Совершенствование налогообложения догосрочного страхования жизни в Российской Федерации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Пастухов, Борис Иванович |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2008 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.10 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Совершенствование налогообложения догосрочного страхования жизни в Российской Федерации"
ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ УПРАВЛЕНИЯ
На правах рукописи
ПАСТУХОВ БОРИС ИВАНОВИЧ
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОГОСРОЧНОГО СТРАХОВАНИЯ ЖИЗНИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08 00 10 - Финансы, денежное обращение и кредит
Москва 2008
О 6 МАЙ 2008
Диссертация выпонена на кафедре Налоги и налогообложение Государственного университета управления (г. Москва)
Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор
Черник Дмитрий Георгиевич
Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор
Ведущая организация - Негосударственное образовательное учреждение
высшего профессионального образования Институт экономики и предпринимательства
диссертационного совета Д212.049 05 В Государственном университете управления по адресу. 109542, Москва, Рязанский проспект, 99, зал заседаний Ученого Совета
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственном университете управления
Кирина Людмила Сергеевна;
кандидат экономических наук, доцент Асабина Светлана Николаевна.
Защита состоится
часов на заседании
Автореферат разослан л
Ученый секретарь Диссертационного совета, кандидат экономических наук, доцент
I. Общая характеристика работы
Актуальность темы исследования. Настоящее исследование посвящено анализу экономической эффективности налогообложения догосрочного страхования жизни, главным образом - пенсионного страхования, в Российской Федерации, в сравнении со странами ЕС, США и других, и целесообразности использования международного опыта совокупности элементов налогообложения догосрочного страхования жизни в российских условиях
На развивающемся российском рынке роль страхования жизни существенно менее значима, чем в других странах мира Степень развития страхования жизни также значительно ниже показателей 1991 года, когда число застрахованных в Российской Федерации достигало 53,0 мн человек Сбор страховых премий на рынке реального страхования жизни в России в 2006 году составил 16 мрд рублей1, что в 15-20 раз меньше, чем в Польше, Венгрии или Чехии. Несмотря на возрастающий интерес к рынку страхования жизни (появление специализированных страховщиков по страхованию жизни в силу требований российского страхового законодательства, вступивших в силу в начале 2004 года, в том числе с иностранными инвестициями), этот сегмент российского страхового рынка находится в России на начальном этапе формирования
Кроме того, широкое использование страхования жизни в схемах, связанных с сокращением расходов работодателя на оплату труда, включая уплату ЕСН, приобрело в период 2000-2004гг скорее характер операций, направленных на налоговую оптимизацию со стороны страхователей-юридических лиц, нежели чем на обеспечение реальной страховой защиты потребителей страховых услуг Такое явление могло стать следствием только существенных пробелов как в страховом, так и в налоговом законодательстве, и требует надлежащей экономической и правовой оценки во избежание нецелевого использования каких бы то ни было страховых институтов для налоговых правонарушений По данным федерального органа
' Интерфакс -100 Крупнейшие страховые компании России www Interfax ru
страхового надзора до 95% страховых премий по страхованию жизни в 2004-2005 гг приходилось именно на использование таких схем Ч из 6,5 мрд дол страховых взносов на реальное страхование приходилось всего 200 мн дол2 Приведенные данные позволяют предположить, что в результате использования страхования жизни для необлагаемых налогами выплат работающим сумма недополученного ЕСН за период 2000-2005гг, составила - 1,7 мрд доларов США, и подоходного налога -819,0 мн доларов США.
Сложившиеся конфликты и противоречия при проведении догосрочного страхования жизни заставляют рассмотреть проблему налогообложения этого сегмента страхового рынка с различных точек зрения страхователя, страховщика, выгодоприобретателя и государства Заинтересованность государства в развитии операций догосрочного страхования жизни определяется, прежде всего, формированием негосударственного пенсионного обеспечения на страховых основах, что позволяет существенным образом снять бремя пенсионных выплат с государственного бюджета Связывание части доходов населения в размере уплаченных страховых взносов позволяет снизить инфляционную нагрузку на денежное обращение страны. Согласно международной статистике догосрочным страхованием жизни охвачено более 90% семей в Англии, Канаде, Австралии, свыше 80% в США, около 50% во Франции и ФРГ В США на начало 2002 года действовало 377,0 мн договоров страхования жизни и 65,0 мн договоров страхования пенсий3 Только в США ежегодный сбор страховой премии по страхованию жизни составляет более 500,0 мдрд дол США Страховая премия на душу населения по страхованию жизни в 2006 году составляла соотвественно. в США -1753, 2 долара, в европейских странах - 1513 долара США, в Латинской Америке - 105,7 долара США, в Азии -197,9 доларов США На этом фоне показатель РФ составил 122,8 долара США, из которых согласно заключениям экспертов на долю реального страхования приходилось не более 10%, те 12,3 долара США4.
Средства страховых резервов страховщиков в зарубежных странах являются
г Применение схем скоро может стать налоговым преступлением, 02 06 05 /RP Newslme
3 Life insurance fact book 2002, Washington, DC, 2002, стр 109-110
4 World insurance m 2005 moderate premium growth, attractive profitability Sigma, N5,2006, стр 33,36
важнейшим источником догосрочных инвестиций в национальную экономику По состоянию на 1 января 2004г инвестиции страховщиков по страхованию жизни составляли в Германии - 607,9 мрд евро, увеличившись за 5 лет более чем на 20%5 и составив 41,3% валового национального продукта В Японии и Франции этот показатель составляет - около 60%, в Великобритании - превышает 90%6
Используя догосрочные договоры страхования жизни и пенсионного страхования участники страховых отношений- граждане и предприятия, - решают важнейшую социальную защиту обеспечения пенсионных выплат на гарантированных договорами условиях, при этом страховые выплаты не обеспечиваются государством и не зависят от современных возможностей государственного бюджета и государственного пенсионного фонда Это обстоятельство приобретает важнейшее значение на фоне невысокой эффективности проводимой пенсионной реформы в РФ Статистические данные показывают, что современный уровень государственного пенсионного обеспечения не превышает 28,4% от среднемесячной начисленной заработной платы в стране7 Это обстоятельство заставляет исследовать иные формы негосударственного пенсионного обеспечения и страхования, чем предусмотрены современной пенсионной реформой в России, эффективность применения которых, в том числе, связана и с налогообложением доходов и расходов граждан по догосрочным договорам страхования жизни
Специфика изучаемого вопроса заключается и в том, что налоговое законодательство, как важнейший элемент регулирования финансовых отношений, является публичным по своему характеру и содержанию Договоры страхования заключаются в соответствии с гражданско-правовым регулированием Это налагает особенности на виды и элементы налогов как при налогообложении доходов и расходов страхователей (выгодоприобретателей), так и страховщиков При этом эффективное налоговое регулирование дожно преследовать цель максимального роста как сумм денежных поступлений в этом виде бизнеса и увеличения страховых резервов, так и налоговых поступлений С учетом того, что в современных условиях
5 Statistical Yearbook of German insurance, 2004 GDV, table 27
6 там же, таблица 73
1 www.eoskomstat.ru (приложение 3)
экономического состояния пенсионной системы важнейшей является задача развития негосударственных форм пенсионного страхования и обеспечения, существенным элементом ее решения может являться изменение системы налогообложения как страхователей и выгодоприобретателей, так и страховщиков с использованием новых видов налогов и налоговых льгот
В научном и исследовательском аспектах налогообложения страхования, и страхования жизни особенно, существует определенный пробел Изучение аналогичных аспектов налогов в зарубежных странах, а так же проведение сравнительного анализа по данной тематике возможно исключительно на основании оригинальных источников национального законодательства, большинство из которых (Директивы ЕС, а также законы государств-членов ЕС, федеральный кодекс внутренних доходов США или законы и кодексы штатов, и прочие акты, касающиеся налогообложения страхования) никогда не были доступны исследователям на русском языке
Современное состояния научной разработанности темы исследования.
Вопросы теории налогового регулирования разрабатывались в трудах российских экономистов и специалистов-практиков в области налогообложения- Белянской О В, Брызгалина А В , Галимзянова Р.Ф, Горбунова А.Р, Караваевой И В., Князева В Г, Кожинова В Я, Козенковой Т А, Медведева А Н, Мельника Д Ю, Павловой Л П, Панскова В Г., Паскачева А Б., Погорлецкого А И, Рагозина Б А, Романовского М В, Сутырина С Ф, Тихонова Д Н., Черника Д Г и многих других, однако в крайне ограниченной мере в области страхования, за исключением исследований Романовой М В, специалистами в области классической школы российского финансового и налогового права' А А Тедеева, В А Пурыгиной, С Г Пепеляева, Г.П Тостопятенко, ОН Горбуновой,ЕЮ Грачевой,АН Корзырина
Не менее важными для исследования особенностей страхования жизни и пенсионного страхования явились работы российских исследователей в области страховой науки и практики- Адамчук Н Г, Кагаловской Э Т., Левант Н А, Орланюк-Малицкой Л.А, Турбиной К.Е, Федоровой Т А, Юдашева Р Т и других Исследованию влияния налогообложения на развитие страхования жизни в России не
было посвящено самостоятельных исследований, однако можно выделить публикации и отдельные статьи Саркисова С.А, Левант НА., Бирюкова В, Бла1угина ДЮ, Фатьянова И.С, посвященные различным аспектам налогообложения страховых операций
Объектом настоящего исследования является национальная система налогообложения в области страхования жизни и ее влияние на развитие страхового рынка Российской Федерации
Предметом исследования являются вопросы совершенствования современной системы налогообложения доходов и расходов по догосрочному страхованию жизни для достижения максимального догосрочного эффекта как для общества в целом, так и для отдельных граждан в области негосударственного пенсионного страхования
Цель диссертационного исследования состоит в теоретическом обосновании применения налоговых льгот при проведении догосрочного страхования жизни (далее - ДСЖ) и их применении в системе налогообложения операций по страхованию жизни для удовлетворения растущих потребностей российских граждан в пенсионном обеспечении в условиях демографического и социального кризиса переходной экономики России В диссертации доказывается основная гипотеза, состоящая в том, что совокупность налоговых льгот, предоставленных страхователям по НДФЛ в размере уплаченных страховых взносов ДСЖ при одновременном изменении объекта налогообложения для страховщиков, позволяет достичь существенного экономического эффекта, выраженного в развитии системы негосударственного пенсионного страхования
Для достижения целей исследования в работе поставлены следующие задачи
(1) систематизировать основные особенности современной системы налогообложения операций по страхованию жизни в Российской Федерации, включая виды и элементы налогов как при осуществлении деятельности страховщиками, так и при заключении и испонении договоров страхования в пользу страхователей (выгодоприобретателей);
(2) исследовать доходы и расходы граждан и юридических лиц по договорам страхования жизни, основные законодательные пробелы при определении ДСЖ, в том
числе и пенсионного страхования, и сформулировать предложения по основным положениям государственного регулирования в области страхования жизни при предоставлении налоговых льгот,
(3) провести сравнительный анализ условий деятельности и налогообложения страховщиков при проведении операций по страхованию жизни и негосударственных пенсионных фондов (НПФ) по негосударственному пенсионному обеспечению в Российской Федерации, и сформулировать предложения по сближению налогообложения деятельности указанных финансовых институтов при предложении схожих видов финансовых услуг,
(4) систематизировать зарубежный опыт налогового регулирования при проведении операций по страхованию жизни в странах Европейского Союза, США и ряде других,
(5) сформулировать предложения по изменению налогообложения, направленные на развитие пенсионного страхования, при сочетании догосрочных интересов государства, страхового рынка и граждан, с учетом экономических принципов страхования жизни и его роли в аккумулировании догосрочных сбережений граждан,
(6) провести экономическую оценку эффективности сделанных предложений по введению налоговых льгот, допонительных объектов налогообложения и изменению других элементов налогов для государства и потребителей страховых услуг
Теоретической и методологической базой диссертации являются исследования российских и зарубежных ученых и практиков в области налогов и страхования, использованы методы диалектического познания, системный подход, методы экономического анализа и синтеза, логического и сравнительного анализа, экспертных оценок
Информационную базу исследования составили- нормативно-правовые акты Российской Федерации и зарубежных стран, данные отечественной и зарубежной статистики, бухгатерской и статистической отчетности страховых компаний, материалы международных и научно-практических российских конференций по страхованию жизни
Научная новизна результатов диссертационного исследования состоит в обосновании ряда теоретических положений о налоговых льготах и практических предложений по изменению системы налогообложения операций по ДСЖ с учетом интересов граждан и государства
На защиту выносятся следующие положения и результаты, содержащие элементы научной новизны.
(1) доказана неэффективность современной системы налогообложения операций по страхованию жизни как при исчислении налога на прибыль страховщиков, так и при применении налоговых льгот по НДФЛ при уплате страховых взносов, поскольку она не отвечает основным налоговым принципам простоты, справедливости, транспарентности;
(2) обоснована необходимость внесения изменений в ст,213 НК РФ
- предусматривающих исключение страховых взносов из налоговой базы НДФЛ, уплаченных физическими лицами, по договорам страхования жизни и иным видам страхования, в том числе по обязательному страхованию на тех же условиях, на которых предоставлены налоговые льготы страхователям - юридическим лицам;
- уточняющих основания для исключения страховых выплат из налоговой базы НДФЛ по договорам страхования жизни, страхованию от несчастных случаев и медицинскому страхованию, в том числе в части страховых выплат в пользу выгодоприобретателей в случае смерти страхователя;
(3) выявлены основные пробелы в законодательстве о страховании жизни, составляющем основу для налогового регулирования и предоставления налоговых льгот по договорам ДСЖ
- отсутствует понятие и существенные условия пенсионного страхования (общие и особенные обязательства, страховой случай, различные сроки в период действия договора страхования и связанные с ними расчеты по договорам),
- не установлен порядок расчета страховщиками страховых резервов по страхованию жизни
Сформулированы предложения в проект специального федерального закона о пенсионном страховании, как неотъемлимого условия возможности предоставления
налоговых льгот для развития национального рынка догосрочного страхования жизни,
(4) на основе сравнительного анализа условий деятельности и налогообложения страховщиков по ДСЖ и НПФ по негосударственному пенсионному обеспечению сделаны предложения по выравниванию условий налогообложения их деятельности и предлагаемых услуг с учетом их финансовой схожести и цели,
(5) систематизирован зарубежный опыт и обобщены основные принципы налогового регулирования при проведении операций по страхованию жизни в странах Европейского Союза и США*
- налог на страховые премии является одним из важных элементов системы налогового регулирования деятельности страховщиков, его ставка составляет в США от 1,75% до 3,0% в различных штатах, в странах ЕС - от 0,03% до 2,5% по догосрочным договорам страхования жизни, и до 11%, если срок действия договора менее 10 лет (в Австрии),
- налоговые льготы установлены только для ДСЖ в виде лимитированных налоговых вычетов при расчете налоговой базы для НДФЛ на сумму страховых взносов (например, в Италии - 1,3 тыс евро, в Португалии - в пределах 179,57 евро, в Австрии - не более 727 евро);
- страховые выплаты по ДСЖ не подлежат налогообложению за редкими исключениями (только в одной стране -Финляндии),
(6) обоснованы предложения по изменению налогообложения в РФ страховщиков и страхователей, направленные на развитие ДСЖ (пенсионного страхования) при сочетании догосрочных интересов государства, страхового рынка и граждан с учетом положений п 3 элементов научной новизны диссертации
в часта налогообложения страховщиков (допонения в главу 25 НК РФ)
- введение налога на страховую премию по ДСЖ, с зачетом уплаченных сумм в счет налога на прибыль за год, с его уплатой в местные бюджеты по месту заключения договора страхования в размере 1,75-2,5%,
- освобождение от налогообложения доходов от инвестиций средств страховых резервов по пенсионному страхованию, при установлении обязанности страховщиков
направлять на увеличение накоплений застрахованных не менее 95% полученного инвестиционного дохода - по аналогии с НПФ;
в части налогообложения страхователей и выгодоприобретателей
- введение налогового вычета при расчете налоговой базы НДФЛ для физических лиц в размере страховых премий по договорам пенсионного страхования (до 50,0 тыс рублей в год), при условии срока действия договора не менее 10 лет, - при одновременном условии взимания НДФЛ в случае получения выкупной суммы при досрочном прекращении договора ранее истечения установленного срока (пЗ ст213 НКРФ),
- невключение страховых премий в размере до 50,0 тыс рублей в год на одного работающего, уплаченных по договорам пенсионного страхования, заключенных работодателями в пользу работников, в материальную выгоду для целей расчета ЕСН (п 7 ст.238 НК РФ),
- включение в состав налоговой базы по НДФЛ страховых выплат по пенсионным основаниям, если размер ежемесячной выплаты (пенсии) превышает 15,0 тыс рублей, при соблюдении ежегодной индексации необлагаемого налогового минимума в соответствии с официальными показателями инфляции (п4) ст213 НК РФ);
- в случае смерти застрахованного при страховой выплате в пользу наследников первой очереди к страховой выплате дожны применяться те же правила исчисления налоговой базы и ставки НДФЛ, что и для выплат в пользу самого застрахованного по пенсионным основаниям, в пользу иных лиц - страховая выплата дожна подлежать обложением налогом на тех же основаниях, что и доходы, получаемые в порядке наследства
Экономическая оценка эффективности разработанных предложений по введению налоговых льгот показала, что при комплексном подходе к решению проблемы налогового регулирования страховых операций государственный бюджет не теряет налоговых поступлений в совокупном расчетном периоде в 15 лет ни по налогу на прибыль страховщиков, ни по налогу на доходы физических лиц Незначительное сокращение поступлений ЕСН компенсируется ростом поступлений по налогу на
прибыль В качестве допонительного социально-экономического эффекта в среднесрочной перспективе в 10 лет бремя расходов государства по выплате страховых пенсий в размере до 750 мрд рублей в год при общем числе участников страхования в 5,0 мн. человек переносится на страховой сектор экономики Допонительные инвестиции в национальную экономику за счет средств страховых резервов страховщиков могут составить не менее 6,7 трн рублей за 10-летний период, начиная с момента введения льгот.
Теоретическая и практическая значимость. Основные положения диссертации развивают теорию государственного регулирования рыночной экономики в части, связанной с предоставлением налоговых льгот для решения важнейших социально-экономических задач
Выводы и результаты исследования могут быть использованы органами законодательной и испонительной власти при подготовке изменений и допонений к налоговому и страховому законодательству.
Материалы диссертации могут быть использованы при преподавании дисциплин Налоговые системы зарубежных стран, Налогообложение физических лиц, Налогообложение страховой деятельности
Апробация и внедрение результатов исследования Основные положения и результаты диссертационной работы
- докладывались на научно-практических конференциях в 2000-2002 годах в Финансовой Академии при Правительстве Российской Федерации, конференции Вольного экономического общества, Международных страховых рандеву в 1999-2003 годах, научно-практических страховых конференциях в Великобритании и Германии в 1999-2001 годах,
- используются в учебном процессе Школы страхового бизнеса при МГИМО (У) МИД РФ при преподавании дисциплин, связанных с налогообложением страховой деятельности,
- использованы Всероссийским Союзом страховщиков при подготовке предложений по совершенствованию налогообложения страховщиков, а также налогообложения операций по страхованию жизни.
Публикации Основные положения диссертации нашли отражение в 8 статьях в научных периодических изданиях общим объемом 2,16 п л
Структура диссертации Поставленные цели и задачи определили структуру, логику и содержание работы Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений, содержит 10 таблиц, 3 схемы
II. Основные положения диссертации
Во введении обосновывается актуальность дисертационного исследования, сформулированы его цель и задачи, определены объект и предмет научного исследования, отражена научная новизна результатов диссертации, их апробация и практическая значимость
В первой главе диссертации: Современная система налогообложения страховых операций по страхованию жизни в Российской Федерации исследованы положения, определяющие систему налогообложения страховых операций по ДСЖ, систематизирована совокупность мер налогового ре1улирования в этой области и проанализирована их эффективность как для целей взимания налогов, так и для развития рынка догосрочного страхования
В результате исследования автор пришел к выводу, что современное налоговое регулирование операций по страхованию жизни представляет собой многомерную совокупность правил обложения налогами результатов страховой деятельности страховщика (налог на прибыль), а также доходов и расходов страхователей (выгодоприобретателей), связанных с уплаченными страховыми взносами и полученными страховыми выплатами (НДФЛ), которые в совокупности оказывают существенное влияние на интенсивность развития догосрочного страхования жизни в Российской Федерации
Основным налогом по результатам страховой деятельности является налог на прибыль Порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль связан со сложными расчетами обоснованности отчислений в страховые резервы в соответствии с правилами, которые дожны быть установлены страховым законодательством РФ В
виду отсутствия единых национальных правил формирования страховых резервов по ДСЖ такой расчет осуществляется на основании индивидуальных правил каждой страховой организации в отдельности Факторы, связанные с особенностями страховой деятельности, приводят к отсутствию транспарентности в расчетах, и независимости окончательного финансового результата от прироста страховых премий страховщика в отчетном финансовом периоде В совокупности это делает неэффективным налог на прибыль от страховой деятельности и существенно усложняет проведение налоговых проверок
В исследовании показано, что при росте сборов страховой премии за период 2002-2005 гг в 1,43 раз и страховых выплат в размере - 1,26 раз, прибыль для целей налогообложения осталась неизменной, а убыток увеличися в 3,63 раза Неравномерное изменение показателей, являющихся определяющими для расчета налоговой базы налога на прибыль, указывает на то, что прибыль не зависит непосредственно от роста поступлений страховых премий и страховых выплат Допонительное увеличение расходной части деятельности страховщиков зависит от расходов на формирование страховых резервов в большем абсолютном и относительном размере, что связано с ростом бизнеса или с ростом убыточности страховых операций Учитывая, что расчет изменения размера страховых резервов, оказывающих непосредственное влияние на финансовый результат страховщика, является крайне трудоемким при большом числе действующих договоров, а показатели страховых выплат и увеличения размера резервов носят во многом субъективный характер (и зависят в том числе от скорости страховых выплат, контроля за страховым мошенничеством, обоснованности размера страховой выплаты, и сбора доказательств страхового случая), показано, что действующий порядок расчета налоговой базы не соответствует принципам простоты, эффективности и транспарентности взимания налогов Одновременно, создается возможность для необоснованного увеличения расходов на увеличение страховых резервов к дате составления налоговой отчетности, и немедленного уменьшения их после уплаты налога на прибыль Конфликт интересов между страховщиком и государством по размеру налога может быть разрешен не только уточнением порядка расчета
налоговой базы по налогу на прибыль, но введением иных видов налогов и методов их взимания
Предоставляя налоговые льготы по НДФЛ в виде вычета из налоговой базы на сумму страховых взносов по договорам страхования жизни, и иным договорам личного страхования, уплаченных работодателями в пользу физических лиц в ограниченных размерах, НК РФ не предусмотривает уменьшения в этом размере доходов при расчете базы для уплаты ЕСН
При уплате сумм страховых премий по договорам страхования жизни страхователю-физическому лицу не предоставлено равноправных оснований для налоговых вычетов по сравнению с договорами, заключаемыми работодателем, что, на наш взгляд, противоречит принципам справедливости налогообложения Аналогичный вывод справедлив и в отношении всех страховых премий, уплачиваемых страхователем-физическим лицом, в том числе и по договорам обязательного страхования (например, обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств).
Страховые выплаты в пользу застрахованных физических лиц не облагаются НДФЛ в ограниченных случаях В диссертации установлено, что необходимо уточнение оснований для исключения страховых выплат из налоговой базы по договорам страхования жизни, страхованию от несчастных случаев и медицинскому страхованию, в том числе в пользу выгодоприобретателей в случае смерти страхователя, если они выступают в качестве его прямых наследников
Во второй главе диссертации Содержательные особенности объектов налогообложения при проведении страхования жизни исследованы особенности договоров ДСЖ и деятельности по страхованию жизни и пенсионному обеспечению, формирующие основания для возникновения доходов и расходов граждан и юридических лиц для целей налогообложения
Для целей налогообложения государственное регулирование существенных условий договоров страхования жизни имеет важное значение. Анализ практики оптимизации расходов работодателей для уплаты ЕСН, подлежащего уплате при выплате материальной выгоды в пользу работника в виде страховых премий по
страхованию жизни, позволил автору сделать следующие выводы
(1) страховое законодательство позволяет одновременно и независимо друг от друга использовать изменение основных элементов страхового обязательства изменять сроки испонения различных страховых обязательств в одном договоре страхования, выдавать ссуды по договорам личного страхования, в том числе по договорам страхования от несчастных случаев в пределах страховых сумм по таким договорам в отсутствие источника выплат, изменять ежемесячно размер страховой суммы, страховой премии и страховой выплаты,
(2) одновременные возможности получения средств страховой премии от работодателя и размещение активов, обеспечивающих страховые резервы, у того же страхователя или в связанных с ним банковских структурах, позволяли не производить реального перечисления средств и формировать, таким образом, страховые пирамиды;
(3) непоследовательность законодателя при предоставлении льгот при страховых операциях по ДСЖ формировала законные основания для злоупотребелений налогоплательщиками ЕСН (анализ норм ст 213 НК РФ в редакциях до 2004 года),
4) ни один из выявленных случаев использования договоров страхования в целях налоговой оптимизации не повлек за собой предъявления иска к страхователю о необоснованном избежании уплаты ЕСН, или признании выплаченных сумм страховых выплат - доходами физического лица, облагаемого НДФЛ Иски налоговых органов по результатам проверки страховщиков связаны лишь с нарушением правил формирования страховых резервов, необоснованной выдачей ссуд, нарушением оснований для осуществления страховых выплат до договорам личного страхования,
5) в ходе проведенных проверок органом страхового надзора не было предъявлено ни одного иска к страховщикам о признании заключенных договоров -нестраховыми, нарушающими правила страхования, на основании которых была выдана лицензия
Из вышеизложенного автором сделан вывод, что страховое законодательство о ДСЖ дожно содержать исчерпывающие определения, а также права и обязанности
всех участников договора страхования При этом, налоговые льготы дожны распространяться только на определенные виды договоров, главным образом, пенсионного страхования
Основную сложность для целей налогообложения создают договоры страхования, заключенные работодателями и гражданами, в пользу третьих лиц При этом при уплате страховых премий и получении страховых выплат налоговые последствия могут возникать у всех участников договора страхования К числу таких существенных особенностей договора страхования жизни для целей налогообложения автором отнесены, в том числе
- страховые премии (как налоговая база для НДФЛ) в пользу третьих лиц могут уплачиваться в течение нескольких лет и более, и в совокупности формировать значительный размер дохода для работника при заключении договора страхования жизни работодателем в его пользу (при ежегодном взносе за работника по договору пенсионного страхования в размере 20,0 тыс рублей за 20 лет действия договора страхования совокупный допонительный доход работника составит 400,0 тыс рублей) Однако, уплачиваемые в пользу застрахованного в течение всего срока страховые премии не могут рассматриваться как элемент его дохода до наступления страховых выплат Следовательно, не возникает оснований и для уплаты ЕСН с выплачиваемых сумм премий Допонительный доход возникает у застрахованного только в момент получения страховых выплат (пенсий), формируя налоговую базу НДФЛ. При этом сумма уплаченных взносов может вести к образованию разных по своему размеру страховых пенсий при прочих равных условиях в силу большей ожидаемой продожительности жизни размер страховой пенсии для женщин будет меньше Поэтому выбор объекта налогообложения дожен быть связан, в первую очередь, с совокупной ежегодной страховой пенсии;
- помимо обязательств по страховым выплатам при дожитии застрахованного до возраста или срока по договору страхования, страховая выплата может быть осуществлена также и в случае смерти застрахованного в пользу назначенных им выгодоприобретателей Налоговая льгота дожна быть сохранена при выплате в пользу несовершеннолетнего лица, или его опекуна, или переживщего супруга,
находившегося на иждевении, нетрудоспособного, или пенсионного возраста8,
- существенное значение для реализации цели социальной защиты застрахованных по договору страхования жизни имеет запрет страхователю-работодателю на получение средств при досрочном прекращении договора пенсионного страхования, при этом застрахованный дожен иметь право воспользоваться уплаченными премиями В случае изменения работодателя целесообразно предусмотреть возможность передачи договора страхования другому страхователю-работодателю с учетом правил гражданского законодательства РФ Для договоров страхования, заключенных физическим лицом в свою пользу, возможность досрочного прекращения и получения выкупной суммы может быть предоставлена не ранее 5 лет с момента заключения договора, при этом на доход в виде выкупной суммы не дожны распространяться налоговые льготы,
- предоставление налоговых льгот дожно быть связано со сроками действия договоров страхования Налоговое законодательство РФ предусматривает предоставление льгот при сроке действия договора в 5 лет, что недостаточно не только для формирования достаточно значимых страховых резервов, но и позволяет гражданам воспользоваться накопленными суммами существенно раньше возникновения пенсионных оснований. Срок действия договора пенсионного страхования с момента его заключения до момента начала выплат не дожен быть менее 10 лет, за исключением выплат в связи с постоянной утратой трудоспособности или смертью застрахованного лица
Допонение государственного регулирования необходимо в отношение всех существенных условий пенсионного страхования, включая определение прав и обязанностей субъектов страхования, определение страхового случая, условия замены страхователя в договоре страхования в случае заключения договора страхования в пользу третьего лица, определения понятия страховой пенсии и правил, связанных с ее выплатой, а также иных условий действия, прекращения и испонения договора страховаия жизни Для целей налогообложения доходов и расходов в связи с
8 Аналогичная точка зрения высказывалась к э н Э Бабаджанян, см Рынок страхования жизни как индикатор развития общества в РФ, Страховое дело, №12,2002
пенсионным страхованием законодательство нуждается в детализации оснований для страховых выплат, определении видов страховых выплат, сроков договора страхования, в том числе сроков осуществления страховых выплат, учитывая при этом различия в правовом и имущественном положении выгодоприобретателя и иных вопросов, по которым в диссертации сформулированы предложения автора
Сравнительный анализ налогового регулирования деятельности двух финансовых институтов, имеющих одинаковую задачу - обеспечение защиты имущественных интересов граждан при наступлении пенсионных оснований, к которым относятся НПФ и страховая организация, проводящая операции по страхованию жизни, позволил сделать следующие выводы
Обязательства НПФ перед участниками ограничиваются выплатой накопленных пенсионных вкладов и полученной величиной инвестиционных доходов. Размер инвестиционного дохода вкладчику не гарантируется и определяется фактическими результатами фонда от размещения средств пенсионных накоплений При страховании страхователь может заранее не только определить размер необходимых пенсионных выплат, но и в допонение к этому обеспечить страховую защиту на случай смерти, постоянной утраты трудоспособности и иных непредвиденных событий в жизни
Законодательные требования при лицензиировании этих видов деятельности в целом схожие, за исключением того, что требования к оплаченному уставному капиталу страховщика в два раза выше В отличие от НПФ страховщик отвечает по обязательствам перед страхователем всем своим имуществом, к величине которого законодатель установил допонительные требования, превышающие величину уставного капитала в размере, зависящем от результатов страховой деятельности9 Снижение маржи платежеспособности (нормативного размера собственных средств) является основанием для применения санкций к страховщику государственным страховым надзором
Транспарентность НПФ в части инвестиционной деятельности несколько выше, чем в страховых организациях, за счет использования управляющих компаний и
' Положение о порядке расчета страховщиками нормативного соотношения активов и принятых ими страховых обязательств, утверждено Приказом Минфина РФ от 0211 2001 №90н
обязательства о предоставлении ежедневной отчетности Отчеты об операциях по негосударственному пенсионному обеспечению и о размещении пенсионных резервов представляются фондами в инспекцию НПФ ежемесячно Напротив страховщики обязаны предоставлять отчеты об активах, обеспечивающих страховые резервы, в орган страхового надзора только в составе годовой отчетности
Существенной налоговой льготой для НПФ является освобождение от налогообложения дохода, полученного от инвестирования пенсионных резервов на фондовом рынке,10 что приводит к явному преимуществу по сравнению со страховыми организациями
Налоговая политика в части доходов и расходов страхователей, связанных с услугами НПФ, имеет сбалансированный характер- при освобождении НПФ от уплаты налога на прибыль и предоставлении налоговой льготы при уплате подоходного налога и ЕСН при уплате средств в НПФ, установлено требование об уплате подоходного налога с пенсионных выплаты.
В работе сделан вывод в соответстветствии с принципом справедливости налогообложения о необходимости максимально сблизить системы налогообложения НПФ и страховщиков по страхованию ДСЖ
В третьей главе диссертации Направления совершенствования налогового регулирования в страховании жизни систематизированы виды налоговых льгот и основания для их применения в зарубежной практике и на этой основе с учетом выводов, сделанных в 1 и 2 главах исследования, сформулированы предложения по совершенствованию государственного регулирования налоговых отношений при операциях ДСЖ и доказана их эффективность для развития страхового рынка в стране и обеспечения пенсионных выплат гражданам на страховых основаних
Автор обращает внимание, что основы налогового регулирования деятельности страховщиков в ЕС закреплены в директивах ЕС и национальном законодательстве стран-участниц. В частности в Директиве Совета 90/435/ЕЕС от 23 июля 1990 г Об общей системе налогообложения, применимой к материнским и дочерним компаниям в разных государствах-членах и Директиве Совета 90/434/ЕЕС от 23 июля 1990 г
10 Налоговый кодекс РФ, сг 250
Об общей системе налогообложения, применимой к слияниям, разделениям, передаче активов и обмену акциями, в отношении компаний в разных государствах-членах
Базовые директивы, касающиеся налогообложения прибыли страховых компаний в ЕС, регулируют узкую группу правоотношений Это связано с тем, что налоговое законодательство государств-членов имеет существенные различия и содержит нормы, препятствующие формированию общих подходов Перспективы формирования единого европейского налогового регулирования на фоне существования с 1994 года единого страхового пространства являются неопределенными
Основные принципы налогового законодательства в области страхования жизни в Европейском Союзе могут быть сведены к следующим положениям
- право на проведение страхования жизни имеют только специализированные страховщики,
- страховщики уплачивают как налог на прибыль по результатам страховой деятельности, так и налог на страховые премии,
- принципы определения финансовых результатов и формирования страховых резервов по страхованию жизни закреплены в Директивах ЕС и национальном законодательстве стран- участниц,
- подтверждение о достаточности размера страховых резервов по страхованию жизни независимыми актуариями является обязательным,
- налоговые льготы для страхователей и выгодоприобретателей не унифицированы ни по основаниям применения, ни по видам и размерам, но закреплены в налоговом законодательстве каждой из стран-участниц
Основными видами налогов, уплачиваемых страховщиками является налог со страховых премий и налог на прибыль Особенности определения налоговой базы для уплаты налога на прибыль в области, касающейся правового регулирования на уровне Европейского союза, заключается в первую очередь в особенностях формирования страховых резервов Директива ЕС № 91/674 "О годовой отчетности и консолидированных отчетах страховых организаций" от 19 декабря 1991 года закрепила единые для всех страховщиков на территории ЕС виды, структуру, порядок формирования и размещения средств страховых резервов резервов Ставка налога на
прибыль страховых организаций устанавливается национальным законодательством стран ЕС и составляет, от 28% в Финляндии до 52,2% в Италии
Налог на страховую премию по операциям по страхованию жизни составляет в странах ЕС от 2,5% Ч по страхованию аннуитетов (в Австрии, Италии) до 11 % Ч по страхованию на дожитие при сроке менее 10 лет (в Австрии)
Налоговые льготы для страхователей в рамках Евросоюза различны Автором выделены единые принципы, выработанные практикой проведения ДСЖ, и основанные на концепции важности догосрочного страхования, как фактора социальной стабильности в обществе
Автором выделены три различные концепции налоговых льгот в странах ЕС Первая - устанавливает абсолютный размер льгот в виде налоговых вычетов по НДФЛ Вторая - устанавливает уровень льгот относительно налогооблагаемого дохода физических лиц и общей суммой уплачиваемых страховых взносов. Третий подход определяется выбором социально значимых размеров выплат по ДСЖ и предусматривает необлагаемый НДФЛ размер страховых выплат по договорам ДСЖ
В частности, во Франции база НДФЛ уменьшается на страховые взносы по договорам с условием выплаты пожизненных аннуитетов и договорам, заключенным работодателем в пользу работников Исключаются из налоговой базы по НДФЛ страхователей- в Австрии - взносы по индивидуальным договорам страхования ренты, страхования от несчастных случаев, страхования здоровья, если годовой доход страхователя менее 750 тысяч австрийских шилингов в год11, в Италии - взносы по индивидуальным договорам страхования жизни и страхования от несчастных случаев в размере 22 % от уплаченной страховой премии в пределах 550 тысяч лир; в Германии - взносы по договорам страхования жизни на случай смерти и страхования аннуитетов, если срок договора не меньше 12 лет, в Финляндии - взносы по договорам догосрочного страхования в пределах разумной величины - 2,5 тысяч евро в год до 10 % уровня налогооблагаемого дохода страхователя.
В США страховщики уплачивают федеральный налог на прибыль в соответствии со ст831 Кодекса внутренних доходов Установлены прогрессивные
'1 здесь и далее - в соответствующем перерасчете в единую европейскую валюту евро
налоговые ставки, составляющие от 15% на доход до $50,000 до 35% на доход, превышающий $10,000,000 Налогообложение страховой премии регулируется законодательством отдельных штатов В частности, в штате Миссисипи ставка налога составляет 3%, в Техасе -1,75%, в Северной Каролине 1,9%
На основании выводов из исследования зарубежной практики налогового регулирования операций по страхованию жизни автором обоснованы предложения по изменению российской системы налогообложения операций по страхованию жизни как в части страховщиков, так и других участников договора ДСЖ, у которых возникают налоговые последствия в связи с уплатой страховой премии и/или получением страховых выплат
В режиме налогобложения страховщиков предлагается ввести налог на страховую премию по ДСЖ, при ставке налога до 2%, при условии зачета уплаченных сумм при расчете налога на прибыль по результатам деятельности за год, с его уплатой в местные бюджеты по месту жительства страхователя, заключившего договор страхования
Освободить инвестиционный доход, полученный страховщиками от размещения средств страховых резервов по страхованию жизни, от налогообложения в пределах сумм, направленных на увеличение накоплений застрахованных
В режиме налогообложения физических лиц при расчете налоговой базы НДФЛ для лии, родившихся ранее 1967 года, установить налоговый вычет в размере страховых премий, уплаченных по договорам пенсионного страхования жизни, до 50,0 тыс рублей в год при условии срока действия договора страхования жизни до начала выплат по пенсионным основаниям не менее 10 лет1г В случае досрочного прекращении договора страховые выплаты облагать НДФЛ, за исключением выплат в пользу наследников в связи с потерей кормильца
При расчете налоговой базы по НДФЛ при образовании материальной выгоды у работников в размере страховых взносов по договорам ДСЖ, заключенных в их пользу работодателем, установить налоговый вычет в размере до 50,0 тыс рублей в год
12 Начиная с 1 января 2008 года, ФЗ РФ №216 от 24 07 2008 введен социальный налоговый вычет на цели уплаты страховой премии по договорам пенсионного страхования, оплаты расходов на образование и медицинское лечение(ст219 НК РФ)
из общей величины материальной выгоды работников, применяемой для целей расчета ЕСН.
Включить страховые выплаты по пенсионным основаниям по договорам ДСЖ, в налогооблагаемый доход граждан, если размер ежемесячной выплаты (пенсии) превышает 15,0 тыс рублей, при условии ежегодной индексации необлагаемого налогового минимума в соответствии с официальными показателями инфляции.
Экономическое обоснование эффективности применения налоговых льгот при проведении догосрочного пенсионного страхования на основании предложенной совокупности мер включает комплекс показателей, позволяющих оценить совокупный результат не только для отдельного гражданина, но и для государства в целом, в том числе и с точки зрения обеспечения доходов и расходов бюджета
Для этих целей в диссертации за условный период в 15 лет (2008-2023 годы) проведены сравнения следующих показателей
- поступление налоговых платежей по налогу на доходы физических лиц
- поступление налоговых платежей по налогу на прибыль страховщиков
- поступление налоговых платежей по налогу на страховую премию
- размер ежемесячной пенсии
Анализ поступления налоговых платежей по НДФЛ граждан, участвующих в пенсионном страховании, при исключении из налоговой базы страховых премий, уплаченных лично в размере 50,0 тыс рублей в год, проведен при условии налогообложения страховых выплат при достижении пенсионного возраста
В примере расчета использовано допущение, что средняя заработная плата застрахованного составляет 15,0 тыс рублей в месяц, или 180,0 тыс рублей в год Исходя из расчета для условного гражданина в возрасте 46 лет за период уплаты взносов по договору пенсионного страхования в течение 10 лет, недополученная сумма налога на доходы составит за 10 лет - 65,0 тыс. рублей при условии, что ежегодные страховые взносы уплачиваются в размере 50,0 тыс руб Одновременно, налогообложение страховых выплат после достижения пенсионных оснований в течение 5 лет позволит обеспечить получение налога в сумме - 98,3 тыс руб по каждому застрахованному Избыток собранных средств НДФЛ по сравнению с
недополученными суммами в связи с предоставленным налоговым вычетом за весь период в 15 лет действия договора (2008-2023гг ) составляет 33,3 тыс.руб. в расчете на одного застрахованного, или по условной популяции застрахованных в 5,0 мн человек - 166,5 мрд рублей Полученный результат позволяет предоставить допонительную льготу по налогообложению страховых выплат, сократив ставку налога до 8,0%, или предоставив необлагаемый пенсионный вычет в размере 40,0 тыс рублей в год
Поступление налоговых платежей по налогу на прибыль страховщиков и по налогу на страховую премию при введении налога на страховую премию и установлении его ставки в размере 1,75% от суммы полученных страховых премий, при условии его последующего зачета в счет уплаты налога на прибыль, позволит обеспечить гарантированное поступление средств в бюджет в размере 0,9 мрд рублей в год, или 8,75 мрд рублей за расчетные 10 лет периода страхования Для сравнения ежегодный средний показатель налога на прибыль, уплаченного всеми страховщиками РФ в течение 2001-2005гг, составляет около 2,0 мрд рублей в год Прогноз исходит из ожидания, что правом на налоговой вычет в размере 50,0 тыс руб в год для целей пенсионного страхования воспользуются 5,0 мн.человек В таком же размере ожидаются поступления страховых взносов по договорам, заключенным работодателями Поскольку автор исходит из того, что сумма уплаченного налога на страховую премию составит минимальное значение налога на прибыль страховщиков, специализирующихся на проведении страхования жизни, для целей дальнейших расчетов мы оставим ее неизменной
Расчетный размер ежемесячной пенсии при условии, что страховые премии по договорам пенсионного страхования уплачиваются только гражданами при предоставлении налогового вычета составляет в условном примере 126,0 тыс рублей в год, или 10,5 тыс рублей в месяц в течение 10,7 лет после достижения застрахованным пенсионных оснований и дожития до 70 лет. При ожидаемой продожительности жизни лица в возрасте 46 лет в момент заключения договора страхования - до 67,9 лет, можно утверждать, что выплаты по договору пенсионного страхования обеспечат застрахованного поностью вплоть до его смерти При этом
соотношение между размером выплаты и современной средней заработной платы составит 69% (10,5 тыс рублей / 15,0 тыс рублей) Если работодатель также будет уплачивать страховые премии в пользу застрахованного в размере 50,0 тыс рублей в год, размер пенсионных выплат достигнет 20,4 тыс рублей в месяц
Несмотря на условность приведенного обоснования, связанного с потенциальной погрешностью в допусках значений средней заработной платы застрахованных и их возможностями уплачивать страховые взносы для целей пенсионного страхования, участием работодателя в пенсионном страховании, исключением из расчетов факторов страховой статистики, устанавливающих различные значения продожительности жизни по половому признаку и тд, полученные результаты доказывают потенциальную эффективность изменения налогового регулирования операций по страхованию жизни как для государства (неснижение уровня налоговых поступлений), так и для граждан, поскольку предлагаемая система позволит обеспечить выплату пенсий в размере, в 4,5-9 раз превышающем современный уровень государственного пенсионного обеспечения В совокупности негосударственное пенсионное страхование обеспечит получение застрахованным гражданам, вышедшим на пенсию, получение допонительных средств в размере-12,8-23,0 тыс руб ежемесячно
После опубликования автором результатов исследования в действующее налоговое законодательство были внесены изменения, касающиеся предоставления налоговых льгот при расчете налоговой базы НДФЛ при уплате страховых взносов и получении страховых выплат по договорам, заключенным физическими лицами. В частности, принятием федерального закона N 216-ФЗ от 24 июля 2007 года О внесении изменений в часть вторую Налогового Кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ установлено включение в налоговую базу сумм, полученных при досрочном прекращении действия договоров страхования жизни и пенсионного страхования (п.1 ст.213), увеличение размера социального вычета до 100,0 тыс рублей в год, который может быть использован в том числе для целей уплаты страховых взносов по договорам пенсионного страхования (п 2 ст.213 1), при этом использование социального налогового вычета для этих целей влечет за собой
100,0 тыс.рублей в год, который может быть использован в том числе для целей уплаты страховых взносов по договорам пенсионного страхования (п 2 ст213 1), при этом использование социального налогового вычета для этих целей влечет за собой налогообложение доходов, полученных в случае досрочного прекращения договора (параграф 4) п 1 ст213) В аналогичном порядке установлено применение налоговых льгот в отношение сумм, упчиваемых и получаемых физическими лицами по договорам негосударственного пенсионного обеспечения
Одновременно, согласно новой редакции ст 213 НК РФ в состав налоговой базы для расчета НДФЛ не включаются взносы по договорам добровольного личного страхования и договорам добровольного пенсионного страхования, уплаченные за физических лиц работодателями или иными организациями, не являющимися работодателями в отношении физических лиц, за которых они вносят страховые взносы Одновременно и страховые выплаты по заключенным договорам (в отсутствие требований о догосрочности таких договоров и закона о договоре страхования жизни) не включаются в налоговую базу по НДФЛ, и формируют возможности для серьезных злоупотреблений при недобросовестном использовании налоговых льгот в экономическом обороте, в частности для формирования нового витка зарплатных схем.
В диссертации было показано, что эффективность предоставления налоговых льгот по договорам пенсионного страхования жизни определяется комплексностью их применения В свете принятых изменений необходимо указать, что остаются нерешенными основные проблемы, выявленные в исследовании
Ш. Основные публикации по теме исследования
1 Пастухов Б.И Догосрочное страхование жизни в системе пенсионной реформы в Российской Федерации (аспект страхового законодательства) // Финансы, ~ 2007, №9-10,0,9 п.л.
2. Пастухов Б И Догосрочное страхование жизни в системе пенсионной реформы в Российской Федерации (налоговый аспект) // Финансы, 2007. № 4,0,46 п л
3 Пастухов Б И Страховые премии и страховые выплаты в составе налоговой базы налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и единого социального налога (ЕСН) // Страховое право, 2007 № 2,0,6 п л
4 Пастухов Б И Правовое регулирование налогообложения страховых операций по догосрочному страхованию жизни и пенсионному обеспечению в зарубежных странах // Страховое право, 2006 № 3,0,6 п л
5 Пастухов Б И. Перспективы развития личного страхования в России // Сборник материалов конференции "Личное страхование в России Опыт Проблемы Перспективы." - М, ВСС, 2001,0,3 п л
6. Пастухов Б И Необходимые меры по государственной поддержке догосрочного страхования жизни // Сборник научных трудов Международной Академии менеджмента М , Вып 1,2000,0,4 п л
7. Пастухов Б И Запрет на бизнес или Как страховщиков выбросили из пенсионной реформы // Экономика и жизнь. М, № 48, ноябрь 1999,0,3 п л
8 Пастухов Б И Пути создания системы страхового и налогового законодательства // Сборник материалов Международного страхового рандеву "Страховой рынок России опыт, проблемы, перспективы". М., апрель 1999,0,4 п л
Отпечатано в ООО Компания Спутник+ ПД № 1-00007 от 25 09.2000 г. Подписано в печать 07 04.08. Тираж 100 экз Усл. п л. 1,75 Печать авторефератов (495) 730-47-74,778-45-60
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Пастухов, Борис Иванович
Введение.
Глава 1. Современная система налогообложения страховых операций по страхованию жизни в Российской Федерации
1.1 Основы налогообложения страховых операций.стр.
1.2 Особенности налога на прибыль страховщиков по страхованию жизни.стр.
1.3 Страховые премии и страховые выплаты по страхованию жизни в составе налоговой базы налога на доходы физических лиц и ЕСН .стр.
Глава 2. Содержательные особенности объектов налогообложения при проведении страхования жизни
2.1 Классификация видов страхования жизни и их социально-экономическое назначение.стр.
2.2 Сравнительный анализ систем налогообложения деятельности страховых организаций и негосударственных пенсионных фондов.стр.
2.3 Анализ проблем законодательного регулирования условий договоров страхованию жизни и налоговые конфликты.стр.
Глава 3. Направления совершенствования налогового регулирования в страховании жизни
3.1 Исследование зарубежного опыта налогового регулирования операций по страхованию жизни.стр.
3.2 Основные направления совершенствования российской системы налогообложения операций по страхованию жизни и оценка их экономической эффективности .стр.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование налогообложения догосрочного страхования жизни в Российской Федерации"
Актуальность темы исследования. Настоящее исследование посвящено анализу экономической эффективности налогообложения догосрочного страхования жизни, главным образом - пенсионного страхования, в Российской Федерации, в сравнении со странами ЕС, США и других странах мира, и целесообразности использования международного опыта совокупности элементов налогообложения догосрочного страхования жизни в российских условиях.
На развивающемся российском рынке роль страхования жизни существенно менее значима, чем на мировом страховом рынке. Степень развития страхования жизни также значительно ниже показателей 1991 года, когда число застрахованных в Российской Федерации достигало 53,0 мн.человек. Сбор страховых премий на рынке реального страхования жизни в России в 2006 году составил 16 мрд.рублей1, что в 15-20 раз меньше, чем в Польше, Венгрии и Чехии. Несмотря на возрастающий интерес к рынку страхования жизни (появление специализированных страховщиков по страхованию жизни в силу требований российского страхового законодательства, вступивших в силу в начале 2004 года, в том числе с иностранными инвестициями), этот сегмент российского страхового рынка находится в России на начальном этапе формирования.
Кроме того, страхование жизни на фоне его широкого использования в налоговых схемах, направленных на сокращение расходов работодателя на затраты по оплате труда, включая уплату единого социального налога, приобрело в период 2000-2004гг. скорее характер операций, направленных на определенную налоговую оптимизацию со стороны страхователей-юридических лиц, нежели чем на обеспечение реальной страховой защиты потребителей страховых услуг. Такое явление могло стать следствием только существенных пробелов как в страховом, так и в налоговом законодательстве, и требует надлежащей экономической и правовой оценки во избежание нецелевого использования каких бы то ни было страховых институтов для неблаговидных целей. По данным федерального органа страхового надзора до 95% страховых премий по страхованию жизни в 2004-2005 гг.
1 Интерфакс -100. Крупнейшие страховые компании России. приходилось именно на использование таких схем Ч из 6,5 мрд. дол. страховых взносов на реальное страхование приходилось всего 200 мн. дол.2 Приведенная статистика позволяет предположить, что в результате использования страхования жизни для выплат работающим сумма недополученного единого социального налога за период 2000-2005гг. составила - 1,7 мрд. доларов США, и подоходного налога -819,0 мн. доларов США.
Сложившиеся конфликты и противоречия при проведении догосрочного страхования жизни заставляют рассмотреть проблему налогообложения этого сегмента страхового рынка с различных точек зрения: страхователя, страховщика, выгодоприобретателя и государства. Заинтересованность государства в развитии операций догосрочного страхования жизни определяется, прежде всего, формированием негосударственного пенсионного обеспечения на страховых основах, что позволяет существенным образом снять бремя пенсионных выплат с государственного бюджета. Связывание части доходов населения в размере уплаченных страховых взносов и аккумулирование средств страховых резервов страховщиками позволяет снизить инфляционную нагрузку на денежное обращение страны. Согласно международной статистике догосрочным страхованием жизни охвачено более 90% семей в Англии, Канаде, Австралии, свыше 80% в США, около 50% во Франции и ФРГ. В США на начало 2002 года действовало 377,0 мн. договоров страхования жизни и 65,0 мн. договоров страхования пенсий3. Только в США ежегодный сбор страховой премии по страхованию жизни составляет более 500,0 мдрд. дол.США. Страховая премия на душу населения по страхованию жизни в 2006 году составляла соотвественно: в США - 1753, 2 долара; во Франции - 3568 долара, в Германии - 2310 долара США. В среднем в европейских странах - 1513 долара США, в Латинской Америке - 105,7 долара США, в Азии - 197,9 доларов США. На этом фоне показатель РФ составил 122,8 долара США, из которых согласно заключениям экспертов на долю реального страхования приходилось не более 10%, т.е. 12,3 долара США4.
Средства страховых резервов страховщиков в зарубежных странах являются
2 Применение схем скоро может стать налоговым преступлением, 02.06.05./RP Newsline
3 Life insurance fact book 2002, Washington, DC, 2002, стр. 109-110
4 World insurance in 2005: moderate premium growth, attractive profitability. Sigma, N5, 2006, стр. 33, 36 важнейшим источником догосрочных инвестиций в национальную экономику. По состоянию на 1 января 2004г. инвестиции страховщиков по страхованию жизни составляли в Германии - 607,9 мрд. евро, увеличившись за 5 лет более чем на 20%5 и составив 41,3% валового национального продукта. В Японии и Франции этот показатель составляет - около 60%, в Великобритании - превышает 90%6.
Используя догосрочные договоры страхования жизни и пенсионного страхования участники страховых отношений: граждане и предприятия, решают важнейшую социальную защиту обеспечения пенсионных выплат на гарантированных договорами условиях, при этом страховые выплаты не обеспечиваются государством и не зависят от современных возможностей государственного бюджета и государственного пенсионного фонда. Это обстоятельство приобретает важнейшее значение на фоне невысокой эффективности проводимой пенсионной реформы в РФ. Статистические данные показывают, что современный уровень государственного пенсионного обеспечения не превышает, 28,4% от среднемесячной начисленной зарабатной платы в стране7. При этом в число участников пенсионной реформы, основанной на деятельности негосударственных пенсионных фондов, не попадают лица, рожденные ранее 1967,года, т.е. основная часть активного трудоспособного населения РФ, достигшая возраста 40 лет. Для таких граждан государственные обязательства по выплате пенсий ограничатся индексируемой величиной государственных пенсий, мало зависящих от реального размера получаемой заработной платы. В настоящее время число лиц в возрасте от 40 до 55 лет, занимающихся активным трудом, составляет около 30,0 мн. человек. Это обстоятельство заставляет исследовать иные формы негосударственного пенсионного обеспечения и страхования, чем предусмотрены современной пенсионной реформой в России, эффективность применения которых, в том числе, связана и с налогообложением доходов и расходов населения, возникающих по догосрочным договорам страхования жизни.
Специфика изучаемого вопроса заключается так же и в том, что налоговое регулирование, как важнейший элемент регулирования финансовых отношений,
5 Statistical Yearbook of German insurance, 2004. GDV, table 27
6 там же, таблица 73
7 www.goskomstat.ru (приложение 3) является публичным по своему характеру и содержанию. При этом договоры страхования заключаются в соответствии с гражданско-правовым регулированием, что не может не налагать особенности на порядок, формы и иные особенности налогообложения доходов и расходов как страхователей и выгодоприобретателей, так и страховщиков, преследуя цель максимального роста как сумм денежных поступлений в этом виде бизнеса и увеличения страховых резервов, так и налоговых платежей.
В научном и исследовательском аспектах налогообложения страхования в целом, и страхования жизни в частности, существует определенный пробел. Это может быть объяснено тем, что само по себе страхование как один из важнейших видов коммерческой деятельности, получило развитие в России только к середине девяностых годов XX века. Именно с упомянутой выше относительной молодостью этого вида бизнеса в нашей стране связано почти поное отсутствие учебных материалов по различным аспектам налогообложения страхования и его эффективности.
В свою очередь изучение аналогичных налоговых категорий в зарубежных странах, а так же проведение сравнительного анализа по данной тематике возможно исключительно на основании оригинальных источников национального законодательства, большинство из которых (Директивы Европейского Союза, а также законы государств членов ЕС, федеральный кодекс внутренних доходов США или законы и кодексы штатов, и прочие акты, касающиеся налогообложения страхования) никогда не были доступны исследователям на русском языке.
В современной российской налоговой системе наиболее значимым для государства и страховых организаций в системе налогового регулирования является налог на прибыль. С учетом того, что в современных условиях экономического состояния пенсионной системы важнейшей является задача развития негосударственных форм пенсионного страхования и обеспечения, существенным элементом ее решения может являться изменение системы налогообложения как сторон договора страхования, так и страховщиков с применением новых видов налогов и налоговых льгот.
Современное состояния научной разработанности темы исследования.
Вопросы теории налогового регулирования разрабатывались в трудах российских экономистов и специалистов-практиков в области налогообложения: Белянской О.В., Брызгалина А.В., Галимзянова Р.Ф., Горбунова А.Р., Караваевой И.В., Князева В.Г., Кожинова В.Я., Козенковой Т.А., Медведева А.Н., Мельника Д.Ю., Павловой Л.П., Панскова В.Г., Паскачева А.Б., Погорлецкого А.И., Рагозина Б.А., Романовского М.В., Сутырина С.Ф., Тихонова Д.Н., Черника Д.Г. и многих других, однако в крайне ограниченной мере в области страховани, за исключением работ Романовой М.В.; специалистов в области классической школы российского финансового и налогового права: А. А. Тедеева, В. А. Пурыгиной, С.Г.Пепеляева, Г.П. Тостопятенко, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, А.Н. Корзырина.
Не менее важными для исследования особенностей страхования жизни и пенсионного страхования, обеспечивающих защиту интересов граждан при достижении пенсионного возраста, явились работы российских исследователей в области страховой науки и практики: Адамчук Н.Г., Кагаловской Э.Т., Левант Н.А., Орланюк-Малицкой Л.А., Турбиной К.Е., Федоровой Т.А., Юдашева Р.Т. и других. Исследованию влияния налогообложения на развитие страхования жизни в России не было посвящено самостоятельных исследований, однако можно выделить публикации и отдельные статьи Саркисова С.А, Левант Н.А., Бирюкова В., Благутина Д., Фатьянова И.С., посвященные различным аспектам налогообложения страховых операций.
Объектом настоящего исследования является национальная система налогообложения в области страхования жизни и ее влияние на развитие страхового рынка Российской Федерации.
Предметом исследования являются вопросы совершенствования современной системы налогообложения доходов и расходов по догосрочному страхованию жизни для достижения максимального догосрочного эффекта как для общества в целом, так и для отдельных его граждан в области негосударственного пенсионного страхования.
Цель диссертационного исследования состоит в теоретическом обосновании налоговых льгот при проведении догосрочного страхования жизни и их применении в системе налогообложения операций по страхованию жизни для удовлетворения растущих потребностей российских граждан в пенсионном обеспечении в условиях демографического и социального кризиса переходной экономики России. В диссертации доказывается основная гипотеза, что совокупность налоговых льгот, предоставленных страхователям по налогу на доходы физических лиц в размере уплаченных страховых взносов по догосрочному страхованию жизни при одновременном изменении объекта налогообложения для страховщиков по страхованию жизни, позволяет достичь существенного экономического эффекта, выраженного в развитии системы негосударственного пенсионного страхования.
Для достижения целей исследования в работе поставлены следующие задачи:
1) систематизировать основные особенности современной системы налогообложения операций по страхованию жизни в Российской Федерации, включая виды и элементы налогов как при осуществлении страховой деятельности, так и при заключении и испонении договоров страхования;
2) исследовать доходы и расходы граждан и юридических лиц по договорам страхования жизни, законодательные пробелы при определении догосрочного страхования жизни, и сформулировать предложения по основным положениям государственного регулирования в области страхования жизни для целей предоставления налоговых льгот;
3) провести сравнительный анализ условий деятельности и налогообложения страховщиков при проведении операций по страхованию жизни и негосударственных пенсионных фондов по негосударственному пенсионному обеспечению в Российской Федерации, и сформулировать предложения по сближению их налогообложения при предложении схожих видов финансовых услуг;
4) систематизировать зарубежный опыт налогового регулирования при проведении операций по страхованию жизни в странах Европейского Союза, США и ряде других;
5) сформулировать предложения по изменению в налогообложении, направленные на повышение эффективности страхования жизни при сочетании догосрочных интересов государства, страхового рынка и граждан, на основе раскрытия экономической сущности и экономического значения страхования жизни;
6) провести экономическую оценку эффективности сформулированных предложений по введению налоговых льгот, допонительных объектов налогообложения и изменения других элементов налогов для государства и потребителей страховых услуг.
Теоретической и методологической базой исследования послужили исследования российских и зарубежных исследователей в области налогов и страхования, использованы методы диалектического познания, системный подход, методы экономического анализа и синтеза, логического, сравнительного анализа, экспертных оценок.
Информационную базу исследования составили: нормативно-правовые акты Российской Федерации и зарубежных стран, данные отечественной и зарубежной статистики, бухгатерской и статистической отчетности страховых компаний, материалы международных и научно-практических российских конференций по страхованию жизни.
Научная, новизна результатов диссертационного исследования состоит в разработке ряда теоретических положений о налоговых льготах и практических предложений по изменению системы налогообложения операций по страхованию жизни с учетом интересов граждан и государства.
На защиту выносятся следующие положения и результаты, содержащие элементы научной новизны:
1) доказана неэффективность системы налогообложения операций по страхованию жизни: как при исчислении налога на прибыль страховщиков; так и при применении налоговых льгот по НДФЛ при уплате страховых взносов;
2) обоснована необходимость внесения изменений в ст.213 НК РФ:
- предусматривающих уменьшение налоговой базы НДФЛ на сумму страховых взносов, уплаченных физическими лицами, по договорам страхования жизни и иным видам страхования, в том числе по обязательному страхованию, в таком же порядке, что и для юридических лиц при расчете налоговой базы по налогу на прибыль;
- уточняющих основания для исключения страховых выплат из налоговой базы НДФЛ по договорам страхования жизни, страхованию от несчастных случаев и медицинскому страхованию, в том числе в части страховых выплат в пользу выгодоприобретателей в случае смерти страхователя;
3) выявлены основные пробелы в законодательстве о страховании жизни, составляющие основания для налогового регулирования и предоставления налоговых льгот по договорам догосрочного страхования жизни: отсутствует понятие и существенные условия догосрочного страхования жизни, в т. ч. пенсионного страхования (общие и особенные обязательства, страховой случай и различные сроки в период действия договора страхования), не установлен порядок расчета страховых резервов по страхованию жизни. Сформулированы предложения по преодолению выявленных пробелов на основе специального федерального закона о пенсионном страховании, как неотъемлимого условия возможности предоставления налоговых льгот для развития национального рынка догосрочного страхования жизни;
4) на основе сравнительного анализа условий деятельности и налогообложения страховщиков по страхованию жизни и негосударственных пенсионных фондов по негосударственному пенсионному обеспечению сделаны предложения по сближению условий налогообложения их деятельности с учетом схожести предлагаемых ими финансовых услуг;
5) систематизирован зарубежный опыт налогового регулирования при проведении операций по страхованию жизни в странах Европейского Союза, США и обобщены основные принципы налогового законодательства: государство поощряет население к заключению договоров догосрочного страхования жизни (пенсий), при этом
- установлены лимиты для налоговых льгот по расчету налоговой базы для налога на доходы физических лиц при уплате страховых взносов;
- налоговые льготы установлены только для договоров догосрочного страхования жизни;
- страховые выплаты не подлежат налогообложению за редкими исключениями (только в одной стране -Финляндии);
- страховые взносы не облагаются налогом на страховую премию, также за редким исключением (Австрия, Дания).
6) обоснованы предложения по изменению налогообложения в РФ страховщиков и страхователей, направленные на развитие догосрочного страхования жизни (пенсионного страхования) при сочетании догосрочных интересов государства, страхового рынка и граждан с учетом положений п.З элементов научной новизны диссертации:
- введение налога на страховую премию по страхованию жизни с зачетом при уплате налога на прибыль за год страховщиками с его уплатой в местные бюджеты по месту заключения договора страхования в размере 1,75-2,5%;
- введение налогового вычета при расчете налоговой базы НДФЛ для лиц, родившихся ранее 1967 года, в размере страховых премий, уплаченных по договорам пенсионного страхования, при условии срока действия договора не менее 10 лет, -при одновременном условии взимания НДФЛ в случае получения выкупной суммы при досрочном прекращении договора ранее истечения установленного срока;
- невключение страховых премий в размере до 50,0 тыс. рублей в год на одного работающего, уплаченных по договорам пенсионного страхования, заключенных работодателями в пользу работников, в общую величину материальной выгоды для целей расчета ЕСН;
- включение в состав налоговой базы НДФЛ страховых выплат по пенсионным основаниям в случае, если размер ежемесячной выплаты (пенсии) превышает 15,0 тыс. рублей, при соблюдении ежегодной индексации необлагаемого налогового
Ч. минимума в соответствии с официальными показателями инфляции;
- освобождение от налогообложения доходов от инвестиций свободных средств страховых резервов по догосрочному страхованию жизни и пенсионному страхованию, при установлении обязанности страховщиков направлять на увеличение накоплений застрахованных не менее 95% полученного инвестиционного дохода, в том числе и сверх гарантированной ставки инвестиционного дохода, согласованной при лицензировании конкретных условий страхования жизни - по аналогии с НПФ;
- в случае смерти застрахованного в период до наступления пенсионных оснований, или в период осуществления страховых выплат по пенсионным основаниям, при страховой выплате в пользу наследников первой очереди к страховой выплате дожны применяться те же правила исчисления налоговой базы и ставки НДФЛ, что и для выплат в пользу самого застрахованного по пенсионным основаниям, в пользу иных лиц Ч страховая выплата дожна подлежать обложению налогом на тех же основаниях, что и доходы, получаемые в порядке наследства.
Экономическая оценка эффективности разработанных предложений по введению налоговых льгот показала, что при комплексном подходе к решению проблемы налогового регулирования страховых операций государственный бюджет не теряет налоговых поступлений в совокупном расчетном периоде в 20 лет ни по налогу на прибыль страховщиков, ни по налогу на доходы физических лиц. Незначительное сокращение поступлений ЕСН компенсируется ростом поступлений по налогу на прибыль. В качестве допонительного социально-экономического эффекта в среднесрочной перспективе в 10 лет бремя расходов государства по выплате страховых пенсий в размере от 180,0 до 360,0 мрд рублей при общем числе участников страхования в 10,0 мн. человек переносится на страховой сектор экономики. Допонительные инвестиции в национальную экономику могут составить не менее 180,0 мрд. рублей.
Практическая значимость результатов определяется экономическим эффектом от внедрения предложений по комплексному изменению системы налогового и страхового регулирования условий проведения операций по догосрочному страхованию жизни и пенсионному страхованию.
Апробация результатов исследования. Основные выводы диссертационного исследования изложены в восьми публикациях автора в научной литературе общим объемом 2,16 п.л., докладывались на научно-практических конференциях в 2000-2002 годах в Финансовой Академии при Правительстве Российской Федерации, конференции Вольного экономического общества, Международных страховых рандеву в 1999-2003 годах, научно-практических страховых конференциях в Великобритании и Германии в 1999-2001 годах
Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Пастухов, Борис Иванович
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В диссертационном исследовании поставлена задача доказать гипотезу о том, что совокупность налоговых льгот, предоставленных страхователям - физическим лицам, связанная с предоставлением налогового вычета при расчете налоговой базы для налога на доходы в размере страховых взносов по догосрочному страхованию жизни, при одновременном изменении объекта налогообложения страховщиков, позволяет достичь существенного экономического эффекта, выраженного в развитии системы негосударственного пенсионного страхования и обеспечения при одновременном росте собираемых налогов.
В ходе исследования установлено, что современная система налогообложения страховых операций по страхованию жизни включает две основных составляющих: налогообложение страховщиков и налогообложение страхователей и выгодоприобретателей. Налогообложение страховщиков включает обязанность уплаты различных видов налогов, главным из которых является налог на прибыль. Порядок расчета налога на прибыль связан с уменьшением полученных доходов в виде страховых премий на расходы по отчислению средств в страховые резервы и собственно страховые выплаты. Расчет отчислений средств в страховые резервы основан на применении достаточно сложных математических актуарных исчислений, не имеющих законодательного закрепления в системе страхового законодательства, и поэтому основан на правилах, разрабатываемых страховщиками самостоятельно. В совокупности указанные обстоятельства приводят к отсутствию транспарентности в расчете налоговой базы и зачастую ее занижению, возникновению конфликтов между страховщиками и налоговыми органами, независимости финансового результата деятельности страховщиков от роста доходов по страховым премиям и развитию операций.
Кроме того, деятельность федеральных страховщиков осуществляется на территории всех субъектов Российской Федерации путем открытия филиалов и отделений. При этом средства страхователей уплачиваются на территории субъектов РФ, а налог на прибыль уплачивается в федеральный бюджет и в бюджеты по месту регистрации страховщиков, что приводит к неизбежному конфликту между страховщиками и местными органами государственной испонительной власти.
В диссертации предлагается изменить систему налогообложения страховщиков по налогу на прибыль, введя налог на страховую премию в размере 1,5-2,5% с последующим зачетом уплаченных сумм в счет налога на прибыль страховщика.
Налообложение страховых премий и страховых выплат по договору страхования, в том числе и с учетом анализа зарубежной практики, является одним из важнейших экономических стимулов развития негосударственной системы пенсионного страхования. В условиях современной пенсионной реформы, проводимой в Российской Федерации, единственным звеном негосударственного пенсионного обеспечения являются негосударственные пенсионные фонды. Государственным регулированием определено, что взносы участников в НПФ, в том числе и уплачиваемые работодателем в пользу работников, исключаются из налогообложения при расчете налога на доходы физических лиц, равно как эти сумму не включаются при расчете налога на прибыль НПФ. Кроме того, полученные средства инвестиционного дохода НПФ также исключаются из налогообложения.
В современных условиях, когда до 1 июля 2007 года завершено формирование специализированных страховщиков, предоставляющих только услуги по страхованию жизни, представляется совершенно оправданным распространение указанных налоговых льгот и на деятельность таких страховщиков, и на налогообложение предоставляемых ими услуг. Главной причиной является то, что услуга по пенсионному страхованию схожа, а зачастую более привлекательна для потребителя, чем негосударственное пенсионное обеспечение по договорам с НПФ: страховщик обязан выплачивать страховую пенсию (аннуитет), как правило, пожизненно, тогда как обязательства НПФ ограничены 5 годами после начала выплат по пенсионным основаниям. Кроме того, страховщики предлагают и страхование на случай смерти страхователя - физического лица, что позволяет его наследникам получить сумму при потере кормильца существенно большьую, чем накопленные страховые резервы.
Однако, решение о распространении налоговых льгот на участников страховых отношений при проведении догосрочного пенсионного страхования дожно сопровождаться внесением допонений и изменений в страховое законодательство Российской Федерации, регулирующее страхование жизни. В работе показано, что злоупотребления при применении договоров страхования жизни для целей налоговой оптимизации предприятиями и организациями в 1998-2004 годах стали возможными в связи с отсутствием в страховом законодательстве основных правовых понятий, определяющих существенные условия договоров страхования жизни, сроков в таких договорах, прав и обязанностей сторон, в том числе и в тех случаях, когда страхователем выступает предприятие, при заключении договоров о страховании в пользу своих работников.
Анализ зарубежной практики в этой области государственного регулирования показал, что в странах ЕС, США, странах переходного периода предоставление налоговых льгот страхователям: работодателям и страхователям - физическим лицам,- является неотъемлимым элементом формирования негосударственной системы пенсионного страхования и обеспечения. При этом налоговые льготы предоставляются главным образом при уплате страховых премий по догосрочным договорам страхования, при сроке их действия не менее 10 лет, и налогообложении страховых выплат, если их значение оказывается выше социально определенного уровня.
Для современных условий Российской Федерации нами было рассчитано, что предоставление налогового вычета при расчете налога на доходы физических лиц в размере до 50,0 тыс. рублей в год по договорам индивидуального страхования и 50,0 тысяч при уплате средств предприятиями по договорам страхования, заключенным в пользу работника, позволит обеспечить выплату страховой пенсии в размере не менее 10,5 тысяч рублей в месяц пожизненно каждому застрахованному гражданину после выхода на пенсию. Главный акцент при предоставлении налоговых льгот дожен быть сделан в пользу лиц, родившихся ранее 1967 года, и исключенных из накопительной части системы негосударственного пенсионного обеспечения в соответствии с законодательством о пенсионной реформе в РФ.
Развитие системы негосударственного пенсионного страхования позволит не только обеспечить имущественные интересы граждан при наступлении пенсионного возраста, но и накопление источников инвестиционных ресурсов в виде страховых резервов страховых организаций, которые по нашим оценам могут составить от 180,0 до 485,0 мрд. рублей в течение ближайших 10 лет при условии предоставления экономических стимулов в виде налоговых льгот по налогу на доходы граждан и ЕСН при уплате страховых премий по договорам догосрочного страхования жизни (пенсионного страхования).
После опубликования автором результатов исследования в действующее налоговое законодательство были внесены изменения, касающиеся предоставления налоговых льгот при расчете налоговой базы НДФЛ при уплате страховых взносов и получении страховых выплат по договорам, заключенным физическими лицами. В частности, принятием федерального закона N 216-ФЗ от 24 июля 2007 года л О внесении изменений в часть вторую Налогового Кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ установлено: включение в налоговую базу сумм, полученных при досрочном прекращении действия договоров страхования жизни и пенсионного страхования (п.1 ст.213); увеличение размера социального вычета до 100,0 тыс.рублей в год, который может быть использован в том числе для целей уплаты страховых взносов по договорам пенсионного страхования (п.2 ст.213.1), при этом использование социального налогового вычета для этих целей влечет за собой налогообложение доходов, полученных при досрочном прекращении договоров (параграф 4) п.1 ст.213). В аналогичном порядке установлено применение налоговых льгот в отношение сумм, упчиваемых и получаемых физическими лицами по договорам негосударственного пенсионного обеспечения.
В диссертации было показано, что эффективность предоставления налоговых льгот по договорам пенсионного страхования жизни определяется комплексностью их применения. В свете принятых изменений необходимо указать, что остаются нерешенными основные проблемы, выявленные в исследовании.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Пастухов, Борис Иванович, Москва
1. Нормативные акты Российской Федерации .
2. Конституция Российской Федерации 12 декабря 1993 г
3. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 145-ФЗ (с изм. и доп. от 9 мая 2005 г.)
4. Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая, вторая и третья) (с изм. и доп. от 9 мая 2005 г.)
5. Закон РФ от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (с изм. и доп. 7 марта 2005 г.)
6. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая, ФЗ РФ от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ (с изм. и доп.).
7. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая, ФЗ РФ от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ (с изм. и доп.).
8. Закон Российской Федерации Об основах налоговой системы от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 (с изм. и доп.).
9. Закон Российской Федерации О налоге на прибыль предприятий и | организаций от 27 декабря 1991 г. № 2116-1 (с изм. и доп.).
10. Закон РСФСР О налогообложении доходов от страховой деятельности от 13 декабря 1991 г. № 2028-1 (с изм. и доп.).
11. Закон РФ О негосударственных пенсионных фондах № 75-ФЗ от 7 мая1998.
12. Закон РФ Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в РФ от 24.07.2002 № 111-ФЗ
13. Приказ Министерства экономики Российской Федерации Методические рекомендации по разработке финансовой политики предприятия от 01 октября 1997 г. № 118.
14. Приказ Министерства финансов Российской Федерации О методических рекомендациях о порядке показателей бухгатерской отчетности страховых организаций от 12 января 2001 г. № 2н.
15. Приказ Министерства по налогам и сборам Российской, Федерации Об утверждении инструкции по запонению декларации по налогу на прибыль организаций от 29 декабря 2001 г. № БГ-3-02/585 (с изм. и доп.).
16. Приказ Министерства финансов Российской Федерации Правила формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни от 11 июня 2002 г. № 51н.
17. Приказ Министерства финансов Российской Федерации Об утверждении правил размещения страховщиками страховых резервов от 22 февраля 1999 г. № 28н (с изм. и доп.).
18. Письмо Росстрахнадзора О страховых резервах по страхованию жизни от 05 апреля 1995 г. № 09/2-12р/02.
19. Письмо Минфина РФ Об отдельных вопросах проведения видов страхования, относящихся к страхованию жизни от 26 июня 1998 г. № 24-11/05.
20. Постановление КС РФ № 20-П от 17 декабря 1996 г. // Вестник Конституционного Суда Российской Федерации. 1996 - №5.
21. Положение о порядке расчета страховщиками нормативного соотношения активов и принятых ими страховых обязательств, утвержденное Приказом Минфина РФ №90н оот 02 ноября 2001г.
22. Правила размещения страховщиками средств страховых резервов, Приказ Минфина РФ от 08.08.2005 №Ю0н
23. Нормативные акты зарубежных стран.
24. Директива Совета ЕС 90/434/ЕЕС от 23 июля 1990 г. Об общей системе налогообложения, применимой к слияниям, разделениям, передаче активов и обмену акциями, в отношении компаний в разных государствах-членах
25. Директива Совета ЕС 90/435/ЕЕС от 23 июля 1990 г. Об общей системе налогообложения, применимой к материнским и дочерним компаниям в разных государствах-членах
26. Директива Совета ЕС 91/674 "О годовой отчетности и консолидированных отчетах страховых организаций"
27. Четвертая Директива Совета ЕС 78/660 от 25 июля 1978 г. "О годовой отчетности компаний определенной правовой формы"
28. Седьмая Директива Совета ЕС 83/349 от 13 июня 1983 г. "О консолидированной отчетности"
29. Директива 2003/51 Европейского парламента и Совета ЕС от 18 июня 2003 г. "О консолидированной отчетности компаний определенных видов, банков, других финансовых институтов и страховых организаций"
30. INTERNAL REVENUE CODE of 198631. MISSISSIPPI CODE OF 1972
31. TEXAS INSURANCE CODE OF 1961
32. NORTH CAROLINE GENERAL STATUTES 19431. Решения судов.
33. Монографии и публикации в периодической печати на русском языке.
34. Агеева О.А. Учетная политика как элемент налогового планирования. Налоговое планирование. 1997. - № 3.
35. Адамчук Н.Г., Сопина Е.С. Операционная деятельность страховой компании. Страховое дело. 2002. - № 1.
36. Акчурина Е.В. Оптимизация налогообложения: Учебно-практическое пособие. М.: ОСЬ-89, 2003.
37. Александров А.Д., Орехов С.А. Постатейный комментарий к главе 25 НК РФ. М НИИ Налогообложения РАЭН, 2002.
38. Архипов А.П. Как эффективно управлять страховой компанией. Теория и практика. М.: Финансы, 1998.
39. Архипов А.П. Эффективность страховой деятельности. Автореферат диссертации. М., 1999.
40. Архипов А.П., Гомеля В.Б. Основы страхового дела. М.: Маркет ДС,2002.
41. Асабина С.Н. Основы финансового менеджмента и бухгатерского учета в страховой компании. Страховое дело. 1997. - №9.
42. Бабанин В.А. Дайджест Финансы. - 2003. - № 10.
43. Бабаджанян Э.К. Рынок страхования жизни как индикатор развития общества в РФ, Страховое дело, 2002, №12
44. Бирючев. О. О некоторых вопросах оптимизации налогообложения, Страховое дело, №4, 2002
45. Бланк И.А. Основы финансового менеджмента. Киев, Ника-Центр, Эльга, 2001.
46. Богатая И.Н., Королева Н.Ю., Кузнецова JI.H. Как минимизировать ваши налоги. Ростов н/Д: Феникс, 2001.
47. Ботов А. Налоговый Кодекс против страховых схем, Финансы, №5, 2002.
48. Богданов И. Признание страховой премии доходом страховщика, Финансовая газета. Региональный выпуск. 2003, № 6.
49. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Брызгалин В.В. Методы налоговой оптимизации. М.: Аналитика-Пресс, 2001.
50. Ван Хор Дж. К. Основы управления финансами / пер. с английского / Гл. ред. серии Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1996.
51. Воблый К.Г. Основы экономии страхования. Киев: 1916.
52. Галимзянов Р.Ф. Управление налогами на предприятии: в 2 т. Уфа: Эксперт, 1998.
53. Гварлиани Т.Е., Балакирева В.Ю. Денежные потоки в страховании. М.: Финансы и статистика, 2004.
54. Годме П.М. Финансовое право (перевод P.O. Хафиной) учебник 1978.
55. Гомеля В.Б. Основы страхового дела. Учебное пособие для высшихучебных заведений. М.: СОМИНТЭК, 1998.
56. Горбунов А.Р. Налоговое планирование и снижение финансовых потерь. М.: Анкил, 1994.
57. Горбунов А.Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом. М. Анкил, 1999.
58. Горбунова О.Н., Грачева Е.Ю. Финансовое право. Учебник. 2004.
59. Гришина Т. Зарплата без всякой страховки. Деньги, №16,2001
60. Джаарбеков С.М. Методы и схемы оптимизации налогообложения. М. МЦФЭР, 2002.
61. Дубровина Т.А. Бухгатерский учет в страховых организациях. М.: ЮНИТИ, 2000.
62. Дукер Питер Ф. Практика менеджмента, пер. с английского. М.: Издательский дом Вильнюс, 2000.
63. Евстигнеев Е.Н. Основы налогового планирования. СПб. Питер,2004.
64. Едронова В.Н., Шахов Д.Ю. Способы незаконного снижения налоговых обязательств, Все для бухгатера. 2002, № 9 (81).
65. Ефимов СЛ. Организация управления страховой компанией: теория, практика, зарубежный опыт. М.: Российский юридический издательский дом, 1995.
66. Жеребко А.И. Совершенствование финансового менеджмента рисковых видов страхования. М.: Анкил, 2003.
67. Зарипов В. Из уклонистов в оптимисты, Деньги, 2003, № 37 (442).
68. Злобина JI.A., Стажкова М.М. Оптимизация налогообложения экономического субъекта. Учебное пособие, М.: Академический проект, 2003.
69. Зозуля Н.В Финансовое планирование как метод осуществления финансово-экономической стратегии страховой компании. Финансы. 1999. -№10.
70. Зозуля Н.В. Совершенствование финансово-экономической деятельности страховой компании. Автореферат диссертации. М., 1999.
71. Интерфакс. Интерфакс-100. Крупнейшие страховые компании России. Итоги 2006 года.
72. Истратова М.В., И.В. Педченко, С.В. Шарова Налог на прибыль организаций. Комментарий (постатейный) к главе. 2004.
73. Калинина Е.М. Договорная работа в организации как элемент налогового планирования. Бухгатерский учет. 1999. № 6.
74. Кашин В.А. Налоговая система и оздоровление национальной экономики. Финансы-1998, № 8.
75. Кашин В.А. Налоговые соглашения России. Международное налоговое планирование для предприятий. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998 г.
76. Ковалев В.В. Введение в финансовый менеджмент. Ч М.: Финансы и статистика, 1999 г.
77. Ковалев В.В. Управление финансами: Учеб. пособие. М. ФБК-ПРЕСС, 1998.
78. Кодацкий В.П. Прибыль. М.: Финансы и статистика, 2002.
79. Кожинов В.Я. Налоговое планирование и прогнозирование финансового результата деятельности предприятий. М. Экзамен, 2002.
80. Кожинов В.Я. Налоговое планирование. Рекомендации бухгатеру. Учебно-методическое пособие. М. 1 Федеративная Книготорговая компания, 1998.
81. Козенкова Т.А. Влияние налогового планирования на финансовые результаты деятельности организации. Автореферат диссертации.М., 2000.
82. Козенкова Т.А. Налоговое планирование на предприятии. М.: АиН,1999.
83. Комаха А. Принципы оптимизации налогообложения в компании. www.cfin.ru.
84. Кугаенко А.А., Белянкин М.П. Теория налогообложения: 2-е изд., перераб. и доп. М., Вузовская книга, 1999.
85. Куцко М.В., М.Б. Шевырёв. Применение главы 25 Налогового кодекса РФ рекомендации с учетом последних изменений 2003
86. Кучеров И.И., Налоговое право России, М.Центр ЮрИнфорР, 2006
87. Лебедев В.А. Финансовое право (под ред. Козырина). Том 2. Учебник.2000.
88. Макконел Кэмпбел, Брю Стэнли. Экономикс. Принципы, проблемы и политика / пер. с английского И издания (в 2 томах). М. Республика, 1992.
89. Мамедов А.А. Финансы страховых организаций и финансовая система Страховое дело, 2003, № 7.
90. Медведев А.Н. Оптимизация налогообложения в 2002 году. М. МЦФЭР, 2002.
91. Мельник Д.Ю. Налоговый менеджмент. М.: Финансы и статистика,2000.
92. Москаленко Н.Н. Научные и методические основы планирования в страховых организациях: Дис. кан. экон. наук. М., 1998.
93. Налог на прибыль организаций. Комментарий (постатейный) к главе. 25 НК РФ/ М.В. Истратова, И.В. Педченко, С.В.Шарова и др. Издательско-консультационная компания Статус-Кво 97, 2004г.
94. Налоги, под ред. Черника Д.Г., изд. 5. М.: Финансы и статистика,2001.
95. Налоги и налогообложение, под редакцией Г.Б.Поляка, М.ЮНИТИ, 2007
96. Налоговое планирование. Business Toolkits. www.gaap.ru.
97. Налоговый менеджмент. Учебник под редакцией А.Г. Поршнева. М.: ИНФРА-М, 2003.
98. Нерсесянц B.C. Общая теория права и государства. Учебник для вузов.2004.
99. Нечитайло А.И. Бухгатерский и налоговый учет прибыли. СПб.: Издательство Юридический центр Пресс, 2003.
100. Никитина Т.В. Стратегия страховщика в условиях развивающегося рынка. Автореферат диссертации. СПб., 2000.
101. Орланюк-Малицкая Л.А. Платежеспособность страховой организации. М.: Анкил, 1995.
102. Орланюк-Малицкая JI. А. Проблема финансовой деятельности страховых организаций. Автореферат диссертации. М., 1995.
103. Павленко Н. Налоговое планирование и роль юридической службы в этом процессе. www.cfln.ru.
104. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ. М. Книжный мир,2000.
105. Пепеляев С.Г., Налоговое право. М.: ИД ФБК-Пресс, 2000.
106. Питере Т., Уотерман Р. В поисках эффективного управления. М.: Прогресс, 1986.
107. Ржанов А. Доля реального страхования в России не превышает 40%. Финансы, №12, 2001.
108. Романова М.В. Налогообложение страховой деятельности. М. Финансы и статистика, 2002.
109. Романова М.В. Налогообложение страховой деятельности, под ред. В.В. Шахова, Учебник. 2003.
110. Романова М.В. Прибыль страховой организации для целей бухгатерского и налогового учета, Налоговый вестник,- 2002, №7
111. Романова М.В. Фатьянов И.С. Перестрахование: налоговый аспект, М. АиН, 2000
112. ИЗ. Романова М.В., Фатьянов И.С. Страховые резервы: учет и налогообложение.М. АиН, 2001.
113. Романова М.В. Уставный капитал (практика налогообложения страховых организаций). М.: Финансы, 2002.
114. Романовский М.В., Врубельская О.В., Косарева Т.Е., Юринова Л.А. Бюджет и бюджетный процесс в РФ. СПб. 1999.
115. Российский статистический ежегодник: Стат. сб./ Госкомстат России. -М.: Логос, 1993-1999.
116. Сведения о деятельности страховых организаций www.minfm.ru.
117. Соловьев В.Н. Бюджетирование в страховой компании. Автореферат диссертации. М., 1998.
118. Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование вмировой экономике. СПб.: Изд-во В.А. Михайлова, ПОНУС, 1998.
119. Сухов В.А. Государственное регулирование финансовой устойчивости страховщиков. М.: Анкил, 1995.
120. Тедеев А.А., Пурыгина В.А. Налоговое право. Учебник 2004.
121. Теория и практика страхования. Учебное пособие под ред. Турбиной К.Е.,М.: Анкил, 2003.
122. Тихонов Д.Н. Налоговое планирование на российских предприятиях. Автореферат диссертации М.: 2003.
123. Тихонов Д.Н. Основы налоговой безопасности. М.: Аналитика-Пресс,2002.
124. Тостопятенко Г.П. Европейское налоговое право,. 2001.
125. Тостопятенко Г.П., И.Г. Федотова Налоговое право США. Терминология.// US Tax Regulations & Tax Terminology. Учебное пособие. 1996.
126. Финансы, под редакцией Родионовой В.М., М. Финансы и статистика, 1995.
127. Хотинская Г.И. Налоговый менеджмент и его эффективность Финансовый менеджмент. 2002 г. - № 2.
128. Хэмптон Д.Д. Финансовое управление в страховых компаниях. М.: Анкил, 1995.
129. Черник Д.Г., Морозов В.П. Оптимизация налогообложения. Учебно-методическое пособие. М.: Проспект, 2002.
130. Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы, М.Юнити, 2000
131. Юдашев Р.Т. Организационно-экономические основы страхового бизнеса. М.: Анкил, 2002.
132. Юдашев Р.Т., Тронин Ю.Н. Российское страхование: системный анализ понятий и методология финансового менеджмента. М.: Анкил, 2000.
133. Юрченко JI.A. Финансовый менеджмент страховщика. М.: ЮНИТИ,2001.
134. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. 2-е издание,переработанное и допоненное. М.: ИНФРА-М, 2003.
135. Янов В.Э. Инвестиционная деятельность страховых компаний: принципы организации, регулирование и оптимизация. Автореферат диссертации. СПб., 2001.
136. Campbell D. International Tax Planning. Kluwer Law International, 1995.
137. Chopra H.S. Importance of old age provisions for the Russian financial Services markettrl
138. International Conference "Russia and CIS insurance: optimal strategies for a consolidated market". London. October 30-31,2006.
139. Langer M, Practical International Tax Planning. N.-Y., 1979. - P.78
140. Revenue Law. Principles and Practice. James Kirkbride and Abimbola A. Olowofogeku. Tudor, 1998/ - P. 401.
141. Ruf-Fiedler O., Winkler M. Benefiting from Winterthur Group's experience inrH
142. CEE. 3 International Conference "Russia and CIS insurance: optimal strategies for a consolidated market5'. London. October 30-31,2006.
143. Statistical Yearbook of German insurance, 2004. GDV, Germany
144. Tax: Strategic Corporate Tax Planning. L., 1989.
145. World insurance in 2005: moderate growth, attractive profitability. Sigma, N5,2006
146. Источники на электронных носителях.
147. Сайт страхование в России: www.allinsurance.ru.
148. Учебники и статьи по экономике и праву, www.idioma.ru
149. Обзор рынка страхования России. Princeton Partners Group, Ссыка на домен более не работаетindex/7node id:==200
150. Insurance and private pensions compendium for emerging economies, bbok 1? Part 1, Taxation of insurance companies, Committee on Fiscal Affairs, OECD 1999
151. БУХГАТЕРСКИЙ БАЛАНС СТРАХОВОЙ ОРГАНИЗАЦИИ (форма № 1-страховщик)1. АКТИВ ПАССИВ
152. Раздел Статьи актива Раздел Статьи пассива
153. Активы II. Капитал и резервы, в том числе:
154. Нематериальные активы Уставный капитал
155. Инвестиции, в том числе: Добавочный капитаземельные участки Резервный капитал
156. Здания Нераспределенная прибыль (непокрытый) убыток
157. Финансовые вложения в дочерние, зависимые общества и другие организации III. Страховые резервы, в том числе:
158. Иные инвестиции Резервы по страхованию жизни
159. Депо премий у перестрахователей Резерв незаработанной премии
160. Доля перестраховщиков в резервах по страхованию жизни Резервы убытков
161. Доля перестраховщиков в резерве незаработанной премии Иные страховые резервы
162. Доля перестраховщиков в резервах убытков IV. Обязательства, в том числе:
163. Дебиторская задоженность по операциям страхования и перестрахования Задоженность по депо премий перед перестраховщиками
164. Прочая дебиторская задоженность Займы и кредиты полученные
165. Основные средства Кредиторская задоженность по операциям страхования и перестрахования
166. Запасы Прочая кредиторская задоженность
167. Денежные средства Доходы будущих периодов
168. Иные активы Резервы предстоящих расходов1. БАЛАНС БАЛАНС
169. ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ СТРАХОВОЙ ОРГАНИЗАЦИИформа № 2 -страховщик)
170. Наименование показателя Наименование показателя
171. Страхование жизни II. Страхование иное, чем страхование жизни
172. Страховые премии нетто перестрахование Страховые премии - нетто перестрахование
173. Доходы по инвестициям Изменение резерва незаработанной премии нетто перестрахование
174. Оплаченные убытки (страховые выплаты) нетто перестрахование Оплаченные убытки (страховые выплаты) -нетто перестрахование
175. Изменение резервов по страхованию жизни нетто перестрахование Изменение резервов убытков - нетто перестрахование
176. Расходы по ведению страховых операций нетто перестрахование Изменение других технических резервов
177. Расходы по инвестициям Расходы по ведению страховых операций нетто перестрахование
178. Результат от операций по страхованию жизни Результат от операций страхования иного, чем страхование жизни
179. I. Прочие доходы и расходы, не отнесенные в разделы I и II1. Доходы по инвестициям1. Расходы по инвестициям1. Управленческие расходы1. Операционные доходы1. Операционные расходы1. Внереализационные доходы1. Внереализационные расходы
180. Прибыль (убыток) до налогообложения1. Налог на прибыль
181. Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года)
Похожие диссертации
- Формирование региональной системы содействия молодежной занятости
- Предпринимательская деятельность в сфере страхования жизни
- Организационно-экономические аспекты прогнозирования развития промышленности региона
- Развитие системы догосрочного страхования жизни в Российской Федерации
- Статистический анализ показателей смертности в страховании жизни