Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Развитие учета прибыли в условиях трансформации отношений собственности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	доктор экономических наук
Автор	Коновалова, Ирина Рафаиловна
Место защиты	Екатеринбург
Год	2003
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Развитие учета прибыли в условиях трансформации отношений собственности"

На правах рукописи

Коновалова Ирина Рафаиловна

РАЗВИТИЕ УЧЕТА ПРИБЫЛИ В УСЛОВИЯХ ТРАНСФОРМАЦИИ ОТНОШЕНИЙ СОБСТВЕННОСТИ

Специальность: 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

Казань-2003

Работа выпонена на кафедре бух1атерского учета и аудита Уральско! о государственного экономического университета

Официальные оппоненты:

Ларионов А.Д. Мельник М.В.

доктор экономических наук, профессор доктор экономических наук, профессор

Мизиковский Е.А.

доктор экономических наук, профессор

Ведущая организация : Научно-исследовательский институт Министерства финансов Российской Федерации

диссертационного совета Д 212.083.01 при Казанском государственном финансово- экономическом институте по адресу: 420012, г. Казань, ул. Бутлерова 4, ауд,34.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово- экономического института.

Защита состоится лI

2003 г. в

часов на заседании

Автореферат разослан л 7 2003 г.

Ученый секретарь диссертационного Совета, доктор экономических наук, профессор

Л.И. Куликова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИИ

Актуальность исследования. Прибыль остается основной целью предпринимательской деятельности. В процессе реформирования экономики наиболее остро встала задача управления не капиталом как таковым, а прибылью на капитал. В основе всех важнейших показателей, отражающих эффективность хозяйственной деятельности, лежит бухгатерская прибыль, она первична. Другие показатели прибыли, порождаемые бухгатерской прибылью, с точки зрения их формирования, носят вторичный характер. Следовательно, от объективности расчета бухгатерской прибыли зависит уровень корректности показателей, необходимых пользователям, что предопределяет правильность принятия решений на микро- и макроэкономическом уровнях.

Адаптация российского учета к международным стандартам и рыночным отношениям способствует его вхождению в мировую систему бухгатерского учета и формированию информационного обеспечения, соответствующего современным требованиям управления.

Изменения в экономике России привели к поной перестройке системы бухгатерского учета. Вместе с тем, развитие учета связано с гражданско-правовыми отношениями. Совершенствование бухгатерского учета в России часто отождествляют с переходом на международные стандарты бухгатерского учета. Однако нельзя не заметить, что международные стандарты учета Ч это не более чем инструмент, который эффективно может быть использован только при наличии развитых рыночных отношений и согласованности с требованиями национальных экономических и правовых особенностей.

Трудно переоценить значение введения Гражданского кодекса Российской Федерации для развития экономических отношений нашего общества, которое привело к созданию бухгатерского учета, качественно нового с точки зрения состава подлежащих отражению фактов хозяйственной деятельности.

Российскому учету предстоит важная

гражданско-правовых и экономических отношений, сложившихся за последнее десятилетие. Необходимо провести глубокий анализ юридических фактов, находящих отражение в бухгатерском учете или остающихся вне поля интересов бухгатерской систематизации.

Многие положения, которые сегодня сформулированы в нормативных документах по бухгатерскому учету (применение различных способов амортизации, отражающих счетов и др.), на практике не находят применения, что свидетельствует об отсутствии либо осознания их процесса, либо экономических мотивов. Нормативные документы дожны отражать реалии российской экономической действительности и принимать во внимание сложившуюся практику учета.

Развитие учета прибыли происходит также на фоне потребностей уже сформированных в настоящее время промышленных групп, а это определяет интерес к прибыли не только на уровне отдельной организации, но и экономически обособленной сегментно-сложной структуры.

Объективная необходимость комплексного рассмотрения проблем методологии учета при консолидации показателя прибыли становится особенно актуальной в период формирования финансово-промышленных групп, развития отношений собственности, становления налогового и бухгатерского законодательства.

На текущем этапе экономического развития особую актуальность приобретает проблема формирования государственного бюджета, своевременного попонения его доходной части, сбалансированности доходов и расходов, сокращения дефицита и внешнего дога, обеспечения финансирования федеральных и региональных потребностей, а следовательно, и достижения роста налоговых поступлений и повышения уровня собираемости налоговых платежей. Необходимость роста налоговых поступлений и повышения собираемости налоговых платежей требует создания качественно новой системы сбора налогов. При этом дожна обеспечиваться достоверность

оценки налоговой базы субъектов Российской Федерации, являющейся основой установления реальных бюджетных заданий регионам.

В условиях стабилизации налоговой политики в российском законодательстве по налогообложению прибыли требуется методологическая разработка общих принципов ее формирования, а также выявления отраслевых особенностей при организации информационных потоков учета прибыли.

Все вышеизложенное позволяет утверждать, что исследование предложенной проблемы в современных условиях является весьма актуальным и посвящено решению крупной научной задачи, имеющей важное народнохозяйственное значение.

Разработанность темы исследования. Научные аспекты данного исследования формировались на основе изучения, анализа, переосмысления теоретических и методологических исследований отечественных и зарубежных ученых по проблемам учета прибыли организации.

Исследование учета прибыли с точки зрения положений бухгатерского учета и налогового законодательства нашло свое отражение в работах ведущих ученых в области бухгатерского учета: Безруких П.С., Ван Бреда М.Ф., Вильямса Я., Ивашкевича В.Б., Кирьяновой З.В., Кондракова Н.П., Куликовой Л.И., Ларионова А.Д., Мизиковского Е.А., Николаевой С.А., Палия В.В., Палия В.Ф., Патрова В.В., Соколова Я.В., Хендриксена Э.С., Шеремета А.Д., Шнейдмана Л.З. и других. Работы этих авторов послужили теоретической и методологической основой исследования.

Вместе с тем, проблема отражения особенностей гражданско-правовых отношений России в бухгатерском учете остается слабо разработанной и требует детального рассмотрения как в части анализа сущности экономических категорий, применяемых в гражданском законодательстве и бухгатерском учете, так и в части особенностей их отражения в учете, исходя из специфики современного российского законодательства. Причем, такое положение связано не с тем, что проведенные ранее исследования не обладают достаточной

глубиной, а диктуются динамикой системы экономических и особенно налоговых отношений.

Несмотря на то, что за последнее время произошли большие качественные сдвиги в формировании показателя прибыли в бухгатерской отчетности, |

требуется дальнейшая разработка соотношений понятий прибыли в учете: <

прибыль отдельного юридического лица, прибыль по сегментам, сводная прибыль группы, налогооблагаемая прибыль и других понятий.

Введение в действие главы 25 Налогового кодекса требует глубоких '

теоретических исследований с целью содержательного анализа сущности и '

обоснованности отклонений, образующихся при формировании налога на '

прибыль.

Цель и задачи диссертационного исследования. Основной целью диссертационного исследования является решение проблемы дальнейшего 1

развития методологии и методики учета бухгатерской и налоговой прибыли ^

при комплексном анализе влияния соотношения гражданского и налогового

законодательства, положений бухгатерского учета в соответствии с 1

требованиями информационного обеспечения управления. '

Исходя из цели диссертационной работы, автором поставлены следующие '

задачи: |

1. Исследовать концептуальные вопросы соотношения гражданского законодательства и бухгатерского учета с углубленным освещением 1 гражданско-правового и экономического аспекта развития бухгатерской ' мысли, правовой природы хозяйственных операций, взаимосвязи терминологии I бухгатерского учета и гражданского права, соотношения экономического и [

правового полей при заключении хозяйственных договоров. ^

2. Исследовать сущность бухгатерской прибыли как самостоятельной . экономической категории бухгатерского учета и характер ее использования в бухгатерском учете с точки зрения учетного и налогового содержания, а также проблемы соотношения налогового и учетного законодательства при

формировании финансового результата деятельности группы организаций, с учетом выделения специфики сегментов.

3. Обосновать особенности формирования прибыли в системе управленческого учета исходя из концепции триединой системы бухгатерского учета формирования прибыли.

4. Исследовать прибыль как основу налогообложения в системе однородной информационной среды бухгатерского и налогового учета, а также разработать концепцию налогового учета всех видов доходов и расходов организации.

5. Исследовать влияние на учетную и налогооблагаемую прибыль процесса отражения в бухгатерском учете различных по своей налоговой и правовой природе хозяйственных операций.

6. Обосновать методологически и выявить сущность факторов влияния учетной и налоговой политики на бухгатерскую и налоговую прибыль -основу экономической эффективности функционирования консолидированной группы организаций с позиций анализа организационного развития системы финансового и управленческого учета и формирования учетной политики.

Предмет исследования. Предметом исследования явилась методология бухгатерского учета прибыли на микроэкономическом уровне.

Объект исследования. Объектом исследования послужили гражданско-правовые, экономические и налоговые отношения, отражающиеся на формировании показателей прибыли экономических субъектов.

Методологической основой диссертационной работы является идея методологического плюрализма, в соответствии с которой методы изучения альтернативных концепций рассматриваются не как взаимоисключающие, а как взаимодопоняющие. В работе широко использованы теоретико-методологические положения системного анализа, методы единства исторического и логического, индуктивного и дедуктивного, абстракции, анализа и синтеза и другие. В проведенном исследовании использовались

элементы статистического анализа, теории экономических информационных систем, объединенных единой методологией системного анализа. Работа основана на гносеологическом анализе развития системы бухгатерского учета в России, а также подробном рассмотрении вопросов зарубежной теории и практики учета прибыли в целях формирования финансовой отчетности, налоговой отчетности, показателей учета в развитых европейских странах и США. Источником исследования послужили также законодательные акты Российской Федерации по вопросам бухгатерского учета и налогообложения, нормативные акты Правительства РФ, Министерства финансов РФ и другие нормативные положения.

Практическая база исследования основана на анализе состояния развития бухгатерского учета в организациях сферы промышленного производства России. В частности, фактологической основой исследования послужил анализ состояния методологического и организационного обеспечения наиболее крупных организаций Урало-Сибирского региона: ОАО Гайский ГОК, ОАО Среднеуральский медеплавильный завод, ОАО Святогор, АО УЭМ, ЗАО СП Катур-Инвест, ОАО Сафьяновская медь, ОАО ВЗЦМ, ООО Медногорский медно-серный комбинат, ОАО Кировский завод по обработке цветных металов, ЗАО Сибкабель, ОАО Эмальпровод, ОАО ШААЗ, ООО Союз-Радиатор, ОАО Металургический завод им. А.К. Серова, АО БРУ, ОАО Качканарский ГОК Ванадий, ОАО Ревдинский кирпичный завод, ООО УГМК-Ходинг, ГУЛ Уральский электрохимический комбинат, ОАО Синарский трубный завод, ОАО Северский трубный завод, ОАО Севурабокситруда, ОАО Учалинский ГОК и других организаций.

Научная новизна работы. Разработка поставленных в диссертации задач на основе анализа эволюции теории учета прибыли при использовании современных зарубежных и отечественных концепций его построения в финансовом и налоговом учете, направленных на совершенствование

вертикальной и горизонтальной систем учета прибыли, позволила получить ряд новых положений, выводов и рекомендаций, совокупность которых решает крупную и актуальную экономическую задачу, имеющую важное народнохозяйственное значение.

Наиболее существенными из них являются следующие:

- выявлены соотношения содержания терминологии бухгатерского учета и гражданского права, определены последствия возникающих различий и их влияние на процесс развития системы формирования бухгатерской и налогооблагаемой прибыли;

-исследована природа соотношения правового и экономического полей при отражении в бухгатерском учете хозяйственных договоров;

- исследован многоуровневый характер учетного отражения прибыли, начиная с уровня отдельного субъекта, сегмента внутри субъекта и завершая формированием показателей сводной прибыли группы;

- исследованы особенности формирования налоговой прибыли в России в части налоговых доходов и расходов в свете теории обязательств и предложены оригинальные методы расчета налоговых отклонений;

- на основе проведенного исследования выявлены отклонения постоянного и временного характера, возникающие при налоговом и бухгатерском учете прибыли, с целью содержательного попонения и развития российского стандарта по учету налога на прибыль;

- разработана методика системного анализа влияния на показатели бухгатерской и налоговой прибыли сущности гражданско-правовых договоров;

- исследована методология бухгатерского и налогового учета, не описанная нормативными документами в части договора залога, учредительного договора, договора переработки, как основа формирования российских.стандартов по учету договоров;

-обоснована концепция учетной политики консолидированной группы с позиции единства и взаимосвязи бухгатерского и налогового учета;

- разработана методика формирования финансового результата деятельности группы, основанная на единстве принципов учетной и налоговой политики 1руппы организаций;

- разработана концепция формирования информационной среды налогового учета.

Практическая значимость полученных результатов подтверждается их прикладной направленностью и заключается в широком использовании разработанных подходов в системе существующей информационной среды бухгатерского и налогового учета, а также в определении направлений эволюционного совершенствования российской системы бухгатерского учета. Непосредственное практическое значение имеют разработанные в диссертации:

-методология формирования единого Плана счетов консолидированной группы организаций с целью обеспечения формирования показателей прибыли сводной отчетности и анализа показателей по группе;

- методология формирования единой учетной политики консолидированной группы организаций с целью создания условий для решения единых экономических задач в поле формирования показателя прибыли в целях бухгатерского учета;

- методология формирования единой налоговой политики консолидированной группы организаций с целью выработки единых экономических подходов, вариантности формирования налоговой прибыли организации;

- методика налогового учета организации.

Разработанная автором методология учета налогооблагаемой прибыли может быть широко использована в организациях различных отраслей. Проведенные исследования позволили обосновать методики формирования сводной отчетности и налогового учета прибыли.

В рамках разработанной концепции предложено проведение ряда организационно-экономических мероприятий по совершенствованию структуры бухгатерской службы в условиях развития управленческого и налогового учета.

Результаты диссертационного исследования могут быть использованы при совершенствовании российского стандарта по учету налога на прибыль, по учету НИОКР, а также при создании стандарта сводной отчетности организаций, стандарта по учету расходов на освоение природных ресурсов.

Теоретические выводы и рекомендации, сформулированные автором в диссертации, могут применяться в преподавании экономических дисциплин в высших учебных заведениях, а также при подготовке учебной литературы.

Апробация результатов исследования. Теоретические и методологические проблемы диссертации составили основу ряда прикладных работ.

Основные результаты работы внедрены в практику деятельности таких организаций, как: ОАО Гайский ГОК, ОАО Среднеуральский медеплавильный завод, ОАО Святогор, АО УЭМ, ЗАО СП Катур-Инвест, ОАО Сафьяновская медь, ОАО ВЗЦМ, ООО Медногорский медно-серный комбинат, ОАО Кировский завод по обработке цветных металов, ЗАО Сибкабель, ОАО Эмальпровод, ОАО ШААЗ, ООО Союз-Радиатор, ОАО Металургический завод им. А.К. Серова, АО БРУ, ОАО Качканарский ГОК Ванадий, ОАО Ревдинский кирпичный завод, ООО УГМК-Ходинг, ГУЛ Уральский электрохимический комбинат, ОАО Синарский трубный завод, ОАО Северский трубный завод, ОАО Севурабокситруда, ОАО Учалинский ГОК. В этих организациях внедрена система налогового учета, предложенная автором.

Результаты исследования использованы в учебном процессе финансового факультета Уральского государственного экономического университета по

дисциплинам Учет в коммерческих организациях, Налоговые расчеты, Управленческий учет, Финансовый учет.

Основные положения диссертации опубликованы в 40 работах автора, а также прошли апробацию на научно-практических конференциях.

Объем и структура работы. Работа состоит из введения, пяти глав, заключения и приложений. Она изложена на 344 страницах компьютерного текста, включает 19 таблиц, 19 рисунков, а также 5 приложений. Список использованной литературы содержит 274 наименования.

Диссертация имеет следующую структуру:

Введение

Глава 1. Бухгатерский учет как отражение системы экономических и гражданско-правовых отношений

1.1. Гражданско-правовой и экономический аспекты развития теории бухгатерского учета

1.2. Правовая природа хозяйственных операций

1.3. Взаимосвязь терминологии бухгатерского учета и гражданского права

1.4. Соотношение экономического и правового полей при заключении хозяйственных договоров

Глава 2. Выявление и обобщение бухгатерской прибыли

2.1. Учетное и налоговое содержание прибыли

2.2. Проблемы соотношения учетного и налогового законодательства

2.3. Финансовый результат деятельности группы организаций

2.4. Проблемы обобщения прибыли группы

2.5. Формирование прибыли, приходящейся на одну акцию

2.6. Прибыль по сегментам: методология учета

2.7. Формирование прибыли в системе управленческого учета

Глава 3. Прибыль как информационная база налогообложения

3.1. Налоговое и бухгатерское право, выявление налоговых отклонений

3.2. Налоговый учет прибыли организации

3.3. Налоговый учет доходов организации

3.4. Налоговый учет расходов организации

Глава 4. Влияние гражданско-правовых и экономических отношений на формирование бухгатерской и налоговой прибыли

4.1. Хозяйственные операции по формированию уставного капитала, влияющие на формирование прибыли

4.2. Признание дохода при формировании прибыли по договору купли-продажи

4.3. Проблемы формирования учетного отражения прибыли по договорам кредита и займа

4.4. Совершенствование учета прибыли при залоговых операциях

4.5. Проблемы формирования прибыли у переработчика

Глава 5. Учетная политика и проблемы единства методологии формирования бухгатерской и налоговой прибыли группы организаций

5.1.Формирование единой учетной политики группы

5.2. Единство методологии учетной налоговой политики группы

Заключение

Список литературы

Приложения

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ

Соотношения категорий бухгатерского учета и гражданского права

Формирование принципов учета связано с развитием экономических и гражданско-правовых отношений в обществе. Бухгатерский учет отражает неразрывную связь экономических и правовых отношений. Причем на каждом историческом этапе вперед выходит тот аспект учета (юридический или экономический), который наиболее важен для общества. При всем обилии теоретических концепций все их можно свести к двум традиционным для бухгатерского учета группам: персоналистическим и материалистическим. Представители первой группы предполагают, что предметом бухгатерского учета выступают лица (лица, занятые в хозяйственных процессах), их права, ответственность, взгляды, интересы и т.п., сторонники второй - исходят из того, что предметом учета являются ценности, ресурсы и обязательства.

С нашей точки зрения, увлечение только экономическим содержанием бухгатерского учета, так же как и настаивание на приоритете гражданско-правовых отношений, может привести к негативным последствиям в бухгатерском учете. Поэтому взаимоотношения двух составляющих можно сформулировать следующим образом. Целью бухгатерского учета является наиболее точное отражение экономических фактов хозяйственной деятельности при максимальном учете гражданско-правовой сущности этих фактов. Правовая природа хозяйственного процесса в развитом рыночном обществе

имеет существенное значение, поскольку от нее в большей степени зависят экономические результаты. Систему взаимоотношений собственности определяют гражданско-правовые нормы. Объектами бухгатерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Схематично правовая природа хозяйственных операций, отражаемых в учете, изображена на рис. 1. Хозяйственные операции, отражаемые в учете, не могут быть вне сферы правового регулирования хозяйственной деятельности.

Хозяйственная деятельность организации, регулируемая правом

Хозяйственные операции, которые приводят к изменениям в составе имущества и обязательств организации; не обязательно связаны с динамикой прав и обязанностей, но всегда находятся в сфере правового регулирования

Бухгатерская запись, отражающая в бухгатерском учете хозяйственные операции

Рис. 1. Правовая природа хозяйственной операции Комплекс бухгатерских записей, отражающих хозяйственные операции, помимо лэкономического состояния дает картину правового состояния организации, но, как правило, непоную.

Бухгатерские записи запаздывают по сравнению с динамикой прав и обязанностей организации, т.е. момент возникновения, изменения, прекращения прав и обязанностей организации не совпадает с моментом внесения соответствующей записи в регистры бухгатерского учета. Такое запаздывание обусловлено тем, что бухгатерские записи ориентированы на экономический смысл формируемой информации. Например, в момент заключения договора купли-продажи у продавца возникает обязанность передать товар и право требовать оплаты. Однако отражение этих прав и

обязанностей в учете будет сделано позже записями: Дебет 62 Расчеты с покупателями и заказчиками Кредит 90 Продажи, т.е. только после фактического перехода права собственности на товар к покупателю и признания для целей бухгатерского учета момента продажи. В некоторых случаях права и обязанности организации вообще остаются вне сферы влияния бухгатерского учета, т.е. возникновение, изменение или прекращение юридических прав и обязанностей может не означать наличие хозяйственной операции в бухгатерском смысле слова. Например, если в пользу организации будет заключен договор как в пользу третьего лица и организация выразит согласие, а потом откажется от этого договора, то эта динамика прав пройдет вне сферы отражения бухгатерского учета.

Мотивация возникновения хозяйственной операции имеет экономическую природу, и поэтому первично экономическое содержание хозяйственной операции. В то же время организация функционирует в рамках правового поля и, соответственно, отражает правоотношения либо с внешними, либо с внутренними контрагентами. Бухгатерский учет позволяет описать экономическую ситуацию, но только учитывая ее правовое содержание.

Термин лимущество употребляется в Гражданском кодексе РФ для обозначения совокупности:

1) вещей, в том числе денег и ценных бумаг, находящихся в собственности, оперативном управлении или хозяйственном ведении лица;

2) вещей и имущественных прав на них (материальные и нематериальные активы);

3) вещей, имущественных прав и обязанностей субъекта (актив и пассив).

С таким пониманием имущества связано универсальное правопреемство (переход к другому лицу актива и пассива - прав и обязанностей) при наследовании и прекращении деятельности юридических лиц вследствие их реорганизации.

Закон О бухгатерском учете широко применяет понятие лимущество,

но не дает его определения в целях бухгатерского учета. Фактически понятие '

имущества в бухгатерском значении шире, чем в гражданско-правовом. С точки зрения бухгатерского учета, имущество представляет собой

совокупность оборотных и внеоборотных активов, отражаемых в активе '

бухгатерского баланса, перечень которых общеизвестен.

Таким образом, в бухгатерском учете требуется уточнить понятие и состав имущества. Исходя из гражданско-правового содержания, к имуществу в бухгатерском учете следует отнести:

-нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, догосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы;

-сырье, материалы и другие аналогичные ценности, готовая продукция и товары для перепродажи, товары отгруженные, расходы будущих периодов, прочие запасы и затраты, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства.

В гражданском праве в силу лобязательства одно лицо (дожник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие (передать имущество, выпонить работу, уплатить деньги и т.п.) либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от дожника испонения его обязанности.

Употребление термина лобязательства для обозначения объектов бухгатерского учета вряд ли можно признать удачным, поскольку оно не соответствует общепринятому понятию лобязательства, издавна |

сложившемуся в гражданском праве и означающему относительные имущественные отношения по поводу передачи вещей, выпонения работ, оказания услуг и осуществления платежей. В Законе О бухгатерском учете имеются в виду не вообще обязательства, а договые обязательства

организации. В данном случае автор может согласиться с этой явной семантической разницей.

В гражданском праве возмездным является договор, по которому сторона дожна получить плату или иное встречное предоставление благ за испонение своих обязанностей. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления (ст.423 ГК). Таким образом, договор, по которому одна сторона передает вещь в собственность другой стороне, а сторона, принявшая вещь, обязуется не совершать определенных действий (например, не продавать свой товар на определенной территории), признается возмездным.

В п.23, 48, 52, 56, 68 Положения по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в РФ понятие возмездноеЩ увязывается с платой. Соотношение понятий возмездноеЩ в гражданском праве и бухгатерском учете приведено в табл. 1. В целях бухгатерского учета считается, что сторона, принявшая вещь безвозмездно (например, какое-нибудь основное средство), может его амортизировать, т.е. имеет право возмещать в стоимоста продаваемой продукции (работ, услуг) стоимость безвозмездно полученных основных средств.

Таблица 1

Возмездность в бухгатерском учете и гражданском праве

Возмездность

Гражданско-правовая Бухгатерская

Плата Иное встречное предоставление Оплата

Совершение определенного действия Выбытие активов

либо воздержание от его совершения

Амортизация

Автор считает, что понятие возмездность в бухгатерском учете дожно применяться как экономическое понятие, отражающее процесс переноса

стоимости активов в экономически обоснованных размерах. Вместе с тем возмездность и безвозмездность возможны как понятия, отражающие гражданско-правовые отношения, но в более узком смысле Ч как отсутствие платности в отношениях при получении имущества организации. По мнению автора, необходимо ввести в Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности понятие возмездность.

Использование омонимов в гражданском и учетном законодательстве требует осознания отражения правоотношений в бухгатерском учете не как абсолютного процесса, а как процесса трансформации гражданско-правовых отношений в экономические.

В диссертационной работе также подробно рассматривается соотношение в бухгатерском учете и гражданском праве понятий лубытки, лоценка, стоимость и др.

Влияние соотношения экономического и правового полей на отражение хозяйственных договоров в бухгатерском учете

Российские авторы не раз обращались и обращаются к исследованию этой темы. Особый вклад в процесс осознания этого вопроса внес Я.В. Соколов. Работы российских юристов - М.М. Брагинского и В.В. Витрянского - также позволяют осознать глубину тех отношений, которые необходимо отразить в бухгатерском учете. В работе проведен пространный анализ соотношения реальных и консенсуальных договоров, а также договоров, имеющих возмездный и безвозмездный характер.

В настоящее время основная часть договоров отражается в бухгатерском учете только в момент реального факта хозяйственной деятельности. Все реальные договоры принимаются к учету при осуществлении реальных хозяйственных операций. Консенсуальные договоры, как правило, также дублируют принцип реальных договоров. Не находят отражение в бухгатерском учете договоры, не влияющие на состояние имущества организации и ее финансовые результаты (договоры поручительства и других

видов обеспечения обязательств, договоры залога, передача на ответственное хранение). Автор полагает, необходимо все хозяйственные операции отражать при фактическом движении имущества и обязательств, т.е. автор предлагает при выработке системы учета хозяйственных операций прийти к единой методологии отражения всех договоров, как реальных, так и консенсуальных. Такой подход поностью соответствует концепции динамического учета и современным потребностям при формировании финансового результата. В работе проведен анализ основной части договоров, предусмотренных Гражданским кодексом РФ, в соответствии с предложенным подходом.

Многоуровневый характер прибыли: отдельного субъекта, сегмента внутри субъекта, сводной прибыли группы

В условиях трансформации отношений собственности в России и создания экономически обособленных групп организаций (финансово-промышленные группы, ходинги) требует исследования показатель прибыли в вертикальном разрезе: от прибыли отдельного юридического лица до прибыли группы. Поскольку группы включают в себя различные по отраслевой специфике организации, требуется увязка всех уровней прибыли.

Российские авторы вопросу формирования прибыли уделяют значительное внимание (Безруких П.С., Богатырева Е.И., Важенина Г.В. Королева Т.В., Литвиненко М.И., Михайлова Л.М., Новодворский В.Д., Патров В.В., Слепов Ю.В., Чурилов C.B.). Настоящее исследование направленно на комплексное, сквозное, системное рассмотрение вопроса формирования прибыли с учетом ее поного вертикального цикла. При формировании прибыли на уровне организации прежде всего важен анализ сущности дохода. Проблема токования таких понятий как доход, расход, прибыль и др., характерна не только для российской практики учета. Э.С. Хендриксен и М.Ф. Ван Бреда детально проанализировали значительное число конфликтных ситуаций, рассматриваемых судом США. Они сделали вывод, что эти ситуации чаще возникали в связи с разногласием в токовании природы дохода. Сущностью

дохода для признания его в бухгатерском учете является то, что он дожен быть реализован. Потенциальная возможность здесь недостаточна. Доход обязательно подразумевает его отделение и реализацию. Что же касается доходов от инвестиций, то их нельзя признать таковыми, пока нет отделенной реализованной прибыли.

В бухгатерской отчетности на протяжении многих лет общепринятым моментом признания дохода является момент перехода права собственности. Неопределенность окончательной оценки доходов на момент перехода права собственности минимальна, но не устранена поностью. Практика ведения бизнеса дожна предполагать возврат всех или части товаров и аннулирование таким образом договора о продаже. Существует вероятность не получить реализационную цену, которая зависит от кредитоспособности покупателя. Помимо этого могут возникнуть допонительные расходы, многие из которых не были предусмотрены. Все эти факторы необходимо учесть при определении принципов формирования дохода.

Пользователями информации о прибыли по результатам деятельности группы являются, прежде всего, собственники материнской компании. Исследования показали, что основное влияние на результат прибыли по группе оказывают: а) размер оборотов между взаимозависимыми организациями; б) уровень рентабельности по оборотам между взаимозависимыми организациями группы; в) уровень убытков от содержания объектов социальной сферы по отдельным организациям группы. Схема формирования сводного отчета о прибылях и убытках группы представлена на рис. 2.

Практика составления сводной отчетности группы предприятий показала, что учет взаимных задоженностей, а также учет прибыли в остатках имущества представляет собой сложную задачу, которую можно решить только в результате подробного анализа внутренних финансовых потоков между предприятиями группы. Но такой анализ не дожен противоречить принципу существенности. В противном случае работа по составлению сводной

Рис. 2. Схема формирования сводного отчета о прибылях и убытках

отчетности может не удовлетворять требованию рациональности, и затраты на ее составление превысят разумные пределы. В связи с вышеизложенным при формировании сводной бухгатерской отчетности группы предприятий диссертантом был сделан ряд допущений (например, в корректировках участвовали только суммы урегулированных расчетов и задоженностей между предприятиями группы, стоимость остатков запасов по балансу предприятия группы-покупателя для расчета нереализованной прибыли принималась только в пределах выручки, показанной предприятием группы-продавцом этих материально-производственных запасов и т.д.).

В сводной бухгатерской отчетности отражено имущество, полученное от предприятий группы не только в отчетном году, но и в предыдущие по отношению к отчетному годы. Исключение прибыли от операций внутри группы предприятий дожно быть аналогично операциям элиминирования, проведенным в отчетном году. Следовательно, необходимо вести аналитический учет имущества, приобретенного в предыдущие годы и не реализованного третьим лицам к моменту составления сводной отчетности в следующем отчетном году.

При наличии тесно взаимосвязанной в производственном цикле группы организаций для собственников практически теряет значение прибыль конкретной организации, и, соответственно, отчет о прибылях и убытках отдельных организаций имеет только управленческое значение.

Потребность в информации по отдельным сегментам особенно обострилась в 60-е и 70-е годы XX века, когда предприятия начали диверсифицировать свою деятельность путем вложения средств в различные отрасли и расширять ассортимент продукции, а также организовывать производство в различных регионах. Финансовые аналитики и другие группы пользователей финансовой отчетности настаивали на важности дезагрегированной информации в целях оценки риска и проведения других видов анализа. Эта необходимость привела к изданию в 1976г. Стандарта

финансового учета 14 (FAS-14) Финансовая отчетность для сегментов коммерческого предприятия. В России вопрос о прибыли, приходящейся на различные сегменты деятельности организации, регулируется приказом Минфина РФ от 27.01.2000 № 11н Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Информация по сегментам (ПБУ 12/2000). Формирование финансового результата деятельности сегментов представлено на рис. 3. Организация учета сводной прибыли невозможна без анализа сегментности объекта. Для определения сводной отчетности необходимо сформулировать принципы формирования показателей прибыли сегментов. Автор пришел к выводу, что требуется выработка принципов учетной политики двух уровней: в целом по группе организации, а также по отдельным сегментным группам.

В процессе исследования была выработана методика формирования сводной прибыли на примере ходинга, объединяющего 18 организаций и четыре сегмента.

Прибыль - учетное и налоговое содержание

Сегодня мы уже не можем не признать, как сильно на учетное сознание повлияло все более усиливающееся различие между учетным и налоговым правом. В США и Великобритании бухгатерское и налоговое право разъединены. В таких странах как Германия, Бельгия, Франция бухгатерский расчет прибыли является основой для расчета налогооблагаемой прибыли. Применение принципа лизмененного преобладания приводит к тому, что в некоторых случаях налоговое право преобладает, и в бухгатерском учете появляются записи, которые могут быть сделаны только с точки зрения налоговой логики. А это приводит к тому, что налогооблагаемая прибыль уже не может быть меньше прибыли, формируемой в целях бухгатерского учета.

Первая часть Налогового кодекса определяет налог как обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности,

Рис. 3. Схема формирования финансового результата (прибыли или убытка) деятельности сегментов

хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Хотелось бы подчеркнуть, что налоговыми нормами законодатель определяет порядок участия государства в распределении прибавочного продукта в части прибыли, являясь при этом только одним из участников распределения прибыли.

Основным противоречием, по мнению автора, является то, что нормативные документы бухгатерского учета определяют понятие дохода, но вместе с тем отождествляется момент признания дохода и момент признания прибыли. Особенно существенными являются различия бухгатерского и налогового учета, возникшие после введения Налогового кодекса. В статье 39 НК РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе путем обмена товарами, работами или услугами) права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных НК, - и на безвозмездной основе. Фактически в бухгатерском учете содержание понятия реализация сегодня утеряно. Близким, но неидентичным ему является понятие доход. Доход невозможен без экономической выгоды, а реализация в целях налогообложения возникает и тогда, когда ни возмездности, ни тем более экономической выгоды не возникает.

Понятия доход и выручка имеют разную природу: в бухгатерском учете превалирует экономическое содержание понятия с целью формирования финансового результата отдельной организации, а в целях налогообложения над экономическим содержанием довлеет задача отчуждения экономически обоснованной части собственности организации с учетом потребностей государства. Таким образом, показатели дохода не могут объективно совпадать в целях бухгатерского учета и налогового учета.

В российском законодательстве нет нормы, которая бы прямо устанавливала взаимоотношения между учетным и налоговым

законодательством, а это приводит к ситуациям, когда при рассмотрении дел в суде и принятии решения не делается различий между учетной и налоговой прибылью.

Принципиальные различия между налоговым и учетным законодательством не ограничиваются только определением сущности дохода. В настоящее время существует также различие между порядком расчета налогового периода в один год в налоговом законодательстве и финансовым годом в целях бухгатерского учета. Статья 55 Налогового кодекса определяет, что под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи... При создании организации в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания.

Существенные различия имеет в учете и налогообложении понятие инвентаризации. Очевидно, что различия в понятиях отчетного периода и инвентаризации не имеют под собой глубоких причин, что требует и позволяет привести к единому знаменателю понятия, применяемые в налоговом и учетном законодательстве.

Наличие таких различий, по мнению автора, связано с глубокой, сущностной разницей налоговой и бухгатерской прибыли в условиях трансформации отношений собственности не только отдельных юридических лиц, но и с точки зрения глубокой трансформации отношения государства как собственника к процессу формирования налоговой прибыли.

Прибыль, формируемая в результате гражданско-правовых отношений в бухгатерском учете, имеет объективное экономическое содержание, обусловленное свободным волеизъявлением сторон. Налоговая прибыль

формируется как следствие властных отношений государства и налогоплательщика. При этом все показатели налогового учета имеют специфическое властное содержание.

Интегрированность систем финансового, управленческого и налогового учета

Рождение в российском учете потребности в трех видах систематизации бухгатерской информации определило потребность анализа соотношения финансового, управленческого и налогового учета и их интегрированность. Исследования автора показали, что возможно построение российского учета в двух паралельно существующих системах: первая система - финансового и налогового учета, а вторая Ч управленческого учета.

Предложенная нами концепция требует системы инструментов для ее решения. Применение счетов учета по элементам и как вариант Ч применение счетов-экранов, позволяет использовать эти счета и для решения задач налогового учета.

Автор полагает, что необходимо, рассматривая тенденции в развитии управленческого учета, всегда говорить об эффективности системы формирования прибыли как основного показателя деятельности организации. Поэтому, с нашей точки зрения, следует всегда говорить и об организационном факторе формирования прибыли. Интегрированный характер формирования финансовой, управленческой и налоговой прибыли позволяет создать оптимальную организационную модель ее формирования.

Особенности формирования налоговой прибыли в России с позиции < теории обязательств по налоговым доходам и расходам

В некоторых странах бухгатерский учет и налоговое право равнозначимы (США, Великобритания и Нидерланды), и страны, в которых преобладают

принципы бухгатерского учета (Германия, Франция, Бельгия).

В США правила расчета налогооблагаемой прибыли отличаются от правил, предусмотренных GAAP, что вызывает отклонение прибыли

налогооблагаемой от прибыли бухгатерской. Основные расхождения между показателями учетной и налогооблагаемой прибыли сводятся к двум группам. I. Постоянные отклонения, предусмотренные узаконенными допущениями или ограничениями. Примером такого отклонения является процент, полученный по муниципальным облигациям, который отражается в учетной прибыли, но налогом на прибыль в США не облагается, или амортизация гудвила, которая I

учитывается как расход в целях налогообложения. Постоянные отклонения не создают особенных проблем при определении налога на прибыль, но вместе с тем именно они порождают основную сумму отклонений. 2. Эпизодические '

отклонения возникают вследствие наличия разницы по времени отнесения сумм в дебет и кредит счета прибыли (interperiod differences), а также разницы, причиной которой является использование в бухгатерском учете и налоговых расчетах разных методов оценок (valuation differences). I

В российском учете и отчетности налог на прибыль отражася в размере налога, подлежащего фактической уплате в бюджет. Как следствие, искажалась i

чистая прибыль организации, увеличенная на размер налога, приходящегося на отсроченный налог. Впервые в практике российского законодательства создается возможность единой системы налогового учета при формировании 1

налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, в отличие от прежнего порядка, когда системы не создавалось, а построение базы производилось на разрозненных показателях.

В диссертации проведено исследование сущности налоговых категорий по налогу на прибыль.

Необходимо отметить, что по доходам от реализации различия в целях 'Х

бухгатерского учета и налогообложения возникают прежде всего в части '

суммовых разниц, а также в сумме процентов по товарному кредиту после перехода права собственности на товар. Основные отклонения появляются при формировании внереализационных доходов. Причем все отклонения делятся на два вида:

- постоянные, которые можно выделить непосредственно в бухгатерском учете и откорректировать в данном налоговом периоде;

- временные, которые вызывают налоговые корректировки в определенный период времени.

' Понятие лубытки имеет специфические особенности. В кодексе оно

используется в разных значениях. Во-первых, это убытки текущего периода. Они участвуют в расчете налоговой базы текущего периода и делятся на два вида:

- убытки, принимаемые в целях налогообложения;

- убытки, не принимаемые в целях налогообложения.

Убытки, не принимаемые в целях налогообложения, не участвуют при расчете налоговой базы, их корректировка происходит до момента формирования сводного расчета налоговой базы, т.е. они фактически являются постоянными отклонениями.

В бухгатерском учете убытки по любым операциям организации отражаются в периоде их возникновения. В целях налогообложения налогом на прибыль часть убытков переносится на будущий период и учитывается при расчете налоговых баз будущих отчетных (налоговых) периодов как убытки прошлых лет, а часть - как внереализационные расходы. Следовательно, требуется организация налогового учета убытков организации.

Нельзя признать правильным отсутствие в Налоговом кодексе РФ достаточно точных понятий различных видов убытков, поэтому необходимо ввести по всему тексту кодекса, где это необходимо, такие понятия как лубыток, не учитываемый в целях налогообложения, нормируемый убыток, лубыток текущего периода, лубыток прошлых лет, переносимый в будущие

1 периоды, лубыток текущего периода, принимаемый в текущем периоде,

лубыток прошлых лет, принимаемый как расходы текущего периода.

Основными отличиями учета доходов в целях бухгатерского учета и в целях налогообложения, по мнению автора, являются:

- структура доходов;

- содержание метода начисления;

- возникновение постоянных и временных разниц по структуре доходов;

- признание в целях формирования доходов в бухгатерском учете договорной цены, а в целях налогообложения (в специальных случаях) -рыночной;

- формирование в целях налогообложения специального порядка момента отражения дохода по дивидендам, используемым не по назначению целевым средствам;

- существование для целей налогообложения двух допонительных критериев для формирования резерва сомнительных догов: период просрочки платежа и размер налогооблагаемой прибыли.

В налоговом учете отличается также сущность категории расходов. В целях бухгатерского учета применяется учет расходов по элементам и по калькуляционным статьям. В целях налогообложения расходы классифицируются:

Х по видам на: материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы;

Х калькуляционный характер носит деление расходов на прямые и косвенные.

В диссертационной работе подробно рассмотрена сущность основных категорий налогового законодательства, применяемая в налоговом учете как в части доходов, так и расходов.

По всем видам затрат возникают различия между их учетным и налоговым содержанием. В части расходов отклонения появляются постоянного и временного характера, но наибольшее количество отклонений носят временной характер.

| В целях совершенствования порядка исчисления прибыли в соответствии с

1 бухгатерским и налоговым законодательством необходимы определенные

мероприятия.

Х Автор считает экономически неоправданным возникновение отличий в ^ оценке материальных расходов, так как это требует отдельного учета запасов,

что нельзя признать эффективным, учитывая небольшую долю транспортно-заготовительных расходов в общей стоимости запасов. ' Х В расходы на оплату труда в целях бухгатерского учета следует

' включить расходы по страхованию работников.

1 Х Необходимо внести изменения в ПБУ 6/01 Учет основных средств,

ПБУ 14/2000 Учет нематериальных активов в тех случаях, когда наличие разницы в подходах связано с необходимостью совершенствования налогового и бухгатерского учета основных средств и нематериальных активов (в частности, в налоговом учете ввести потонную ставку для расчета амортизации в отраслях добывающей промышленности; ввести границу оценки 1 амортизируемых нематериальных активов; в бухгатерском учет не начислять

1 амортизацию по объектам, переданным в безвозмездное пользование;

признавать объектом учета ноу-хау; в налоговом учете включить проценты по заемным средствам в первоначальную стоимость основного средства). 1 Х Резерв сомнительных догов в целях бухгатерского учета следует

создавать по принципу отклонений, что позволит прийти к единой методике ' начисления резервов в учете и налогообложении.

^ Х Используя приложения диссертационного исследования, автор

, предлагает утвердить единый стандарт по учету природных ресурсов, который

отражал бы положения налогового и бухгатерского учета. 4 Х Автор считает необходимым расширить варианты учета незавершенного

производства, учитывая отраслевые особенности (строительство, сельское ' хозяйство, металургический комплекс, машиностроение), положив таким

образом в основу оценки незавершенного производства отраслевой признак.

При этом вводить группировку прямых и косвенных затрат необходимо только в отраслях, предполагающих незавершенное производство.

Отклонения постоянного и временного характера, возникающие меяаду налоговым и бухгатерским учетом прибыли. Методы расчета отклонений

Многие авторы, такие как Дымова И.А., Литвиненко М.И., Малькова Т.Н., Палий В.Ф., Панков Д.А., Ремизов H.A., Соловьева О.В., Терехова В.А., Ткач В.И., Ткач М.В. и другие, ставили своей задачей исследовать систему отклонений, возникающих в бухгатерском и налоговом учете других развитых стран.

Поскольку автор базируется на принципе приоритета бухгатерского учета, в диссертации решается задача определения степени интегрированности налогового учета в бухгатерский. Автор поставил задачу выявить абсолютное большинство отклонений, формируемых как разница между бухгатерским и налоговым учетом.

Определение всех отклонений постоянного и временного характера имеет принципиальное значение, поскольку без выявления всей системы отклонений невозможно сформулировать теоретические постулаты налогового учета, а также невозможно создать основу организационных и методических принципов налогового учета. С точки зрения автора, выборочный анализ тех или иных отклонений отдельных объектов учета (основных средств, запасов, заработной платы и др.) не позволяет решить задачи, поставленные теорией и практикой, а именно, не позволяет объективно перейти к решению задачи формирования показателя налога на прибыль в соответствии с международными стандартами, организовать систему налогового учета. Поэтому в процессе исследования была поставлена задача не только выявить отклонения (хотя в процессе исследования были выявлены отклонения по всем видам учета), но и систематизировать их, исходя из характера отклонений. Все отклонения разделены на постоянные и временные. Такое разделение позволяет сформировать показатель налога на

прибыль с учетом рассредоточенного по времени налога на прибыль, т.е. с

' учетом его временной сущности. Анализ показал, что постоянные и временные

отклонения возникают как в составе доходов, так и в составе расходов (рис. 6). В процессе исследования было выявлено, что постоянные и временные ' отклонения, в свою очередь, можно разделить на: постоянные и временные отклонения, увеличивающие бухгатерские доходы; постоянные и временные,

II уменьшающие бухгатерские доходы. Например, к постоянным отклонениям доходов, уменьшающим бухгатерские доходы, относятся: суммы

кредиторской задоженности перед бюджетами разных уровней, подлежащих

списанию в соответствии с законодательством; денежные средства, полученные

* в виде безвозмездной помощи; денежные средства, полученные организацией: 1 от организации, если уставный капитал получающей (передающей) стороны не

менее чем на 50% состоит из вклада передающей организации (получающей), от физического лица, если уставный капитал получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада этого физического лица; стоимость

допонительно полученных организациеи-акционером акции; положительная I разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;

' имущество, полученное организациями в рамках целевого финансирования и

К временным отклонениям доходов, уменьшающим бухгатерские доходы ^ за отчетный (налоговый) период, относятся: полученное безвозмездно

имущество или имущественные права; имущество, полученное организацией:

от организации, если уставный капитал получающей (передающей) стороны не

1> менее чем на 50% состоит из вклада передающей (получающей) организации,

* от физического лица, если уставный капитал получающей стороны не менее

* чем на 50% состоит из вклада этого физического лица; имущество, полученное ^ организациями в рамках целевого финансирования и др. (в части амортизации).

'. РОС. НАЦИОНАЛЬНАЯ I БИБЛИОТЕКА 1 С. Петербург ! ОЭ 300 игг

По реализации Внереализационные

По реализации Внереализационные

Рис. 6. Виды налоговых отклонений

Постоянные отклонения, увеличивающие бухгатерские доходы за

^ отчетный (налоговый) период: сумма денежных средств, полученных в рамках

целевого финансирования и использованных не по целевому назначению и др.

К постоянным отклонениям, уменьшающим расходы за отчетный (налоговый) период относятся: начисления стимулирующего или компенсирующего характера, не предусмотренные нормами законодательства, ' трудового или колективного договоров; выплата пенсий по договорам

' пенсионного страхования до достижения работником пенсионных оснований;

1 оплата медицинских расходов застрахованных работников по договорам

добровольного личного страхования, заключенным на срок менее одного года; ' расходы по обязательным видам страхования имущества сверх установленных

тарифов; расходы по иным видам добровольного страхования имущества; расходы на ремонт основных средств, не относящихся к амортизируемому имуществу; не предусмотренные законодательством РФ расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников; расходы на НИОКР, не давшие положительного результата; расходы в виде недостачи 1 материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц; стоимость

' безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей;

стоимость имущества, переданного в рамках целевого финансирования; средства, перечисляемые профсоюзным организациям; сверхнормативный размер резерва по сомнительным догам и др. ' Временные отклонения, уменьшающие расходы за отчетный (налоговый)

' период, включают: сверхнормативные расходы по страхованию работников; на

" превышение суммы амортизации, начисленной по объектам основных средств,

I в бухгатерском учете над суммой амортизации, начисленной в целях

^ налогообложения; сверхнормативный размер представительских расходов;

^ сверхнормативные расходы по рекламе и др.

К временным отклонениям, увеличивающим расходы за отчетный (налоговый) период относятся: сумма превышения амортизации, начисленной по объектам основных средств, в целях налогообложения, над суммой амортизации, начисленной в бухгатерском учете; убыток от реализации основных средств, полученный в предыдущем отчетном (налоговом) периодах; убыток от реализации права требования дога при уступке права требования дога третьему лицу после наступления срока платежа и др.

Исследования автора показали, что нельзя исходить из абсолютной интегрированности налогового и бухгатерского учета. Объективно в системе российского законодательства созданы система налоговых показателей и система бухгатерских показателей. Стало ясно, что временные отклонения -это те отклонения, которые требуют обособленного налогового учета. Они не могут быть встроены в систему бухгатерского учета. Кроме того, существуют такие виды отклонений, которые в силу своего характера также не могут быть интегрированы в систему бухгатерского учета. Это касается прежде всего таких ситуаций, когда речь идет о пообъектном учете отклонений, например, при учете амортизации основных средств.

Основные виды отклонений являются постоянными и, исходя из логики ст.313 Налогового кодекса, они могут быть выявлены как в системе бухгатерского учета, так и в отдельных регистрах налогового учета. По мнению автора, такие отклонения лучше выявлять в системе бухгатерского учета, но при этом отклонения дожны фиксироваться в отдельных налоговых регистрах. Временные отклонения всегда требуют формирования специальных первичных налоговых документов.

В работе автором предложены различные модели организации налогового учета. Анализ системы организации бухгатерского учета 28 крупнейших предприятий Урала и Сибири показал, что общие принципы отклонений адекватны в любой системе организации бухгатерского учета (комплексно

автоматизированный, автоматизированный по отдельным группам или при ручной обработке информации).

В ходе исследования автор разработал два метода учета отклонений. Первый метод автор предлагает назвать метод учета оборотов, когда разницы между доходами и расходами устанавливаются в размере абсолютных разниц между теми или иными показателями. Второй метод назван как метод отклонений остатков, когда разницы определяются как изменения остатков показателей. В работе подробно рассмотрены предложенные автором методы учета отклонений.

Системный анализ влияния на показатели бухгатерской и налоговой прибыли сущности гражданско-правовых договоров

В работах российских ученых Бурделовой Т.Н., Вильчура Н.Р., Жукова В.Н., Крутяковой Т., Литвинчука В.А., Пятова М.Л., Соколова Я.В. и других исследуются различные аспекты процесса отражения информации по различным видам хозяйственных договоров.

Если исследование прибыли с точки зрения отдельной организации, сегмента группы и в целом показателя прибыли по сводной группе автор называет вертикальным анализом, то не меньшее значение приобретает анализ влияния на прибыль последствий совершения хозяйственных договоров, который можно условно назвать горизонтальным.

В процессе исследования вырабатывася системный подход к анализу договора, что, по мнению автора, дожно позволить независимо от степени проработанности в нормативных документах конкретного договора судить о последствиях влияния договора на прибыль организации.

В частности, при отражении формирования и движения уставного капитала на одних и тех же бухгатерских счетах отражаются отношения, совершенно разные по своей экономической природе. Например, по действующему законодательству при выкупе акций у акционера общество лишается актива в размере выкупной стоимости акции, а в случае с ООО делению подлежат все

чистые активы общества. Выкуп акций влияет на текущую прибыль в зависимости от размера фактической стоимости выкупаемых акций, в то время как выделение долей не дожно быть связано с текущим формированием прибыли.

Автор считает, что если происходит выход участника из общества, то необходимо при расчете чистых активов иметь в виду только рыночную цену основных средств на конкретную отчетную дату, поскольку балансовая стоимость имеет специфическое содержание и поэтому требуется ее корректировка, в противном случае выходящие участники приобретают экономические преимущества перед участниками, остающимися в обществе.

В целях налогообложения не признаются доходом вклады в уставный капитал, а также доходы и расходы, образующиеся между оценкой вклада по учредительным документам и балансовой стоимостью передаваемого имущества. Последние в бухгатерском учете формируют и доходы, и расходы, но законодатель совершенно обоснованно установил, что не может быть вторичного процесса налогообложения.

Примером различия применяемой экономической логики является отражение изменений в уставном капитале в соответствии с налоговым законодательством и бухгатерским учетом.

В соответствии со ст.250 и 251 НК внереализационными доходами признаются суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных законодательством).

В бухгатерском учете эта операция отражается записью как процесс перераспределения собственного капитала организации и не отражается как доход текущего периода, в то время как в целях налогообложения это признается доходом текущего периода.

В бухгатерском учете вклад в уставный капитал (включая эмиссионный доход) признается приростом капитала организации, а в целях налогообложения эта операция вообще остается за кадром формирования

^ доходов и расходов организации.

В бухгатерском учете особое внимание уделяется договору купли-

' продажи как наиболее распространенному виду договора. Настоятельно

требуется в нормативных документах по бухгатерскому учету допонительно ^ установить принцип отложенного дохода, когда при продаже продукции

| заранее известно, что часть продукции с большей степенью вероятности не

будет продана. Например, при реализации продукции издательской деятельности всегда возникает процент нереализованной продукции. В этом

( случае учетной политикой могло бы определяться, какая часть продажи

отражается в момент передачи товара покупателю, а определенная часть

дожна отражаться как продажа только по истечении определенного срока. ' Отсутствие в практике российского учета принципа отложенного дохода

^ существенно искажает бухгатерскую и налоговую прибыль при такого рода

I операциях.

По мнению автора, необоснованным является отражение на счете 45 ^ Товары отгруженные готовой продукции, право собственности на которую

' перешло к покупателю. Требуется установить приоритет признака

! собственности при отражении выручки.

[ Существенные особенности с точки зрения формирования прибыли имеет

I* договор переработки, который связан со специфическими отношениями

1 собственности при производстве продукции, а также при формировании налога

| на прибыль.

В процессе переработки сырья, даже если в каждом переделе у

I переработчика образуется полуфабрикат, отражаемый на счете 21

Полуфабрикаты собственного производства, формируются расходы, которые принадлежат одновременно двум собственникам (заказчику и переработчику).

При оприходовании готовой продукции на склад она не может учитываться на балансе производителя, поскольку результат принадлежит как минимум двум собственникам. Следовательно, в составе единого продукта формируются разные виды расходов, и каждая из составляющих этих расходов влияет на финансовый результат собственников по-разному.

Одним из самых сложных вопросов, возникающих по договору переработки, является вопрос проведения инвентаризации. Для обычной схемы учета производства движение и остатки готовой продукции, незавершенного производства или полуфабрикатов оценивается по себестоимости. Выявленные при инвентаризации убытки в случае отсутствия виновных лиц списываются на финансовые результаты. Для отражения результатов инвентаризации по договору переработки, если формируется недостача в части сырья, не может использоваться подход, который применяется при обычной схеме производства, поскольку эти недостачи имеют разную природу. Автор склоняется к тому, что государство не может признать их налоговыми расходами, так как расходами признается только то, что организация реально расходовала. А поскольку сырье, полученное от заказчика, не расходовалось, то оно не может рассматриваться как убытки. Другими словами, речь идет не о списании убытков как таковых в части недостачи, а о размере убытков, возникающих в результате роста дога перед заказчиком. Следовательно, возникают совершенно разные экономические последствия этой операции в бухгатерском учете и налоговом законодательстве.

Таким образом, при давальческой схеме учета нельзя говорить о том, что акт о выпонении работ по переработке будет являться моментом отражения продажи, так как продажа будет осуществляться при фактической передаче переработанного сырья и материалов.

В работе проведен также системный анализ договоров кредитов и займов, договора залога с точки зрения их гражданско-правовой сущности,

экономических и налоговых отношений, что позволило выявить учетные особенности их отражения.

Методика формирования финансового результата деятельности группы, имеющей единую учетную и налоговую политику

Вопросы учетной политики последние десять лет развития бухгатерского учета являются наиболее важными и, как следствие, очень хорошо проработаны учеными. Большое значение для теории и практики российского учета имеют работы таких ученых как Захарьина В.Р., Козловой Е.П., Никитиной Е.В., Николаевой С.А., Шнейдмана Л.З., Юцковского И.Д. и др.

Слабо изученным остается вопрос формирования единой учетной политики группы, в которую входят разнородные по отраслевым особенностям сегменты. В то же время, отсутствие единых подходов к формированию показателей сводной прибыли в части учетной политики становится непреодолимым препятствием для развития сущности категории сводной прибыли группы.

Разработанный в процессе исследования единый План счетов группы позволяет реализовать принципы единой учетной политики, а также обеспечить консолидацию всех показателей бухгатерской отчетности.

В ходе исследования автор сделал следующие выводы, что необходимо установить:

- единые принципы организации бухгатерского учета;

- единый План счетов группы, единый свод бухгатерских записей;

- единые сроки проведения инвентаризации;

- сроки представления сводной отчетности;

- единые принципы учета основных средств. При этом внутри сегментов группы могут устанавливаться в зависимости от отраслевых особенностей специфические правила учета основных средств (горнодобывающая промышленность, цветная металургия);

- общие правила по учету нематериальных активов;

- в части учета запасов специфическим является отражение в бухгатерском учете способов списания запасов, а также способ отражения транспортно-заготовительных расходов, процентов по кредитам;

- общие принципы калькулирования себестоимости продукции внутри сегментов группы, но при этом в разных сегментах процесс калькулирования может существенно различаться;

- единообразный подход к формированию структуры доходов внутри группы, который обеспечивается единой структурой счета 90 Продажи;

- единые требования к структуре счета Расчеты с бюджетом при формировании счетов расчетов;

- единый подход к учету займов и кредитов;

- единый подход к учету собственного капитала.

В ходе исследования была реализована идея создания единой учетной политики на базе разработки единого Плана счетов, при составлении которого в части основных средств требуется определить приоритеты признаков учета. В зависимости от применяемых программных средств в каждой организации группы самостоятельно обеспечивается сбор информации по приоритетным признакам. Например, приоритетность по счету 01 Основные средства может быть установлена в следующем порядке: признак использования (в запасе, консервации или эксплуатации), признак принадлежности к группам ОКОФ (здания, сооружения, передаточные устройства и т.д.), признак объектов амортизируемых и неамортизируемых (земля, безвозмездно полученные объекты и т.д.), признак отраслевой принадлежности (промышленность, строительство, торговля, транспорт и т.д.).

Требует специального описания порядок начисления амортизации в добывающих отраслях способом потонной ставки.

В работе подробно описана методология по установлению принципов учетной политики по всем разделам учета и Плана счетов по всем счетам бухгатерского учета.

В диссертационной работе и приложениях изложен сравнительный анализ учетных политик группы организаций до введения единого Плана счетов и сводной учетной политики и после его введения.

Концепция учетной политики группы по налогу на прибыль

Декларирование в Налоговом кодексе РФ обязательности формирования налоговой учетной политики в целях налога на прибыль требует исследования сущности данной категории на основе комплексного анализа всей совокупности объектов налогового учета. Этот вопрос является малоизученным прежде всего из-за объективно малых сроков возникновения категории налогового учета.

Подробному изучению данной проблемы посвятили свои работы Антипова Т.В., Бакаев A.C., Жуков В.Н., Костылев В.А., Николаева С.А., Семенова М.В. и другие. Вместе с тем, требует более детального изучения вопрос сущности категории налоговой политики, выработка как общего определения, так и проработка структуры налоговой политики. В соответствии с положениями 25 главы Налогового кодекса РФ система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета. Критический анализ текста главы 25 НК позволяет выявить потенциальную вариантность нескольких положений Налогового кодекса:

Х Выбор метода признания доходов и расходов: по методу начисления, по кассовому методу.

Х Метод оценки при списании сырья и материалов: по себестоимости единицы запасов, по средней себестоимости, ФИФО, ЛИФО.

Х Метод расчета амортизации: линейный, нелинейный.

Х Выбор коэффициентов к установленным нормам амортизации: повышающие коэффициенты при работе в условиях агрессивной среды, понижающие коэффициенты по решению руководителя.

Х Порядок принятия решения о продлении срока полезного использования после достройки, дооборудования, модернизации объекта.

Х Принятие решения о создании резерва предстоящих расходов на ремонт.

Х Принятие решения о формировании резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

Х Определение доли расходов, приходящихся на участок недр и подлежащих признанию как прочие расходы.

Х Принятие решения о создании резерва по сомнительным догам.

Х Принятие решения о создании резерва по гарантийному ремонту и предельного размера отчислений в резерв.

Х Выбор оценки стоимости приобретения при реализации товаров: ФИФО, ЛИФО, по средней себестоимости.

Х Порядок оценки незавершенного производства, готовой продукции и товаров отгруженных.

Х Определение сроков и порядка переноса убытка в будущее.

Х Выбор порядка уплаты авансовых платежей: ежемесячные авансовые платежи из фактической месячной прибыли, ежемесячные авансовые платежи из фактической квартальной прибыли.

Х Выбор показателя для расчета авансовых платежей по обособленным подразделениям: остаточная стоимость амортизируемого имущества и численность, остаточная стоимость амортизируемого имущества и фонд оплаты труда.

Х Утверждение совокупности аналитических регистров и первичных учетных документов налогового учета.

Х Утверждение форм аналитических регистров и первичных документов по каждому объекту налогового учета.

Х Утверждение по каждому объекту налогового учета способа выявления налогового дисконта: непосредственно в бухгатерском учете, в отдельных первичных документах налогового учета.

Х Утверждение документооборота налогового учета.

Х Утверждение системы сверки показателей прибыли налогового и бухгатерского учета.

Методологической и методической проблемой налогового учета являются логическое построение налогового учета, органически связанного с системами финансового и управленческого учета. По мнению автора, система двойной записи финансового учета обеспечивает экономическую обоснованность всей системы учета.

С целью обеспечения единого подхода расчета налоговых изъятий по налогу на прибыль целесообразно устанавливать по группе единую налоговую, учетную политику. Выработка подхода предполагает создание единой структуры налоговых расчетов, а также единого подхода по расчету налоговых показателей. Поставленная перед автором задача сформировать структуру налоговых расчетов позволила прийти к следующей системе расчетов:

Х Первичные учетные документы (карточки налогового учета, справки бухгатера).

Х Расчет суммы доходов, полученных за отчетный (налоговый) период, в целях налогообложения.

Х Регистр налогового учета отклонений в формировании доходов за отчетный (налоговый) период. При формировании показателей расходов также устанавливаются единые принципы, но при этом возникает вариантность в зависимости от двух аспектов: 1) от системы организации бухгатерского учета и степени ее автоматизации; 2) от отраслевых особенностей по сегментам группы.

Х Расчет суммы расходов, произведенных за отчетный (налоговый) период, в целях налогообложения.

Х Регистр налогового учета отклонений в формировании расходов за отчетный (налоговый) период.

Х Расчет суммы внереализационных доходов, полученных за отчетный (налоговый) период, в целях налогообложения.

Х Расчет суммы внереализационных расходов, произведенных за отчетный (налоговый) период, в целях налогообложения.

Х Карточки налогового учета.

Система позволяет сгруппировать все виды отклонений постоянного и временного характера. При этом различия учетных политик сводятся к организации определения налоговых отклонений по отдельным видам расходов; к порядку определения оценки остатков незавершенного производства, готовой продукции, товаров отгруженных; к расчету налоговой амортизации в зависимости от отраслевых особенностей.

Предложенный подход к методологии и методике налогового учета позволяет: обеспечить единство налогового и финансового учета, обеспечить сравнимость налоговой и бухгатерской отчетности, формировать показатели налоговой отчетности независимо от степени автоматизации бухгатерского учета, адаптироваться к любой организационной структуре бухгатерии, организовать систему налогового учета при любом объеме реализации и количестве хозяйственных операций.

В результате исследований автор сделал следующие выводы о необходимости разработки системы при формировании налоговой политики группы: состав расчетов регистров и первичных документов при организации налогового учета, единый метод начисления доходов и расходов, единый подход к определению показателей доходов от реализации и внереализационных доходов, единый подход к определению показателей расходов, выработка единой методики расчета сводных показателей налогового

учета, единые принципы исчисления авансовых платежей по организациям группы и обособленным подразделениям (кроме сезонных), единая методика расчета убытков прошлых лет.

Основные результаты диссертации изложены в следующих работах:

1. Коновалова И.Р., Хорькова Т.С. Глава 25 НК: Налоговый учет прибыли. - Екатеринбург: Изд-во ЦРП АКМЕ, 2001. - 182 с. (11,4 п.л.) (в соавторстве, авторские - 8,5 п.л.).

2. Коновалова И.Р. Прибыль: учетное, юридическое и налоговое содержание. - М.: Юристь, 2001. - 80 с. (5 п.л.).

3. Коновалова И.Р. Трансформация прибыли в гражданско-правовых, учетных и налоговых отношениях. - Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. экон. унта, 2001.-190 с. (11,03 п.л.).

4. Коновалова И.Р., Буянова Т.И., Мокина Н.С., Соколовская Г.Р. Характеристика бухгатерских записей, производимых в соответствии с вводимым в действие новым планом счетов бухгатерского учета. Методические указания. - Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. экон. ун-та, 2001. -38 с. (2,0 п.л.) (в соавторстве, авторские - 0,5 п.л.).

5. Коновалова И.Р. Бухгатерский комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (Глава 21. Налог на добавленную стоимость. Глава 25. Налог на прибыль организаций). - М.: Юристь, 2002. - 395 с. (25 п.л.).

6. Коновалова И.Р. Бухгатерский комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (Глава 21. Налог на добавленную стоимость. Глава 25. Налог на прибыль организаций). 2-е изд., с изм. - М.: Юристь, 2003. - 432 с. (27 п.л.).

7. Коновалова И.Р. Развитие учета прибыли в условиях трансформации отношений собственности. - М.: Экономисть, 2003. - 382 с. (24 п.л.).

8. Учет операций с тарой // Консультант: Уральский выпуск. - 1997. - № 12.-4 с. (0,3 п.л.).

9. Учет неотфактурованных поставок и товаров в пути // Консультант: Уральский выпуск. - 1998. - № 3. - 4 с. (0,3 п.л.) (в соавторстве, авторские -0,15 п.л.).

10. Об отражении в бухгатерском учете операций по договору доверительного управления // Консультант: Уральский выпуск. - 1998. - № 6. -4 с. (0,3 п.л.) (в соавторстве, авторские - 0,15 п.л.).

11.0 некоторых спорных вопросах бухгатерского учета и налогообложения // УрГЭУ. - Екатеринбург. - 1998. - 3 с. (0,3 п.л.) (в соавторстве, авторские-0,1 п.л.).

12. Сколько учетов в России? // Консультант: Уральский выпуск. - 1999. -№3.-4 с. (0,3 п.л.).

13. Учет нематериальных активов // Консультант: Уральский выпуск. -1999. -№ 11.-4 с. (0,3 п.л.).

14. Прибыль в бухгатерском учете // Деловой квартал. - 2000. - № 44. - 3 с. (0,3 п.л.).

15. Что план грядущий нам готовит? П Деловой квартал. - 2001. - № 2. - 3 с. (0,3 п.л.).

16. Неопознанные активы в новом плане счетов // Деловой квартал. Ч 2001.- №6.-3 с. (0,3 п.л.).

17. Учет расходов и затрат // Деловой квартал. - 2001. - № 18. - 3 с. (0,3

18. Учет производственных запасов // Деловой квартал. - 2001. - № 23. - 3 с. (0,3 п.л.).

19. Гляжусь в баланс как в зеркало...// Директор. - 2001. - № 2. - 5 с. (0,3

20. Учет поступления материалов // Бухгатерский учет. - 2002. - № 17. Ч 4 с. (0,3 п.л.).

21. Учет затрат на реконструкцию // Бухгатерский учет. Ч 2003. - № 6. - 4 с. (0,3 п.л.).

22. Предпосыки организации оперативного учета внутрисменных потерь рабочего времени. Тезисы доклада. Студенческая научная конференция Повышение эффективности машиностроительного производства Пермь, 1980.-0,13 п.л.

23. Вопросы планирования работы бригад. Тезисы доклада. Постоянно действующий семинар Состояние и меры по дальнейшему развитию бригадных форм организации труда на машиностроительных предприятиях Свердловск, 1983. - 0,13 п.л. (в соавторстве, авторские - 0,065 п.л.).

24. Стимулирование снижения себестоимости в хозрасчетной бригаде. Тезисы доклада. Научно-техническая конференция Резервы повышения эффективности организационно-технического обслуживания производства Свердловск, 1984.-0,1 п.л.

25. Об оценке уровня развития хозяйственного расчета бригад. Тезисы доклада. Научно-практическая конференция Совершенствование механизма внутрипроизводственного хозяйствования в условиях интенсификации Свердловск: СИНХ, 1984.-0,13 п.л. (в соавторстве, авторские - 0,065 п.л.).

26. Совершенствование бригадных форм организации и оплаты труда ремонтных рабочих. Тезисы доклада. Координационное межвузовское совещание Проблемы комплексной организации труда работников промышленности в условиях научно-технического прогресса Свердловск, 1984. - 0,13 п.л. (в соавторстве, авторские - 0,065 п.л.).

27. Сущность бригадного хозрасчета. Тезисы доклада. Научно-техническая конференция Резервы повышения эффективности организационно-технического обслуживания производства Свердловск, 1984. - 0,1 п.л.

28. Экономические предпосыки низового хозрасчета. Статья. Свердловск, СИНХ, 1986.-0,18 п.л.

29. Об оценке уровня развития хозяйственного расчета бригад. Тезисы доклада. II Свердловская областная межвузовская конференция студентов экономических специальностей Вопросы совершенствования хозяйственного

механизма в условиях ускорения социально-экономического развития страны Свердловск: СИНХ, 1987. - 0,1 п.л. (в соавторстве, авторские - 0,05 п.л.).

30. Учет в системе внедрения бригадного хозрасчета. Тезисы доклада. Областная конференция молодых экономистов Экономическая реформа и управление Hill Свердловск: Свердловское правление союза НИО СССР, Свердловский областной комитет ВЖСМ, 1989. Ч 0,1 п.л.

31. Производственная бригада - первичный хозрасчетный центр ответственности в трудовом колективе. Тезисы доклада. Зональная научно-практическая конференция Учет, контроль и экономический анализ в условиях совершенствования хозяйственного механизма Ярославль, 1989. -0,1 п.л. (в соавторстве, авторские - 0,05 п.л.).

32.0 вопросе совершенствования внутрихозяйственного учета на предприятиях промышленности. Тезисы доклада. Научно-практическая конференция Роль главного бухгатера в совершенствовании управления предприятием Свердловск, 1990. - 0,1 п.л. (в соавторстве, авторские - 0,05 п.л.).

33. Проблемы внедрения международных стандартов в практику бухгатерского учета и налогообложения. Тезисы доклада. Российско-французская конференция Теория и практика международного бухгатерского учета и аудита Екатеринбург: УрГЭУ, 1994. - 0,1 п.л.

34. Бухгатер и договор. Бухгатерский учет и налогообложение основных хозяйственных операций. Центр экономических экспертиз Налоги и финансовое право (рецензирование). Екатеринбург, 1996. Ч 8 п.л. (в соавторстве, авторские - 2 п.л.).

35. Особенности преподавания бухгатерского учета и налогового законодательства при различных формах допонительного образования. Тезисы доклада. III Межрегиональная научно-практическая конференция Допонительное профессиональное образование. Проблемы и перспективы

взаимодействия вузов Санкт-Петербурга с регионами России Санкт-Петербург, 2000. - 0,1 п. л.

36. Формирование подхода к оценке налогового потенциала региона. Тезисы доклада. Межрегиональная научно-практическая конференция Механизм государственного регулирования социально-экономического развития региона Екатеринбург, 2000. - 0,1 п.л. (в соавторстве, авторские -0,05 п.л.).

37. Договор залога: белое пятно в российском учетном и налоговом законодательстве. Тезисы доклада. Всероссийская научно-практическая конференция Россия на пути реформ: XXI век - камо грядеши? Челябинск, 2000. - 0,1 п.л. (в соавторстве, авторские - 0,065 п.л.).

38. Бухгатерская прибыль в условиях трансформации отношений собственности. Тезисы доклада. Международная научно-практическая конференция Актуальные проблемы управления - 2001 Москва, 2001. - 0,1 п.л.

39. Соотношение экономического и правового поля при заключении хозяйственных договоров. Тезисы доклада. IV Международная научно-практическая конференция Фундаментальные и прикладные проблемы приборостроения, информатики, экономики и права Сочи, 2001. - 0,3 п.л.

Поз. 324. Подписано в печать 2.07.2003 Формат бумаги 60 х 841/16. Бумага для множительных аппаратов. Печать плоская. Усл. печ. л. з,2

Заказ 102 Тираж 120 Издательство Уральского государственного экономического университета Екатеринбург, ул. 8 Марта, 62

УОПУрГЭУ

й Уральский государственный экономический университет

1 1 7 3 5 ТГ7?>

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Коновалова, Ирина Рафаиловна

Введение.

ГЛАВА I. БУХГАТЕРСКИЙ УЧЕТ КАК ОТРАЖЕНИЕ СИСТЕМЫ ЭКОНОМИЧЕСКИХ И ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫХ ОТНОШЕНИЙ.

1.1. Гражданско-правовой и экономический аспекты развития теории бухгатерского учета.

1.2. Правовая природа хозяйственных операций.

1.3. Взаимосвязь терминологии бухгатерского учета и гражданского права

1.4. Соотношение экономического и правового полей при заключении хозяйственных договоров.

ГЛАВА II. ВЫЯВЛЕНИЕ И ОБОБЩЕНИЕ БУХГАТЕРСКОЙ ПРИБЫЛИ.

2.1. Учетное и налоговое содержание прибыли.

2.2. Проблемы соотношения учетного и налогового законодательства.

2.3. Финансовый результат деятельности группы организаций.

2.4. Проблемы обобщения прибыли группы.

2.5. Формирование прибыли, приходящейся на одну акцию.

2.6. Прибыль по сегментам: методология учета.

2.7. Формирование прибыли в системе управленческого учета.

ГЛАВА III. ПРИБЫЛЬ КАК ИНФОРМАЦИОННАЯ БАЗА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ.

3.1. Налоговое и бухгатерское право, выявление налоговых отклонений.

3.2. Налоговый учет прибыли организации.

3.3. Налоговый учет доходов организации.

3.4. Налоговый учет расходов организации.

ГЛАВА IV. ВЛИЯНИЕ ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫХ И ЭКОНОМИЧЕСКИХ ОТНОШЕНИЙ НА ФОРМИРОВАНИЕ БУХГАТЕРСКОЙ И НАЛОГОВОЙ ПРИБЫЛИ.

4.1. Хозяйственные операции по формированию уставного капитала, влияющие на формирование прибыли.

4.2. Признание дохода при формировании прибыли по договору купли-продажи.

4.3. Проблемы формирования учетного отражения прибыли по договорам кредита и займа.

4.4. Совершенствование учета прибыли при залоговых операциях.

4.5. Проблемы формирования прибыли у переработчика.

ГЛАВА V. УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА И ПРОБЛЕМЫ ЕДИНСТВА МЕТОДОЛОГИИ ФОРМИРОВАНИЯ БУХГАТЕРСКОЙ И НАЛОГОВОЙ ПРИБЫЛИ ГРУППЫ ОРГАНИЗАЦИЙ.

5.1.Формирование единой учетной политики группы.

5.2. Единство методологии учетной налоговой политики группы.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие учета прибыли в условиях трансформации отношений собственности"

Актуальность исследования. Прибыль остается основной целью предпринимательской деятельности. В процессе реформирования экономики наиболее остро встала задача управления не капиталом как таковым, а прибылью на капитал. В основе всех важнейших показателей, отражающих эффективность хозяйственной деятельности, лежит бухгатерская прибыль, она первична. Другие показатели прибыли, порождаемые бухгатерской прибылью, с точки зрения их формирования, носят вторичный характер. Следовательно, от объективности расчета бухгатерской прибыли зависит уровень корректности показателей, необходимых пользователям, что предопределяет правильность принятия решений на микро- и макроэкономическом уровнях.

Адаптация российского учета к международным стандартам и рыночным отношениям способствует его вхождению в мировую систему бухгатерского учета и формированию информационного обеспечения, соответствующего современным требованиям управления.

Изменения в экономике России привели к поной перестройке системы бухгатерского учета. Вместе с тем, развитие учета связано, прежде всего, с гражданско-правовыми отношениями. Совершенствование бухгатерского учета в России часто отождествляют с переходом на международные стандарты бухгатерского учета. Однако нельзя не заметить, что международные стандарты учета - это не более чем инструмент, который эффективно может быть использован только при наличии развитых рыночных отношений и согласованности с требованиями национальных экономических и правовых особенностей.

Трудно переоценить значение введения Гражданского кодекса Российской Федерации (приведшего к созданию бухгатерского учета, качественно нового с точки зрения состава подлежащих отражению фактов хозяйственной деятельности) для развития экономических отношений нашего общества.

Российскому учету предстоит важная задача исследования взаимосвязи гражданско-правовых и экономических отношений, сложившихся за последнее десятилетие. Необходимо провести глубокий анализ юридических фактов, находящих отражение в бухгатерском учете или остающихся вне поля интересов бухгатерской систематизации.

Многие положения, которые сегодня сформулированы в нормативных документах по бухгатерскому учету (применение различных способов амортизации, отражающих счетов и др.), на практике не находят применения, что свидетельствует об отсутствии либо осознания их процесса, либо экономических мотивов. Нормативные документы дожны отражать реалии российской экономической действительности и принимать во внимание сложившуюся практику учета.

Развитие учета прибыли происходит также на фоне потребностей уже сформированных в настоящее время промышленных групп, а это определяет интерес к прибыли не только на уровне отдельной организации, но и экономически обособленной сегментно-сложной структуры.

Объективная необходимость комплексного рассмотрения проблем методологии учета при консолидации показателя прибыли становится особенно актуальной в период формирования финансово-промышленных групп, развития отношений собственности, становления налогового и бухгатерского законодательства.

На текущем этапе экономического развития особую актуальность приобретает проблема формирования государственного бюджета, своевременного попонения его доходной части, сбалансированности доходов и расходов, сокращения дефицита и внешнего дога, обеспечения финансирования федеральных и региональных потребностей, а следовательно, и достижения роста налоговых поступлений и повышения уровня собираемости налоговых платежей. Необходимость роста налоговых поступлений и повышения собираемости налоговых платежей требует создания качественно новой системы сбора налогов. При этом дожна обеспечиваться достоверность оценки налоговой базы субъектов Российской Федерации, которая является основой установления реальных бюджетных заданий регионам.

В условиях стабилизации налоговой политики в российском законодательстве по налогообложению прибыли требуется методологическая разработка общих принципов ее формирования, а также выявления отраслевых особенностей.

Все вышеизложенное позволяет утверждать, что исследование предложенной проблемы в современных условиях является весьма актуальным и посвящено решению крупной научной задачи, имеющей важное экономическое значение.

Разработанность темы исследования. Научные аспекты данного исследования формировались на основе изучения, анализа, переосмысления теоретических и методологических исследований отечественных и зарубежных ученых по проблемам учета прибыли организации.

Исследование учета прибыли с точки зрения положений бухгатерского учета и налогового законодательства нашло свое отражение в работах ведущих ученых в области бухгатерского учета: Безруких П.С., Ван Бреда М.Ф., Вильямса Я., Ивашкевича В.Б., Кирьяновой З.В., Кондракова Н.П., Куликовой Л.И., Ларионова А.Д., Мизиковского Е.А., Николаевой С.А., Палия В.В., Палия В.Ф., Патрова В.В., Соколова Я.В., Хендриксена Э.С., Шеремета А.Д., Шнейдмана Л.З. и других. Работы этих авторов послужили теоретической и методологической основой исследования.

Вместе с тем, проблема отражения особенностей гражданско-правовых отношений России в бухгатерском учете остается слабо разработанной и требует детального рассмотрения как в части анализа сущности экономических категорий, применяемых в гражданском законодательстве и бухгатерском учете, так и в части особенностей их отражения в учете, исходя из специфики современного российского законодательства. Причем такое положение связано не с тем, что проведенные ранее исследования не обладают достаточной глубиной, а диктуются динамикой развития системы экономических и особенно налоговых отношений.

Несмотря на то, что за последнее время произошли большие качественные сдвиги в формировании показателя прибыли в бухгатерской отчетности, требуется дальнейшая разработка соотношений понятий прибыли в учете: прибыль отдельного юридического лица, прибыль по сегментам, сводная прибыль группы, налогооблагаемая прибыль и других понятий.

Введение в действие главы 25 Налогового кодекса требует глубоких теоретических исследований с целью содержательного анализа сущности и обоснованности отклонений, образующихся при формировании налога на прибыль.

Цель и задачи диссертационного исследования. Основной целью диссертационного исследования является решение проблемы дальнейшего развития методологии и методики учета бухгатерской и налоговой прибыли при комплексном анализе влияния соотношения гражданского и налогового законодательства и положений бухгатерского учета в соответствии с требованиями информационного обеспечения управления.

Исходя из цели диссертационной работы автором поставлены следующие задачи:

Исследовать концептуальные вопросы соотношения гражданского законодательства и бухгатерского учета с углубленным освещением гражданско-правового и экономического аспекта развития бухгатерской мысли, правовой природы хозяйственных операций, взаимосвязи терминологии бухгатерского учета и гражданского права, соотношения экономического и правового полей при заключении хозяйственных договоров.

Исследовать сущность бухгатерской прибыли как самостоятельной экономической категории бухгатерского учета и характер ее использования в бухгатерском учете с точки зрения учетного и налогового содержания, а также проблемы соотношения налогового и учетного законодательства при формировании финансового результата деятельности группы организаций, с учетом выделения специфики сегментов.

Обосновать особенности формирования прибыли в системе управленческого учета исходя из концепции триединой системы бухгатерского учета формирования прибыли.

Исследовать прибыль как основу налогообложения в системе однородной информационной среды бухгатерского и налогового учета, а также разработать концепцию налогового учета всех видов доходов и расходов организации.

Исследовать влияние на учетную и налогооблагаемую прибыль процесса отражения в бухгатерском учете различных по своей налоговой и правовой природе хозяйственных операций.

Обосновать методологически и выявить сущность факторов влияния учетной и налоговой политики на бухгатерскую и налоговую прибыль Ч основу экономической эффективности функционирования консолидированной группы организаций с позиций анализа организационного развития системы финансового и управленческого учета и формирования учетной политики.

Предмет исследования. Предметом исследования явилась методология бухгатерского учета прибыли на микроэкономическом уровне.

Объект исследования. Объектом исследования послужили гражданско-правовые, экономические и налоговые отношения, отражающиеся на формировании показателей прибыли экономических субъектов.

Методологической основой диссертационной работы является идея методологического плюрализма, в соответствии с которой методы изучения альтернативных концепций рассматриваются не как взаимоисключающие, а как взаимодопоняющие. В работе широко использованы теоретико-методологические положения системного анализа, метод единства исторического и логического, индуктивного и дедуктивного, анализа и синтеза и т. д. В проведенном исследовании использовались элементы статистического анализа, теории экономических информационных систем, объединенных единой методологией системного анализа. Работа основана на гносеологическом анализе развития системы бухгатерского учета в России, а также подробном рассмотрении вопросов зарубежной теории и практики учета прибыли в целях формирования финансовой отчетности, налоговой отчетности, показателей учета в развитых европейских странах и США. Источником исследования послужили также законодательные акты Российской Федерации по вопросам бухгатерского учета и налогообложения, нормативные акты Правительства РФ, Министерства финансов РФ и другие нормативные положения.

Практическая база исследования основана на анализе развития бухгатерского учета в организациях сферы промышленного производства России. В частности, фактологической основой исследования послужил анализ состояния методологического и организационного обеспечения наиболее крупных организаций Урало-Сибирского региона: ОАО Гайский ГОК, ОАО Среднеуральский медеплавильный завод, ОАО Святогор, АО УЭМ, ЗАО СП Катур-Инвест, ОАО Сафьяновская медь, ОАО ВЗЦМ, ООО Медногорский медно-серный комбинат, ОАО Кировский завод по обработке цветных металов, ЗАО Сибкабель, ОАО Эмальпровод, ОАО ШААЗ, ООО Союз-Радиатор, ОАО Металургический завод им. А.К. Серова, АО БРУ, ОАО Качканарский ГОК Ванадий, ОАО Ревдинский кирпичный завод, ООО УГМК-Ходинг, ГУП Уральский электрохимический комбинат, ОАО Синарский трубный завод, ОАО Северский трубный завод, ОАО Севурабокситруда, ОАО Учалинский ГОК и других организаций.

Научная новизна работы. Разработка поставленных в диссертации задач на основе анализа эволюции теории учета прибыли при использовании современных зарубежных и отечественных концепций его построения в финансовом и налоговом учете, направленных на совершенствование вертикальной и горизонтальной систем учета прибыли, позволила получить ряд новых положений, выводов и рекомендаций, совокупность которых решает крупную и актуальную экономическую задачу, имеющую важное народнохозяйственное значение.

Наиболее существенными из них являются следующие: выявлено соотношение содержаний терминологий бухгатерского учета и гражданского права, определены последствия возникающих различий и их влияние на процесс развития системы формирования бухгатерской и налогооблагаемой прибыли; исследована природа соотношения правового и экономического полей при отражении в бухгатерском учете хозяйственных договоров; исследован многоуровневый характер учетного отражения прибыли, начиная с уровня отдельного субъекта, сегмента внутри субъекта и завершая формированием показателей сводной прибыли группы; исследованы особенности формирования налоговой прибыли в России в части налоговых доходов и расходов в свете теории обязательств и предложены методы расчета налоговых отклонений; на основе проведенного исследования выявлены отклонения постоянного и временного характера, возникающие при налоговом и бухгатерском учете прибыли, с целью содержательного попонения и развития российского стандарта по учету налога на прибыль; разработана методика системного анализа влияния на показатели бухгатерской и налоговой прибыли сущности гражданско-правовых договоров; исследована методология бухгатерского и налогового учета, не описанная нормативными документами в части договора залога, учредительного договора, договора переработки, как основа формирования российских стандартов по учету договоров; обоснована концепция учетной политики консолидированной группы с позиции единства и взаимосвязи бухгатерского и налогового учета; разработана методика формирования финансового результата деятельности группы, основанная на единстве принципов учетной и налоговой политики группы организаций; разработана концепция формирования информационной среды налогового учета.

Практическая значимость полученных результатов подтверждается их прикладной направленностью и заключается в широком использовании разработанных подходов в системе существующей информационной среды бухгатерского и налогового учета, а также в определении направлений эволюционного совершенствования российской системы бухгатерского учета. Непосредственное практическое значение имеют разработанные в диссертации: методология формирования единого Плана счетов консолидированной группы организаций с целью обеспечения формирования показателей прибыли сводной отчетности и анализа показателей по группе; методология формирования единой учетной политики консолидированной группы организаций с целью создания условий для решения единых экономических задач в поле формирования показателя прибыли в целях бухгатерского учета; методология формирования единой налоговой политики консолидированной группы организаций с целью выработки единых экономических подходов, вариантности формирования налоговой прибыли организации; методика налогового учета организации.

Разработанная автором методология учета налогооблагаемой прибыли может быть широко использована в организациях различных отраслей. Проведенные исследования позволили обосновать методики формирования сводной отчетности и налогового учета прибыли.

В рамках разработанной концепции предложено проведение ряда организационно-экономических мероприятий по совершенствованию структуры бухгатерии в условиях развития управленческого и налогового учета.

Результаты диссертационного исследования могут быть использованы при совершенствовании российского стандарта по учету налога на прибыль, по учету НИОКР, а также при создании стандарта сводной отчетности организаций, стандарта по учету расходов на освоение природных ресурсов.

Теоретические выводы и рекомендации, сформулированные автором в диссертации, могут применяться в преподавании экономических дисциплин в высших учебных заведениях, а также при подготовке учебной литературы.

Апробация результатов исследования. Теоретические и методологические проблемы диссертации составили основу ряда прикладных работ.

Основные результаты работы внедрены в практику деятельности таких организаций, как: ОАО Гайский ГОК, ОАО Среднеуральский медеплавильный завод, ОАО Святогор, АО УЭМ, ЗАО СП Катур-Инвест, ОАО Сафьяновская медь, ОАО ВЗЦМ, ООО Медногорский медно-серный комбинат, ОАО Кировский завод по обработке цветных металов, ЗАО Сибкабель, ОАО Эмальпровод, ОАО ШААЗ, ООО Союз-Радиатор, ОАО Металургический завод им. А.К. Серова, АО БРУ, ОАО Качканарский ГОК Ванадий, ОАО Ревдинский кирпичный завод, ООО УГМК-Ходинг, ГУП Уральский электрохимический комбинат, ОАО Синарский трубный завод, ОАО Северский трубный завод, ОАО Севурабокситруда, ОАО Учалинский ГОК. В этих организациях внедрена система налогового учета, предложенная автором.

Результаты исследования использованы в учебном процессе финансового факультета Уральского государственного экономического университета по дисциплинам Учет в коммерческих организациях, Налоговые расчеты, Управленческий учет, Финансовый учет.

Основные положения диссертации опубликованы в 40 работах автора, в том числе в монографиях Прибыль: учетное, юридическое и налоговое содержание (объем 5 п.л.), Глава 25 НК: налоговый учет прибыли (объем 11,4 п.л.), Бухгатерский комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (Глава 21. Налог на добавленную стоимость. Глава 25. Налог на прибыль организаций) (объем 25 п.л.), Бухгатерский комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (Глава 21. Налог на добавленную стоимость. Глава 25. Налог на прибыль организаций) 2-е изд., с изм. (объем 27 п.л.), Трансформация прибыли в гражданско-правовых, учетных и налоговых отношениях (объем 11,03 п.л.), Развитие учета прибыли в условиях трансформации отношений собственности (объем 24 п.л.), а также прошли апробацию на научно-практических конференциях.

Объем и структура работы. Работа состоит из введения, пяти глав, заключения и приложений. Она изложена на 341 страницах компьютерного текста, включает 19 таблиц, 19 рисунков, а также 5 приложений. Список использованной литературы содержит 274 наименования.

Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Коновалова, Ирина Рафаиловна

Заключение

Формирование принципов учета связано с развитием гражданско-правовых отношений в обществе. Бухгатерский учет отражает неразрывную связь экономических и правовых отношений. Причем на каждом историческом этапе вперед выходит тот аспект учета (юридический или экономический), который наиболее важен для общества. При всем обилии теоретических концепций все их можно свести к двум традиционным для нашей бухгатерии группам: персоналистическим и материалистическим. Представители первой группы предполагают, что предметом бухгатерского учета выступают лица (лица, занятые в хозяйственных процессах), их права, ответственность, взгляды, интересы и т.п., сторонники второй - исходят из того, что предметом учета являются ценности, ресурсы и обязательства.

Правовая природа хозяйственного процесса в развитом рыночном обществе первична, поскольку от нее в большей степени зависят экономические результаты. Систему взаимоотношений собственности определяют гражданско-правовые нормы. Объектами бухгатерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Хозяйственные операции (которые отражаются в учете) не могут быть вне сферы правового регулирования хозяйственной деятельности.

В некоторых случаях права и обязанности организации вообще остаются вне сферы влияния бухгатерского учета, то есть возникновение, изменение или прекращение юридических прав и обязанностей может не означать наличие хозяйственной операции в бухгатерском смысле этого понятия. Например, если в пользу организации будет заключен договор (как в пользу третьего лица) и организация выразит согласие, а потом откажется от этого договора, то изменение состояния отношений между организациями пройдет вне сферы отражения бухгатерского учета.

Мотивация возникновения хозяйственной операции имеет экономическую природу, и поэтому первично экономическое содержание хозяйственной операции. В тоже время, организация функционирует в рамках правового поля и, соответственно, отражает правоотношения либо с внешними, либо с внутренними контрагентами. Бухгатерский учет позволяет описать экономическую ситуацию, но только учитывая ее правовое содержание.

Использование омонимов в гражданском и учетном законодательстве требует осознания отражения правоотношений в бухгатерском учете не как абсолютного процесса, а как процесса трансформации гражданско-правовых отношений в экономические.

Право нельзя отождествлять с учетом. Учет - это не инструмент отражения права. Учет во многих случаях отражает результат правовых отношений, но не может быть тождественным ему. Понятия, используемые в бухгатерском учете и гражданском праве, имеют разное семантическое значение.

В условиях трансформации отношений собственности в России и создания экономически обособленных групп организаций (финансово-промышленные группы, ходинги) требует исследования показатель прибыли в вертикальном разрезе: от прибыли отдельного юридического лица до прибыли группы. Поскольку группы включают в себя различные по отраслевой специфике организации, требуется увязка всех уровней прибыли.

В бухгатерской отчетности на протяжении многих лет общепринятым моментом признания дохода является момент перехода права собственности. Неопределенность окончательной оценки доходов на момент перехода права собственности минимальна, но не устранена поностью. Практика ведения бизнеса дожна предполагать возврат всех или части товаров и аннулирование договора. Существует вероятность не получить реализационную цену, которая зависит от кредитоспособности покупателя. Помимо этого могут возникнуть допонительные расходы, многие из которых не были предусмотрены.

Пользователями информации о прибыли по результатам деятельности группы являются, прежде всего, собственники материнской компании. Исследования показали, что основное влияние на результат прибыли по группе оказывают: а) размер оборотов между взаимозависимыми организациями; б) уровень рентабельности по оборотам между взаимозависимыми организациями группы; в) уровень убытков от содержания объектов социальной сферы по отдельным организациям группы.

При наличии тесно взаимосвязанной в производственном цикле группы организаций для собственников практически теряет значение прибыль конкретной организации, и, соответственно, отчет о прибылях и убытках отдельных организаций имеет только управленческое значение.

Практика составления сводной отчетности группы предприятий показала, что учет взаимных задоженностей, а также учет прибыли в остатках имущества представляет собой сложную задачу, которую можно решить только в результате подробного, анализа внутренних финансовых потоков между предприятиями группы. Но такой анализ не дожен противоречить принципу существенности. В противном случае работа по составлению сводной отчетности может не удовлетворять требованию рациональности, и затраты на ее составление превысят разумные пределы. В связи с вышеизложенным при формировании сводной бухгатерской отчетности группы предприятий диссертантом был сделан ряд допущений (например, в корректировках участвовали только суммы урегулированных расчетов и задоженностей между предприятиями группы, стоимость остатков запасов по балансу предприятия группы-покупателя для расчета нереализованной прибыли принималась только в пределах выручки, показанной предприятием группы-продавцом этих материально-производственных запасов и т.д.).

В сводной бухгатерской отчетности отражено имущество, полученное от предприятий группы не только в отчетном году, но и в предыдущие по отношению к отчетному годы. Исключение прибыли от операций внутри группы предприятий дожно быть аналогично операциям элиминирования, проведенным в отчетном году. Следовательно, необходимо вести аналитический учет имущества, приобретенного в предыдущие годы и не реализованного третьим лицам к моменту составления сводной отчетности в следующем отчетном году.

Формирование сводной прибыли невозможно без анализа сегментности объекта. Для определения сводной отчетности необходимо сформулировать принципы формирования показателей прибыли сегментов. Исследования показали, что требуется выработка принципов учетной политики двух уровней: в целом по группе организации, а также по отдельным сегментным группам. В процессе исследования была выработана методика формирования сводной прибыли на примере ходинга, объединяющего 18 организаций и четыре сегмента.

Сегодня мы уже не можем не признать, как сильно на учетное сознание повлияло все более усиливающееся различие между учетным и налоговым правом. Налоговыми нормами законодатель определяет порядок участия государства в распределении прибавочного продукта в части прибыли, являясь при этом только одним из участников распределения прибыли. Основным противоречием, по мнению автора, является то, что нормативные акты учетного законодательства отождествляют понятие дохода, но вместе с тем отождествляется момент признания дохода и момент признания прибыли. В российском законодательстве нет нормы, которая бы прямо устанавливала взаимоотношения между учетным и налоговым законодательством, а это приводит к ситуациям, когда при рассмотрении дел в суде и принятии решения не делается различия между учетной и налоговой прибылью.

Очевидно, что различия в понятиях отчетного периода и инвентаризации не имеют под собой глубоких причин, что требует и позволяет привести к единому знаменателю понятия, применяемые в налоговом учетном законодательстве. Понятия доход и выручка имеют разную природу: в бухгатерском учете приоритет имеет экономическое содержание понятия с целью формирования финансового результата отдельной организации, а в целях налогообложения над экономическим содержанием довлеет задача отчуждения экономически обоснованной части собственности организации с учетом потребностей государства. Таким образом, показатели дохода не могут объективно совпадать в целях учета и налогообложения.

Рождение новой категории в российском учете Ч налогового учета -определило потребность анализа соотношения финансового, управленческого и налогового учета и их интегрированность. Исследования показали, что возможно построение российского учета в двух паралельно существующих системах: первая система - бухгатерского и налогового учета, а вторая Ч управленческого учета.

Выявляя специфические задачи управленческого учета и общие положения, определяющие отличия финансового и управленческого учета, с нашей точки зрения, не достигается анализа такой степени различия и такой аргументации, которая позволяла бы сделать вывод о безусловной самостоятельности показателей прибыли финансового, управленческого и налогового учета. Основная природа отличия показателей в их экономической сущности при принятии управленческих решений.

Впервые в практике российского законодательства создается возможность единой системы налогового учета при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, в отличие от прежнего порядка, когда, собственно, системы не создавалось, а построение базы производилось на разрозненных показателях. Автором было произведено исследование с целью выявления сущности налоговых категорий, используемых при учете налога на прибыль. В тексте диссертационной работы подробно рассмотрена сущность всех основных категорий налогового законодательства, применяемая в налоговом учете как в части доходов, так и расходов.

Выявлена преобладающая часть отклонений постоянного и временного характера, возникающих между налоговым и бухгатерским учетом прибыли с целью формирования российского стандарта по учету налога на прибыль. Поскольку автор базируется на принципе приоритета бухгатерского учета, решается задача определения степени интегрированности налогового учета в бухгатерский. Автор поставил задачу выявить абсолютное большинство отклонений, формируемых как разница между бухгатерским и налоговым учетом. Определение всех отклонений постоянного и временного характера имеет важное значение, поскольку без выявления всей системы отклонений невозможно сформулировать теоретические постулаты налогового учета, а также создать основу организационных и методических принципов налогового учета. С точки зрения автора, выборочный анализ тех или иных отклонений отдельных объектов учета (основных средств, запасов, заработной платы и др.) не позволяет решить задачи, поставленные теорией и практикой, а именно, не позволяет объективно перейти к задаче формирования показателя налога на прибыль в соответствии с международными стандартами, организовать систему налогового учета. Поэтому в процессе исследования была поставлена задача не только выявить отклонения (хотя в процессе исследования были выявлены отклонения по всем видам учета), но и систематизировать их, исходя из характера отклонений. Все отклонения разделены на постоянные и временные. Такое разделение позволяет сформировать показатель налога на прибыль с учетом рассредоточенного по времени налога на прибыль, то есть с учетом его временной сущности. Анализ показал, что постоянные и временные отклонения возникают в как в составе доходов, так и в составе расходов.

В процессе исследования было выявлено, что постоянные и временные отклонения, в свою очередь, можно разделить на: постоянные и временные отклонения, увеличивающие бухгатерские доходы; постоянные и временные, уменьшающие бухгатерские доходы. Автор пришел к выводу, что нельзя исходить из абсолютной интегрированности налогового учета в бухгатерский.

Объективно в системе российского законодательства создана система налоговых показателей и система бухгатерских показателей. Стало ясно, что временные отклонения - это те отклонения, которые требуют обособленного налогового учета. Они не могут быть встроены в систему бухгатерского учета. Кроме того, существуют такие виды отклонений, которые в силу своего характера также не могут быть интегрированы в систему бухгатерского учета. Это касается прежде всего таких ситуаций, когда речь идет о пообъектном учете отклонений, например, при учете амортизации основных средств.

Основные виды отклонений являются постоянными и, исходя из логики ст.313 Налогового кодекса, они могут быть выявлены как в системе бухгатерского учета, так и в отдельных регистрах налогового учета. По мнению автора, такие отклонения лучше выявлять в системе бухгатерского учета, но при этом отклонения дожны фиксироваться в отдельных налоговых регистрах. Временные отклонения всегда требуют формирования специальных первичных налоговых документов.

Анализ 28 крупнейших предприятий Урала и Сибири показал, что общие принципы отклонений адекватны в любой системе организации бухгатерского учета (комплексно автоматизированный, автоматизированный по отдельным группам или при ручной обработке информации).

В целях совершенствования порядка исчисления прибыли в бухгатерском и налоговом учете необходимы определенные мероприятия.

1. Мы считаем экономически неоправданным возникновение отличий в оценке материальных расходов, так как это требует отдельного учета запасов, что нельзя признать эффективным, учитывая небольшую долю транспортно-заготовительных расходов в общей стоимости запасов.

2. В расходы на оплату труда в целях бухгатерского учета следует включить расходы по страхованию работников.

3. Необходимо вносить изменения в ПБУ 6/01 Учет основных средств, ПБУ 14/2000 Учет нематериальных активов в тех случаях, когда наличие разницы в подходах связано с необходимостью совершенствования налогового и бухгатерского учета основных средств и нематериальных активов (ввести потонную ставку; границу оценки нематериальных активов; не начислять амортизацию по объектам, переданным в безвозмездное пользование; признавать объектом учета НОУ-ХАУ; включить проценты по заемным средствам в первоначальную стоимость основного средства).

4. Резерв сомнительных догов в целях бухгатерского учета следует создавать по принципу отклонений, что позволит прийти к единой методологии начисления резервов в учете и налогообложении.

5. Предлагаем разработать, используя приложения диссертационной работы, единый стандарт по учету природных ресурсов, который отражал бы положения налогового и бухгатерского учета.

6. Считаем необходимым расширить варианты учета незавершенного производства, учитывая отраслевые особенности (строительство, сельское хозяйство, металургический комплекс, машиностроение). В основу оценки незавершенного производства предлагаем положить отраслевой признак, при этом вводить группировку прямых и косвенных затрат только в отраслях, предполагающих незавершенное производство.

Если исследование прибыли с точки зрения отдельной организации, сегмента группы и в целом показателя прибыли по сводной группе мы назвали вертикальным анализом, то не меньшее значение приобретает анализ влияния на прибыль последствий совершения хозяйственных договоров, который можно условно назвать горизонтальным. В процессе исследования вырабатывася системный подход к анализу договора, что, по мнению автора, дожно позволить независимо от степени проработанности в нормативных документах конкретного договора судить о последствиях влияния договора на прибыль организации.

Различия в отражении операций, связанных с капиталом, в учете и налогообложении закономерны. При отражении операций движения капитала в рамках отдельных организаций все операции рассматриваются с точки зрения отдельного собственника. В налоговом законодательстве движение капитала рассматривается с точки зрения единого собственника-государства, претендующего на определенную долю всех собственников налогоплательщика. При этом ставится задача исключения повторного налогообложения прибыли отдельного субъекта. Следовательно, требуются определенные шаги в развитии учета уставного капитала:

Х Изменение размера уставного капитала до размера чистых активов путем внесения записи, которая дожна влиять на финансовый результат текущего периода, то есть в отчете о прибылях и убытках дожна производиться соответствующая корректирующая запись.

Х По нашему мнению, необходимо соблюдать единый подход к отражению договоров, относящихся и к формированию уставного капитала. Все операции дожны отражаться только в период его фактического формирования.

Х Отражение собственных акций необходимо производить по номинальной стоимости.

Х Операции по выделу имущества из общества с ограниченной ответственностью нельзя признать операциями по продажам.

Х Нельзя признать обоснованным формирование налоговой прибыли в случае уменьшения уставного капитала с одновременным отказам от возврата стоимости.

Х Необходимо предусмотреть отражение увеличения номинальной стоимости акций как увеличение текущего дохода организации.

Автором разработана методика формирования финансового результата деятельности группы, имеющая в основе единую учетную и налоговую политику группы организаций. Разработанный в процессе исследования Единый План счетов позволяет реализовать принципы единой учетной политики, а также обеспечить консолидацию всех показателей бухгатерской отчетности.

При формировании единой учетной политики устанавливаются:

- единые принципы организации бухгатерского учета;

- единый План счетов группы, единый свод бухгатерских записей;

- единые сроки проведения инвентаризации;

- сроки представления сводной отчетности;

- единые принципы учета основных средств. При этом внутри сегментов группы могут устанавливаться в зависимости от отраслевых особенностей специфические правила учета основных средств (горнодобывающая промышленность, цветная металургия);

- по учету нематериальных активов устанавливаются общие правила;

- в части учета запасов специфическим является отражение в бухгатерском учете способов списания запасов, а также способ отражения транспортно-заготовительных расходов, процентов по кредитам;

- внутри сегментов группы формируются общие принципы калькулирования себестоимости продукции, но при этом в разных сегментах процесс калькулирования может существенно различаться;

- безусловно, единообразным дожен быть подход к формированию структуры доходов внутри группы, который обеспечивается единой структурой счета 90 Продажи;

- при формировании счетов расчетов определяются единые требования к структуре счета Расчеты с бюджетом;

- вырабатывается единый подход к учету собственного капитала.

В ходе исследования была реализована идея создания единой учетной политики на базе разработки единого Плана счетов.

Разработана концепция учетной политики в целях исчисления налога на прибыль группы. В соответствии с положениями 25 главы Налогового кодекса система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета. Критический анализ текста главы 25 НК позволяет выявить потенциальную вариантность учетного решения нескольких положений Налогового кодекса:

1. Выбор метода признания доходов и расходов.

2. Метод оценки при списании сырья и материалов.

3. Метод расчета амортизации.

4. Выбор коэффициентов к установленным нормам амортизации.

5. Порядок принятия решения о продлении срока полезного использования после достройки, дооборудования, модернизации объекта.

6. Принятие решения о создании резерва предстоящих расходов на ремонт.

7. Принятие решения о формировании резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

8. Определение доли расходов, приходящихся на участок недр и подлежащих признанию как прочие расходы.

9. Принятие решения о создании резерва по сомнительным догам.

10. Принятие решения о создании резерва по гарантийному ремонту и предельного размера отчислений в резерв.

11. Выбор оценки стоимости приобретения при реализации товаров.

12. Порядок оценки незавершенного производства, готовой продукции и товаров отгруженных.

13. Определение сроков и порядка переноса убытка в будущее.

14. Выбор порядка уплаты авансовых платежей.

15. Выбор показателя для расчета авансовых платежей по обособленным подразделениям.

16. Утверждение совокупности аналитических регистров и первичных учетных документов налогового учета.

17. Утверждение форм аналитических регистров и первичных документов по каждому объекту налогового учета.

18. Утверждение по каждому объекту налогового учета способа выявления налогового дисконта.

19.Утверждение документооборота налогового учета.

20. Утверждение системы сверки показателей прибыли налогового и бухгатерского учета.

При проведении исследования автор в поной мере осознал, что в объеме диссертационной работы невозможно охватить все возникающие проблемы. Поэтому часть исследований осталась за рамками данной работы. Вместе с тем появились новые вопросы, которые требуют дальнейшего исследования.

Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Коновалова, Ирина Рафаиловна, Екатеринбург

1. Конституция Российской Федерации (с изм. от 09.06.2001).

2. Гражданский Кодекс Российской Федерации (часть первая (ред. от 10.01.2003), вторая (ред. от 26.03.2003), третья (ред. от 26.11.2001)).

3. Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть первая (ред. от 30.12.2001, с изм. от 09.07.2002) и вторая (ред. от 31.12.2002)).

4. Закон РФ от 13.12.1991 №2030-1 О налоге на имущество предприятий (ред. от 10.01.2003).

5. Закон РФ от 27.12.1991 № 2116-1 О налоге на прибыль предприятий и организаций (ред. от 06.08.2001).

6. Закон РФ от 29.05.1992 № 2872-1 О залоге (с изм. от 16.07.1998).7. Патентный закон Российской Федерации от 23.09.1992 № 3517-1 (ред. от 07.02.2003).

7. Закон РФ от 23.09.1992 № 3520-1 О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров (ред. от 11.12.2002, с изм. от2412.2002).

8. Закон РФ от 23.09.1992 № 3523-1 О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных (ред. от 24.12.2002).

9. Закон РФ от 23.09.1992 № 3526-1 О правовой охране топологий интегральных микросхем (ред. от 09.07.2002).

10. Закон РФ от 09.07.1993 № 5351-1 Об авторском праве и смежных правах (ред. от 19.07.1995).

11. Закон РФ от 06.08.1993 № 5605-1 О селекционных достижениях.

12. Закон от 20.02.1995 № 24-ФЗ Об информации, информатизации и защите информации (ред. от 10.01.2003).

13. Закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ Об акционерных обществах (ред. от2702.2003).

14. Закон РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ О бухгатерском учете (ред. от 10.01.2003).

15. Закон РФ от 08.02.1998 № 14-ФЗ Об обществах с ограниченной ответственностью (ред. от 21.03.2002).

16. Закон РФ от 16.07.1998 № 102-ФЗ Об ипотеке (залоге недвижимости) (ред. от 24.12.2002).

17. Постановление Правительства РФ от 16.02.1992 № 89 О Положении о бухгатерском учете и отчетности в Российской Федерации.

18. Постановление Правительства РФ от 09.01.1997 № 24 О порядке ведения сводных (консолидированных) учета, отчетности и баланса финансово-промышленной группы.

19. Постановление Пленума Верховного Суда РФ № 6, Пленума ВАС РФ № 8 от 01.07.1996 О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации.

20. Извлечение из решения Верховного суда РФ от 01.12.1998 Пункт 3.6 Порядка отражения в бухгатерском учете операций с ценными бумагами, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997г. № 2, признан недействительным.

21. Постановление Президиума ВАС РФ от 24.10.1995 № 5893/94 Изменение учетной политики (методики) предприятия по сравнению с предыдущим годом дожно быть объяснено в годовой бухгатерской отчетности.

22. Постановление Президиума ВАС РФ от 02.07.1996 № 7965/95 Денежные средства в безналичной форме не могут быть предметом залога.

23. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 15.01.1998 № 26 Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о залоге.

24. Приказ Минфина РФ от 20.12.1994 № 167 Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство ПБУ 2/94.

25. Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

26. Приказ Минфина РФ от 30.12.1996 № 112 О методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгатерской отчетности (ред. от 12.05.1999).

27. Приказ Минфина РФ от 17.02.1997 № 15 Об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга (ред. от 23.01.2001).

28. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н Об утверждении положения по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации (ред. от 24.03.2000).

29. Приказ Минфина РФ от 25.11.1998 № 56н Об утверждении положения по бухгатерскому учету События после отчетной даты (ПБУ 7/98).

30. Приказ Минфина РФ от 09.12.1998 № 60н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учетная политика организации ПБУ 1/98 (ред. от 30.12.1999).

31. Приказ Минфина РФ № 20н, МНС РФ № ГБ-3-04/39 от 10.03.1999 Об утверждении положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке.

32. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99 (ред. от 30.03.2001).

33. Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № ЗЗн Об утверждении положения по бухгатерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99 (ред. от 30.03.2001).

34. Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации (ПБУ 4/99).

35. Приказ Минфина РФ от 10.01.2000 № 2н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте ПБУ 3/2000.

36. Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 № 4н О формах бухгатерской отчетности организаций (ред. от 04.12.2002).

37. Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 № 5н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Информация об аффилированных лицах ПБУ 11/2000 (ред. от 30.03.2001).

38. Приказ Минфина РФ от 27.01.2000 № 11н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Информация по сегментам (ПБУ 12/2000).

39. Приказ Минфина РФ от 16.10.2000 № 91 н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет нематериальных активов ПБУ 14/2000.

40. Приказ Минфина РФ от 16.10.2000 № 92н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет государственной помощи ПБУ 13/2000.

41. Приказ Минфина РФ от 28.06.2000 № 60н О методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгатерской отчетности организации.

42. Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет основных средств ПБУ 6/01 (ред. от 18.05.2002).

43. Приказ Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет материально-производственных запасов ПБУ 5/01.

44. Приказ Минфина РФ от 02.08.2001 № 60н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию (ПБУ 15/2001).

45. Приказ Минфина РФ от 28.11.2001 № 96н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Условные факты хозяйственной деятельности ПБУ 8/01.

46. Приказ Минфина РФ от 02.07.2002 № 66н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Информация по прекращаемой деятельности ПБУ 16/02.

47. Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет расчетов по налогу на прибыль ПБУ 18/02.

48. Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 № 115н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы ПБУ 17/02.

49. Приказ Минфина РФ от 10.12.2002 № 126н Об утверждении положения по бухгатерскому учету Учет финансовых вложений ПБУ 19/02.

50. Приказ Минфина РФ № Юн, ФКЦБ РФ № 03-6/пз от 29.01.2003 Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ.

51. Письмо Минфина СССР от 26.07.1991 № 33В Об инструкции О порядке запонения форм годового бухгатерского отчета предприятий, объединений и организаций (ред. от 16.03.1992).

52. Письмо Минфина РФ от 30.10.1992 №16-05/4 О порядке отражения в бухгатерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе.

53. Письмо Минфина РФ от 23.12.1992 № 117 Об отражении в бухгатерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий.

54. Письмо Минфина РФ от 29.10.1993 № 118 Об отражении в бухгатерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве (ред. от 03.04.1996).

55. Письмо Минфина РФ № 119, Госналогслужбы РФ НП-4-04/172н от 01.11.1993 О лицензировании отдельных видов деятельности (ред. от 07.12.1993).

56. Письмо Минфина РФ № 142, Госналогслужбы РФ № НП-4-01/196н от 08.12.1993 О некоторых вопросах налогообложения, возникающих в связи с использованием ценных бумаг (ред. от 23.09.1994).

57. Телеграмма Минфина РФ № 04-02-04, Госналогслужбы РФ № ПВ-6-02/676 от 27.09.1996 О порядке применения пункта 7 Указа Президента РФ от 08.05.1996 №685.

58. Письмо Роскомзема от 01.02.1996 № 2-21/199 О залоге земельных участков.

59. Акчурина С.Р. Синтетический и аналитический учет производственных запасов // Новое в бухгатерском учете и отчетности. 2001. Ч № 6. - С. 93 Ч 99.

60. Аборов P.A. Выбор учетной политики предприятия: Приципы и практические рекомендации. М.: АО ДИС, 1995. - 88с.

61. Андросов A.M. Бухгатерский учет и отчетность в России: Практическое руководство с документами и комментариями. М.: Менатеп-информ, 1994. -575 с.

62. Аронов A.B. Налоговая система: реформы и эффективность // Налоговый вестник. 2001. - № 5. - С. 33 - 35.

63. Алибеков Ш.И. Принципы формирования себестоимости продукции в бухгатерском и налоговом учете // Аудитор. Ч 2002. Ч № 6. С. 24 Ч 31.

64. Антипова T.B. Формирование учетной политики на 2002 год // Аудитор. -2002.-№6.-С. 19-23.

65. Бабаев Ю.А. Теория бухгатерского учета: Учебник для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям. М.: ЮНИТИ, 2000. Ч 391 с.

66. Бакаев A.C. О налоговом учете и базе исчисления данных для налога на прибыль // Бухгатерский учет. 2002. - № 13. - С. 59 - 61.

67. Бархатов А.П. Международный учет: Учеб. пособие. М.: Издательско-книготорговый центр Маркетинг, 2001. - 288 с.

68. Барышников Н.П. Бухгатерский учет, отчетность и налогообложение. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Филинъ, 1997. - Т. 1. - 398с.

69. Баскин А.И., Саакян P.A. О прогнозировании развития налоговой системы // Налоговый вестник. 2001. -№ 6. - С. 12-17.

70. Безруких П.С. Как работать с новым Планом счетов. М.: Бухгатерский учет, 2001.- 112 с.

71. Безруких П.С. Комментарий к Положению по бухгатерскому учету Расходы организации (ПБУ 10/99) // Главбух. 1999. -№ 13. - С. 80 - 82.

72. Березной А., Дубовик С. Управленческий учет: вопросы методологии и использования компьютерных информационных систем // Рынок ценных бумаг. 1999. - № 9. - С. 38 - 42.

73. Бобоев М.Р., Наумчев Д.В. О проблемах и перспективах развития налоговой системы Российской Федерации // Налоговый вестник. Ч 2001. № 9. Ч С. 17 -20.

74. Богатырева Е.И. Составление сводной отчетности: обеспечение качества исходной информации // Бухгатерский учет. Ч 2002. № 6. - С. 8 - 11.

75. Богомолов А.М. Бухгатерская экспертиза: Словарь-справочник эксперта-бухгатера. М.: Гелан, 2000. Ч 264 с.

76. Богомолов А.М. Правовое поле управленческого учета // Финансовые и бухгатерские консультации. 1999. - № 11. - С. 69 - 73.

77. Борисов Л.П. Нематериальные активы (правовые, бухгатерские и налоговые аспекты) // Консультант бухгатера. 2001. Ч № 1. - С. 46 - 62.

78. Бородай O.E. Три уровня системы налогообложения в Российской Федерации // Аудиторские ведомости. 2001. Ч № 7. - С. 42 - 49.

79. Бороненкова С.А., Маслова Л.И., Крылов С.И. Финансовый анализ предприятия: Учеб. пособие. Ч Екатеринбург: Издательство УрГЭУ, 1996. Ч 182 с.

80. Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Книга вторая: Договоры о передачи имущества. Ч 2-е изд., стереотип. М.: Статут, 2000. - 800 с.

81. Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право: Общие положения. Ч М.: Издательство Статут, 1998. 682 с.

82. Бриттон Э., Ваттерсон К. Вводный курс по бухгатерскому учету, аудиту, анализу. Самоучитель: Пер. с англ. И.А.Смирновой Ч М.: Финансы и статистика, 1998. 328 с.

83. Брускова Н.В. Учетная и налоговая политика предприятия на 2002 год. Ч Екатеринбург: ГОУП Верхнепышминская типография, 2001. 72 с.

84. Брызгалин A.B., Берник В.Р., Головкин А.Н. Свод хозяйственных договоров и документооборота предприятия с юридическим, арбитражным и налоговым комментарием.-М.: Аналитика-Пресс, 1999.Ч Т. 1. Ч616 с.

85. Бурделова Т.Н. Расчеты по договору займа // Главбух. 2002. - № 9. Ч С. 54 -62.

86. Бутюгин Е.В., Жегалов П.В. Достоверность бухгатерской отчетности: международные стандарты и российская практика // Главбух. 1998. - № 6. Ч С. 54-60.

87. Бухгатерский учет: Учебник / И.Е. Тишков, А.И. Бадинова, Т.Н. Дементий и др.; Под общ. ред. И.Е. Тишкова, А.И. Прищепы. 2-е изд., испр. и доп. - Мн.: Выш. шк., 1996. - 687 с.

88. Валебникова Н.В., Василевич И.П. Современные тенденции управленческого учета // Бухгатерский учет. 2000. Ч № 18. - С. 53 - 58.

89. Вараксина Н.М., Кован С.Е. О реструктуризации кредиторской задоженности // Налоговый вестник. 1999. - № 7. Ч С. 37 - 40.

90. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: Учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям. М.: Финстатинформ, 2000. - 533 с.

91. Верещагин С.А., Касьянова Г.Ю., Котко Е.А., Языкова Н.Б. Большая Российская энциклопедия бухгатера. Ч 2-е изд. Ч М.: Информцентр XXI века, 2001.-494 с.

92. Вильчур Н.Р. Применение гражданско-правовых норм к налоговым отношениям // Бухгатерский учет. 1999. - № 5. - С. 36 - 40.

93. Вильяме Ян. Справочник GAAP с комментариями. М.: Инфра-М, 1998. Ч 149 с.

94. Воков Н.Г. Оценка показателей бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 1999. Ч № 6. - С. 29 - 40.

95. Воков Н.Г. Учет догосрочных инвестиций и источников их финансирования. М.: Финансы и статистика, 1994. - 128с.

96. Воловик Е.М. Метод косвенного определения доходов налогоплательщиков на основе расчета выхода продукции по объему использованного сырья или метод процентного содержания // Налоговый вестник. 2000. -№ 4. - С. 123 - 127.

97. Воловик Е.М. Специальный профессиональный налог в сфере производства и оборота акогольной продукции в США // Налоговый вестник. 1999.-№2.-С. 127- 132.

98. Волович М.А. Основные средства: признание, оценка и раскрытие в финансовой отчетности // Бухгатерский учет. 1999. - № 5. - С. 94 - 103.

99. Волошин Д.А. Изменения в учете основных средств // Главбух. 2002. - № 12.-С. 68-73.

100. Волошин Д.А. Как исчислять налог на прибыль. Комментарий к Методическим рекомендациям к главе 25 Налогового кодекса РФ // Главбух. -2002.-№6.-С. 62-68.

101. Воробьева В.Н. Правовые вопросы применения налогового законодательства // Аудиторские ведомости. 2002. Ч № 6. - С. 21 - 28.

102. Воронова Е.Ю. Позаказное калькулирование: материальные затраты // Аудитор. 2002. - № 5. - С. 34 - 43.

103. Галаган A.M. Основные принципы счетоведения: Конспективный курс. Ч М.: Издание редакционно-издательского отдела работников учета, 1925. 79 с.

104. Галаган A.M. Прикладное счетоведение. М.: Издание С.П. Тишина, 1922. -79 с.

105. Галаган A.M. Руководство по прикладному счетоведению. М.: Госиздат, 1927.-165 с.

106. Галаган A.M. Счетоводство торговых и промышленных объединений. Ч М.: Издательство НКРКИ СССР, 1927. 184 с.

107. Галаган A.M. Торговое счетоводство. 2-е изд. Ч М.: Издательство Экономическая жизнь, 1925. Ч 168 с.

108. Гальперин Я.М. Курс балансового учета. М.: Госфиниздат, 1934. Ч 244 с.

109. Джаарбеков С.М. Определение прибыли на предприятии, осуществляющем несколько видов деятельности // Главбух. 1996. - № 7. - С. 57 - 60.

110. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Учеб. пособие для вузов / Пер. с англ. под ред. Эриашвили Н.Д. 3-е изд., перераб. и доп.- М.: Аудит: ЮНИТИ, 1998. - 774 с.

111. Дымова И.А. Международные стандарты бухгатерского учета. Ч М.: Главбух, 2000.- 156с.

112. Ендовнцкий Д.А., Панина И.В. Налоговый учет приобретения имущества по договору лизинга // Аудитор. 2002. - № 6. - С. 47-53.

113. Ефремова A.B. Управленческий учет: сущность и возможности организации в России // Международный бухгатерский учет. 1999. Ч № 10. -С. 23-26.

114. Жуков В.Н. Учет операций по договору финансового лизинга // Бухгатерский учет. Ч 2001. Ч № 7. Ч С. 33 40.

115. Жуков В.Н. Формирование учетной политики организации // Бухгатерский учет. Ч 2002. Ч № 1. Ч С. 42 50.

116. Закарян И. Введение в управленческий учет // Консультант директора. Ч 1997.-№ 19.-С. 10-18.

117. Закарян И. Составление бюджета и бюджетный контроль на предприятии // Консультант директора. 1997. - № 21. - С. 18 Ч 29.

118. Захарьин В.Р. Учетная политика организации для целей налогового учета // Консультант бухгатера. 2002. Ч № 2. - С. 31 - 38.

119. Захарьин В.Р. Учетная политика организации на 2002 год // Консультант бухгатера. 2002. - № 1. - С. 32 - 40.

120. Захарьин В.Р. Учетная политика организации (с учетом требований главы 25 НК РФ). М.: Налоговый вестник, 2002. - 160 с.

121. Захарьин В.Р. Учет прибылей и убытков // Консультант бухгатера. 2001. -№ 5. - С. 3 -7.

122. Ивашкевич В.Б., Зайцев С.Н. Современные тенденции развития управленческого учета // Бухгатерский учет. Ч 1996. № 12. - С. 34 - 35.

123. Ивашкевич В.Б. Управленческий учет в информационной системе предприятия // Бухгатерский учет. 1999. Ч № 4. - С. 99 Ч 102.

124. Кабатова Е.В. Лизинг: правовое регулирование, практика. М.: ИНФРА-М, 1998.-204 с.

125. Карзаева H.H., Котакова М.И. Бухгатерский и налоговый учет по договым ценным бумагам // Бухгатерский учет. 2002. - № 12. - С. 8 - 12.

126. Карпова Т.П. Основы управленческого учета: Учеб. пособие. Ч М.: ИНФРА-М, 1997.-392 с.

127. Карпов Г. С. Финансовый анализ: Учеб. пособие. Екатеринбург: УГГГА, 1999.-180 с.

128. Каспина Р.Г. Международная система бухгатерского учета и отчетности. Казань: Издательство КГУ, 2002. - 200 с.

129. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP. Ч 2-е изд., испр., перераб. М.: Дело, 1998. - 432 с.

130. Кирьянова З.В., Одинушкина Е.В. Как трансформировать российскую отчетность в соответствии с GAAP // Бухгатерский учет. 1998. - № 3. - С. 89 - 94.

131. Кирьянова З.В. Теория бухгатерского учета: Учеб. для вузов по направлению Экономика, спец. Бух. учет и аудит. М.: Финансы и статистика, 1995.- 190с.

132. Климова М.А. Как правильно оформить учетную политику организации. Ч М.: Налоговый вестник, 2002. Ч 240 с.

133. Клычев A.B., Рувинская A.A. Корректировка бухгатерской прибыли для целей налогообложения // Бухгатерский учет. 2001. Ч № 1. - С. 38 - 62.

134. Ковалев В.В. Аренда: право, учет, анализ, налогообложение. М.: Финансы и статистика, 2000. - 272 с.

135. Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. М.: Финансы и статистика, 1995. Ч 432 с.

136. Кожинов В.Я. Бухгатерский учет: прогнозирование финансового результата: Учеб. метод, пособие. М.: Экзамен, 1999. Ч 320 с.

137. Козлова Е.П. Бухгатерский учет в организациях. М.: Финансы и статистика, 2000. - 718 с.

138. Козлова Е.П. Бухгатерский учет и отражение в учетной политике затрат на производство // Главбух, 1998. № 8. - С. 8 - 12.

139. Козлова Е.П. Учет и распределение прямых затрат на производство // Главбух.- 1998.-№ 14.-С. 9-21.

140. Козырин А.Н. Налоговые преступления и проступки: опыт зарубежных стран // Налоговый вестник. Ч 1998. -№ 8. Ч С. 114 120.

141. Коломиец АЛ., Мельник А.Д. О понятиях налогового и финансового потенциалов региона // Налоговый вестник. 2000. - № 1. - С. 3 - 5.

142. Комолова Е.А. Управленческий и финансовый учет: в чем разница? // Бюджетные и некоммерческие организации. Ч 1998. Ч № 4. С. 7 - 14.

143. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет: Учеб. пособие. 2-е изд., перераб. и доп. -М.: ИНФРА-М, 1998. - 584 с.

144. Кондраков Н.П. Учетная политика организации. М.: Главбух, 1999. Ч 136 с.

145. Корепанова Н. Налог на прибыль: налоговая база переходного периода // Экономика и жизнь. 2002. - № 25. - С. 9 - 14.

146. Королева Т.В. Информация по сегментам: практическое применение // Бухгатерский учет. 2001. - № 12. - С. 24 - 32.

147. Корчагина J1.M. Управленческие аспекты бухгатерского учета на предприятии // Бухгатерский учет. 1996. - № 7. - С. 73 - 74.

148. Костылев В.А. Бухгатерский и налоговый учет в организации // Аудиторские ведомости. 2002. - № 4. - С. 21 - 36; № 5. - С. 22 - 36; № 6. -С. 47 - 57.

149. Костылев В.А. Налоговый и бухгатерский учет: состоится ли фактический развод? // Бухгатерский учет. Ч 2002. Ч № 1. С. 67 Ч 68.

150. Костылев В.А., Костылева Ю.Ю. Бухгатерский и налоговый учет: проблемы взаимодействия // Бухгатерский учет. 2002. Ч № 13. - С. 62 Ч 67.

151. Костюк Г.И., Романовская Л.П. Как сформировать регистры налогового учета // Бухгатерский учет. 2002. - № 7. Ч С. 22 - 31.

152. Кочетова Н.Д. Внереализационные операции: бухгатерский учет и налогообложение. -М.: Главбух, 1999. Ч 139 с.

153. Краснова М.В. Особенности бухгатерского учета и налогообложения лизинговых операций // Главбух. 1998. -№ 5. - С. 6 - 15.

154. Крутякова Т. Договор аренды: бухгатерский и налоговый учет у арендатора // Экономика и жизнь. 2002. - № 22. - С. 5 - 15.

155. Крутякова Т. Комментарий к Положению по бухгатерскому учету Учетная политика организации (ПБУ 1/98) // Экономика и жизнь. 1999. Ч № 1.-С. 12-18.

156. Куликова Л.И. Налоговый учет. М.: Изд-во Бухгатерский учет, 2003. Ч 336 с.

157. Куликова Л.И. Налоговый учет доходов от реализации товаров собственного производства // Бухгатерский учет. 2002. - № 12. - С. 31 Ч 37.

158. Купчина Л.А. Управленческий учет помогает увеличить прибыль компании // Проблемы теории и практики управления. 1998. - № 6. - С. 92 -95.

159. Купчина Л.А. Что такое управленческий учет? // Консультант. 1998. - № 12.-С. 65-67.

160. Кутер М. И. Бухгатерский учет: основы теории: Учеб. пособие. М.: Экспертное бюро-М, 1997. - 496 с.

161. Лебедев К. Понятие, состав и правовой режим кредиторской задоженности // Хозяйство и право. 1998. - № 11. - С. 30 - 36.

162. Литвиненко М.И. Базовые учетные принципы GAAP // Главбух. 1998. Ч № 2.- С. 54-59.

163. Литвиненко М.И. Исчисление прибыли согласно GAAP // Главбух. Ч 1998. № 4. - С. 54-58.

164. Литвиненко М.И. Обзор международных стандартов финансовой отчетности // Главбух. 1998. - № 1. - С. 69 - 75.

165. Литвиненко М.И. Особенности исчисления налога на прибыль согласно GAAP // Главбух. 1998. - № 7. - С. 61 - 63.

166. Литвиненко М.И. Принципы составления сводной (консолидированной) бухгатерской отчетности согласно GAAP // Главбух. Ч 1998. Ч № 15. Ч С. 65 -69.

167. Литвиненко М.И. Содержание форм финансовой отчетности согласно GAAP // Главбух 1998. - № 3. - С. 62 - 65.

168. Литвинчук В.А. Учет и налогообложение допонительных акций // Главбух. 1998. - № 13. - С. 28 - 32.

169. Луговой В.А. Организация учета затрат на производство // Бухгатерский учет. 1996. -№ 7. - С. 3 - 13.

170. Луговой В.А. Учет капитала, ссуд и финансовых результатов: Методика и практикум. Ч М.: Финансы и статистика, 1995. 127с.

171. Луговой В. А. Учет основных средств, нематериальных активов, догосрочных инвестиций: Методика и практикум. М.: Финансы и статистика, 1995.- 171с.

172. Макоев О.С. Аудит уставного капитала акционерных обществ // Бухгатерский учет. 1999. Ч № 11. - С. 46 Ч 48.

173. Малькова Т.Н. Древняя бухгатерия: какой она была? М.: Финансы и статистика, 1995.-302с.

174. Малькова Т.Н. Международные бухгатерские стандарты (МБС): Учеб. пособие. СПб.: СПбГУЭФ, 1997. - 147 с.

175. Малькова Т.Н. Теория и практика международного бухгатерского учета: Учеб. пособие. СПб.: Издательский дом Бизнес-пресса, 2001. Ч 336 с.

176. Малявкина Л.И. Организация налогового учета // Бухгатерский учет. -2002.-№ 10.-С. 24-36.

177. Медведев А.Н. Хозяйственные договоры и сдеки: бухгатерский и налоговый учет. М.: ИНФРА-М, 1999. - 504 с.

178. Миддтон Д. Бухгатерский учет и принятие финансовых решений / Пер. с англ. под ред. И.И. Елисеевой. Ч М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. Ч 408 с.

179. Михайлова JT.M. Комментарий к Положению по бухгатерскому учету Доходы организации (ПБУ 9/99) // Главбух. 1999. - № 14. - С. 65 - 69.

180. Морозова Ж.А. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Бератор-Пресс, 2002. - 256 с.

181. Мухина Н.В. Налоговый учет нормируемых расходов // Главбух. 2002. -№ 10.-С. 62-73.

182. Мэтьюс М.Р., Перера М.Х.Б. Теория бухгатерского учета: Учебник / Пер. с англ. под ред. Я.В. Соколова, И.А. Смирновой. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. -663 с.

183. Мюлер Г., Гернон X., Миик Г. Учет: международная перспектива / Пер. с англ. 2-е изд., стереотип. - М.: Финансы и статистика, 1996. - 136 с.

184. Никитина Е.В. Учетная политика на 2002 год. М.: Главбух, 2002. - 224 с.

185. Николаева С.А. Налоговый учет в 2002 году: Учетная политика для целей налогообложения. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Аналитика - Пресс, 2002. -312с.

186. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система директ-костинг: Теория и практика. Ч М.: Финансы и статистика, 1993. -125 с.

187. Николаева С.А. Учетная политика организации на 2002 год: Принципы формирования, содержание, практические рекомендации, аудиторская проверка. Ч 7-е изд., перераб. и доп. Ч М.: Аналитика-Пресс, 2002. Ч 368 с.

188. Николаева С.А. Управленческий учет: Проблемы адаптации к российской теории и практике // Бухгатерский учет. Ч 1996. № 1. Ч С. 16 - 21; № 2. - С. 47 - 50; № 3. Ч С. 47-51.

189. Николаева O.E., Алексеева О.В. Управленческий учет: система сбалансированных показателей // Бухгатерский учет. 2002. - № 9. - С. 74 -78.

190. Николаева O.E., Шишкова T.B. Международные стандарты финансовой отчетности: Учеб. пособие. 3-е изд. - М.: Эдиториал УРСС, 2001. Ч 240 с.

191. Новодворский В.Д., Слепов Ю.В. Составление сводной бухгатерской отчетности группами взаимосвязанных организаций // Бухгатерский учет. Ч2000.-№ 18.-С. 20-30.

192. Осетрова Н.И. О природе налога // Налоговый вестник. 1999. - № 7. - С. 132- 135.

193. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. Ч М.: ИНФРА-М, 2003. 456 с.

194. Палий В.Ф. Учет доходов и расходов // Бухгатерский учет. 1998. Ч № 10. -С.6-9.

195. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет: Учеб. пособие. 2-е изд. - М.: ФБК-ПРЕСС, 2001. - 672 с.

196. Панков Д.А. Бухгатерский учет и анализ в зарубежных странах: Учеб. пособие для вузов по экон. специальностям и направлениям. Минск: Экоперспектива, 1998. Ч 237 с.

197. Папковская П.Я. Курс теории бухгатерского учета: Учеб. пособие для вузов по специальности Бух. учет, анализ и аудит. Ч Минск: Инфрмпресс, 1999.-216 с.

198. Патров В.В. Как составить сводную отчетость // Бухгатерский учет. Ч2001.-№3.-С. 7- 12.

199. Патров В.В. Новое в учете доходов и расходов организаций // Бухгатерский учет. Ч 2001. № 15. - С. 32 - 34.

200. Патров В.В. Новое в учете материально-производственных запасов // Бухгатерский учет. Ч 2002. № 45. - С. 45 - 50.

201. Патров В.В. Отражение в бухгатерской отчетности информации по сегментам // Бухгатерский учет. Ч 2000. Ч № 21. С. 15-17.

202. Патров В.В. Учет доходов и расходов: новые проблемы // Бухгатерский учет. 2000. - № 10. - С. 42 - 44.

203. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях. М.: Финансы и статистика, 2001. Ч 368 с.

204. Пашигорева Г.И., Савченко О.С. Цели и задачи управленческого учета // Бухгатерский учет. Ч 2000. Ч № 19. Ч С. 63 65.

205. Пизенгольц М.З. О содержании управленческого учета // Бухгатерский учет. 2000. - № 19. - С. 60 - 62.

206. Подольский В.И., Сотникова Л.В. Показатели чистая прибыль (убыток) и нераспределенная прибыль (убыток) в бухгатерском учете // Бухгатерский учет. 2001. Ч № 15. - С. 58 - 66.

207. Подпорин Ю. Налоговый учет расходов организаций // Экономика и жизнь.-2002.-№ 18.-С. 7-14.

208. полный сборник кодексов Российской Федерации. М.: Славянский дом книги, 2000. - 800 с.

209. Попова А., Саватюгин А. Учитесь учитывать! Становление управленческого учета // Рынок ценных бумаг. Ч 1999. Ч № 6. С. 50 Ч 52.

210. Прилуцкий Л.Н. Лизинг. Правовые основы лизинговой деятельности в Российской Федерации. М.: Издательство Ось-89, 1996. Ч 128 с.

211. Принципы бухгатерского учета / Б. Нидз, X. Андерсон, Д. Кодуэл: Пер. с англ./ Под. ред. Я.В. Соколова. Ч 2-е изд. М.: Финансы и статистика, 1999.-496 с.

212. Пронина Е.А. Учет затрат по займам и кредитам // Бухгатерский учет. Ч 2002.-№ 12.-С. 25-30.

213. Пучкова С.И. Консолидированная отчетность: Учеб. пособие. М.: ФБК-ПРЕСС, 1999.-223с.

214. Пятов М.Л. Бухгатерский учет кредитов и займов и процентов по ним // Бухгатерский учет. Ч 2001. Ч № 23. С. 66 Ч 70.

215. Пятов М.Л. Понятия продажи и реализация в бухгатерском и налоговом законодательстве // Бухгатерский учет. Ч 2002. № 10. - С. 51 -55.

216. Радуцкий А. Финансовая информация по сегментам: международный подход // Бухгатерский учет. 1998. - № 5. - С. 88 - 92.

217. Римов A.B. Методы определения доходов и расходов. Комментарий к главе 25 НК РФ // Главбух. 2001. - № 17. - С. 7-7 - 87.

218. Римов A.B. Новое в учете материально-производственных запасов. Комментарий к ПБУ 5/01 // Главбух. 2001. - № 15. - С. 75 - 86.

219. Римов A.B. Новое в учете основных средств. Комментарий к ПБУ 6/01 // Главбух. 2001. - № 10. - С. 74 - 86.

220. Ришар Ж. Бухгатерский учет: теория и практика / Пер. с фр. / Под ред. Я.В. Соколова. -М.: Финансы и статистика, 2000. Ч 160 с.

221. Рожнова О.В. Международные стандарты бухгатерского учета и финансовой отчетности: Учеб. пособие для вузов. Ч 2-е изд., перераб. и доп. -М.: Издательство Экзамен, 2003. Ч 256 с.

222. Рудановский А.П. Теория балансового учета. Ч М.: АО Московское научное издательство Макизû, 1928. 178 с.

223. Савинко Т.В. Акционерные общества: законодательство и судебная практика // Бухгатерский учет. 2002. - № 13. Ч С. 51 - 58.

224. Селезнева H.H. Консолидированная бухгатерская отчетность: Учеб. пособие для вузов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. - 110 с.

225. Семенова М.В. Влияние учетной политики на налоговые обязательства организации // Бухгатерский учет. 1998. - № 12. - С. 10-16.

226. Сивере Е.Е. Общее счетоводство. СПб., 1901. - 446 с.

227. Сивере Е.Е. Учебник счетоводства. СПб., 1909. - 462 с.

228. Слом В.И. О проблемах налогового нормотворчества // Налоговый вестник. 1999. - № 10. - С. 3 - 5.

229. Слом В.И. Снова о юридических аспектах налогообложения // Налоговый вестник. 1999. - № 7. - С. 6 - 11.

230. Соколов Я.В. История развития бухгатерского учета. Ч М.: Финансы и статистика, 1985. 367 с.

231. Соколов Я.В. Классификация счетов бухгатерского учета // Бухгатерский учет. Ч 1996. № 7. - С. 32 - 36.

232. Соколов Я.В. Основы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. - 495 с.

233. Соколов Я.В. Очерки по истории бухгатерского учета. Ч М.: Финансы и статистика, 1991. 400 с.

234. Соколов Я.В., Палий В.Ф., Ремизов H.A. и др. Реформа бухгатерского учета. Российские и международные стандарты. Практика применения. М.: Книжный мир, 1998. - 208 с.

235. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Учеб. пособие для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. Ч 638 с.

236. Соколов Я.В. Управленческий учет: миф или реальность? // Бухгатерский учет. 2000. - № 18. - С. 50 - 52.

237. Соловьева О.В. Зарубежные стандарты учета и отчетности. М.: Аналитика-Пресс, 1998. - 288 с.

238. Сотникова JI.B. Учет уставного и добавочного капитала // Бухгатерский учет. 2002. -№ 13. - С. 7 - 17.

239. Сотов А.И. Нематериальные активы. Взгляд юриста на ПБУ 14/2000 Учет нематериальных активов // Новое в бухгатерском учете и отчетности. Ч 2001. № 2. - С. 105 - 109; № 3. - С. 81 - 88.

240. Стоцкий В.И. Баланс промышленного предприятия и его анализ. М.: ОГИЗ Госполитиздат, 1941. - 128 с.

241. Стоцкий В.И. Основы калькуляции и экономического анализа себестоимости. 5-е изд., доп. и перераб. - М.: ОГИЗ Государственное социально-экономическое издательство, 1936. - 539 с.

242. Сухов М.В. Как организовать налоговый учет? // Главбух. 2002. - № 3. Ч С. 60-65.

243. Сухов М.В. Налоговый учет основных средств и нематериальных активов // Главбух. 2002. - № 4. - С. 51 - 57.

244. Сухов M.B. Налоговый учет резервов по сомнительным догам // Главбух. -2002.-№9.-С. 63-70.

245. Сухов М.В. Раскрытие в отчетности информации о прибыли, приходящейся на одну акцию // Главбух. Ч 2001. № 3. Ч С. 75 - 80.

246. Сысоев H.H. Отражение затрат в управленческом учете // Бухгатерский учет. 2002. - № 6. - С. 50 - 54.

247. Терехова В.А. Международные и национальные стандарты учета и финансовой отчетности. СПб.: Питер, 2003. - 272 с.

248. Терехова В.А. Международные стандарты бухгатерского учета в российской практике: Учеб. пособие. -М.: Перспектива, 1999.-214 с.

249. Тихомирова JI.B., Тихомиров М.Ю. Юридическая энциклопедия. Ч 5-е изд., доп. и перераб. М.: г-на Тихомирова М.Ю., 2001. - 972 с.

250. Ткач В.И., Ткач М.В. Международная система учета и отчетности. М.: Финансы и статистика, 1992. - 159 с.

251. Ткач В.И. Управленческий учет: международный опыт. М.: Финансы и статистика, 1994. - 142 с.

252. Филатов A.A. Соотношение налогового и гражданского права // Налоговый вестник. 1999. - № 12. - С. 181 - 182.

253. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгатерского учета / Пер. с англ. / Под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1997. -576 с.

254. Хорин А.Н. Балансовое обобщение данных финансовой отчетности // Бухгатерский учет. 2002. Ч № 10. - С. 56 - 59.

255. Хорин А.Н. Категории прибыли организации и их практическое значение // Бухгатерский учет. 2002. - № 12. - С. 51 - 54.

256. Хорин А.Н. Раскрытие существенной информации в бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 1999. - № 9. - С. 81 - 86.

257. Чурилов C.B., Важенина Г.В. Проблемы консолидации бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 2000. - № 21. - С. 69 - 71.

258. Шебек C.B. Управленческий учет: внедрение нормативного метода учета затрат // Уральский консультант. Ч 1999. Ч № 12. С. 23 - 25.

259. Шебек C.B. Управленческий учет: возможности внедрения на российских предприятиях // Уральский консультант. 1999. Ч № 10. - С. 34 - 39.

260. Шишкова Т.В. Управленческий и финансовый учет // Бухгатерский учет. 1996.-№3.-С. 52-56.

261. Щадилова С.Н. Бухгатерский учет для всех: Книга-пособие. Ч М.: Дело и Сервис, 1998.-208 с.

262. Щадилова С.Н. Основы бухгатерского учета: Учеб. пособие. М.: ДИС, 1997.-526 с.

263. Щербинина Ю.В. Анализ прибыли // Бухгатерский учет. Ч 1998. Ч № 7. Ч С. 79-83.

264. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

265. Произведены материальные расходы дзо К10, 16, 71, 76 и др.

266. Произведены расходы на оплату труда Д31 К60, 70, 76 и Др.

267. Отражены расходы по амортизации основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности (начислена амортизация) Д32 К02, 04, 05

268. Произведены прочие расходы Дзз К60, 68, 69, 76, и др.

269. Отражены расходы капитального характера Д08 К02, 05, 10, 16, 60, 68, 69, 71, 76 и др.

270. Часть расходов отнесена на расходы будущих периодов Д97 К30, 31, 32, 33

271. Часть расходов отнесена на затраты вспомогательных, обслуживающих производств и хозяйств Д23, 29 К30, 31, 32, 33

272. Часть расходов будущих периодов отнесена на расходы капитального характера Д08 К97

273. Часть затрат вспомогательного производства, обслуживающих производств и хозяйств отнесена на расходы капитального характера ДО 8 К23,29

274. Отражены по элементу Прочие расходы суммы расходов будущих периодов (в качестве комплексной статьи), списанные в текущем периоде на себестоимость ДЗЗ К97

275. Отражены по элементу Прочие расходы суммы расходов вспомогательных производств, обслуживающих производств и хозяйств (в качестве комплексной статьи расходов) ДЗЗ К23, 29

276. Собраны расходы на производство и реализацию продукции (работ, услуг) текущего периода Д35 КЗО, 31, 32, 33

277. Списаны расходы по исправлению брака Д28К35

278. Списаны общехозяйственные расходы Д26К35

279. Списаны общепроизводственные расходы Д25 КЗ 5

280. Списаны расходы основного производства Д20 КЗ 5

281. Отражена себестоимость выпущенной готовой продукции основного производства Д43 К20

282. Отражена себестоимость выпущенной готовой продукции вспомогательных, обслуживающих производств и хозяйств Д43 К23

283. Списана себестоимость реализованной продукции Д90 К43

284. Отражены внереализационные расходы Д91 К02, 05, 10, 16, 23, 29, 60, 68, 69, 70, 76 и др.

285. Часть расходов отнесена на расходы по продаже продукции, работ, услуг Д44 КЗО, 31, 32,33

286. Списаны расходы по продаже на себестоимость реализованной продукции, работ, услуг Д90 К44

287. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

288. Материальные расходы Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Материальные расходы

289. Расходы на приобретение запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта оборудования, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества ДЗО К10, 16,60,71,76 и др.

290. Расходы на приобретение комплектующих изделий и (или) полуфабрикатов, подвергающихся монтажу и (или) допонительной обработке в организации ДЗО КЮ, 16,60,71,76 и др.

291. Расходы на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели ДЗО КЮ, 16, 60,71,76 и ДР.

292. Расходы на выработку (в том числе самой организацией для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий ДЗО К23 и др.

293. Расходы на трансформацию и передачу энергии ДЗО К23 и др.

294. Расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выпоняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями; ДЗО К60,71,76 и др.

295. На выпонение этих работ (оказание услуг) структурными подраз-делениями организации ДЗО К23 и др.

296. Расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст.261 НК РФ ДЗО КЮ, 16, 21, 23, 25, 26, 29, 60, 69, 70, 71, 76, 79 и др.

297. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

298. Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ дзо К10,60, 76 и др.

299. Технологические потери при производстве и (или) транспортировке ДЗО К10, 60, 76 и др.

300. Примерный перечень операций по списанию элемента Материальные расходы

301. Отпущены материалы на нужды основного производства Д35 К30 Д20 КЗ 5

302. Отпущены материалы на нужды вспомогательного производства Д23 КЗО

303. Отпущены материалы на общепроизводственные нужды Д35 КЗО Д25К35

304. Отпущены материалы на общехозяйственные нужды Д35 КЗО Д26 КЗ 5

305. Списаны материалы на исправление брака Д35 КЗО Д28 КЗ 5

306. Отпущены материалы на нужды обслуживающих производств и хозяйств Д29К30

307. Списаны материалы на операции, связанные со сбытом продукции, используемые на содержание торговых подразделений Д35 КЗО Д44 КЗ 5

308. Списаны материалы на осуществление затрат, связанных с освоением новых видов продукции, горно-подготовительными работами и другими расходами будущих периодов Д97К30

309. Расходы на оплату труда Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Расходы на рплату труда

310. Суммы, начисленные по тарифным ставкам, дожностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда Д31 К70

311. Начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели Д31 К70

312. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

313. Расходы на оплату труда Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Расходы на оплату труда

314. Стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством РФ предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам) Д31 К08, 10 и др.

315. Сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выпонения ими государственных и (или) общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных законодательством РФ о труде Д31 К70

316. Денежные компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника Д31 К70

317. Начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации Д31 К70, 76 и др.

318. Единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством РФ Д31 К70

319. Надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях, производимые в соответствии с законодательством РФ Д31 К70

320. Надбавки, предусмотренные законодательством РФ за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями Д31 К70

321. Расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предоставляемых работникам организации Д31 К701. Бухгатерская запись

322. Расходы на оплату труда Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Расходы на оплату труда

323. Расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выпонения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством РФ1. Д31 К70

324. Расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством РФ1. Д31 К70

325. Суммы, начисленные за выпоненную работу лицам, привлеченным для работы в организации согласно специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями,1. Д311. К70,60,76 и др.

326. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

327. Расходы на оплату труда Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Расходы на оплату трудакак выданные непосредственно этим лицам, так и перечисленные государственным организациям

328. Начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам организаций во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров в случаях, предусмотренных законодательством РФ Д31 К70

329. Расходы на оплату труда работников доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови Д31 К70

330. Доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством РФ Д31 К70

331. Другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) колективным договором Д31 К10, 16,41,43, 70, 60, 76 и др.

332. Примерный перечень операций по списанию элемента Расходы на оплату труда

333. Начислена задоженность по оплате труда работникам, занятым производством продукции Д35К31 Д20 КЗ 5

334. Начислена задоженность по оплате труда работникам, занятым во вспомогательном производстве Д23К31

335. Начислена задоженность по оплате труда работникам общепроизводственного назначения Д35 К31 Д25К35

336. Начислена задоженность по оплате труда работникам общехозяйственного назначения Д35К31 Д26К35

337. Начислена задоженность по оплате труда работникам, занятым исправлением брака Д35К31 Д28 КЗ5

338. Начислена задоженность по оплате труда работникам обслуживающих производств и хозяйств Д29К31

339. Начислена задоженность по оплате труда работникам, занятым сбытом готовой продукции, и работникам, осуществляющим торговую деятельность Д35К31 Д44К351. Бухгатерская запись

340. Примерный перечень операций по списанию элемента

341. Начислена задоженность по оплате труда работникам, занятым производством работ, относящихся к расходам будущих периодов Д97 К31

342. Амортизация Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Амортизация

343. Начислена амортизация по объектам основных средств Д32 К02

344. Начислена амортизация по объектам нематериальных активов Д32 К04,05

345. Примерный перечень операций по списанию элемента Амортизация

346. Начислена амортизация по объектам основных средств, используемых в основном производстве Д35 КЗ 2 Д20К35

347. Начислена амортизация по объектам основных средств, используемых во вспомогательном производстве Д23 КЗ 2

348. Начислена амортизация по объектам основных средств общепроизводственного назначения Д35 КЗ 2 Д25К35

349. Начислена амортизация по объектам основных средств общехозяйственного назначения Д35 КЗ 2 Д26 КЗ 5

350. Начислена амортизация по объектам основных средств, используемым обслуживающими производствами и хозяйствами Д29 КЗ 2

351. Начислена амортизация по объектам основных средств, используемым в торговой деятельности или обслуживающим процесс сбыта продукции (упаковки и т.д.) Д35 КЗ 2 Д44К35

352. Начислена амортизация по объектам основных средств, используемым при освоении новых видов продукции и осуществлении других работ, результаты которых относятся к расходам будущих периодов Д97К32

353. Начислена амортизация по объектам НМЛ, используемым в основном производстве Д35К32 Д20К35

354. Начислена амортизация по объектам НМА, используемым во вспомогательном производстве Д23 КЗ 2

355. Начислена амортизация по объектам НМА общепроизводственного назначения Д35К32 Д25 КЗ 5

356. Начислена амортизация по объектам НМА общехозяйственного назначения Д35К32 Д26К35

357. Начислена амортизация по объектам НМА, используемым обслуживающими производствами и хозяйствами Д29 КЗ 2

358. Начислена амортизация по объектам НМА, используемым в торговой деятельности или обслуживающим процесс сбыта продукции (упаковки и т.д.) Д35 КЗ 2 Д44К35

359. Начислена амортизация по объектам НМА, используемым при освоении новых видов продукции и осуществлении других работ, результаты которых относятся к расходам будущих периодов Д97К321. Бухгатерская запись

360. Прочие расходы Примерный перечень операций по формированию элемента затрат

361. Суммы налогов и сборов дзз К19, 68, 69

362. Расходы на сертификацию продукции и услуг ДЗЗ К60, 71,76 и др.

363. Суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выпоненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) ДЗЗ К60, 71, 76 и др.

364. Суммы портовых и аэродромных сборов, оплата услуг лоцмана и иные аналогичные платежи ДЗЗ К60, 71, 76 и др.

365. Суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ ДЗЗ К60, 71, 76 и др.

366. Расходы по набору работников, включая оплату услуг специализированных компаний по подбору персонала ДЗЗ К60, 76 и др.

367. Расходы на командировки, в частности на: проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; ДЗЗ К60, 76, 71 и др.

368. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

369. Расходы на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов в пределах норм, утвержденных Правительством РФ ДЗЗ К60, 71, 76 и др.

370. Расходы на оплату юридических и информационных услуг ДЗЗ К60, 71, 76 и др.

371. Расходы на оплату консультационных и иных аналогичных услуг ДЗЗ К60, 71, 76 и др.

372. Плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке ДЗЗ К60, 71,76 и др.

373. Расходы на оплату аудиторских услуг, связанных с проверкой достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности, осуществленные в соответствии с законодательством РФ ДЗЗ К60,76 и др.

374. Расходы на оплату услуг по управлению организацией или отдельными ее подразделениями ДЗЗ К60, 76 и др.

375. Расходы на публикацию бухгатерской отчетности, а также публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством РФ на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие) ДЗЗ К60, 76 и др.

376. Расходы, связанные с представлением форм и сведений государственного статистического наблюдения, если законодательством РФ на налогоплательщика возложена обязанность представлять эту информацию ДЗЗ К71, 60, 76 и др.

377. Представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества ДЗЗ К71, 60, 76 и др.

378. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

379. Прочие расходы Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Прочие расходы

380. Расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика дзз 60,71,76 и др.

381. Расходы на канцелярские товары ДЗЗ 60,71, 76 и др.

382. Расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор и распространение информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг) ДЗЗ К60,71, 76 и др.

383. Расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках ДЗЗ К60,71, 76 и др.

384. Расходы обслуживающих производств и хозяйств, включая расходы на содержание объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы ДЗЗ К29

385. Расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов ДЗЗ К97

386. Расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления ДЗЗ К60,71, 76 и др.

387. Хозяйственная операция Бухгатерская запись

388. Прочие расходы Примерный перечень операций по формированию элемента затрат Прочие расходы

389. Расходы на услуги по ведению бухгатерского учета, оказываемые сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями дзз К60, 71, 76 и др.

390. Расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями, не состоящими в штате организации ДЗЗ К60,71, 76 и др.

391. Взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ ДЗЗ К69

392. Другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией ДЗЗ К60,76, 71 и др.

393. Примерный перечень операций по списанию элемента Прочие расходы

394. Списаны прочие расходы на затраты основного производства Д35 КЗЗ Д20К35

395. Списаны прочие расходы на затраты вспомогательного производства Д23 КЗЗ

396. Списаны прочие расходы на общепроизводственные нужды Д35КЗЗ Д25 КЗ 5

397. Списаны прочие расходы на общехозяйственные нужды Д35КЗЗ Д26К35

398. Списаны прочие расходы на исправление брака Д35КЗЗ Д28 КЗ 5

399. Списаны прочие расходы на нужды обслуживающих производств и хозяйств Д29 КЗЗ

400. Списаны прочие расходы на затраты торговых подразделений и нужды подразделений, занимающихся сбытом продукции Д35 КЗЗ Д44 КЗ 5

401. Списаны прочие расходы на расходы будущих периодов Д97 КЗЗ

Похожие диссертации

• Трансформация отношений собственности в условиях становления рыночного хозяйствования
• Регулирование процесса трансформации отношений собственности в регионах России
• Региональные особенности трансформации отношений собственности и их влияние на динамику социально-экономического развития региона
• Управление социально-экономическим развитием регионов и муниципальных образований в условиях трансформации отношений собственности
• Эволюция государственного и частных секторов российской экономики в период трансформации отношений собственности