пониманию баланса имущественные объекты характеризуются способностью к покрытию обязательств ор-1анизации. Таким образом, имущественный объект дожен представлять собой экономически полезный потенциал для покрытия обязательств организации. Этот статически ориентированный признак имущественного объекта имеет цель защищать интересы кредиторов.

Поскольку способность актива к покрытию обязательств организации возведена "во главу угла", необходимо, чтобы определенный вид имущества мог быть "преобразован" в деньги и впоследствии использован для погашения обязательств. В специальной литературе это свойство актива допоняется рядом прочих положений, важнейшие из которых можно представить следующим образом:

- Конкретная способность к отчуждению. Согласно данной точке зрения имущество обладает абстрактной способностью к отражению в активе баланса в том случае, если оно самостоятельно отчуждаемо (реализуемо). Следовательно, активом не является то имущество, которое не может быть отчуждено вследствие законодательных или договорных ограничений.

- Абстрактная способность к отчуждению Представители этой точки зрения считают, что имущество обладает абстрактной способностью к отражению в активе баланса, если существует абстрактная возможность его отчуждения, или, выражаясь иначе, имущество отчуждаемо по своей природе. В отличие от критерия конкретной способности индивидуального отчуждения правовые или

договорные ограничения считаются малозначащими.

- Самостоятельная пригодность к реализации В соответствии с данным критерием имущество дожно быть пригодно к реализации каким-либо способом за пределами собственной организации третьему лицу и, как следствие, переведено в деньги. Под реализацией при этом понимаются отчуждение, передача прав пользования за вознаграждение, а также обусловленный отказ от имущества (например, концессия).

- Способность к залогу или к конфискации на основании судебного решения, согласно которой признаком абстрактной способности отражения статей в активе баланса является возможность передачи имущества в залог или его конфискации.

Подробное рассмотрение отдельных критериев отражения статей в активе баланса показывает, что их применение привело бы к тому, что определенные виды имущества, которые, по единодушному мнению многих специалистов, дожны отражаться в активе баланса не могли бы представлять собой активы.

В противоположность бухгатерской концепции отражения статей в активе баланса налоговая концепция не опирается на рассуждение о том, может имущество быть трансформировано в деньги или нет, а рассматривает его способность быть переданным третьей стороне. Поскольку при отчуждении имущества организации ее вещи, права и экономические преимущества могут перейти к приобретателю, то необходимо выделить ряд определяющих критериев. Например, способными к отражению в активе баланса признаются не только веши и права, но и "фактические обстоятельства, конкретные возможности и экономические выгоды организации". Если хозяйствующий субъект понес определенные расходы для их получения, они могут быть оценены и приносить выгоду на протяжении ряда лет. Последние из названных условий считаются выпоненными, если третье лицо может учесть эти факторы в покупной цене.

Систематизация факторов, проведенная Мокстером, сводит их к критериям "обладание определенной стоимостью" и "ощутимость для баланса". Обладание определенной стоимостью, вытекающее из принципа индивидуальной оценки, означает, что каждый вид имущества может быть оценен индивидуально. Поскольку приобретенные за вознаграждение экономические выгоды всегда можно оценить в момент поступления, постольку в налоговой концепции особое значение придается признаку ощутимости для баланса.

В работе сформулированы две важные задачи в области бухгатерского учета амортизируемых активов. Первая состоит в определении того, какая часть их стоимости будет списана на издержки в текущем отчетном периоде; вторая - в подсчете остаточной стоимости, показанной в балансе. Чтобы решить эти задачи, нужно ответить на четыре вопроса (указанные на рис. 1): 1. Как определить первоначальную стоимость амортизируемых активов? 2. Как списать часть стоимости амортизируемых активов на расходы организации? Как вести учет расходов, связанных с ремонтом, техническим обслуживанием, эксплуатацией ам0р1изируемых активов? 4. Как отражать в учете выбытие амортизируемых ак1ивов?

Срок эксплуатации амортизируе-

Рис. 1. Проблемы учета амортизируемых активов

В работе систематизированы показатели амортизируемых основных средств, отражаемые в отчетности по требованиям международных стандартов. В составе показателей важное место отведено показателю величины амортизации, выявлены факторы, влияющие на эту величину.

Определение суммы амортизации за отчетный период зависит (1) от первоначальной стоимости объектов; (2) их ликвидационной стоимости; (3) амортизируемой стоимости; (4) предполагаемого срока полезной службы.

Первоначальная стоимость (acquisition cost) Ч нетто-цена приобретения плюс все необходимые расходы по доставке, установке и подготовке объекта к работе.

Ликвидационная стоимость (residual value) - стоимость скрапа, лома и других отходов, возникших при ликвидации и после предполагаемой их продажи.

Амортизируемая стоимость (depreciable cost) - разность между первоначальной и ликвидационной стоимостью.

Предполагаемый срок полезной службы (estimated useful life) - может измеряться в годах, в течение которых будет использоваться объект, в количестве единиц произведенной продукции, в пробеге, если речь идет об автомобилях, и т.д. При подсчете этого показателя бухгатер дожен учитывать следующую информацию:

1) накопленный опыт работы с подобными активами;

2) современное состояние объекта;

3) вопросы ремонта и ухода за оборудованием;

4) современные тенденции в области технологии и производств;

5) местные погодные условия.

В реальной хозяйственной деятельности необходимо: 1) начислять амортизацию за определенный период времени;

2) пересматривать амортизационные нормы на базе новых сроков эксплуатации и изменившейся ликвидационной стоимости основных средств;

3) разрабатывать новые практические положения при начислении амортизации по малоценным предметам;

4) группировать объекты с целью начисления амортизации;

5) применять методы ускоренной амортизации для целей налогообложения. Автором обоснована сущность и содержание нематериальных активов как

объектов бухгатерского учета, выявлены особенности отражения их в отчетности организаций нефтегазовой отрасли по требованиям международных стандартов.

В работе скорее расширены границы определения нематериальных активов. чем сужены для целей исследования. Большинство активов образуются в результате расходования денежных средств (или их эквивалентов), но эти расходы не отражаются в отчете о прибылях и убытках, т.е. их признание относится на более поздние отчетные периоды. Запасы и платежи, внесенные вперед, являются классическими примерами отсроченных расходов, или расходов будущих периодов. В данном контексте нематериальные активы являются отсроченными расходами по приобретению некоторых услуг, а не материальных объектов. Другими словами, нематериальные объекты возникают тогда, когда деньги затрачиваются на какие-либо услуги и учитываются как расходы будущих периодов или как нематериальные активы. В таблице 1 приведены примеры и тех, и других, рассмотренных под общим термином "нематериальные активы".

Таблица 1

Объекты, учитываемые как нематериальные активы или расходы будущих периодов

Объекта, учитываемые как нематериальные активы Объекты, учитываемые как расходы будущих периодов

Фирменные марки и имена Авторские права Обязательства не вступать в конкуренцию Лицензии Гудвил Права на эксплуатацию Патенты Докумен! ироваиные консультации Topi овые марки Техноло! ии Реклама и пропаганда Ангорские авансы Затраты на разработку программных продуктов Эмиссионные расходы Маркетинговые исследования Организационные расходы Расходы по подготовке кадров Затраты на ремонт Судебные расходы Стоимость исследовательских и опытно-конструкторских работ

Тот факт, чго объекту учета можно вменить некоторое учетное наименование, указывает на то, что он идентифицируем (распознаваем). Наиболее общим примером неидентифицируемого нематериального актива является гудвил. Момент, в который объект становится идентифицируемым, можно считать спорным Например, является ли фирменный знак достаточно идентифицируемым, чтобы включать его в баланс?

Нематериальные объекты считаются активами, несмотря на то, чтч; не имеют вещественного воплощения. Следовательно, их признание дожно соответствовать тем же правилам, что и для всех активов. Согласно МСФО объект дожен быть признан активом тогда, когда он. а) удовлетворяет определению актива, б) измеряем, в) значим, г) достоверен. МСФО определяют актив как возможную будущую экономическую выгоду для хозяйствующей единицы, обусловленную прошлыми фактами хозяйственной деятельности. Следовательно, нематериальные ресурсы, удовлетворяющие этим критериям, дожны всегда признаваться активами, точно так же, как и вещественные. Капитализация, т.е. признание объекта как актива, дожна быть применена ко многим объектам, которые традиционно считаются издержками.

Нельзя не согласиться с тем, чю нематериальные активы имеют некоторые существенные отличия от вещественных, к которым относятся: ограниченность альтернативного использования, невозможность обособленного (в отрыве от других активов) рассмотрения и неопределенность покрытия.

Нематериальные активы чрезвычайно сложно оценивать. В значительной степени это относится к объектам, не идентифицируемым или неотъемлемым от дру1 их активов. Их стоимость определяется стоимостью материальных активов, ибо сначала определяется стоимость материальных активов, а затем нематериальные активы оцениваются как разница между общей оценкой активов организации и этой стоимостью. Такой подход подробно рассмотрен в работе в связи с оценкой гудвила. И только в тех случаях, когда нематериальный объект иден-шфицируем и обособлен, как, например, патенты и авторские права, возможна е( о независимая оценка. В принципе наиболее информативной является оценка по текущей стоимости планируемых доходов от эксплуатации объекта. Однако бухгатеры предпочитают оценку по себестоимости, как и для всех активов, в силу ее определенности. Даже если организация получает нематериальные активы безвозмездно, бухгатеры стараются не отражать на счетах этот факт вследствие неопределенности любой оценки. В этой связи международные стандарты указывают, что исходной оценкой нематериальных активов всех типов дожна быть себестоимость.

Если нематериальные активы покупаются отдельно или в составе других активов, определение их стоимости подобно расчету стоимости здания или оборудования при идентичных обстоятельствах. Однако, если нематериальный ак-шв создается на предприятии, расчет его стоимости сопровождается не только трудностями оценки активов, возведенных хозяйственным способом, но и трудностями самого расчета. Стоимость большинства патентов, торговых марок, торговых имен - совокупная стоимость. В результате понесения затрат на опытно-конструкторские разработки может появиться много патентов, а некоторые торговые марки и торговые имена могут рекламироваться совместно. Проблемы оценки могут быть решены на основе использования известных методов оценки стоимости, но результаты, вероятно, будут произвольными, если они включают в себя распределение совокупных затрат. Существует возможность получения неадекватных оценок, но не в большей степени, чем при определении стоимости

совместно приобретенных материальных активов, например здания и земельного участка.

Гудвил в большинстве организаций - самый значительный актив. Нередко он облегчает манипулирование активами организации, поскольку ему не присущи такие характеристики, как идентифицируемость и обособленность. В результате сложились три подхода к определению его стоимости:

1. Оценка репутации организации.

2. Текущая дисконтированная оценка разности между ожидаемой будущей прибылью и нормативной (среднеотраслевой) прибылью от всех активов организации, кроме гудвила.

3. Остаточная стоимость (master valuation account), которая представляет собой превышение стоимости предприятия в целом (как бизнеса) над совокупностью оценок его чистых материальных и нематериальных активов.

В ряде случаев указанные подходы в работе применялись и при оценке дру-1 их нематериальных активов.

Во второй главе "Методика и организация учета амортизируемы* активов в организациях нефтегазовой отрасли" выявлены методические особенности учета и обоснован выбор оценки амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности, а также обоснован выбор методов начисления амортизации основных активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли.

В мировой практике существуют различные методы списания стоимости основных средств путем амортизации:

1) метод равномерного (прямолинейного) списания стоимости;

2) метод начисления износа пропорционально объему выпоненных работ (производственный);

3) два метода ускоренного списания:

а) метод списания стоимости по сумме чисел (метод суммы чисел), или кумулятивный метод;

б) метод уменьшающегося остатка.

В российской нормативной базе также предусмотрена возможность пользоваться в бухгатерском учете общепринятыми методами исчисления амортизации Приказом МФ РФ от 13.10.2003 года № 91 н установлен порядок начисления амортизации, при котором стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление), погашается посредством начисления амортизации.

Положением по бухгатерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 предусмотрен ряд особенностей, связанных с порядком начисления амортизации:

- по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним производится начисление износа в конце отчетного года исходя из установленного организацией срока их полезного использования. Движение сумм износа по указанным объектам учи гывается на отдельном забалансовом счете;

- не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования);

- начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем;

- начисление амортизации по объектам основных средств, входящим в комплекс имущества по договору аренды предприятия, осуществляется арендатором в порядке, изложенном в настоящем разделе для объектов основных средств, находящихся на праве собственности;

- начисление амортизации по объектам основных средств, являющимся предметом договора финансовой аренды, производится лизингодателем или лизингополучателем в зависимости от условий договора финансовой аренды;

- по объектам жилищного фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке;

- по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию При принятии этих обьектов к бухгатерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгатерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Для погашения стоимости объектов основных средств определяется годовая сумма амортизационных отчислений.

Mhoi ие виды основных средств производственного назначения действуют более эффективно в первые годы эксплуатации, пока они еше новые и имеют высокие производительные способности. Применение дегрессивных методов позволяет соотнести размер амортизационных отчислений с отдачей от объекта, с получаемой от него выгодой. Кроме того, совершенствование технологий, научные открытия, появление новых материалов приводя i к более быстрому моральному старению оборудования организаций нефтегазовой отрасли, что делает необходимым его замену значительно раньше, чем оно износится физически.

Еще одним аргументом в пользу ускоренных методов следует считать то, что с увеличением срока эксплуатации растут расходы на ремонт и техническое обслуживание основных средств. В итоге суммарное значение амортизационных отчислений и расходов на ремонт практически постоянно в течение всего периода полезного использования объекта.

Графическое обоснование дегрессивной амортизации рассмотрено на рисунке 2.

А - распределение амортизационных отчислений при прямолинейном методе, Z - расходы на ремонт объектов основных средств {возрастают по мере срока эксплуатации),

(A+Z) - суммарный расход на ремонт и амортизационные отчисления при

прямолинейном методе начисления амортизации, А* Ч распределение стоимоста объектов основных средств S по убывающим

показателям ускоренной амортизации, (Л' I 7.) постоянный по периодам суммарный расход на ремонт и амортизационные

отчисления при ускоренных методах амортизации, t - период эксплуатации

Рис. 2. Обоснование методов ускоренной амортизации

В работе дано сравнение арифметических и гсометрически-дегрессивных методов амортизации. Первые характеризуются тем, что размер амортизационных отчислений уменьшается юд от года на одинаковую величину - сумму дегрессии (d): d = AI-A2=A2-Aj = ... =AД.i-AД,

d = A,.,-A,

где: d - const > 0; I = 2,..., n.

Способ списания стоимости по сумме числе лет срока полезного использования относится к арифметически-дегрессивным методам. В международной практике его называют методом суммы лет.

Специфической особенностью данного способа считается то, что сумма дегрессии соответствует величине амортизационных отчислений за последний год срока полезного использования.

Никакие теоретические рассуждения не дают оснований для предпочтения ни одного из известных методов амортизации, ни один из них не лучше другого во всех отношениях. Потому большинство организаций нефтегазовой отрасли для целей финансовой отчетности предпочитает самый простой подход - линейный метод.

Хотя в целом активы имеют несколько общих основных характеристик, здания и оборудование отличаются по определенным признакам, которые могут

быть сведены к следующему:

1. Здания и оборудование - материальные товары, предназначенные для производства других товаров или предоставления услуг организации и ее клиентам в ходе нормального процесса производства.

2. Они имеют ограниченный срок службы, по окончании которого их ликвидируют и списывают или заменяют. Этот срок может быть задан числом лет в зависимости от физического и морального старения элементов актива или быть переменной величиной, определяемой режимом использования и поддержания.

3 Оценка зданий и оборудования при получении законных прав на их использование определяется не условиями договора, а стоимостью заменяемых ими других активов.

4. По своей сути это немонетарные активы; они приносят доходы за счет их использования или продажи услуг, предоставляемых ими, а не вследствие их превращения в деньги.

5. В целом услуга этого вида am ил о в предоставляются на протяжении периода, превышающего год или операционный цикл деятельности предприятия. Однако имеют место некоторые особенности. Здания или большая часть оборудования не переходят в состав оборотных средств, когда остаточный срок их службы становится меньше одного юда. Иногда отдельные объекты могу г иметь первоначальный срок службы меньше операционного цикла предприятия (например, инструменты).

Как и в отношении запасов, имеет место проблема формирования состава стоимости зданий и оборудования независимо от того, какая в ее основе лежит оценка - по текущей стоимости или себестоимости. Если здания и оборудование покупаются или возводятся по договору подряда, то первоначальная стоимость представляет собой совокупную оценку затраченных ресурсов, расходов по установке и доведению до эксплуатации. Однако остаются нерешенными проблемы оценки затраченных ресурсов, определения затрат по доведению объекта до рабочего состояния и, наконец, исчисления расходов по созданию основных средств для собственных нужд. Это относится не только к оценке приобретения (input value) зданий и оборудования, но также к расчету амортизационных отчислений и к суммам, которые сразу относятся на текущие расходы.

При возведении организацией зданий и оборудования хозяйственным способом возникает вопрос о целесообразности капитализации процентов на средства, инвестируемые до введения актива в эксплуатацию. По этому поводу в работе рассмотрены четыре подхода:

1) проценты не капитализировать;

2) капитализировать только те проценты, которые фактически заплачены за целевые кредиты;

3)капитализировать все проценты но заемному капиталу независимо от целей использования;

4) капитализировать проценты по всем вложенным средствам независимо от того, заемные ли они или получены из собственных источников.

В третьей главе "Анализ амортизации как фактор производства" предложены подходы к анализу амортизируемых активов как составной части финансового капитала и разработана методика анализа амортизации, позволяющая определить ее влияние на финансовые результаты производственной деятельности.

Анализируя историю зарубежной и отечественной научной мысли о природе и сущности амортизации в работе сделаны следующие выводы:

]. Амортизация исторически понимается как финансовая операция.

2 Применение амортизации требует установления норм, закрепленных по видам основных средств.

3. Возможно использование разных методов исчисления амортизации.

4. Возможно создание специального резерва - амортизационного фонда

Современная бухгатерская практика использует понятие "амортизация"

применительно к объектам, которые в процессе эксплуатации, использования или хранения теряют свои функциональные свойства, соответствующие их назначению и определяющие их стоимость. Здесь может использоваться два термина: "физический износ", "моральный износ". Стоимостное выражение износа часто воспринимается идентичным понятию "амортизация".

Это положение учтено автором при определении подходов к анализу амортизируемых акшвов, как составного элемента финансового капитала организаций нефтегазовой отрасли.

Предопределенность амортизации и ее логика достаточно очевидны и продемонстрированы в работе на примере ОАО "Сургутнефтегаз". Представим себе простейшую ситуацию, когда предприятие в своей деятельности ограничивается лишь оборотными средствами и все использованные им в течение отчетного периода ресурсы списывает на затраты единовременно, а процесс кругооборота средств может быть описан следующей схемой (рис. 3). Для простоты предположим, что цена на готовую продукцию устанавливается в виде устраивающей производителя надбавки к совокупным удельным затратам на производство единицы продукции Величина надбавки может варьировать, но она положительна, т.е. предполагается, что производство рентабельно, а продукция пользуется спросом.

Реинвестирование в активы фирмы часта выручки, оставшейся после расчетов по налогам и изъятий . собственниками

ДС, - денежные средства на начало отчетного периода

ДС; - денежные средства на конец отчетного периода.

ПР - производственные ресурсы,

ГП - готовая продукция,

Т - налоги и отчисления и бюджет

И - часть выручки, изъятая собственниками

вг - реинвестированная часть выручки от продажи продукции

Рис. 3. Производственно-коммерческий цикл в рамках отчетного периода

Согласно сделанным предпосыкам предприятие все имевшиеся на начало периода денежные средства (ДС,) вложило в производственные ресурсы (ПР), с помощью которых была произведена готовая продукция (Г/7), проданная в конце отчетного периода за сумму (ДС2). Очевидно, что себестоимость продукции равна исходной сумме денежных средств, т.е. ДС1 = ПР = ГП.

Производственная деятельность считается экономически целесообразной, если вырученная за проданную продукцию сумма превосходит начальную сумму денежных средств, т.е. по определению дожно быть: ДС2 ^ ДС,. В этом случае предприятие имеет прибыль в сумме (Р=ДС2 -ДС,), часть которой расходуется на выплату налогов государству (г), а оставшаяся часть принадлежит собственникам предприятия. Поэтому имеем следующее соотношение:

ДС2 = ДС, + Р = ДС, + Р х (1 - + Р х гД) =ДС1 +Рх(1-Гт> + Т = Зг+0 + Т,

где: гт- ставка налогообложения.

Компоненты формулы имеют очевидную интерпретацию:

- величина Ноа = {ДС, + Р х(1 ~гД)} представляет собой ту сумму выручки за проданную продукцию, которая осталась в распоряжении собственников предприятия и потенциально может быть реинвестирована в его деятельность:

- величина Т = Р хгД представляет собой часть выручки ДС2, перечисленной в бюджет в виде налогов;

- величина (Яг + О) это планируемое собственниками организации распределение величины /?ДД на два компонента: О - изъятие собственниками части ресурсов (в данном случае денежных) организации для собственного потребления: и 5Г - часть выручки ДС2, реинвестированной в деятельность организации.

Итак, в нашей простейшей ситуации выручка ДС2 распределилась на три компонента: Т - отчисления в бюджет; О - изъятие части средств собственниками и Яг часть выручки, реинвестированная в деятельность организации.

Обоснованность уплаты части доходов предприятий государству в виде налогов очевидна и, в частности, объясняется тем, что государство обеспечивает всем хозяйствующим субъектам приемлемые и равные условия работы (разрабатывает законы, следит за их испонением, предоставляет некоторые услуги и др.), т.е. косвенно участвует в процессе генерирования прибыли; за счет изыма-ния части прибыли предприятий государство как раз и может профинансировать соответствующую работу. Упорядочение и определенная унификация условий хозяйствования способствуют стабилизации бизнес-отношений, снижению риска ведения бизнеса.

Из формулы с очевидностью следует, что (Я, + О) всегда больше ДС,. Иными словами, в том случае, если предприятие работает с прибылью, то по окончании отчетного периода оно вновь, как и в начале, будет обладать денежными средствами, достаточными для того, чтобы закупить ресурсы и продожить производственный процесс. Данный принцип - принцип неуменьшения экономического потенциала - является основополагающим для ведения бизнеса (если он систематически не выпоняется, то имеет место "проедание" капитала, т.е. предприятие "съеживается", хиреет и в конце концов прекращает свою деятельность} и, в част-

ности, даже принимается во внимание в системах налогообложения ряда стран.

То, с каким потенциалом организация будет работать в следующем отчетном периоде, поностью зависит от собственников. При этом возможны три варианта.

Если изъятие О в точности равно превышению (5Г + О) над ДС, то экономический потенциал организации останется неизменным; условно можно считать, что собственники изымают всю чистую прибыль организации (т.е. прибыль, оставшуюся после расчетов с бюджетом).

Если изымается больше ресурсов, чем полученное по итогам отчетного периода превышение, экономический потенциал организации уменьшается, снижаются ее возможности но генерированию прибыли в следующем периоде.

Если изымается лишь часть упомянутого превышения, организация наращивает свой потенциал, т.е. может приобрести больше ресурсов, произвести больше продукции и получить более весомую прибыль.

Именно третья ситуация является типичной для бизнеса. Более того, если собственники считают свой бизнес удачным, то они могут и вовсе отказаться от получения дивидендов (О = 0), т.е. организация начнет следующий отчетный период с максимально возможным объемом средств, равным (ДС2- Т).

Не,много усложним рассматриваемую ситуацию - введем основное средство (ОС). Тогда часть исходных денежных средств (ДС0) дожна быть потрачена на приобретемте основного средства, а оставшаяся сумма (ДС,) будет использована в качестве оборотных средств (иными словами, ДС0=ДС[ + ОС); если все остальные условия ведения бизнеса остались неизменными, то схема движения средств, представленная ранее, претерпит незначительное изменение (рис. 4).

ДСо - исходная сумма денежных средств распределяемая на вложения в основное средство и в

оборотные активы ОС - вложения в основное средство

Рис. 4. Производственно-коммерческий цикл в рамках отчетного периода при наличии основного средства

Денежные средства претерпевают несколько трансформаций, а по окончании производственно-коммерческого цикла вложения в производственные ресурсы

вновь превращаются в денежные средства (после продажи продукции), иначе говоря, происходит постоянное возмещение вложений в материальные ресурсы. Аналогичная картина дожна иметь место и по отношению к основным средствам - нужно каким-то образом возмещать вложенные в них денежные средства.

Стоимость основных средств не принимается во внимание при реализации продукции, т.е. в схеме, представленной выше, работает лишь контур, соответствующий предшествующему рисунку. Кроме того, прибыль может быть близка к нулю, т.е. ДС, иДС2 практически равны. Это означает, что с каждым отчетным периодом экономический потенциал организации уменьшается, т.е. нарушается основной принцип ведения бизнеса. Действительно, в процессе эксплуатации основного средства происходит его физическое изнашивание и моральное старение, т.е. его текущая стоимость постоянно снижается. Наступит момент, когда эта стоимость будет равна нулю, т.е. экономический потенциал снизится с ДО до ДС. Не меняет сути и снятие предпосыки о нулевой прибыли - в этом случае экономический потенциал, возможно, и не снизится, если прибыль достаточно высока и не изымается из организации, однако с очевидностью сумма ОС "уйдет" в потери.

естественно, что подобное совершенно недопустимо, а потому стоимость основного средства дожна быть учтена при расчете прибыли. Совершенно очевидно, что в плане кругооборота средств принципиального различия между материальными производственными запасами и основным средством нет, а потому по аналогии с запасами сырья и материалов, которые списываются на себестоимость, нужно лишь каким-то образом учесть в этой себестоимости и вложения в основное средство. Это можно сделать либо разовым, либо постепенным включением стоимости основного средства в себестоимость продукции. Выбирается второй вариант, поскольку для расчета прибыли логично сопоставлять доходы с обусловившими их расходами. Производственные запасы расходуются одномоментно, потому их стоимость и включается целиком в себестоимость продукции; основное средство участвует в производственном процессе в течение ряда лет, а потому соответствующие расходы, т.е. вложения в это средство, логично распределить по всем периодам всего срока полезного действия этого актива. Это и есть амортизация основного средства, т.е. постепенный перенос величины расходов (или вложений в основное средство) на затраты отчетных периодов. Сделав надбавку к увеличившейся себестоимости, получим и более высокую цену, т.е. приток денежных средств в организацию увеличится, появится возможность накапливать излишне поступившие средства для своевременного обновления основного средства в этом смысл амортизации (напомним, что буквально это слово означает "отрицание смерти")

Рассмотренные подходы к анализу амортизируемых активов раскрывают логику компенсирования производственных расходов. В ряде случаев процедуры компенсации носят более сложный характер.

Проведенные результаты исследования, по нашему мнению, являются определенным вкладом в развитие теории и прак1ики бухгатерского учета и анализа амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Божкова Е.Г. Учет материальных активов в системе ОАО "Сургутнефтегаз" / Межвузовский сборник научных трудов "Проблемы и развитие социально-экономических систем". - Йошкар-Ола: МарГТУ, 2005. - С. 92-94. - 0,2 пл.

2. Божкова Е.Г., Амортизация, ее влияние на оценку состояния основных средств и финансовые показатели предприятия / Сборник научных трудов "Современные проблемы экономики и бухгатерского учета в Российской Федерации ", Ч. 1. - Сургут: Изд-во СурГУ, 2005. - С. 14-18. - 0,4 п.л.

3. Божкова Е.Г., Аспекты налоговой амортизационной политики предприятия / Сборник научных трудов "Современные проблемы экономики и бухгатерского учета в Российской Федерации", Ч. 1. - Сургут: Изд-во СурГУ, 2005. С. 19-26. -0,5 п. л.

4. Божкова Е.Г., Амортизация основных фондов: практика двух государств -России и Украины / Сборник научных трудов "Современные проблемы экономики и бухгатерскою учета в Российской Федерации", Ч. 2. - Сургут: Изд-во СурГУ, 2005.-С. 21-29. 0,6 пл.

5. Божкова Е.Г., Виноградова Е.А. Учет использования основных производственных фондов предприятия / Межвузовский сборник научных трудов "Проблемы и развитие социально-экономических систем". - Йошкар-Ола: МарГТУ, 2005. - С. 95-99. - 0,3 пл. (авторских-0,15 пл.)

6. Божкова Е.Г., Зубарева JI.B. Учет затрат на строительные работы и монтаж оборудования / Межвузовский сборник научных статей преподавателей и аспирантов "Перспективы экономического развития организаций в современных условиях". Йошкар-Ола: МарГТУ, 2005. - С. 61-66. - 0,4 пл. (авторских -0,2 пл.)

7. Божкова Е.Г., Ахметжанова H.H. Учет средств, направляемых на строительство объектов / Межвузовский сборник научных статей преподавателей и аспирантов "Перспективы экономического развития организаций в современных условиях" Йошкар-Ола: МарГТУ, 2005. - С. 130-133. - 0,2 п л. (авторских -0,1 пл.)

8. Божкова Е.Г., Виноградова Е.А. Особенности учета амортизируемых нематериальных активов / Сборник докладов по итогам Республиканской научно-практической конференции "Качество подготовки специалистов в негосударственном вузе". - Москва-Йошкар-Ола: ООО "Стринг", 2006. - 0,4 пл. (авторских - 0,2 пл.)

И 04 63

Авторефера1

Подписано в печать 26 04 2006 г Заказ № К1/676 Тираж 100 окз Отпечатано в КОПИЦЕНТРЕ ООО "Ланфорт", г Йошкар-Ола, ул К Маркса, ПО, т 45-55-64

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Божкова, Елена Геннадьевна

Введение

1. Проблемы формирования и отражения в финансовой отчетности амортизируемых активов организаций нефтегазовой отрасли

1.1. Амортизируемые активы организаций нефтегазовой отрасли: их сущность и принципы учета

1.2. Система показателей, амортизируемых основных средств, формируемых в отчетности

1.3. Экономическая сущность и содержание нематериальных активов как амортизируемых объектов учета

2. Методика и организация учета амортизируемых активов в организациях нефтегазовой отрасли w 2.1. Методические особенности учета амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли

2.2. Проблемы налоговой нагрузки и отражение амортизируемых основных активов в бухгатерском и налоговом учете

3. Анализ амортизации как фактора производства

3.1. Аналитическое содержание методов амортизации

3.2. Комплексная методика анализа затрат на реконструкцию и модернизацию объектов основных средств и ее использование для оценки эффективности инвестиционных проектов

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет и анализ в управлении амортизируемыми активами организаций"

Актуальность темы исследования. Материально-техническое оснащение производственного процесса в организациях нефтегазовой отрасли играет главенствующую роль для определения стратегии развития. Особенности северных регионов, связанные с климатическими, географическими вопросами жизнеобеспечения граждан и деятельности организаций, являются определяющими при выборе методов и способов эксплуатации производственных машин и оборудования. В экономической литературе до сих пор нет единых подходов к определениям "новая машина", "старение машины", "износ", "амортизация", не рассматривались физические единицы машин, их совместимость с машинами того же "типа" для определения понятий "объект основных средств", "объект учета". Все это, безусловно, необходимо для обоснования категории "амортизация", как сложной, являющейся одновременно объектом учета и методом (способом) списания стоимости объекта учета в процессе его эксплуатации.

В условиях реформирования бухгатерского учета как системы, его интеграции в международную учетную систему, возникает необходимость переосмысления привычных для российской бухгатерской науки и практики категорий и понятий, связанных с амортизируемыми активами и представлением их в финансовой отчетности организаций. Влияние размера амортизации на финансовые результаты деятельности организаций очевидно. В ряде бухгатерских систем имеет место опыт, когда начисленные суммы амортизационных отчислений относят не в себестоимость выпускаемой продукции (выпоняемых работ, оказываемых услуг), а на уменьшение финансового результата (прибыли). Такая практика часто служит обоснованием затрат на амортизацию, как прямых, не зависящих от объемов производства. Это расходится с российской практикой бухгатерского учета, поэтому проблема нуждается в изучении.

Амортизируемыми объектами бухгатерского учета в настоящей работе выделены два: основные средства и нематериальные активы. Основные средства признаны международными стандартами как материальные активы, которые используются для производства продукции, поставки товаров, сдачи в аренду или для административных целей в течение более чем одного отчетного периода. Поэтому методически следует решать вопросы об: обосновании сроков полезной службы, определении учетной или балансовой стоимости, методах оценки по ликвидационной и рыночной стоимости и определения финансовых результатов от оценки (обесценения). Способов и методов исчисления амортизационных отчислений применительно к основным средствам в международной практике накоплено до десятка: британскими ГААП предусмотрено шесть способов, международными стандартами (МСФО) - четыре способа, российскими ПБУ - четыре способа. Методический инструментарий основан на таких критериях как: физический срок эксплуатации, срок полезной службы, объем выпуска продукции, стоимость объекта и др. Разнообразие способов и критериев, принимаемых для расчета амортизации, требует изучения с целью адаптации практики расчетов, к требованиям международных стандартов. Нематериальные активы, как аморти-' зируемые, также имеют свои особенности, которые следует учитывать при организации учета и формировании показателей отчетности.

Требует обоснования экономическая сущность затрат на восстановление основных средств с точки зрения международных стандартов финансовой отчетности, объясняющих природу их возникновения в качестве затрат: по модификации объектов основных средств, увеличивающих срок их полезной службы и повышающих мощность; позволяющих усовершенствовать объекты основных средств для улучшения качества выпонения работ; по внедрению новых производственных процессов, обеспечивающих сокращение ранее понесенных затрат. Методическое обеспечение условий признания таких затрат в бухгатерском учете, выдвинутое МСФО, дожно быть связано с увеличением будущих экономических выгод. Поэтому рациональный учет затрат, понесенных после приобретения основных средств, имеет большое значение в нефтегазовых организациях, являющихся балансодержателем основных фондов стратегического назначения. Международные стандарты финансовой отчетности обращают внимание на зависимость организации учета от условий, учтенных при их первоначальной оценке и признании, а также от того, являются ли последующие затраты возмещаемыми. В российских бухгатерских стандартах учета требования МСФО не учтены в той степени, в которой они выдвигаются для эффективного управления объектами основных средств. Поэтому экономическая интерпретация сущности затрат на восстановление основных средств является предметом серьезного изучения, особенно применительно к отраслевой специфике.

Многие из проблем и вопросов, названных выше, рассматривались в многочисленных трудах зарубежных ученых, таких как Александер Г., Бейли Дж., Беренс В., Брю Стенли J1., Ван Бред М.Ф., Крушвиц Л., Фишер П., Хавранек П.М., Хеферт Э., Шарп У., и др. Существенный вклад в разработку отдельных проблем внесли отечественные ученые-экономисты -Абашина А.И., Бариленко В.И., Безруких П.С., Воков Н.Г., Газман В.Д., Го-ремыкин В.А., Гильде Э.К., Ендовицкий Д.А., Жебрак И.Х., Кирьянова З.В., Ковалев В.В., Коссов В.В., Куликова Л.И., Кутер М.И., Лещенко М.И., Лими-товский М.А., Липсиц И.В., Петрова В.И., Плотников B.C., Прилуцкий Л.Н., Репецкая Т.Л., Соколов Я.В, Талье И.К., Четыркин Е.М., Чумаченко Н.Г., Шнейдман Л.З., и многие другие.

Однако, трудов посвященных комплексному исследованию учета и анализа амортизируемых активов, используемых в производстве в организациях нефтегазовой отрасли в отечественной науке нет. Актуальность и недостаточная изученность теории и методологии указанных вопросов обусловила выбор темы и объектов исследования.

Целью исследования является разработка теоретических, методологических и методических вопросов по учету амортизируемых активов, используемых в производстве для повышения информативности принимаемых управленческих решений, а также разработка методики анализа амортизации и факторов, влияющих на ее величину.

Исходя из цели исследования, в работе поставлены следующие задачи:

- обосновать принципы учета амортизируемых активов применительно к организациям нефтегазового комплекса;

- систематизировать показатели амортизируемых основных средств, отражаемых в отчетности по требованиям международных стандартов;

- обосновать сущность и содержание нематериальных активов как объектов бухгатерского учета, выявить особенности отражения их в отчетности;

- раскрыть методические особенности учета амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли;

- раскрыть проблемы определения налоговой нагрузки и ее влияния на результаты деятельности организаций нефтегазовой отрасли;

- раскрыть методические особенности отражения амортизируемых активов в бухгатерском и налоговом учете;

- раскрыть аналитическое содержание методов амортизации как фактора производства;

- разработать методику анализа затрат на восстановление объектов основных средств и обосновать ее использование для оценки эффективности инвестиционных проектов.

Предметом исследования является комплекс теоретических, методологических и методических проблем, связанных с учетом и анализом амортизируемых активов, используемых в производстве организаций нефтегазовой отрасли.

Объектом исследования выбраны предприятия нефтегазовой отрасли -ОАО "Тюменьэнерго", ОАО "Сургутнефтегаз", его дочерние предприятия и структурные подразделения: "Федеровское управление по повышению нефтеотдачи пластов и капитальному ремонту скважин", "Сургутский строительно-монтажный трест № 2", РИНЦ "Нефть приобья".

Теоретической и методологической основой исследования послужили труды и основополагающие выводы отечественных и зарубежных ученых -специалистов по вопросам учета, отчетности и анализа хозяйственной деятельности предприятий, международные стандарты финансовой отчетности, американские и британские стандарты учета и отчетности, законодательные акты, нормативные документы и положения по учету, методикам анализа. В работе использованы практические и методические материалы, отчетность предприятий - объектов исследования.

Научная новизна диссертационной работы заключается в теоретическом обосновании и методическом решении комплекса вопросов бухгатерского учета и экономического анализа амортизируемых активов, используемых в производстве организаций нефтегазовой отрасли. В процессе исследования получены следующие результаты:

- на основе анализа содержания бухгатерской и налоговой концепций отражения основных активов в балансе, обоснованы системные и правовые принципы формирования в учете показателей амортизируемых активов, учитывающие влияние отраслевых внешних и внутренних факторов на организацию учета в нефтегазовой отрасли;

- систематизированы показатели амортизируемых основных средств для отражения их в отчетности по требованиям международных стандартов применительно к организациям нефтегазовой отрасли;

- обоснована сущность и содержание нематериальных активов как объектов бухгатерского учета, выявлены особенности отражения их в отчетности организаций нефтегазовой отрасли по требованиям международных стандартов;

- выявлены методические особенности учета амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли;

- на основе изучения проблем влияния налоговой нагрузки на развитие организаций нефтегазовой отрасли раскрыты методические особенности сближения бухгатерского и налогового учета амортизируемых активов;

- обоснована теоретическая связь амортизации с поддержанием производственного потенциала актива, что позволило раскрыть содержание методов амортизации как фактора производства;

- разработана комплексная методика анализа затрат на восстановление объектов основных активов и обосновано ее использование для оценки эффективности инвестиционных проектов.

Практическая значимость диссертации вытекает из решения поставленных в работе задач в применении к объектам исследования. Отдельные положения диссертации внедрены в практику деятельности дочерних предприятий и структурных подразделений ОАО "Сургутнефтегаз".

Основные теоретические и практические результаты исследования рассмотрены и одобрены на научно-методических конференциях, проводившихся на базе Сургутского государственного университета г. Сургут и Марийского государственного технического университета, Марийского филиала Московского открытого социального университета г. Йошкар-Ола.

Основные положения диссертации отражены в 8 печатных работах общим объемом 3,0 печ. листа.

Структура работы. Диссертация содержит введение, три главы, заключение, библиографию, илюстрирована таблицами и рисунками.

Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Божкова, Елена Геннадьевна

Заключение

Формирование достоверной информации о реализации амортизационной политики предприятия, состоянии амортизируемых активов может быть эффективным для управления в том случае, если аналитический учет будет отвечать требованиям пользователей и способствовать принятию ими эффективных решений. Изучение теории и методологии бухгатерского учета и анализа амортизируемых активов, требований международных стандартов в этой области, позволило сделать обобщающие выводы и получить следующие результаты:

1. Для управления организациями нефтегазовой отрасли, работающих в специфических условиях крайнего севера, вопросы управления основными активами могут быть решены лишь при эффективной организации учетно-аналитической информации и своевременного обеспечения ею всех управленческих служб.

Все функции и задачи управления амортизируемыми активами могут быть реализованы эффективно лишь при наличии грамотной учетной, амортизационной и инвестиционной политики, в разработке которых важное место отведено требованиям международных стандартов, с одной стороны, и отраслевых особенностей использования амортизируемых активов, с другой.

Среди отраслевых факторов, оказывающих существенное влияние на организацию учета амортизируемых активов, можно выделить:

- уровень отраслевой специализации организации нефтегазовой отрасли;

- технология производства и затраты на обеспечение бесперебойного функционирования основных активов;

- текущие эксплуатационные расходы предприятия и состав операционных затрат;

- использование объектов незавершенного строительства, неустановленного оборудования;

- реализация демонтированных недоамортизированных основных производственных средств;

- срок эксплуатации основных активов, установленный в соответствии с амортизационной политикой;

- оценка основных активов.

2. Факторы, влияющие на формирование затрат на поддержание восстановление амортизируемых основных активов нефтегазовых организаций, могут быть внешние и внутренние. К внешним факторам, на наш взгляд, следует отнести:

- сложности формирования механизма рыночных отношений между заказчиками и подрядчиками работ по восстановлению производственных основных средств;

- климатические условия эксплуатации объектов и их восстановления.

К внутренним факторам, влияющим на организацию учета затрат, относятся:

- специфика технологического процесса нефте- и газодобычи и особенности технологии восстановления основных средств;

- специфика структуры основных средств нефтегазовых организаций и зависимость объемов и характера восстановительных работ от возможностей финансирования.

В истории бухгатерской науки описаны критерии разграничения имущества и обязательств для выделения принципов отражения статей в активе и пассива баланса.

При решении вопроса об отражении в балансе имущества и обязательств необходимо обратиться, прежде всего, к правовым нормам, рассмотреть цели годового баланса, а также системные принципы:

- принцип индивидуальной оценки;

- принцип непрерывности хозяйственной деятельности организации;

- принцип платежей и др.

3. В экономической литературе акценты сделаны на две принципиально различные концепции отражения статей в активе баланса:

- бухгатерскую концепцию, которая рассматривает самостоятельную пригодность актива к реализации как неотъемлемое свойство имущественного объекта;

- налоговую концепцию, рассматривающую такие свойства имущественных объектов, как обладание определенной стоимостью и ощутимость для баланса.

4. Бухгатерская концепция отражения статей в активе баланса исходит из того, что субъект хозяйствования согласно дожен ежегодно составлять "баланс, дающий представление о соотношении его имущества и обязательств". В статической балансовой теории Симона баланс представляется как противопоставление имущества и обязательств. Согласно статическому пониманию баланса имущественные объекты характеризуются способностью к покрытию обязательств организации. Таким образом, имущественный объект дожен представлять собой экономически полезный потенциал для покрытия обязательств организации. Этот статически ориентированный признак имущественного объекта имеет цель защищать интересы кредиторов.

Согласно бухгатерской концепции отражения статей в активе баланса абстрактная способность их отражения определяется критерием самостоятельной пригодности к реализации. Это происходит при трансформации имущества в деньги посредством:

- отчуждения;

- передачи права пользования;

- обусловленного отказа;

- передачи в залог.

5. В противоположность бухгатерской концепции отражения статей в активе баланса налоговая концепция не опирается на рассуждение о том, может имущество быть трансформировано в деньги или нет, а рассматривает его способность быть переданным третьей стороне. Поскольку при отчуждении имущества организации ее вещи, права и экономические преимущества могут перейти к приобретателю, то необходимо выделить ряд определяющих критериев. Например, способными к отражению в активе баланса признаются не только вещи и права, но и "фактические обстоятельства, конкретные возможности и экономические выгоды организации". Если хозяйствующий субъект понес определенные расходы для их получения, они могут быть оценены и приносить выгоду на протяжении ряда лет. Последние из названных условий считаются выпоненными, если третье лицо может учесть эти факторы в покупной цене.

6. Существуют две важные задачи в области бухгатерского учета амортизируемых активов. Первая состоит в определении того, какая часть их стоимости будет списана на издержки в текущем отчетном периоде; вторая -в подсчете остаточной стоимости, показанной в балансе. Чтобы решить эти задачи, нужно ответить на четыре вопроса: 1. Как определить первоначальную стоимость внеоборотных средств? 2. Как списать часть стоимости внеоборотных средств на расходы фирмы? 3. Как вести учет расходов, связанных с ремонтом, техническим обслуживанием, эксплуатацией внеоборотных активов? 4. Как отражать в учете выбытие внеоборотных активов?

Решение проблем, поставленных перед учетом амортизируемых активов, рассмотрено в работе на основе формирования системы показателей по амортизации, износу, восстановлению основных активов. Обоснование понятия "восстановление" выпонено автором с учетом специфики и содержания восстановительных работ, в состав которых включены: ремонт, реконструкция, модернизация основных средств организаций нефтегазовой отрасли.

7. Сравнительный анализ ПБУ 6/01 и МСФО 16 по методам амортизации и положениям, относящимся к: определению стоимости основных средств в разные периоды их эксплуатации (первоначальной, восстановительной, ликвидационной); характеристике зданий и оборудования организаций нефтегазовой отрасли; - позволил сформировать систему показателей, в которую включены:

- показатели затрат на восстановление основных средств, формируемые в зависимости от цели управления и видов восстановительных работ;

- показатели, признаваемые в качестве объектов бухгатерского и налогового учета по амортизируемым активам, формируемые при: а) приобретении объекта в долевую собственность; б) приобретении за плату бывших в эксплуатации основных средств; в) безвозмездном получении основных средств от физических и юридических лиц; г) получении в виде вклада в уставный капитал; д) получении в процессе реорганизации предприятия; е) получении при покупке предприятия как имущественного комплекса; постановке на баланс неучтенных объектов по результатам инвентаризации; ж) приобретении оборудования к установке;

- показатели, связанные с переоценкой амортизируемых активов;

- показатели по основным средствам, отражаемые на балансе и за балансом;

- показатели амортизации и износа

8. В работе сделана обоснование сущности нематериальных активов в сравнении их с вещественными. Выведены отличия:

- ограниченность альтернативного использования;

- невозможность обособленного (в отрыве от других активов) рассмотрения;

- неопределенность покрытия.

Содержание этих отличий позволило сформулировать критерии: "альтернативного использования", "обособленности", "неопределенности".

Анализ положений МСФО 38 "Нематериальные активы", МСФО 36 "Обесценение активов" и ПБУ 14 "Нематериальные активы" позволил сформировать систему показателей по нематериальным активам, созданным в организации и иным, для отражения их в отчетности организаций.

Автором выделены семь классов нематериальных активов для отражения их в отчетности, и разработан вариант учетной политики для ОАО "Сургутнефтегаз" по приобретению дочерних компаний.

9. В работе выявлены методические особенности учета амортизируемых активов, используемых в производственной деятельности организаций нефтегазовой отрасли.

Анализируя движение средств, мы видели, что денежные средства претерпевают несколько трансформаций, а по окончании производственно-коммерческого цикла вложения в производственные ресурсы вновь превращаются в денежные средства (после продажи продукции), иначе говоря, происходит постоянное возмещение вложений в материальные ресурсы. Аналогичная картина дожна иметь место и по отношению к основным средствам - нужно каким-то образом возмещать вложенные в них денежные средства.

Известно, что система бухгатерского учета предприятия дожна обеспечить процесс управления всей необходимой информацией. Поэтому справедливо предположить, что задачи бухгатерского учета определенного объекта формулируются исходя из информационных потребностей управления процессом, составной частью которого этот объект является.

Основной целью управления процессом восстановления основных средств организаций нефтегазовой отрасли является обеспечение высокого технологического уровня работы предприятия в текущей и стратегической перспективе.

10. Для информационного обеспечения управления процессом восстановления основных средств бухгатерский учет дожен решать ряд задач. Взаимосвязь задач бухгатерского учета и задач управления процессом восстановления основных средств возможна при правильной организации учетных работ.

11. С введением главы 25 НК РФ снимается вопрос относительно создания ремонтного фонда. Из текста статьи 260 НК РФ очевидно, что затраты на ремонт дожны быть списаны до конца отчетного года независимо от того, в каком месяце они произведены. Таким образом, налоговый кодекс косвенно подтверждает право организации осуществлять налоговый учет расходов на ремонт основных средств порядком, установленным документами системы нормативного регулирования бухгатерского учета и отчетности:

- единовременно;

- за счет соответствующего резерва, создаваемого за счет себестоимости в течение всего отчетного года;

- посредством списания произведенных расходов в состав расходов будущих периодов с последующим их распределением между затратами отдельных месяцев между месяцем проведения ремонта и последним месяцем отчетного или налогового периода.

Таким образом, по мнению автора, в настоящее время утратил свою силу такой элемент учетной политики, как формирование в учете ремонтного фонда для проведения в течение ряда лет особо сложных видов ремонта, в связи с отсутствием в нормативных актах по налоговому и бухгатерскому учету (в налоговом кодексе, Положении по ведению бухгатерского учета, ПБУ 6/97, ПБУ 6/01, Методических указаниях по учету основных средств) такой возможности.

Создание резерва по предстоящим затратам, связанным с ремонтом основных средств, дожно отражаться в бухгатерском учете по дебету счетов учета затрат на производство и расходов на продажу (счета 20, 23, 25, 26, 29, 44) в корреспонденции с кредитом счета 96 "Резервы предстоящих расходов". Таким образом, расходы по созданию резерва на ремонт основных средств относятся на те же счета учета затрат, на которых учитывается износ соответствующих объектов основных средств.

12. На основе изучения проблем влияния налоговой нагрузки на развитие организаций нефтегазовой отрасли раскрыты методические особенности сближения бухгатерского и налогового учета амортизируемых активов.

Кроме налоговой нагрузки финансовое состояние хозяйствующего субъекта характеризуется двумя основными группами показателей:

- активы организации, что весьма важно для кредиторов и других заимодавцев, так как их состояние дает представление о том, чем организация располагает в случае необходимости покрыть свои обязательства;

- результаты деятельности, что также является весьма важным, например, для акционеров, заинтересованных в информации о рентабельности производства и, следовательно, возможной эффективности вложения своих средств.

Указанная в финансовых отчетах бухгатерская стоимость активов часто существенно отличается от их обоснованной рыночной стоимости, причем искажения растут с каждым изменением уровня инфляции и связанной с этим переоценкой активов.

Основные средства обычно составляют значительную часть активов организации. Одной из важнейших характеристик их состояния является показатель износа.

В российской практике бухгатерского учета не предусмотрено раздельное отражение процессов износа и амортизации основных средств. Практически эти понятия отождествлены. Между тем, исходя из данных выше определений, можно сделать вывод о том, что процессы износа и амортизации могут не совпадать. По этому критерию объекты основных средств можно разделить на три группы:

1. Активы, которые изнашиваются и амортизируются в равной степени.

2. Активы, которые изнашиваются в меньшей степени, чем амортизируются.

Наиболее характерным примером являются активы, не теряющие своей потребительной стоимости. Однако участие таких активов в производственном процессе определяет необходимость начисления амортизации по ним (например, здания).

3. Активы, которые изнашиваются в большей степени, чем амортизируются (например, автотранспортные средства, оборудование).

Предлагаемый в работе вариант отражения износа и амортизации предполагает использование для несовпадающих величин износа и амортизации использование отдельных счетов.

Действующая практика не позволяет достоверно отражать стоимость основных средств, находящихся на балансе организации: так, если износ превышает сумму начисленной амортизации, в балансе отражается завышенная стоимость основных средств, завышаются налог на имущество организаций и валюта баланса; если сумма начисленной амортизации превышает износ, в балансе отражается заниженная стоимость основных средств, налог на имущество организаций и валюта баланса занижаются.

В некоторых случаях нельзя избежать различий в амортизации. Так, практически невозможно до настоящего времени сблизить бухгатерский и налоговый учет по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002 г. Причина - особые правила начисления "налоговой" амортизации таких основных средств, предусмотренные НК РФ.

13. В работе обоснована теоретическая связь амортизации с поддержанием производственного потенциала актива, что позволило раскрыть содержание методов амортизации как фактора производства.

Отметим, что разновидностью метода начисления амортизации пропорционально объему выпоненной работы является метод распределения на основе полученного дохода, которому хотя и свойственны все недостатки первого, но присуще и достоинство, состоящее в том, что он учитывает изменение удельного дохода. Он неприменим в тех случаях, когда продукция производится в запас (накапливается на складе), а совокупный доход не может быть соотнесен с отдельными активами. Отметим, что распределение на основе доходов не тождественно распределению на основе чистой прибыли; ни одна из целей амортизации не достигается использованием прибыли как основы для распределения.

Так называемый вклад в чистый доход представляет собой вариант оценки стоимости услуг актива. Вклад в чистый доход - это доход, созданный активом, за минусом издержек производства (операционных расходов, расходов по основной деятельности), включая стоимость обслуживания и ремонта актива. Общая стоимость актива распределяется на отчетные периоды пропорционально этому вкладу.

Метод вклада в чистый доход допускает разнообразные формы амортизации. Стабильность вкладов в чистый доход хорошо поддерживается равномерным начислением амортизации; снижающиеся суммы вкладов - ускоренной амортизацией.

Наконец, возможно, что показатель отношения стоимости актива и вклада в чистый доход организации, если он относительно стабилен, будет полезен для внешних пользователей финансовой отчетности.

Один из недостатков этого метода состоит в том, что он может обусловить неадекватность показателя окупаемости капиталовложений, так как не регулирует временную привязку вклада в чистый доход. Взаимодействие различных активов и других факторов, используемых организацией, невозможно элиминировать, даже если коэффициенты рассчитаны для различных групп активов. Другим недостатком этого метода является то, что он не исключает неизбежность произвольного распределения. Вклад в чистый доход - результат двух процессов распределения: общего дохода фирмы на отчетные периоды и доходов отчетного периода на отдельные активы или их группы.

Вследствие большого числа взаимосвязей производственных функций и затрат на производство возможность расчета коэффициента отношения стоимости актива и его вклада в чистый доход, как предполагаемого, так и фактического, за различные периоды в течение всего срока службы актива представляется проблематичной. В большинстве случаев можно получить только вероятностную оценку отдачи актива. Точно так же проведение прямой аналогии между расчетными и фактическими данными возможно только в самых общих чертах или косвенно - через исследование динамики рыночных цен на используемые организацией амортизируемые активы.

Преимущество метода производственного потенциала для определения амортизации состоит в возможности его адаптации к непредвиденным изменениям режима использования актива. Такая адаптируемость особенно полезна в тех случаях, когда снижение ожидаемых будущих доходов в большей степени связано с этим режимом, чем с продожительностью времени и моральным износом.

14. Разработана комплексная методика анализа затрат на восстановление объектов основных активов и обосновано ее использование для оценки эффективности инвестиционных проектов.

Задачами анализа эффективности капитальных вложений в реконструкцию и модернизацию являются:

- выявление затрат, связанных с наращиванием производственных мощностей;

- выявление затрат не улучшающих принятые нормативные показатели использования объектов основных средств после реконструкции и модернизации;

- выявление причин, вызвавших отклонения затрат по объектам и видам работ в сопоставлении с нормами и аналогами;

- оценка эффективности капитальных вложений и целесообразности затрат по проектам реконструкции, модернизации.

Все затраты, связанные с реализацией инвестиционного проекта, подразделяются на первоначальные (единовременные), текущие и ликвидационные, которые имеют место соответственно на стадиях:

- строительной, научно-исследовательской и подготовки производства;

- функционирования (эксплуатации) инвестиционного проекта;

- ликвидации инвестиционного проекта.

При стоимостной оценке результатов и затрат реализации инвестиционного проекта могут использоваться базисные, мировые, прогнозные и расчетные цены.

Базисные, прогнозные и расчетные цены могут выражаться как в рублях, так и в устойчивой валюте. В последнем случае будет считаться, что расчет эффективности инвестиционного проекта осуществлен в мировых ценах.

В методику анализа включены расчеты: коммерческой эффективности; бюджетной эффективности и экономической (народнохозяйственной) эффективности инвестиционных проектов, связанных с вложением средств в амортизируемые активы.

Проведенные результаты исследования являются определенным вкладом в развитие теории и практики учета и анализа амортизируемых активов. Основные положения данной работы могут служить базой для совершенствования содержания и постановки методики преподавания при изучении дисциплин: бухгатерский (финансовый) учет, бухгатерская (финансовая) отчетность, анализ бухгатерской (финансовой) отчетности.

Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Божкова, Елена Геннадьевна, Сургут

1. Анисимов Ю.П. Организация ускоренного освоения новых изделий в условиях становления рыночных отношений. Воронеж: Государственный технический университет, 1995. Ч 202 с.

2. Арене Л. Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ.; Гл. редактор серии проф.

3. Я.В.Соколов. -М.: Финансы и статистика, 1995. 560 с.

4. Астахов В.П. Анализ финансовой устойчивости фирмы и процедуры, связанные с банкротством. -М.: Издательство "Ось-89", 1996

5. Афанасьев А.А. Основы построения бухгатерского баланса. 3-е изд. -М.: Госфиниздат, 1952

6. Афанасьев М., Кузнецов П. Забытая амортизация // Вопросы экономики. 1996.-№ 11

7. Баканов М.И., Катаев А.Н., Шеремет А.Д. Экономический анализ (Теория, история, современное состояние, перспективы). М.: Финансы, 1976.-264 с.

8. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. -4-е изд., доп. и перераб. М.: Финансы и статистика, 2000. - 416 с.

9. Балабанов И.Т. Финансовый анализ и планирование хозяйствующего субъекта. Ч 2-е изд., доп. М.: Финансы и статистика, 2001

10. Басовский J1.E. Теория экономического анализа: Учебное пособие. -М.: ИНФРА-М, 2001. 222 с. -(Серия "Высшее образование")

11. Безруких П.С. Комментарий к Положению о составе затрат. М.: Бухгатерский учет, 1999.-с. 185

12. Безруких П.С., Катаев А.Н., Комиссарова И.П. Учет затрат и калькулирование в промышленности (Вопросы теории, методологии и организации). М.: Финансы и статистика, 1989. - 223 с.

13. Белова С. и др. Амортизационная политика в переходной экономике / С.Белова, Н.Вокова, Е.Поздняков // Экономист. 1998. - № 12. С. 21-32

14. Бенке Р.Л., Хот Р.Н. полный цикл финансового учета. Практическое пособие. -М.: АО "Виктори", 1993. 119 с.

15. Бернстайн J1.A. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: Пер. с англ. / Научн. ред. перевода чл.-корр. РАН И.И.Елисеева. Гл. редактор серии проф. Я.В.Соколов. М.: Финансы и статистика, 2002. - 624 с.v>

16. Бетге И. Балансоведение. Пер. с нем / Под ред. В.Д.Новодворского, вступление А.С.Бакаева, прим. В.А.Верхова М.: Бухгатерский учет, 2000.-454 с.

17. Бетге Йорг. Балансоведение: Пер. с нем. / В.Д.Новодворский. М.: Изд-во "Бухгатерский учет", 2000. - 454 с.

18. Бланк И.А. Основы инвестиционного менеджмента. Т. 2. К.: Эльга-Н, Ника-Центр, 2001

19. Бланк И.А. Управление активами и капиталом предприятия. Киев: Эльга, Ника-Центр, 2003. - 446 с.

20. Бланк И.А. Управление активами. К.: "Ника-Центр", 2000. - 720 с.

21. Большой энциклопедический словарь. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Большая Российская энциклопедия; СПб.: Норинт, 1998

22. Бородкин А.С. Учет издержек производства в системе хозяйственного расчета, Киев, 1975. 232 с.

23. Бороненкова С.А. Управленческий анализ: Учеб. Пособие. М.: Финансы и статистика, 2004. - 384 е.: ил.

24. Бороненкова С.А. Экономический анализ в управлении предприятием. М.: Финансы и статистика, 2003. - 224 е.: ил.

25. Бортник Н.А. Первичный учет в автоматизированных комплексах. -М.: Финансы и статистика, 1991. 127 с.

26. Бочаров В.В. Корпоративные финансы. СПб.: Питер, 2001

27. Бочаров В.В. Методы финансирования инвестиционной деятельности предприятий. М.: Финансы и статистика, 1998. - 160 с.

28. Бреславцева Н.А. Система балансовых отчетов и концепция балансового управления экономическими процессами. Дисс. докт. экон. наук. -Ростов-н/Д: Издательство Северокавказского научного центра высшей школы, 1998.-376 с.

29. Бреславцева Н.А., Ткач В.И., Кузьменко В.А. Балансоведение. Учебное пособие. М.: "Издательство ПРИОР", 2001. - 160 с.

30. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Профессиональный комментарий к Положению о составе затрат. 3-е изд., перераб. и доп. -М.: Аналитика-Пресс, 1999

31. Бургонова Г.Н., Морозова Н.В. Учет основных средств организаций: актуальные аспекты: Учеб. пособие. СПб.: СПбГИЭА, 1999. - 72 с.

32. Бутынец Ф.Ф., Соколов Я.В., Панков Д.А., Горецкая JI.JI. Бухгатерский учет в зарубежных странах: Учебное пособие. Житомир: ЧП "Рута", 2002. - 660 с.

33. Бухгатерский анализ: Пер. с англ. К.: Торгово-издательское бюро BHW, 1993.-428 с.

34. Бухгатерский словарь. 2-е изд., доп. - М.: Финансы и статистика, 1996.-208 с.

35. Бухгатерский учет: Учеб. для вузов / Бухруких П.С., Ивашкевич В.Б., Кондраков Н.П. и др.; под ред. П.С. Безруких. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Бухгатерский учет, 1999. - 624 с.

36. Вахрамеева М.В. Индексный метод анализа: Методические указания. -М.: Финансовая академия при правительстве РФ, 1998. 36 с.

37. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: Учебник для вузов. М.: ЗАО "Финстатинформ", 2000. - 533 с.

38. Бахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы М.: "АКДИ Экономика и жизнь", 2000.- 192 с.

39. Бахрушина М.А. Управленческий анализ. М.: Омега-JI, 2004. - 432 с.

40. Вебер М. Коммерческие расчеты от А до Я (Перевод с нем.). М.: Дело и сервис, 1999. - 384 с.

41. Веретенникова И.И. Амортизация и амортизационная политика. М.: Финансы и статистика, 2004. - 192 с.

42. Видяпина В.И. Бакалавр экономики: хрестоматия, Т.2. сайт: Prostoev.NET / Информационный портал

43. Гарифулин К.М., Ивашкевич В.Б. Бухгатерский финансовый учет: Учебное пособие. Казань: Изд-во КФЭИ, 2002 - 512 с.

44. Герстнер П. Анализ баланса / Пер. с нем. Н.А.Ревякина; Под ред. Н.Г.Филимонова. -М.: Экономическая жизнь, 1926

45. Гершун А., Горский М. Технологии сбалансированного управления. -М.: ЗАО "Олимп-Бизнес", 2005. 416 е., ил.

46. Горохова Н.Г., Ивлева Е.В. Могут ли быть пересмотрены сроки полезного использования основных средств? // Консультант. 2003. - № 5

47. Григорьев В.В., Островкин И.М. Оценка предприятий: имущественный подход. М.: Дело, 2000

48. Григорьев В.В., Федотова М.А. Оценка предприятия теория и практика. М.: ИНФРА-М, 1997. - 320 с.

49. Документооборот в бухгатерском и налоговом учете. Книга 4. 6-е изд., перераб. и доп. - М.: Информцентр XXI века, 2001. -480 с.

50. Документы и документооборот в бухгатерии: Практическое пособие / Авт.-сост. М.И.Басаков. М.: ИКЦ "МарТ"; Ростов н/Д: Издательский центр "МарТ", 2003. - 384 с.

51. Донцова J1.B., Никифорова Н.А. Анализ бухгатерской отчетности. -М.: Издательство "Дело и Сервис", 1998

52. Дорнбуш Р., Фишер С. Макроэкономика / Пер. с англ. М.: Изд-во МГУ: ИНФРА-М, 1997. - 784 с.

53. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 774 с.

54. Друри К. Управленческий и производственный учет: Пер. с англ.; Учебник. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. 1071 с.

55. Ендовицкий Д.А. Практикум по инвестиционному анализу: Учебное пособие. -М.: Финансы и статистика, 2003. 240 с.

56. Ефимова О.В. Финансовый анализ. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Изд-во "Бухгатерский учет", 2002. - 517 с.

57. Ивашкевич В.Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости. -М.: Финансы и статистика, 1974. 159 с.

58. Камышанов П.И., Камышанов А.П. Бухгатерский финансовый учет: Учебное пособие: М.: Омега-Л, 2004. - 640 с.

59. Ковалев А.П. Как оценить имущество предприятия. М.: Финстатин-форм, 1996.

60. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 1999. - 768 е.: с ил.

61. Ковалев В.В. Финансовый анализ. М.: Финансы и статистика, 1999. -125 с.

62. Ковалев В.В. Финансовый анализ: методы и процедуры. М.: Финансы и статистика, 2003. - 560 е.: ил.

63. Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. М., 1995

64. Ковалев В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. -М.: Финансы и статистика, 2004. 720 е.: ил.

65. Ковалев В.В., Ковалев Вит.В. Финансовая отчетность и ее анализ (основы балансоведения): Учеб. пособие. М.: ТК Веби, Изд-во Проспект, 2004. - 432 с.

66. Козлова Е.П. и др. Бухучет в организациях / Е.П.Козлова, Т.Н.Бабченко, Е.Н.Галанина. 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2004. - 752 с.

67. Козлова Е.П., Парашутин Н.В., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгатерский учет. 2-е изд., доп. - М.: Финансы и статистика, 2002. - 432 с.

68. Коласс Б. Управление финансовой деятельностью предприятия. Проблемы концепции и методы. Пер. с фр. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: "Финансы", 1997.-576 с.

69. Количественные метода финансового анализа / Под ред. С.Дж.Брауна и М.П.Крицмена: Пер с англ. М.: ИНФРА-М, 1996. - 336 с.

70. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет и аудит. М.: Перспектива, 2000. -339 с.

71. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет: учебное пособие. 2-е изд., пере-раб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 1999. - 584 с.

72. Кормилицына С.Н. Амортизация и износ основных средств бюджетных учреждений // БиНО: Бюджетные учреждения. 2004. - № 5. - С. 69-77

73. Крылов С.И. Формирование, анализ и целевое прогнозирование финансовых потоков организации: Монография / Под ред. Н.Н.Илышевой. М.: Издательский дом "Финансы и Кредит"; Финансовая инновационная компания "Фининнова", 2005. - 156 с.

74. Крылов Э.И. и др. Анализ финансового состояния и инвестиционной привлекательности предприятия: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2003. - 192 с.

75. Крылов Э.И., Власова В.М., Журавкова И.В. Анализ финансовых результатов, рентабельности и себестоимости продукции: Учеб. Пособие. М.: Финансы и статистика, 2005. - 720 с.

76. Крылов Э.И., Журавкова И.В. Анализ эффективности инвестиционной и инновационной деятельности предприятия: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2001

77. Куликова Л.И. Учет основных средств: современная концепция и тенденции развития. Казань: Изд-во КФЭИ, 2000. - 308 с.

78. Куттер М.И. Теория бухгатерского учета: Учебник. 3-е изд., пере-раб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2004. - 592 е.: ил.

79. Лапина О.Г. Годовой отчет за 2004 год: сдаем в срок и без ошибок с учетом практики налоговых проверок. М.: Изд-во Эксмо, 2005. - 800 с. - (Портфель бухгатера)

80. Лапина О.Г. Годовой отчет за 2005 год: сдаем в срок и без ошибок с учетом практики налоговых проверок. М.: Изд-во Эксмо, 2006. - 816 с. - (Настольная книга главного бухгатера)

81. Литвин М.И. Амортизационные отчисления как фактор налоговой защиты коммерческих организаций // Финансы. -2002. № 4. - С. 34-35

82. Лихачева О.Н. Финансовое планирование на предприятии: Учеб. пособие. М.: ООО "ТК Веби", 2003

83. Луговой В.А. Учет капитала, ссуд и финансовых результатов: Методика и практикум. М.: Финансы и статистика. 1995. - 128 с. - (Библиотека бухгатера)

84. Макконел К.Р., Брю С.Л. Экономика: принципы, проблемы и политика: В 2-х томах: Пер. с англ. 11-го изд. T.l. -М.: Республика, 1992

85. Малявкина Л.И. Выбор амортизационной политики организации // Бухгатерский учет. 2000. - № 24. - С. 14-19

86. Маркс К. Капитал. Т. 2: Процесс обращения капитала. М.: Политиздат, 1974.-648 с.

87. Мацкевичюс И. Калькулирование себестоимости продукции (исторический аспект). Вильнюс, 1974. - 212 с.

88. Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. -М.: Финансы и статистика, 1990. 135 с.

89. Мизиковский Е.А. Бухгатерский учет: корреспонденция счетов. М.: Финансы и статистика, 1999. - 544 с.

90. Нидз Б. и др. Принципы бухгатерского учета / Б.Нидз, Х.Андерсон, Д.Кодуэл: Пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 1993. - 496 с.

91. Николаева С.А. Учетная политика предприятия. М.: Инфра-М, 1995. -176 с.

92. Новодворский В.Д., Пономарева JI.B. Бухгатерская отчетность организации: Учеб. пособие. 3-е перераб. и доп. - М.: Изд-во "Бухгатерский учет", 2004.-368 с.

93. О составе затрат и единых нормах амортизационных отчислений. М.: Финансы и статистика, 1992

94. Обербринкманн Франк. Современное понимание бухгатерского баланса: Пер. с нем./ Под ред. проф. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 2003. -416 е.: ил.

95. Остапенко В.В., Малис Н.И. Оценка основных фондов и налоги // Финансы. 1998.-№ 2

96. Павлова С.В. Особенности условий инвестиционной деятельности промышленных предприятий в России // Финансы. 2003. - № 1

97. Палий В.Ф. Бухгатерская отчетность: особенности. М.: Бератор-Пресс, 2003.-216 с.

98. Палий В.Ф. Основы калькулирования. М.: Финансы и статистика, 1987.-288 с.

99. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001.-354 е.: ил.

100. Пачоли JI. Трактат о счетах и записях / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 2001. - 368 е.: ил.

101. Пипко В.А. Внеоборотные активы.

102. Плотников B.C. Основы консолидированного учета. Саратов: Изд.центр СГСЭУ, 2ООО. 190 с.

103. Поздняков Е.И. Совершенствование нормативно-правовой базы начисления и использования амортизационных средств // Финансы. 1998. -№ 10.-С. 13-15

104. Положение о главных бухгатерах. Утверждено постановлением Совмина СССР от 24.08.80 г., № 59

105. Принципы бухгатерского учета / Б.Нидз, Х.Андерсон, Д.Кодуэл: Пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова. 2-е изд., стереотип. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 496 е.: ил.

106. Программа реформирования бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами (утв. Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 года № 283)

107. Пятов M.JI. Способы начисления амортизации и создание оценочных резервов // Бухгатерский учет. 2002. - № 8. - С. 33-38

108. Риполь-Сарагоси Ф.Б. Основы финансового и управленческого анализа. М.: ПРИОР, 2000. - 224 с.

109. Ришар Ж. Бухгатерский учет теория и практика. Пер с франц. / Под ред. Я.В.Соколова. М.: Финансы и статистика, 2000. - 160 с.

110. Рожнова О.В. Финансовый учет. Теоретические основы, методологический аппарат. -М.: Экзамен, 2001.-320 с.

111. Рудановский А.П. Анализ баланса. -М.: Макиз, 1926. 718 с.

112. Рудановский А.П. Руководящие начала (принципы) по счетоводству и отчетности в государственных хозяйственных объединениях. М., 1924 г.

113. Русакова Е.А. Амортизация объектов основных средств в учете // Бухгатерский учет. 2001. - № 21. - С. 4-9

114. Русакова Е.А. О начислении амортизации // Нал. Вестник. 2000. - № 11.-С. 153-155

115. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности промышленных предприятий. М.: ИНФРА-М, 2003. - 470 с.

116. Сергеев И.В., Веретенникова И.И., Яновский В.В. Организация и финансирование инвестиций: Учеб. пособие. 2-е изд., перераб. и доп. -М.: Финансы и статистика, 2002

117. Соколов В.Я. Учет амортизации в России // Бухгатерский учет. -1991.-№ 12

118. Соколов Я. В., Соколов В. Я. История бухгатерского учета: Учебник. М.: Финансы и статистика, 2003. - 272 е.: ил.

119. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Уч. Пособие. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.-638 с.

120. Соколов Я.В. Основы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. - 496 е.: ил

121. Стандарты аудиторской деятельности. М.: ИНФРА-М, 2000. - 312 с.

122. Стародубровский В. Кривая дорога прямых инвестиций // Вопросы экономики. 2003. - № 1

123. Старостин С.Н. Основные средства: налоговый и бухгатерский учет. -М.: МЦФЭР, 2002

124. Стратегическое планирование: Учебное пособие / Под ред. А.Н.Петрова. 2-е изд. СПб.: Знание, ГУЭФ, 2004. - 200 с.

125. Стуков С.А., Стуков JI.C. Международная стандартизация и гармонизация учета и отчетности. М: Изд-во "Бухгатерский учет", 1998

126. Сычева Г.И., Кобачев Е.Б., Сычев В.А. Оценка стоимости предприятия (бизнеса). Ростов н/Д: "Феникс", 2003. - 384 с.

127. Ткач В.И. Международные принципы учета амортизационных отчислений // Финансы. 1994. - № 1

128. Ткач В.И., Сеферова И.Ф., Крохичева Г.Е., Проскурина В.А. Бухгатерский учет амортизации. М.: "Издательство ПРИОР", 2001

129. Тунин Г.А. Основной капитал и инвестиционная политика: Учеб. пособие для вузов. М.: "Издательство ПРИОР", 2000

130. Управление организацией: Учебник / Под ред. А.Г.Поршнева, З.П.Румянцевой, Н.А.Саломатина. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2003. - 716 с. - (Серия "Высшее образование")

131. Управленческий учет / Под ред. В.Палия и Р.Вандер Вила. М.: ИНФРА-М, 1997.-480 с.

132. Учет по международным стандартам: Учеб. пособие. 3-е изд. / А.М.Гершун, И.В.Аверчев, Е.Б.Герасимова и др.; Под ред. Л.В.Горбатовой. - М.: Фонд Развития Бухгатерского учета, Издательский дом "Бухгатерский учет", 2003. - 504 с.

133. Финансовый учет: Учебник / Под ред. проф. В.Г.Гетьмана. М.: Финансы и статистика, 2003. - 640 е.: ил.

134. Фишер С, Дорнбуш Р., Шмалензи Р. Экономика: Пер. с англ. (2-е изд.)- М.: "Дело ТД", 1993. 864 с.

135. Ханко Я. Планирование и контроль капиталовложений. М.: Экономика, 1987.-191 с.

136. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухучета: пер. с англ. / Я.В.Соколов . М.: Финансы и статистика, 1997. - 576 с.

137. Хогрнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект. М- Финансы и статистика, 2000. 416 с.

138. Черепанов Е.М. Сравнительная оценка изменения налоговых поступлений "до" и "после" вывода из хозяйственного оборота бездействующих фондов // Финансы. 1998. - № 1

139. Чумаченко Н.Т. Учет и анализ в промышленном производстве США. -М.: Финансы. 1971.-240 с.

140. Шелемех Н.Н. Влияние амортизационных отчислений на налог на прибыль // Налоговый вестник. 1999. - № 8. - С. 108-114

141. Шеремет А.Д. Управленческий учет. М.: ИД ФБК-Пресс, 2001

142. Шеремет А.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа. М.: ИНФРА-М, 2000.-307 с.

143. Шичков А.Н., Шорин В.А. Продукция вузов нематериальные активы основных фондов промышленных предприятий // Инновации. - 2001. - № 1

144. Шнейдман J1.3. Как пользоваться МСФО. М.: Изд-во "Бухгатерский учет", 2003.-96 с.

145. Шнейдман J1.3. Учет новых видов имущества и операций. М.: Бухгатерский учет, 1993. - 112 с.

146. Шумпетер Й.А. История экономического анализа: В 3-х т. / Пер. с англ. под ред. В.С.Автономова. СПб.: Экономическая школа, 2004 г., Т. 1. LVI + 496 с.

147. Шумпетер Й.А. История экономического анализа: В 3-х т. / Пер. с англ. под ред. В.С.Автономова. СПб.: Экономическая школа, 2004 г., Т. 2. VIII + 496 с.

148. Шумпетер Й.А. История экономического анализа: В 3-х т. / Пер. с англ. под ред. В.С.Автономова. СПб.: Экономическая школа, 2004 г., Т. 3.1. XI + 678 с.

149. Экономика предприятия: Учебник / Под ред. В.Я.Горфинкеля, Е.М.Купрякова. М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1996

150. Экономическая энциклопедия. Политическая экономия, часть 1. М.: Советская энциклопедия, 1972

151. Экономический анализ: Учебник для вузов / Под ред. Л.Т.Гиляровской. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001. - 527 с.

152. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: Пер. с англ. / Под ред. и предисл. А.М.Петрачкова. М.: Финансы и статистика, 1993. - 560 с.

153. Юн Г.Б. Антикризисное управление предприятиями: теоретические и практические аспекты. М.: Московский издательский дом, 2002. - 624 с.

154. Юровицкий В.М. Проблемы восстановления основных производственных фондов // Финансы. 1994. - № 12

155. Яковлев А. Износ и амортизация: смысловая связь и содержательные различия. // Финансовая газета. 2000. - № 34i

Похожие диссертации

• Управление основным капиталом организаций потребительской кооперации
• Антикризисное управление и проектирование организаций на основе инноваций
• Учет и анализ операций по ипотечному кредитованию
• Учет и анализ активов и обязательств по справедливой стоимости
• Совершенствование учета основных средств и показателей для анализа их использования в сельскохозяйственных организациях