Совершенствование налогового контроля по налогу на прибыль организаций

Лапина, Ольга Гелиевна

Темы диссертаций по экономике » Финансы, денежное обращение и кредит

Совершенствование налогового контроля по налогу на прибыль организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Лапина, Ольга Гелиевна
Место защиты	Москва
Год	2008
Шифр ВАК РФ	08.00.10

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование налогового контроля по налогу на прибыль организаций"

На правах рукописи

ЛАПИНА ОЛЬГА ГЕЛИЕВНА

СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

Специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 2 РК 2008

Москва, 2008

003456883

Работа выпонена на кафедре налогов и налогообложения Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов Российской Федерации

Научный руководитель:

Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

кандидат экономических наук, доцент

Карпова Галина Николаевна,

доктор экономических наук, профессор

Тарасевич Алексей Леонидович

доктор экономических наук, профессор

Купринов Эдуард Павлович

Государственный научно-исследовательский институт развития налоговой системы

Защита состоится л16 декабря 2008 года в 12 часов на заседании диссертационного совета Д 226.003.01 при Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов Российской Федерации по адресу: 109456, г. Москва, 4-й Вешняковский проезд, д.4, ауд. 113.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийской государственной налоговой академии Министерства финансов Российской Федерации по адресу: 109456, г. Москва, 4-й Вешняковский проезд, д.4,

Автореферат разослан л /// ноября 2008 года

Ученый секретарь

диссертационного совета, /

кандидат экономических наук //)14. В.М.Смирнов

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Налоговые платежи являются главным источником денежных средств, с помощью которых государство осуществляет свои общественные функции. Поступление налогов в бюджет в соответствии с законодательством о налогах и сборах обеспечивает реализацию политики государства в экономической, социальной и других сферах.

В структуре бюджета налог на прибыль организаций является ведущим регулирующим доходным источником. Этим определяется важность задачи обеспечения выпонения плановых заданий и повышения собираемости налога на прибыль. На период 2008 - 2010 годы перед налоговыми органами стоит задача дальнейшего увеличения поступлений налога на прибыль.

В настоящее время увеличение налогового бремени путем повышения налоговых ставок или сокращения видов расходов, учитываемых для налогообложения, в качестве способов увеличения налоговых поступлений в бюджет не планируются. Поэтому в качестве мер обеспечения стабильных плановых налоговых поступлений в первую очередь следует рассматривать обоснованное выделение налоговыми органами отдельных направлений деятельности внутри налоговой службы, обеспечивающих в заданных условиях наибольшую эффективность ее функционирования.

Анализируя источники увеличения объемов поступлений налога на прибыль в 2005 - 2007 годах, нельзя не отметить наметившиеся тенденции снижения темпов роста показателей доходов крупнейших организаций, являющихся основой формирования налоговой базы по налогу. Отсутствие в перспективе положительной динамики факторов, определявших впоне благополучную картину с поступлениями налога на прибыль организаций в истекших периодах, означает необходимость усиления внимания к иным источникам допонительных поступлений этого налога.

Именно поэтому в настоящее время актуальными являются поиск направлений и разработка процедур, которые могут обеспечить повышение

собираемости налога на прибыль за счет роста эффективности налогового контроля.

Степень разработанности проблемы. Теоретические и практические аспекты сущности прибыли были исследованы А. Смитом, Д. Риккардо, К. Марксом, А. Маршалом, К. Менгером, Дж. Кейнсом, М. Фридманом, Л. И. Якобсоном и др. Из современных представителей научной мысли категория прибыли подробно рассмотрена А.Ф. Ионовой, М.Ю. Медведевым, C.B. Сабашниковым, H. Н. Селезневой и др.

В современной российской экономической литературе вопросы налогообложения в целом и налогообложения прибыли организаций, в частности, рассмотрены в работах К. Н. Бадмаевой, А. В. Брызгалина, В. И. Ма-карьевой, Е.В. Лаврухина, А. Н. Медведева, К. И. Оганяна, В. Г. Панскова,

A. Б. Паскачева, С. Г. Пепеляева, Ю. В. Подпорина, А. П. Починка, С. Д. Шаталова.

Исследованиям понятия и содержания финансового контроля, частью которого является налоговый контроль, посвящены работы Н.И. Химиче-вой, Е.Ю. Грачевой, Э.Д. Соколовой, С.О. Шохина, В. В. Бурцева, О. Н. Веретельника, В.М. Родионовой, А.Н. Козырина, А. В. Переверзенцева, Н.Д. Погосяна, О. А. Ногиной и др.

Значительный вклад в развитие теории и практики налогового контроля внесли такие ученые, как С. В. Барулин, Н.Г. Белов, Ю.А. Данилевская,

B. П. Иваницкий, В. Г. Князев, Д. М. Куницин, К. В. Новоселов, Л. Н. Овсянников, И. Р. Пайзулаев, В. М. Родионова, Я. В. Соколов, E.H. Хачеми-зова, А. Д. Шеремет, Т. Ф. Юткина и др.

Однако, учитывая многогранность исследуемого направления, многие его аспекты, в частности, проблемы, обусловленные качественным изменением в порядке взимания налога на прибыль в условиях введения самостоятельной системы налогового учета, требуют дальнейших научных исследований и выработки предложений по совершенствованию механизма контроля взимания налога на прибыль. Поиск путей повышения эффективности налогового администрирования налога на прибыль требует теоретического обоснования порядка формирования налоговой базы, исследования

основ взаимодействия налоговых органов с налогоплательщиками в области взимания налога и необходимость определения стратегических направлений развития налогового контроля. Этим и определяются цель и задачи исследования.

Целью исследования является выявление наиболее перспективных направлений и выработка предложений по совершенствованию налогового контроля по налогу на прибыль организаций.

Поставленная цель обуславливает необходимость решения комплекса следующих взаимосвязанных научных и практических задач:

- выявить наличие предпосылок обеспечения роста поступлений налога на прибыль в бюджет за счет увеличения объемных показателей экономической деятельности;

- определить степень соответствия современного состояния налогообложения налогом на прибыль организаций основным принципам налогообложения;

- выявить влияние введения специального порядка исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций на систему внутрихозяйственного учета и осуществление налогового контроля;

- на основе систематизации моделей поведения налогоплательщиков в условиях действующего механизма взимания налога на прибыль выявить потребность налоговых органов в новых процедурах контроля и определить наиболее перспективные направления разработок;

- разработать предложения по уточнению категории льгот по налогу на прибыль для обеспечения возможности применения соответствующих процедур налогового контроля на этапе камеральной проверки;

- предложить актуальную методику проведения контрольных процедур с использованием данных бухгатерского учета при решении вопроса о направлениях детального анализа операций в рамках выездной налоговой проверки.

Предметом исследования является механизм формирования налоговой базы по налогу на прибыль и процедуры осуществления налогового контроля за исчислением и уплатой налога на прибыль организаций.

Объектом исследования является система реализации фискальных отношений по поводу взимания налога на прибыль организаций.

Теоретическую основу исследования составляют научные положения, содержащиеся в трудах ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области экономической теории, государственных финансов и теории налогового контроля.

Методологическая база. В ходе исследования использовались такие общенаучные методы и приемы, как:

- диалектический подход - при изучении организационно-методических и учетно-правовых закономерностей объекта и предмета исследования;

- метод логического, системного, исторического и сравнительного анализа - при выявлении результатов введения обособленной системы налогового учета, определении агоритмов контрольных действий в ходе проведения налоговых проверок применительно к различным моделям поведения налогоплательщиков и выборе приоритетных направлений совершенствования процедур контроля, исследовании направлений гармонизации налогового законодательства и т.д.;

- метод научной абстракции и моделирования, графический метод -при рассмотрении экономической сущности прибыли и ее функций, в том числе как источника платежей по налогу на прибыль, при обобщении направлений налогового контроля налогообложения прибыли организаций, определении направлений и содержания корректировок имеющихся методических материалов, оценке альтернативных методов обеспечения надлежащего объема налоговых поступлений по налогу на прибыль и т. д.

Обоснованность и достоверность полученных выводов и результатов исследования базируется на использовании фундаментальных положений современной экономической теории, подходов отечественных и зарубежных специалистов, занимающихся проблемами налогообложения, положений налогового законодательства, проведении комплексного анализа практических ситуаций, возникающих в процессе осуществления нало-

гового контроля, и глубокой проработке подходов к трактовке судами спорных вопросов налогообложения прибыли.

Информационную базу исследования составили акты законодательства в области налогов и сборов, нормативные акты в области бухгатерского учета, документы Минфина России и ФНС России, официальные статистические материалы ФНС России, соответствующие методические материалы ФНС России, специализированная литература и публикации в специализированной периодической печати, документы, опубликованные в справочно-правовых системах (КонсультантПлюс, Гарант, Кодекс), в сети Интернет, отчеты ведущих российских и зарубежных научных организаций, привлеченных ФНС России к исследованиям проблематики взимания налога на прибыль, информация об используемых на практике способах организации бухгатерского и налогового учета по налогу на прибыль отдельными коммерческими организациями, полученная автором в процессе работы в центральном аппарате ФНС России.

Наиболее важные результаты, полученные соискателем, обладающие научной новизной и выносимые на защиту, состоят в следующем.

1. В связи с выявленным снижением темпов роста налоговой базы по налогу на прибыль организаций обоснована необходимость использования интенсивных методов обеспечения налоговых поступлений по налогу на прибыль.

2. Выявлено, что действующий порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль не обеспечивает в поной мере формирование величины, имеющей общепринятое экономическое содержание прибыли, что не соответствует основополагающим принципам налогообложения и определяет негативные тенденции в налоговых отношениях.

3. Даны концептуальные предложения по изменению порядка исчисления налога на прибыль организаций, направленные на сближение налогового и бухгатерского учетов, определены границы и основные принципы их гармонизации.

4. Систематизированы модели поведения налогоплательщиков по снижению размеров платежей по налогу на прибыль организаций и соответст-

вующие агоритмы действий налоговых органов при осуществлении налогового контроля, в том числе разработанные автором.

5. Предложена система оценки и произведена оценка потенциала допонительных поступлений в бюджет налога на прибыль через совершенствование отдельных процедур налогового контроля. Выявлены направления, наиболее перспективные с точки зрения разработки новых процедур контроля.

6. На основе анализа признаков льгот проведена квалификация преимуществ отдельных категорий налогоплательщиков и доказано фактическое наличие льгот по налогу на прибыль организаций. Подтверждена необходимость и даны предложения по уточнению понятия налоговая льгота для повышения эффективности процедур камерального контроля.

7. Обоснована возможность и целесообразность дальнейшего использования разработанной автором методики предварительного контроля и внесены предложения по актуализации отдельных ее процедур.

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке научно-обоснованных направлений совершенствования налога на прибыль организаций, определении наиболее перспективных направлений разработки новых процедур налогового контроля, определении конкретных мероприятий в рамках администрирования налога на прибыль. Это позволит провести обоснованное реформирование налоговых отношений и обеспечить необходимый уровень собираемости налога на прибыль организаций за счет совершенствования налогового контроля.

Результаты работы могут быть использованы в практической деятельности налоговых органов по обеспечению испонения требований налогового законодательства в области исчисления налога на прибыль, разработке предложений по внесению изменений в налогообложение прибыли организаций.

Содержащиеся в диссертации теоретические разработки могут быть применены в научно-исследовательской работе, а так же в процессе преподавания в высших учебных заведениях дисциплин по налогообложению организаций и налоговому контролю.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы докладывались на конференции в ВГНА (25.04.2008), на круглом столе Возможности сближения бухгатерского и налогового учета (18.03.2008 в Государственном университете - Высшей школе экономики, организован Фондом НСФО), используются при чтении лекций автором на семинарах, проводимых ФНС России с представителями территориальных налоговых органов, а так же в рамках дистанционного обучения (Москва, 2003-2007 годы), применяются территориальными органами ФНС России путем использования методических рекомендаций, разработанных автором, по проведению предварительных процедур для решения вопроса о направлениях детального анализа операций в рамках выездной налоговой проверки (письмо МНС РФ от 11.06.2004 № ВГ-14-02/86дсп@), центральным аппаратом ФНС России для актуализации этой методики.

Результаты исследования также прошли апробацию в виде предложений ФНС России в Минфин России по текстам поправок в налоговое законодательство, по включению ФНС России в план мероприятий по реализации положений концепции развития бухгатерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, для обоснования предложения об изменении формата заключений по жалобам налогоплательщиков, которое нашло отражение в соответствующем решении.

Практическое внедрение может быть подтверждено соответствующими документами.

Основное содержание диссертационного исследования, а так же сделанные научные и практические выводы опубликованы в 7 работах общим объемом 22,1 п.л., в том числе три работы в трех изданиях, рекомендованных ВАК, общим объемом 4,8 п.л.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка литературы. Работа содержит 189 страниц основного текста, 12 таблиц, 10 рисунков, и 15 приложений. Список использованной литературы включает в себя 196 наименований.

Диссертационная работа имеет следующее содержание: Введение

Глава 1. Теоретические основы налогового контроля по налогу на прибыль организаций

1.1. Налоговый контроль налога на прибыль как средство обеспечения стабильности налоговых поступлений в бюджетную систему Российской Федерации

1.2. Экономическая сущность прибыли организации как источника налоговых платежей

1.3. Бухгатерский и налоговый учет прибыли: специальный порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль и его последствия

Глава 2. Оценка моделей поведения налогоплательщиков и определение направлений совершенствования процедур налогового контроля

2.1. Оптимизация налоговых платежей как способ легального снижения величины налога на прибыль

2.2. Способы снижения налоговых платежей с нарушением правил исчисления и уплаты налога на прибыль

2.3. Возможности использования способов переложения части налогов на другие хозяйствующие субъекты для получения необоснованной налоговой выгоды

Глава 3. Способы совершенствования процедур контроля налоговых органов за правильностью исчисления налога на прибыль организаций

3.1. Направления развития налогового законодательства в части исчисления налога на прибыль

3.2. Пути усиления контроля правомерности использования отдельными категориями налогоплательщиков налоговых преимуществ

3.3. Актуализация унифицированной процедуры анализа соотношений данных бухгатерского и налогового учетов в рамках предварительных аналитических операций выездной налоговой проверки

Заключение

Список использованной литературы Приложения

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ

В ходе проведенного исследования были выявлены наиболее эффективные направления совершенствования налогового контроля по налогу на прибыль.

1. В связи с выявленным снижением темпов роста налоговой базы по налогу на прибыль организаций обоснована необходимость использования интенсивных методов обеспечения налоговых поступлений по налогу на прибыль.

В настоящее время поступления налога на прибыль в консолидированный бюджет составляют значительную часть налогов и сборов, админист-рируемых Федеральной налоговой службой. В структуре бюджета налог на прибыль является ведущим регулирующим доходным источником (рис. 1).

Земельный налог 1%

Налог на имущество организаций

Налог на добычу полезных ископаемых

Налог на прибыль

Рис. 1. Структура налоговых доходов в консолидированный бюджет в 2007 году1

Успешное испонение задачи увеличения налоговых поступлений налога на прибыль, поставленной перед налоговыми органами, во многом определяется своевременным выявлением возможных проблем и определением приоритетных направлений работы налоговых органов на последующие периоды.

1 1 Источник: составлено автором на основании данных статистической отчетности ФНС России

Для этого необходимо проанализировать основные причины изменений налоговых поступлений налога на прибыль в предшествующих периодах (таблица 1) и оценить факторы, влияющие на динамику этих показателей в будущем.

Таблица 1

Источники увеличения объемов поступлений налога на прибыль в 2005 - 2007 годах и тенденции их развития2

Факторы, обуславливающие прирост налога на прибыль в 2005-2007 годах Факторы, влияющие на динамику показателей в будущих периодах

Рост мировых цен на углеводородное сырье, продукцию топливно-энергетического комплекса и металургического производства, а так же увеличение физических объемов реализации нефти и газа. Неизбежное на фоне рекордно высоких цен замедление темпов роста мировых цен на углеводородное сырье, продукцию топливно-энергетического комплекса и металургического производства; теплые осенне-зимние сезоны приводят к снижению показателей выручки энергетического комплекса внутри страны

прекращение деятельности льготных налоговых зон Усиление стимулирующей роли налога на прибыль путем предоставления допонительных льгот социально-значимым направлениям

выплаты значительных сумм дивидендов акционерными обществами Реформирование электроэнергетической отрасли путем дробления субъектов и обусловленное этим возрастание условно-постоянных затрат

повышение финансовой активности на фондовых рынках Охватывающие все больший объем финансовых рынков кризисные тенденции (в частности, кредитных систем ведущих стран мира)

Проведенный анализ свидетельствует о наметившихся тенденциях снижения темпов роста объемных показателей доходов крупнейших организаций, являющихся основой формирования налоговой базы по налогу на прибыль и отсутствие в перспективе положительной динамики факторов, определявших впоне благополучную картину с поступлениями налога на прибыль организаций в истекших периодах. Это означает необходимость усиления внимания к иным источникам допонительных поступлений налога на прибыль.

Объявленный общий курс на снижение налогового бремени для налогоплательщиков и усиление стимулирующей роли налога на прибыль говорят о том, что внесение изменений в налоговое законодательство как способ увеличения налоговых поступлений может быть только крайней мерой и только в условиях реальной объективной угрозы невыпонения плановых

2 Источник', составлено автором на основании аналитических записок структурных подразделений ФНС России

объемов поступлений в бюджетную систему Российской Федерации.

Таким образом, автором обоснована необходимость использования интенсивных методов обеспечения налоговых поступлений по налогу на прибыль, поиска и внедрения процедур, направленных на повышение собираемости налога на прибыль за счет роста эффективности налогового контроля.

В таких условиях главной задачей налогового администрирования по налогу на прибыль является обоснованное определение отдельных направлений деятельности внутри налоговой службы, обеспечивающих в заданных условиях наибольшую эффективность ее функционирования. Этим и была определена цель настоящего исследования.

2. Выявлено, что действующий порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль не обеспечивает формирование величины, имеющей общепринятое экономическое содержание прибыли, что не соответствует основополагающим принципам налогообложения и определяет негативные тенденции в налоговых отношениях.

Для решения стоящей перед налоговыми органами задачи налоговый контроль следует рассматривать не просто как элемент налоговой системы, представляющий собой один из ведущих организационно-правовых механизмов государства для осуществления налоговых изъятий, а во взаимосвязи с остальными элементами финансовой системы, частью которой налоговый контроль является в силу своего двойственного характера. Как часть финансовой системы, налоговый контроль дожен позволять не только оценивать дисциплину испонения норм законодательства о налогах и сборах (исследовать и выявлять основания для осуществления принудительных налоговых изъятий в бюджетную систему и применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений), но и судить о том, насколько эффективно само правовое регулирование в налоговой сфере, и о том, какие изменения необходимо внести в нормативные акты для повышения степени их испонения, а так же о том, насколько нормы пра-

вовых актов соответствуют сущности и закономерностям в сфере взаимодействия субъектов налоговых отношений.

Эффективное развитие системы налогообложения возможно, если эта система базируется на принципах, соответствующих объективной реальности и общеэкономическим требованиям. Среди общих принципов функционирования налоговой системы автор в качестве наиболее важных выделяет принцип справедливости и принцип экономии. Соответствие вводимого порядка налогообложения принципу справедливости (обоснованности) изначально определяет возможность достижения максимальной эффективности работы налоговой системы, когда субъект предпринимательской деятельности будет сам по себе становиться инициатором испонения своей обязанности по поному и своевременному внесению в бюджет сумм подлежащего уплате налога на прибыль соразмерно итогам своей деятельности.

Следование принципу экономии требует, чтобы избираемые направления действий, способствующих повышению эффективности процедур налогового контроля, не приводили к увеличению издержек, связанных со взиманием налога. В этом случае можно говорить о рациональной системе налогообложения. Только в таком виде она будет понятна и поддерживаема всеми субъектами налоговых отношений.

Выявление степени соответствия современного состояния налогообложения налогом на прибыль организаций основным принципам налогообложения потребовало проведения исследования экономической сущности прибыли как источника налоговых платежей. В итоге был сделан вывод, что уникальность прибыли как экономической категории состоит в том, что она является частью только прибавочного продукта. Представляя собой однородную с позиций производства экономическую категорию, прибыль не содержит в себе необходимый для простого воспроизводства продукт. В таком случае определение прибыли как источника властного изъятия определенной ее части в бюджет не приводит к вовлечению в налоговый платеж

оборотных средств организации и срыва воспроизводственного процесса. В таких условиях принцип справедливости налогообложения применительно к налогу на прибыль требует учета наличия соразмерного источника (учета платежеспособности) организаций путем установления правил исчисления налоговой базы, обеспечивающих соответствие ее размера сумме полученной организацией за отчетный период реальной прибыли.

С этой точки зрения была проведена оценка последствий введения с 2002 года специального порядка исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

На основе анализа норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) автором выявлено наличие собственных определений основных объектов учета и специального порядка учета отдельных операций для целей налогообложения. С одной стороны, это является гарантом стабильности объемов налоговых поступлений даже в случае резких изменений правил бухгатерского учета, а так же исключает споры о величине налогооблагаемой прибыли в случаях, когда оценка аналогичных объектов учета и отражение операций в системе бухгатерских регистров имеет двойное токование или базируется на профессиональных суждениях бухгатера.

Вместе с тем, установлено, что в отличие от законодательства предыдущих периодов, действующий с 2002 года порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль изначально принципиально допускает различия в порядке признания стоимости объектов учета на каждом этапе последовательного формирования показателей, составляющих финансовый результат деятельности организации.

Автором выделены факторы, обуславливающие на каждом этапе формирования объектов учета, определяющих финансовый результат деятельности в бухгатерском учете различие в оценке стоимости этих объектов (таблица 2).

Таблица 2

Наращивание итоговых различий оценки объектов учета в бухгатерском учете и для целей налогообложения3

Объекты учета Факторы, определяющие разницы в порядке формирования стоимости объекта учета в бухгатерском и в налоговом учете Итоговые различия оценки объекта учета в налоговом учете

Расходы на приобретение амортизируемого имущества (счет 08), первоначальная стоимость объекта основных средств(счет 01) разница в перечне расходов, составляющих объект учета и (или) разница в оценках отдельных видов расходов (1) Различие в оценке стоимости объекта

Сумма амортизации (в дебет счета 20 с кредита счета 02) Различие в оценке стоимости объекта (1) + разница в сроках использования + разница в способе амортизации (2) Различие в сумме амортизации

Оценка стоимости основного производства продукции А (итого по дебету соответствующего субсчета счета 20) Различие в сумме амортизации (2) + разница в перечне прямых расходов (3) Различие в оценке стоимости основного производства продукции А

Оценка стоимости НЗП и выпущенной в отчетном периоде готовой продукции А (в дебет счета 40 со счета 20) Различие в оценке стоимости основного производства продукции А (3) + разный коэффициент распределения при оценке НЗП + различие в оценке НЗП продукции А на начало отчетного периода (5н) (4) Различие в оценке выпущенной в отчетном периоде готовой продукции А (5к) Различие в оценке НЗП продукции А на конец отчетного(начало следующего отчетного) периода

Оценка проданной продукции А (в дебет счета 90 со счета 40) Различие в оценке готовой продукции (4) + Разные методы списания стоимости готовой продукции + различие в оценке остатков на складе готовой продукции А на начало отчетного периода(7н) (6) Различие в оценке стоимости проданной продукции (7к) Различие в оценке остатков готовой продукции А на складе на конец отчетного периода (начало следующего отчетного периода)

Данные этой таблицы свидетельствуют о том, что при переходе от предыдущего объекта учета к следующему в последовательности процедур формирования результата деятельности для налогообложения разница в оценке формируется путем наложения разниц в порядке и методах фор-

мирования последующего объекта учета на различия в оценке предыдущего объекта учета. Аналогичная ситуация наблюдается и в отношении объектов учета, содержащих материальные затраты, и в отношении товаров.

Наличие такого рода различий в бухгатерском и налоговом учете доходов и расходов организации как фундаментальных компонентов исчисления прибыли приводит к тому, что в целях налогообложения паралельно исчисляется величина, которая не имеет общепринятого экономического смысла прибыли. В результате в отдельные отчетные периоды возникают существенные несоответствия между фактическим показателем прибыли и расчетным показателем, представляющим собой налоговую базу. Такой порядок не соответствует принципу справедливости или экономической обоснованности налога.

Кроме того, автором систематизировано как минимум двенадцать принципиальных источников различий в оценке результатов деятельности в бухгатерском и налоговом учетах и выявлено, что шесть из них реализуют правила налогового законодательства, определяющие наличие временного разрыва между периодами учета стоимости отдельных объектов учета в бухгатерском учете и для налогообложения (таблица 3).

Это приводит к тому, что обобщение информации о формировании величины налоговой базы по налогу на прибыль требует выхода за рамки системы бухгатерских регистров.

Именно этим обусловлено появление отдельной системы налогового учета, основной и единственной задачей которой является формализация данных о порядке расчета налоговой базы по налогу на прибыль, основанная на группировке первичных документов в соответствии с установленными главой 25 НК РФ правилами. В результате в системе налогового учета не подлежат учету операции, не учитываемые в целях налогообложения, а операции признания доходов и расходов отражаются только в тех периодах, когда они реально определяют величину налоговой базы.

Таблица 3

Источники различий, определяющих временные различия в оценке результатов деятельности в бухгатерском и налоговом учетах в отдельных отчетных (налоговых) периодах'

Источники различий Пример

1. Различные периоды признания доходов В отдельных случаях безвозмездного получения имущества

2. Различия во времени признания отдельных видов расходов на приобретение (создание) объектов основных средств, материально-производственных запасов и товаров Расходы по страхованию ценностей в пути

3. Различная группировка объектов учета (по категориям и составу) Действовавший до 2008 года перечень объектов нематериальных активов

4. Наличие расходов в пределах соотносимых групп (категорий) расходов, формирующих бухгатерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом Несовпадение методов начисления амортизации, возможность определения разных сроков полезного использования объекта для целей бухгатерского учета и налогообложения, предоставленная в целях налогообложения допонительная возможность единовременного признания 10% новой стоимости амортизируемого имущества

5. Отсутствие прямого требования соответствия поэлементного перечня прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, перечню прямых расходов, применяемому конкретным налогоплательщиком в бухгатерском учете при калькулировании себестоимости продукции конкретного вида Фактически это означает, что налоговое законодательство теоретически не исключает ситуации, когда для налогообложения перечень элементов прямых расходов, распределяемых на остатки НЗП и готовую продукцию, и перечень расходов основного, вспомогательного и обслуживающих производств, учитываемых в составе себестоимости продукции (работ, услуг), у налогоплательщика будут различаться

б. Различие в порядке признания убытков для налогообложения по отдельным видам операций Убытки от реализации ценных бумаг отдельных категорий

Предоставленная при этом законодательством налогоплательщикам самостоятельность в выборе системы регистров и способов учета и расчета отдельных показателей по совокупности с объективно разными целями представления информации в двух системах учета приводят к тому, что налоговый учет как стабильная самостоятельная система учета не существует, а формы соединения с системой бухгатерского учета определяются индивидуальными предпочтениями отдельных налогоплательщиков.

Наличие в настоящий момент двух паралельных систем учета определяет появление существенных допонительных затрат у налогоплательщиков. Одновременно отмечается и значительный рост трудоемкости

процедур налогового контроля с объективным снижением достоверности налоговых проверок в виду невозможности исчисления ошибочно определенной налогоплательщиком налоговой базы ручным счетом по всему объему операций. Это не позволяет говорить о соответствии в поной мере действующего порядка исчисления налога на прибыль принципу рациональности.

Сложность расчетов и ведения учета заставляет налогоплательщика в большинстве случаев отказываться от возможных выгод от применения предоставленных государством возможностей более раннего признания расходов, что не способствует стимулированию хозяйственной активности по отдельным приоритетным направлениям, определяемым государством с помощью налоговых преференций. В частности, от более раннего признания для налогообложения отдельных видов расходов, например, амортизационной премии (10% от суммы капитальных вложений) отказываются около 60% крупных, 78% средних и 64,6% малых предприятий.

Так же в целях рационализации учетного процесса налогоплательщик в организации бухгатерского учета все более ориентируется на установленные главой 25 НК РФ правила, пренебрегая принципами достоверности данных финансовой отчетности, что является существенной предпосыкой для ее искажения.

3. Даны концептуальные предложения по изменению порядка исчисления налога на прибыль организаций, направленные на сближение налогового и бухгатерского учетов, определены границы и основные принципы их гармонизации.

Совокупность вышеперечисленных обстоятельств автор предлагает рассматривать как методологическую предпосыку, обуславливающую необходимость гармонизации налогового законодательства в части регулирования порядка формирования налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, принципиальный вектор выхода из сложившейся ситуации автор видит в первую очередь не в разработке в существующих условиях допонительных процедур контроля, а в целенаправленных дейст-

виях ФНС России по созданию методологических предпосылок соответствия налогового законодательства по налогу на прибыль основным принципам налогообложения.

Необходимы конкретные шаги для реализации идеи приближения правил исчисления налога на прибыль к порядку, применяемому в бухгатерском учете для выявления реальных финансовых результатов деятельности организации путем внесения изменений в налоговое законодательство. С точки зрения совершенствования процедур налогового контроля целесообразность такого подхода определяется тем, что в отличие от системы налогового учета, в бухгатерском учете применяется система двойной записи, являющаяся важным и наиболее эффективным средством самоконтроля поноты учета организацией хозяйственных операций.

Указанные меры по совершенствованию налогового законодательства приведут к положительным результатам не только с точки зрения повышения уровня законопослушности налогоплательщиков, но и с точки зрения решения имеющихся проблем налогового контроля и создания действительно эффективной системы администрирования налога на прибыль.

Используя выявленные в результате анализа налогового законодательства группы различий в правилах оценки объектов учета, автор определила минимальный перечень изменений норм главы 25 НК РФ, обеспечивающих ликвидацию предпосылок, создающих реальные проблемы администрирования налога на прибыль. Скорректировать отдельные нормы необходимо таким образом, чтобы они в новой редакции понуждали организации к применению в целях налогообложения тех механизмов определения стоимости выпущенной продукции (работ, услуг), готовой продукции и оценки налоговой стоимости реализованной продукции (реализованных товаров), которые налогоплательщик применяет в бухгатерском учете.

При этом введение в текст главы 25 НК РФ норм с прямым указанием на необходимость соответствия методов учета, избираемых в целях налогообложения методам, применяемым в бухгатерском учете, автор не счи-

тает рациональным. Это может побудить налогоплательщиков к пренебрежению задачами бухгатерского учета в пользу получения выгод в уплате налога на прибыль (во времени).

Для решения задачи создания предпосылок эффективного администрирования, по мнению автора, достаточно использовать уже применяемую в главе 25 терминологию, обращающуюся к экономической обоснованности в выборе методов признания расходов, то есть их признания в порядке, не приводящем к существенному искажению итогов деятельности организации. Поскольку достоверность экономических показателей о деятельности организации и ее имущественном положении обеспечивается применением правил, установленных законодательством о бухгатерском учете, использование такой терминологии автоматически свяжет необходимый к применению в целях исчисления налога на прибыль порядок с используемым в бухгатерском учете.

Одновременно это еще более подчеркнет справедливость устанавливаемого порядка налогообложения и определит заинтересованность организаций в применении правил учета, позволяющих выявить реальный результат деятельности (в целях снижения трудозатрат на ведение учета).

Для реализации данных предложений автором разработаны соответствующие изменения в налог на прибыль и представлен кодифицированный текст измененных норм.

По мнению автора, дальнейшее сближение правил налогового и бухгатерского учетов (в частности, по суммам оценки первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов, стоимости приобретения материалов и товаров, прочих правил признания доходов и расходов) уместно только в случае, если системой непрерывного взаимодействия соответствующих подразделений Минфина России и ФНС России будет обеспечена возможность выпонения налоговыми органами своих задач в условиях реформирования системы бухгатерского учета и отчетности без снижения эффективности работы службы. В частности, необходимо ис-

ключить влияние изменений в порядке отражения в бухгатерском учете отдельных операций на объемы плановых налоговых поступлений налога на прибыль в бюджет. Кроме того, система взаимодействия Минфина России и ФНС России обязательно дожна предусматривать процедуру экспертизы предлагаемых изменений налогового или бухгатерского законодательства на усложнение ведения учета и осуществления контрольных процедур.

Концепция реформирования бухгатерского учета на ближайшую перспективу в основе своей базируется на использовании в дальнейшем основного комплекта российских стандартов индивидуальной бухгатерской отчетности на основе международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), предусматривающих высокую степень применения профессионального суждения бухгатера. Поэтому на этапе разработки общих принципов сближения двух систем учета следует определить меры, исключающие возможности организаций по манипулированию величиной результата посредством закрепления тех или иных способов введения учета в учетной политике.

4. Систематизированы модели поведения налогоплательщиков по снижению размеров платежей по налогу на прибыль организаций и соответствующие агоритмы действий налоговых органов при осуществлении налогового контроля, в том числе разработанные автором.

Участие налоговых органов в работе по изменению законодательства о налоге на прибыль не исключает разработку новых процедур контроля, позволяющих повысить эффективность деятельности налоговых органов в существующих условиях.

С этой целью автором обобщены модели поведения налогоплательщиков в условиях действующей системы взимания налога на прибыль и выявлена потребность налоговых органов в новых процедурах контроля в отношении различных моделей поведения налогоплательщиков и определены наиболее эффективные направления разработок.

Для этого в работе проанализированы одиннадцать основных способов снижения налогоплательщиками налоговых отчислений в части расчетов с бюджетом по налогу на прибыль (перечислены в таблице 4). Доказано, что каждый способ имеет свой механизм противодействия, обеспечивающий в той или иной мере интересы государства в сохранении необходимого уровня налоговых поступлений.

В частности, установлено, что в направлении борьбы с сокрытием доходов путем отказа от их отражения в учете применяются процедуры проведения встречных проверок и проверок использования контрольно-кассовой техники. Также эффективность работы налоговых органов в этом направлении поддерживается начатой в 2007 году планомерной целенаправленной работой по борьбе с убыточными организациями, в разработке концепции и основных положений которой автор принимала непосредственное участие.

Имеющиеся в настоящее время механизмы противодействия по каждому из направлений можно рассматривать с точки зрения наличия в них источников допонительных поступлений в бюджет налога на прибыль.

5. Предложена система оценки и произведена оценка потенциала допонительных поступлений в бюджет налога на прибыль через совершенствование отдельных процедур налогового контроля. Выявлены направления, наиболее перспективные с точки зрения разработки новых процедур контроля.

В работе автор предложила систему оценки возможности влияния налоговых органов на объемы поступлений через совершенствование отдельных процедур налогового контроля. Степень влияния новых процедур налоговых органов на собираемость налога на прибыль в бюджет оценивается автором тремя уровнями - высокий, средний и низкий (таблица 4). Степень влияния определяется как высокая по тем направлениям, которые:

- в максимальной степени лежат в сфере компетенции налоговых органов;

- наиболее часто используются налогоплательщиками;

- объем применяемых в настоящее время процедур контроля недостаточен для того, чтобы говорить об отсутствии интереса налогоплательщиков к конкретному способу снижения сумм налоговых платежей в бюджет.

Таблица 4

Оценка степени влияния налоговых органов на объемы поступлений в бюджет налога на прибыль через совершенствование отдельных процедур контроля5

Способ снижения налоговых платежей по налогу на прибыль, применяемый налогоплательщиками Оценка степени влияния Способы формирования допонительных источников поступлений сумм налога па прибыль в бюджет

Предусмотренный законодательством перенос уплаты налога на более поздний срок путем закрепления в учетной политике какого-либо из разрешенных способов учета доходов и расходов Низкая 1. Формирование предложений в Минфин России в части изъятия из положений главы 25 НК РФ норм, предоставляющих право на более ранее (позднее) признание расходов (дохода). 2. Осуществление контроля последовательности использования налогоплательщиком избранного способа учета

Предусмотренный законодательством перенос уплаты налога на более поздний срок, чем отгрузка ценности Низкая 1. Повсеместное введение в автоматизированные системы обработки данных информации о фактах использования ценностей покупателем до указанного в договоре момента перехода права собственности

Правомерное использование налогоплательщиком пониженных ставок Низкая 1. Формирование предложений в Минфин России в части изъятия из положений главы 25 НК РФ норм, предоставляющих возможность использования пониженных ставок. 2. Мероприятия, направленные на пресечение фактов введения допонительных льгот органами местной власти

Переложение части налога на другие субъекты путем действительной передачи части операций деятельности реальным контрагентам Средняя 1. Увеличение объема встречных проверок. 2. Оценка возможности получения доказательств, что налогоплательщик знал о нарушениях, допущенных контрагентом, или что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций преимущественно с контрагентами, не испоняющими своих налоговых обязанностей.

Злоупотребление правом в отношении возможности переложения части налога на другие субъекты путем создания документов об операциях, деловая цель которых неочевидна или отсутствует, а так же без реального осуществления операций Высокая 1. Разработка унифицированного порядка подготовки доказательной базы в ходе выездных налоговых проверок. 2. Анализ судебной практики и разработка единых оснований для предъявления претензий о нарушении налогового законодательства с целью исключения массового применения налоговыми органами подходов, не поддерживаемых судами.

Сокрытие доходов путем отказа от использования ККТ в случаях осуществления наличных расчетов Низкая 1. Увеличение количества встречных проверок. 2. Увеличение количества проверок использования налогоплательщиками ККТ путем покупок товара, заказа работ и услуг

Сокрытие доходов путем отказа от их отражения в учете Средняя 1. Дальнейшая работа по совершенствованию процедур проведения профилактических мероприятий во взаимодействии с органами власти на территориях

Неперечисление налога в бюджет Низкая 1. Испонение действующих процедур контроля, своевременное выставление требований на перечисление в бюджет налога и пени

Неправомерное применение преимуществ, предоставленных отдельным категориям налогоплательщиков Высокая 1. Формирование предложений в Минфин России в части изменения определения в целях налогообложения понятия льготы и (или) введения в положения главы 25 НК РФ норм, определяющих отдельные преимущества отдельных категорий налогоплательщиков в качестве льгот. 2. Внесение изменений в действующую форму декларации по налогу на прибыль с выделением предоставляемых льгот по налогу на прибыль в отдельные строки декларации

Неправомерное уменьшение налоговой базы на суммы убытков прошлых лет Средняя 1. Совершенствование процедуры предупреждения налоговых правонарушений путем своевременного подтверждения соответствия применяемого налогоплательщиком порядка формирования убытка отдельного налогового периода действующим правилам определения величины налоговой базы. 2. Разработка единой процедуры оценки правильности формирования суммы убытков к погашению по отдельным налоговым периодам, в первую очередь в отношении убытков 1997-2001 годов

Нарушение налогоплательщиками порядка признания доходов и расходов (убытков) при определении величины налоговой базы Высокая 1. Разработка новых централизованных унифицированных процедур проверки, обеспечивающих неотвратимость выявления в процессе проведения выездной налоговой проверки допущенных налогоплательщиком нарушений и поддержки необходимого уровня качества проверки

В результате выявлено, что наиболее перспективными с точки зрения

разработки новых процедур контроля являются следующие направления:

- разработка унифицированного порядка подготовки доказательной базы в ходе выездных налоговых проверок, анализ и обобщение судебной практики и разработка единых оснований для предъявления претензий о нарушении налогового законодательства с целью исключения массового применения налоговыми органами подходов, не поддерживаемых судами;

- повышение эффективности контроля правомерности использования отдельными категориями налогоплательщиков налоговых преимуществ;

- разработка мер, обеспечивающих неотвратимость обнаружения в процессе проведения контрольной работы совершенных налогоплательщиком ошибок в применении правил признания доходов и расходов при исчислении налоговой базы и применения соответствующих санкций.

6. На основе анализа признаков льгот проведена квалификация преимуществ отдельных категорий налогоплательщиков и доказано фактическое наличие льгот по налогу на прибыль организаций. Подтверждена не-

обходимость и даны предложения по уточнению понятия налоговая льгота для повышения эффективности процедур камерального контроля.

В развитие приведенных выше направлений в целях решения проблемы проведения процедур камерального контроля в отношении ряда преимуществ, предоставляемых нормами главы 25 НК РФ отдельным категориям налогоплательщиков автором проанализирована категория льгот.

При этом выявлены два признака льгот: 1) конкретным преимуществом может воспользоваться только отдельная группа (категория) налогоплательщиков; 2) льготы по налогу на прибыль устанавливаются только НК РФ, поскольку это федеральный налог.

По этим признакам квалифицированы основные предусмотренные главой 25 НК РФ преимущества отдельных категорий налогоплательщиков с целью выделения тех, которые могут рассматриваться как льготы. Итоги квалификации отдельных преимуществ выборочно приведены в таблице 5.

Одновременно доказана необходимость уточнения понятия налоговая льгота. Сформированы обоснования и предложения в Минфин России в части изменения определения в целях налогообложения понятия льготы и (или) введения в положения главы 25 НК РФ норм, определяющих отдельные преимущества отдельных категорий налогоплательщиков в качестве льгот.

Ожидать высокую эффективность от предпринимаемых мер государственной поддержки в виде предоставления налоговых преференций отдельным направлениям развития общества, по мнению автора, можно только в случае, если при этом имеется механизм, обеспечивающий контроль за адресностью их использования. Именно поэтому налоговые органы дожны иметь возможность осуществления контроля за правомерностью использования конкретным субъектам налоговой преференции сразу же в периоде уменьшения налоговых обязательств. В таком случае реальную поддержку государства будут получать только те налогоплательщики, реальные действия которых лежат в сфере заявленных интересов государства.

Таблица 5

Квалификация налоговых преимуществ6

Преимущество Признак 1: категория пало гоплателыцико в Признак 2: норма ПК" РФ Вывод

Возможность в составе расходов учитывать суммы затрат на цели социальной защиты инвалидов Есть. Организации, использующие труд инвалидов, если от общего числа работников организации инвалиды составляют не менее 50% и доля расходов на оплату труда инвалидов составляет не менее 25% Есть Пункт 39 ст. 264 НКРФ Льгота

Возможность в составе расходов учитывать суммы, направленные в Российские фонды фундаментальных исследований и технологического развития Нет. Категория не определена Есть Пункт 3 ст. 264 НКРФ Иное преимущество

Применение пониженных налоговых ставок по деятельности, связанной с реализацией произведенной или произведенной и переработанной собственной сельхозпродукции Есть. Сельхозтоваропроизводители Нет. Право предусмотрено иным законодательным актом7 Иное преимущество

Особый порядок обложения налогом на прибыль, предусматривающий пониженные ставки к сумме прибыли от реализации инвестиционных проектов Есть. Организации - резиденты Особой экономической зоны в Калининградской области Есть. Статья 288.1 НК РФ Льгота

Кроме того, автором предложено выделить в форме декларации по на-

логу на прибыль отдельные строки под показатели, отражающие суммы примененных налогоплательщиком льгот с целью их визуализации. Положительный эффект от этого очевиден не только с точки зрения упрощения процедур администрирования налога, но и с точки зрения эффективности использования регулирующей функции налогов для достижения государственно-значимых целей.

7. Обоснована возможность и целесообразность дальнейшего использования разработанной автором методики предварительного контроля и внесены предложения по актуализации отдельных ее процедур.

В исследовании автором изучена возможность и перспективы использования данных бухгатерского учета в процессе осуществления выездных

6 Источник: составлено автором

7 Федеральный закон от 06.08.2001 № 110-ФЗ.

налоговых проверок.

В результате обоснована актуальность авторской методики проведения контрольных процедур при решении вопроса о направлениях детального анализа операций в рамках выездной налоговой проверки, используемой с 2004 года.

Данная методика базировалась на том, что объективно различный порядок признания доходов и расходов для целей формирования финансовой и налоговой отчетности неизбежно приводит к возникновению разниц в оценке объектов и операций в бухгатерском и налоговом учете. Причем эти разницы возникают по тем же правилам и с теми же результатами, которые определены в ПБУ 18/02, независимо от того, применяются ли налогоплательщиком и насколько поно или упрощенно им применяются требования указанного стандарта. Данное теоретическое предположение было положено в основу разработки допонительной процедуры предварительного контроля с целью выявления в условиях значительных объемов первичной документации, представляемой налогоплательщиком на проверку, источников систематических ошибок.

В методике проведения контрольных процедур все операции были разделены на две группы: по которым дожны возникать разницы и те, по которым различия в их оценке в бухгатерском и налоговом учетах быть не дожно. Проверяющему предложено провести такой анализ в наиболее объемных и рискованных группах операций и тем самым определить виды операций, на контроле которых следует сосредоточиться в рамках выездной проверки.

Аналогично путем проверки операций с крупными суммами (определяются для каждого конкретного случая проверки в зависимости от показателей деятельности организации) выявляются и существенные эпизодические ошибки.

С 2008 года в ПБУ 18/02 внесены изменения, позволяющие организациям перейти от пооперационного признания разниц к способу определе-

ния отложенных налоговых активов и обязательств по отдельным укрупненным объектам учета. Однако поскольку методика проведения предварительных контрольных процедур на установленный ПБУ 18/02 порядок получения в бухгатерском учете суммы текущего налога на прибыль не опиралась, а лишь использовала сам факт объективного наличия разниц, эти изменения никак не влияют на актуальность предложенного ранее способа. Очевидно, что до тех пор, пока нормы законодательства будут определять причины возникновения разниц по операциям, то им всегда будет соответствовать совершенно определенное соотношение величин бухгатерской и налоговой прибыли, которое и зафиксировано в методике проведения проверки.

В условиях ежегодного внесения изменений как в налоговое законодательство по налогу на прибыль, так и в нормативные акты по бухгатерскому учету, поддержание методики в актуальном состоянии требует внесения соответствующих изменений во вспомогательные таблицы в отношении каждого из проверяемых лет. В работе автором предложены основные корректировки таблиц с учетом изменений нормативно-правового поля 2008 года. Это позволит поддержать методику в состоянии, необходимом для практического использования при проведении налоговых проверок за налоговый период 2008 года и в будущем при определенных тенденциях развития налогового законодательства по налогу на прибыль.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1. Лапина О.Г. ПБУ 18/02: практическое пособие по применению (просто подставь свои цифры). М.: ЭКСМО, 2005 - 5,6 п.л.

2. Лапина О.Г. Годовой отчет за 2006 год: сдаем в срок и без ошибок с учетом практики налоговых проверок. М.: ЭКСМО, 2007- 7,8 п.л.

3. Лапина О.Г. Налог на прибыль: от практики Ч к теории, от теории - к новой практике// Экономика, налоги, право. 2007. № 1. - 2,2 п. л.

4. Лапина О.Г. Годовой отчет за 2007 год: сдаем в срок и без ошибок с учетом практики налоговых проверок. М.: ЭКСМО, 2008 - 1,7 п.л.

В том числе статьи, опубликованные в журналах, рекомендуемых ВАК:

5. Лапина О.Г. Налог на прибыль: проблемы камерального контро-ля//Налоговая политика и практика. 2007. №10(58). -1,4 пл.

6. Лапина О.Г. Сближение бухгатерского и налогового учета: предпосыки и проблемы//Налоговая политика и практика. 2008. №5 (65). - 2,7 п.л.

7. Лапина О.Г. Об экономической обоснованности расходов при налогообложении прибыли//Финансы. 2008. №12. - 0,7 п.л.

Напечатано с готового оригинал-макета. Издательский центр ГОУ ВПО ВГНА Минфина России

Лицензия ИДК 00510 от 01.12.99 г. Формат А5. Усл.псчл. 1,2. Тираж 100 экз. Заказ № 0140. Подписано в печать 12.11.2008г. Тел/факс 371-45-66. 109456, Москва, Всшняковский 4-й пр-д. д.4

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Лапина, Ольга Гелиевна

Введение

Глава 1. Теоретические основы налогового контроля по налогу на Ю прибыль организаций

1.1. Налоговый контроль налога на прибыль как средство Ю обеспечения стабильности налоговых поступлений в бюджетную систему Российской Федерации

1.2. Экономическая сущность прибыли организации как источника 24 налоговых платежей

1.3. Бухгатерский и налоговый учет прибыли: специальный 35 порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль и его последствия

Глава 2. Оценка моделей поведения налогоплательщиков и определение направлений совершенствования процедур налогового контроля

2.1. Оптимизация налоговых платежей как способ легального 58 снижения величины налога на прибыль

2.2. Способы снижения налоговых платежей с нарушением правил 72 исчисления и уплаты налога на прибыль

2.3. Возможности использования способов переложения части 107 налогов на другие хозяйствующие субъекты для получения необоснованной налоговой выгоды

Глава 3. Способы совершенствования процедур контроля налоговых органов за правильностью исчисления налога на прибыль организаций

3.1. Направления развития налогового законодательства в части 131 исчисления налога на прибыль

3.2. Пути усиления контроля правомерности использования 140 отдельными категориями налогоплательщиков налоговых преимуществ

3.3. Актуализация унифицированной процедуры анализа 149 соотношений данных бухгатерского и налогового учетов в рамках предварительных аналитических операций выездной, налоговой проверки Заключение

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование налогового контроля по налогу на прибыль организаций"

Актуальность темы исследования. Налоговые платежи являются главным источником денежных средств, с помощью которых государство осуществляет свои общественные функции. Поступление налогов в бюджет в соответствии с законодательством о налогах и сборах обеспечивает реализацию политики государства в экономической, социальной и других сферах.

В структуре бюджета налог на прибыль организаций является ведущим регулирующим доходным источником. Этим определяется важность задачи обеспечения выпонения плановых заданий и повышения собираемости налога на прибыль. На период 2008 - 2010 годы перед налоговыми органами стоит задача дальнейшего увеличения поступлений налога на прибыль.

В настоящее время увеличение налогового бремени путем повышения налоговых ставок или сокращения видов расходов, учитываемых для налогообложения, в качестве способов увеличения налоговых поступлений в бюджет не планируются. Поэтому в качестве мер обеспечения стабильных плановых налоговых поступлений в первую очередь следует рассматривать обоснованное выделение налоговыми органами отдельных направлений деятельности внутри налоговой службы, обеспечивающих в заданных условиях наибольшую эффективность ее функционирования.

Анализируя источники увеличения объемов поступлений налога на прибыль в 2005 Ч 2007 годах, нельзя не отметить наметившиеся тенденции снижения темпов роста показателей доходов крупнейших организаций, являющихся основой формирования налоговой базы по налогу. Отсутствие в перспективе положительной динамики факторов, определявших впоне благополучную картину с поступлениями налога на прибыль организаций в истекших периодах, означает необходимость усиления внимания к иным источникам допонительных поступлений этого налога.

Именно поэтому в настоящее время актуальными являются поиск направлений и разработка процедур, которые могут обеспечить повышение собираемости налога на прибыль за счет роста эффективности налогового контроля.

Степень разработанности проблемы. Теоретические и практические аспекты сущности прибыли были исследованы А. Смитом, Д. Риккардо, К. Марксом, А. Маршалом, К. Менгером, Дж. Кейнсом, М. Фридманом, JL И. Якобсоном и др. Из современных представителей научной мысли категория прибыли подробно рассмотрена А.Ф. Ионовой, М.Ю. Медведевым, С.В. Сабашниковым, Н. Н. Селезневой и др.

В современной российской экономической литературе вопросы налогообложения в целом и налогообложения прибыли организаций, в частности, рассмотрены в работах К. Н. Бадмаевой, А. В. Брызгалина, В. И. Макарьевой, Е.В. Лаврухина, А. Н. Медведева, К. И. Оганяна, В. Г. Панскова, А. Б. Паска-чева, С. Г. Пепеляева, Ю. В. Подпорина, А. П. Починка, С. Д. Шаталова.

Исследованиям понятия и содержания финансового контроля, частью которого является налоговый контроль, посвящены работы Н.И. Химичевой, Е.Ю. Грачевой, Э.Д. Соколовой, С.О. Шохина, В. В. Бурцева, О. Н. Вере-тельника, В.М. Родионовой, А.Н. Козырина, А. В. Переверзенцева, Н.Д. По-госяна, О. А. Ногиной и др.

Значительный вклад в развитие теории и практики налогового контроля внесли такие ученые, как С. В. Барулин, Н.Г. Белов, Ю.А. Данилевская, В. П. Иваницкий, В. Г. Князев, Д. М. Куницин, К. В. Новоселов, JL Н. Овсянников, И. Р. Пайзулаев, В. М. Родионова, Я. В. Соколов, Е.Н. Хачемизова, А. Д. Шеремет, Т.Ф. Юткина и др.

Однако, учитывая многогранность исследуемого направления, многие его аспекты в частности, проблемы, обусловленные качественным изменением в порядке взимания налога на прибыль в условиях введения самостоятельной системы налогового учета, требуют дальнейших научных исследований и выработки предложений по совершенствованию механизма контроля взимания налога на прибыль. Поиск путей повышения эффективности налогового администрирования налога на прибыль требует теоретического обоснования порядка формирования налоговой базы, исследования основ взаимодействия налоговых органов с налогоплательщиками в области взимания налога и необходимость определения стратегических направлений развития налогового контроля. Этим и определяются цель и задачи исследования.