Проблемы учетно-аналитического обеспечения дебиторской и кредиторской задоженности предприятия тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Волостникова, Анна Юрьевна |
| Место защиты | Санкт-Петербург |
| Год | 2009 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Автореферат диссертации по теме "Проблемы учетно-аналитического обеспечения дебиторской и кредиторской задоженности предприятия"
На правах рукописи
Волостникова Анна Юрьевна
ПРОБЛЕМЫ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ ДЕБИТОРСКОЙ И КРЕДИТОРСКОЙ ЗАДОЖЕННОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
Специальность 08.00.12- Бухгатерский учет, статистика
Автореферат
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Санкт-Петербург-2009
003474622
Работа выпонена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования Санкт-Петербургский университет экономики и финансов
Научный руководитель- доктор экономических наук, доцент
Соколов Вячеслав .Ярославович Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор
Пятов Михаил Львович;
кандидат экономических наук, доцент
Лепескина Валентина Владимировна
Ведущая организация- Автономная некоммерческая
организация высшего
профессионального образования
' Международный банковский институт
Защита состоится л 2009г. в часов на
заседании диссертационного совета Д 212.237.06 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования Санкт-Петербургский университет экономики и финансов по адресу 191023, г. Санкт-Петербург, ул. Садовая, д.21
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Санкт-Петербургский университет экономики и финансов
Автореферат разослан & 6 2009г.
Ученый секретарь г У/С Е.Б.Капралова
диссертационного совета
I.ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. Современная экономика России и, в частности финансовая деятельность предприятий, как ее проявление на микроуровне, имеют ряд специфических особенностей, которые существенно выделяют Россию среди государств с рыночной экономикой. Вследствие этого многие традиционные для Запада и широко используемые в мировой практике методы финансовой деятельности применяются при управлении отечественными предприятиями в существенно скорректированном виде.
Для экономики страны важны проблемы невозврата дебиторской задоженности, они усиливаются в период кризиса. О ее глобальном характере свидетельствует наличие Федеральной службы по делам о несостоятельности и финансовому оздоровлению. Основной задачей ее деятельности является создание определенного комплекса условий для удовлетворения требований кредиторов. И это весьма трудоемкая задача несмотря на то, что дебиторская задоженность и в экономически развитых странах, и в наших официальных документах по финансовому анализу декларируется как достаточно ликвидный актив. Дебиторская задоженность как реальный актив предприятия играет важную роль в сфере бизнеса. Не говоря уже о том, что для дебитора она является важным источником бесплатных кредитных средств, а для кредитора - это, зачастую, основное условие реализации его продукции и услуг.
Дебиторская и кредиторская задоженность существенно влияют на формирование рыночной стоимости бизнеса (стоимости акций акционерных обществ) как важнейшего элемента современных экономических отношений. При затратном подходе к оценке стоимости бизнеса, который является единственно объективным, оценка рыночной стоимости дебиторской задоженности приобретает особое значение. Однако до настоящего времени практически не существует общепринятой методики оценки ее стоимости. Вместе с тем, развитие рыночных отношений постоянно усложняет задачу, привнося в нее новые процессы и явления. Дебиторская задоженность все в большей мере выступает как самостоятельный объект купли-продажи на открытом рынке. Так, сформированный Федеральный договой центр при Правительстве Российской Федерации одной из своих задач имеет реализацию именно этого вида актива, а во многих регионах России уже проводятся по- /
стоянно действующие аукционы по его продаже, которые требуют л, - ,
реальной рыночной оценки стоимости конкретной дебиторской задоженности. В свою очередь это делает необходимым не только скорейшее создание, но и постоянное совершенствование общепризнанных методик расчета рыночной стоимости дебиторской задоженности. В современных условиях актуальной становится проблема прекращения дебиторской и кредиторской задоженности, в частности при помощи организации резерва по сомнительным догам. Ведь проблема непогашенной дебиторской задоженности сопровождает предприятие на протяжении всей его деятельности. При этом размеры возникающей задоженности прямо зависят от поведения самой организации: подбора потребителей продукции, определения круга постоянных покупателей, проведения работы по воздействию на дожников. По экономической сути непогашенная дебиторская задоженность приводит к отвлечению средств из хозяйственного оборота, что ведет к ухудшению ликвидности бухгатерского баланса организации. По общему признанию руководителей и специалистов российских фирм проблема управления дебиторской и кредиторской задоженностью в значительной степени осложняется несовершенством нормативной и законодательной базы в части востребования и покрытия задоженности.
Актуальность темы исследования обусловлена тем, что одной из ключевых проблем российского бухгатерского учета является разработка и адаптация методических приемов оценки задоженности для определения их справедливой стоимости. При оценке обязательств хозяйствующих субъектов актуально использовать принцип временной ценности денег, то есть принцип дисконтирования. Это одна из самых сложных технических проблем, с которыми стакивается российский бухгатер при подготовке отчетности по МСФО. В российском учете аналогичные требования не предъявляются, в то время как в западных системах дисконтирование является неотъемлемой частью учета. В современном мире актуальной является необходимость управления дебиторской и кредиторской задоженностью, которое состоит в выработке и реализации политики цен и коммерческих кредитов, направленной на ускорение востребования догов и снижение риска неплатежей. В основе квалифицированного управления задоженностью лежит принятие финансовых решений относительно: учета дебиторской и кредиторской задоженности на каждую отчетную дату; диагностического анализа состояния и причин, в силу которых у фирмы сложилось негативное положение с ликвидностью дебиторской задоженности; разработки адекватной состоянию дел фирмы кредитной политики и внедрения в практику современных методов управления
дебиторской и кредиторской задоженностью; контроля за текущим состоянием дебиторской и кредиторской задоженности. Эффективная система учета дебиторской и кредиторской задоженности влияет на величину оборотного капитала предприятия, позволяет более эффективно использовать временно свободные средства и не допускать появления безнадежных догов.
В целом избранная тема исследования на современном этапе не имеет развитой научно- практической базы в области обеспечения испонения обязательств, оптимизации задоженности, определения величины договых обязательств в период перехода российского учета на международные стандарты бухгатерского учета и отчетности. Актуальность проблематики исследований, дискуссионность многих вопросов при несовершенстве нормативной и законодательной базы обусловили выбор темы диссертационного исследования. Степень разработанности проблемы. Проблемы учета расчетов с дебиторами и кредиторам нашли широкое отражение в первую очередь в трудах отечественных ученых, среди которых необходимо выделить Ф. Беста, Л.И. Гомберга, Ю.А. Данилевского, В.А. Ерофееву,
B.В.Иванова, В.Б. Ивашкевича, А.Д.Ларионова, Т.Н. Мальковой, М.В Мельник, Ж.Г.Леонтьеву, М.Л.Пятова, А.П.Рудановского, Н.Н.Селезневу, Я.В.Соколова, А.Д. Шеремета. Были так же изучены современные работы зарубежных авторов, таких как Дж.Робертсон,
C.Фишер, М.Аренс, Э.С.Хенриксон, М.Ф. Ван Бред.
В их работах главным образом исследовася учет расчетов предприятия, проблемы непогашения и невозврата догов, возникновение просроченной задоженности, а так же основные принципы бухгатерского учета по отражению кредиторской и дебиторской задоженности на счетах предприятия. Действующая в настоящее время система нормативного регулирования бухгатерского учета, а так же План счетов бухгатерского учета не обеспечивает создания целостной информационной системы расчетов, что не позволяет получать информацию о задоженнсти в том виде, который необходим для эффективного анализа и прогнозирования ситуации. Целью настоящей работы является выявление и систематизация проблем управления задоженностью, определение величины договых обязательств, обеспечение их испонения, а так же поиск эффективных форм управления дебиторской и кредиторской задоженностью, направленных на укрепление финансового положения фирмы в целом.
Исходя из заданной цели исследования, в работе представлены и рассмотрены следующие задачи:
-сформулировать понятие и классификацию дебиторской и кредиторской задоженности;
-рассмотреть причины возникновения, обозначить принципы формирования задоженности;
-оценить качество действующей нормативной базы учета расчетов; -выявить справедливую величину договых обязательств при помощи метода дисконтирования;
-дать рекомендации по совершенствованию системы счетов бухгатерского учета;
-проанализировать современный учет обеспечения испонения обязательств и способы их прекращения;
-оптимизировать систему управления в целом при помощи анализа и изучения методов прекращения задоженности.
Объектом диссертационного исследования является система организации бухгатерского учета дебиторской и кредиторской задоженности, его правила и нормативы, особенности финансово-кредитных отношений между контрагентами, оценка обязательств предприятия.
Предметом диссертационного исследования являются проблемы учета расчетов предприятия, связанных с разработкой и адаптацией методических приемов оценки задоженности.
Теоретической и методологической основой послужили труды отечественных и зарубежных авторов, работы которых в той или иной степени связаны с различными аспектами изучаемых вопросов. Методологической базой работы стали общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи - анализ и синтез, логический и комплексный подходы к оценке дебиторской и кредиторской задоженности. Комплексный подход потребовал проведения исследований не только расчетных счетов предприятия, но и статей учета оценочных резервов. Методика исследования включает в себя изучение и обобщение знаний, полученных из российской и зарубежной теории и практики, выпонение расчетно- аналитических процедур по оценке, анализу, бухгатерскому учету дебиторской и кредиторской задоженности.
Информационную базу составили законодательные и нормативные акты России в области бухгатерского учета и аудита дебиторской и кредиторской задоженности, а так же регулирующие документы по международным стандартам бухгатерского учета и отчетности.
Научная новизна исследования состоит в теоретическом обосновании и разработке комплекса мероприятий по учету расчетных операций в условиях изменяющейся стоимости денег.
По итогам проведения диссертационного исследования были получены следующие научные результаты:
- конкретизирован понятийный аппарат в части трактовки понятия дебиторской и кредиторской задоженности;
- систематизирован ряд факторов возникновения дебиторской и кредиторской задоженности;
- определены проблемы управления дебиторской и кредиторской задоженностью, систематизированы подходы к управлению.
рассмотрена система скидок как инструмент управления задоженностью, а так же конкретизированы различия в учете, зависящие от конкретного вида скидки. В результате предложена новая схема отражения и учета скидок на счетах РСБУ; -проанализирована существующая практика формирования резерва по сомнительным догам в соответствии с требованиями РСБУ, оптимизировано движение дебиторской и кредиторской задоженности, рассмотрены способы прекращения задоженности как способы управления предприятием, в частности, при помощи организации резерва по сомнительным догам. Раскрыты недостатки существующей системы резерва в российской методике учета и конкретизированы действия по правильному формированию и отражению резерва по сомнительным догам. Конкретизированы различия бухгатерского и налогового учета, а так же предлагается раскрыть информацию о величине резерва в пояснительной записке для повышения аналитичности учета;
- предложена новая классификация дебиторской задоженности, на основании которой образована новая система аналитического учета, а так же внесены некоторые изменения в существующий план счетов, что повышает качество финансовой информации и облегчает аналитические процедуры;
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с внедрением научных и практических рекомендаций по усовершенствованию бухгатерского учета дебиторской и кредиторской задоженности предприятия. Внедрение полученных научных выводов-и практических рекомендаций будут способствовать более поному и достоверному отражению дебиторской и кредиторской задоженности, как в текущем бухгатерском учете, так
и в бухгатерской отчетности, которая является основой для принятия управленческих решений.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования, научные выводы и результаты исследования были представлены в опубликованных работах диссертанта по итогам научно- практических конференций, в частности на межвузовской научно- практической конференции Региональные проблемы развития потребительского рынка, на семинарах для аспирантов Санкт-Петербургского государственного университета, в аудиторской компании ЗАО ПрайсвортерхаусКуперс Аудит. По теме исследования опубликовано 5 научных работ общим объемом 1,34 п.л. Содержание и структура диссертации. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы. Содержание работы изложено на 176 страницах, содержит 18 таблиц и 3 рисунка.
Во введении представлена актуальность темы диссертационного исследования, определены цели и задачи, раскрыта научная новизна приведенного исследования, предложены основные направления практического использования основных результатов исследования, которые и вынесены на защиту.
В первой главе Понятие и проблемы дебиторской и кредиторской задоженности изучены и конкретизированы понятия и классификация дебиторской и кредиторской задоженности, рассмотрены причины возникновения, принципы формирования дебиторской и кредиторской задоженности, обозначены проблемы управления дебиторской и кредиторской задоженностью. Во второй главе Проблемы определения величины договых обязательств проанализирован процесс формирования и проблемы применения справедливой стоимости в российском учете, а так же дисконтирование как способ оценки величины договых обязательств, его применение в российском и зарубежном учете. Так же рассмотрена специфика моделирования процесса дисконтирования при оценке задоженности.
В третьей главе Учет оптимизация кредиторской и дебиторской задоженности рассмотрены вопросы учета управления задоженностью, возможности прекращения задоженности, в том числе посредством создания резерва по сомнительным догам. Рассматриваются понятие и виды выпонения обязательств, а так же приводится анализ порядка учета обеспечения испонения обязательств. В заключении изложены основные выводы по итогам проведенного диссертационного исследования.
II. ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ
ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ 1. Анализ причин возникновения дебиторской п
кредиторской задоженности
Существенным фактором, оказывающим влияние на оздоровление финансового состояния предприятия, является погашение возникшей дебиторской и кредиторской задоженности предприятия. Их появление обуславливают ряд факторов, которые в свою очередь можно объединить в несколько групп: внешние и внутренние, объективные и субъективные, количественные и качественные.
В диссертационном исследовании представлены следующие внешние и внутренние причины возникновения задоженности (рис.1). Количественно величина дебиторской задоженности зависит от объема реализации в кредит и промежутка времени между реализацией и получением выручки, соответственно величина кредиторской задоженности зависит от объема предоставленного кредита и средним промежутком времени между получением продукции (работ, услуг) и ее оплатой. На качество дебиторской и кредиторской задоженности оказывают влияние: виды расчетов (использование расчетов, гарантирующих платеж, сокращает размеры дебиторской и кредиторской задоженности); профессионализм сотрудников бухгатерских и экономических служб организации; условия расчетов, система контроля и др.
Внешние причины возникновения (увеличения) задоженности Внутренние причины возникновения (увеличения) задоженности
1. В связи с тем, что организации не получают своевременно оплату за свои товары, происходит возникновение неоплаченной задоженности, и следовательно-увеличение объема кредиторской задоженности 1. Кредитная политика организации - неправильное установление сроков и условий договоров, неучтенные риски могут привести к незапланированному увеличению размеров дебиторской и кредиторской задоженности
2. Нестабильность мировых финансовых рынков приводит к колебаниям платежной дисциплины и, соответственно, росту дебиторской и кредиторской задоженности предприятия 2. Финансовое состояние организации (в частности ее платежеспособность и кредитоспособность) - устойчивое финансовое положение организации свидетельствует о ее высокой платежеспособности и кредитоспособности, что позволяет своевременно рассчитываться с контрагентами и контролировать величину дебиторской и кредиторской задоженности
3. Под воздействием инфляции снижается реальная стоимость валюты платежа и, в свою очередь, уменьшается реальная стоимость величины дебиторской и кредиторской задоженности 3. Активность и заинтересованность собственника в управлении организацией - чем выше заинтересованность собственников в управлении организацией, тем выше уровень системы внутреннего контроля и состояние расчетной дисциплины, соответственно ниже величина дебиторской и кредиторской задоженности
4.Низкая процентная ставка по краткосрочным банковским кредитам, льготные условия по предоставленным займам позволяют организациям привлекать допонительные заемные средства в оборот, что способствует ускорению оборачиваемости дебиторской и кредиторской задоженности и сокращению величины периода расчетов с контрагентами 4. Эффективность маркетинговой политики - в целях стимулирования спроса на производимую продукцию (работы и услуги) организация в рамках маркетинговой политики планирует величину дебиторской задоженности в виде отсрочки (рассрочки) платежа за отгруженный товар. Чрезвычайно гибким инструментом является система скидок. Размер скидок зависит от характера сдеки, условий поставки и платежа, взаимоотношений с покупателями и от конъюнктуры рынка в момент заключения сдеки
5. Неконтролируемое повышение 5. Форма расчетов - от того, какие
цен на продукцию естественных монополий (например, на энергоносители, тарифы по железнодорожным перевозкам и пр.) приводит к увеличению размеров дебиторской и кредиторской задоженности формы расчетов используется организацией, зависит величина операционного и финансового циклов и соответственно период оборачиваемости дебиторской и кредиторской задоженности, так, например, неденежные формы расчетов удлиняют период оборачиваемости дебиторской и кредиторской задоженности
6. Производство сезонной продукции (работ, услуг) связано с возрастанием величины дебиторской и кредиторской задоженности, так как до момента наступления сезона организация практически живет в дог в счет будущих продаж 6.Профессионализм работников, занимающихся управлением дебиторской и кредиторской задоженности - от профессиональных навыков сотрудников организации зависит качество сбора и обработки поступающей информации о дебиторской и кредиторской задоженности
7. Если рынок мал и насыщен данным видом продукции, возникают трудности с ее реализацией, соответственно величины задоженности увеличиваются
8. Дефицит государственного бюджета - задержка финансирования бюджетных учреждений влечет за собой рост дебиторской и кредиторской задоженности
^Индивидуальные потребительские предпочтения
Рис. 1 Причины возникновения задоженности
2.Систематизация структуры и классификации дебиторской и кредиторской задоженности
По общепринятому мнению, кредиторская задоженность отражается в Форме № 1 бухгатерской отчетности Бухгатерский баланс, где делится на две группы и составляет большую часть пассива баланса. В
диссертационном исследовании автор опирается на концепцию Фабио Беста и полагает, что возможен другой подход к формированию кредиторской задоженности, который базируется на принципе формирования и использования различных фондов, каждый из которых имеет свои признаки и выпоняет определенные функции. Разделение кредиторской задоженности в пассиве баланса (III,IV,V раздел бухгатерского баланса) не обладает достаточной аналитичностью, поэтому предлагается перегруппировать задоженность в виде четырех Фондов и отразить данную информацию в пояснительной записке. Формирование фондов предприятия предлагается свести к четырем группам:
-Фонды собственных средств, средства которых показываются в разделе 3 бухгатерского баланса;
-фонды привлеченных средств, средства которых так же участвуют в формировании раздела 3 бухгатерского баланса: расчеты по дивидендам; доходы будущих периодов; резервы по сомнительным догам; прочие резервы;
-фонды заемных средств, средства которых входят в состав 4 и 5 разделов Формы № 1 бухгатерской отчетности в зависимости от срока погашения (краткосрочные и догосрочные): кредиты, займы, факторинг, лизинг, прочие;
-оперативные фонды, входящие в состав 5 раздела Формы № 1 бухгатерской отчетности, поскольку относятся к краткосрочным обязательствам: для выплаты заработной платы, для выплаты дивидендов, для расчетов с поставщиками, подрядчиками и прочими кредиторами, для платежей в бюджет и выплат социального характера, прочие.
Таким образом, весь пассив бухгатерского баланса представлен в приведенной выше группировке фондов. Но в отличие от Формы № 1 бухгатерского баланса, где обязательства делятся по единственному принципу- временному критерию, на догосрочные либо краткосрочные, в формировании фондов главными выступают: -принцип функциональности средств, то есть, какую роль играют данная задоженность в общем объеме обязательств; -принцип обоснованности возникновения задоженности, где основным критерием является причина возникновения задоженности, что позволяет отнести данный вид обязательств к той или иной группе фондов;
-принцип разграничения кредиторской задоженности на текущую внутреннюю, то есть оперативную, которая возникают из месяца в месяц в процессе деятельности фирмы, и внешнюю, периодическую, в
виде кредитов и займов, необходимых для нормального функционирования и увеличения производительности организации. Все перечисленные принципы позволяют сформировать каждую группу фондов, правильно определить объем каждой из них, что поможет наглядно отследить, какой вид обязательств является превалирующим и где необходим особый контроль задоженности -внутри фирмы или больше усилий требует погашение внешних догов. Так же данная группировка упрощает задачу анализа и, как следствие, совершенствует проблему управления задоженности. Одним из направлений развития бухгатерского учета и отчетности является повышение качества информации с точки зрения ее аналитичности. Для этого необходимо предусмотреть возможности допонительных группировок информации о дебиторской задоженности, исходя из их учетной ценности, т.е. степени участия в решении задач управления расчетами с дебиторами по товарным операциям. Результаты систематизации возможных классификаций дебиторской задоженности представлены в диссертационном исследовании (рис.2)
№ пп Классификационный признак Классификационная группа дебиторской задоженности
1 По продожительности -догосрочная; -краткосрочная
2 По сроку испонения обязательств -текущая; -просроченная
3 По характеру деятельности организации -по основной деятельности; -по финансовой деятельности; -по инвестиционной деятельности
4 По видам дебиторов -покупателей и заказчиков; -дочерних организаций; -работников организации; -бюджета и внебюджетных фондов; -прочих дебиторов
5 По целесообразности образования -оправданная; -неоправданная
6 По регулярности проведения сделок -от регулярных сделок; -от нерегулярных сделок
7 По степени контроля -истребованная; -неистребованная
8 По степени риска -с высоким риском; -со средним; -с низким
9 По качественному составу -нереальная для взыскания; -сомнительная; -надежная
10 По возможности уступки прав требования -задоженность, которую можно уступить по договору цессии; -задоженность, которую запрещено передавать
11 По возможности определения справедливой стоимости -относимая к рыночным финансовым инструментам; -относящаяся к нерыночным финансовым инструментам, по которым можно определить справедливую стоимость; -относящаяся к нерыночным финансовым инструментам, по которым нельзя определить справедливую стоимость
12 По обеспеченности гарантиями -обеспеченная; -необеспеченная
13 По возможности контроля -контролируемая; -неконтролируемая
14 По степени подверженности планированию -планируемая; -непланируемая
15 В соответствии с МСФО 39 -займы, предоставленные другим организациям; -финансовые активы, удерживаемые до погашения; -финансовые активы в наличии для продажи; -финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости с отнесением сумм корректировок на финансовые результаты
Рис.2 Классификации дебиторской задоженности
3.Возможности и ограничения в применении справедливой стоимости в учете расчетов
Под справедливой стоимостью понимается сумма денежных средств, достаточная для приобретения актива или испонения обязательства при совершении сдеки между хорошо осведомленными, действительно желающими совершить такую сдеку, независимыми друг от друга сторонами.
Отсутствие развитого фондового рынка в России не позволяет рассчитывать большую часть рыночных показателей, используемых при определении дисконтированных стоимостей активов организаций. А дисконтирование является одним из основных методов выявления справедливой стоимости. Для повышения достоверности отчетности при использовании справедливой стоимости в диссертационном исследовании предложена группировку факторов, влияющих на надеж-
Факторы, оказывающие влияние на надежность оценок по справедливой стоимости
Объективные факторы Субъективные факторы
1 .Случай оценки 1 .Профессиональное суждение
2.Цель оценки 2 .Метод оценки
3. Множественность оценок 3.Сознательное искажение информации
4.Несоответствие учета и отчетности нормативным актам
5.Недостаточность информации об объекте оценки
Рис.З Факторы, оказывающие влияние на надежность оценок по справедливой стоимости
К объективным факторам относится случай оценки, зависящий от объекта учета, для которого необходимо рассчитать справедливую стоимость. Случаи могут быть следующими: оценка справедливой стоимости основных средств при выборе модели учета основных
средств по переоцененной стоимости; оценка справедливой стоимости активов или иных показателей при учете договоров аренды (лизинга); оценка справедливой стоимости инвестиционной (коммерческой) недвижимости; оценка чистой продажной стоимости и ценности использования при определении величины обесценения активов или единиц, генерирующих денежные средства; оценка справедливой стоимости активов и обязательств компаний, включаемых в периметр консолидации, при учете операций по слиянию и поглощению. Целью оценки является отражение статей в бухгатерской отчетности по их рыночной стоимости. Несоответствие балансовой и рыночной стоимостей основных средств и других активов ведет к недооценке стоимости предприятия.
Множественность оценок вытекает исходя из видов оценки: оценка стоимости при приобретении активов и обязательств, оценка текущей стоимости активов и обязательств, оценка стоимости при реализации активов и обязательств. Несмотря на то, что наилучшей оценкой справедливой стоимости служат цены свободного рынка, в учет расчетов рыночные оценки не всегда могут быть использованы. Если они невозможны, то справедливая стоимость дожна приниматься равной дисконтированному доходу от использования данного актива в течение срока его службы. В тех исключительно редких случаях, когда перечисленные методы не позволяют надежно оценить справедливую стоимость, факты хозяйственной жизни оцениваются по исторической стоимости.
В диссертации выявлены концептуальные основы бухгатерской отчетности на основе справедливой стоимости:
-Предоставление пользователям бухгатерской отчетности возможности принимать экономические решения, основываясь на стоимости активов и обязательств;
-оценка способности организации генерировать денежные поступления с учетом прошлых периодов, текущих ожиданий, результатов отчетного периода;
-прогнозирование будущих денежных поступлений в количественном выражении, сроках поступления (выбытия) и экономически обоснованных гарантиях поступления денежных средств. Дисконтирование является одним из основных методов выявления справедливой стоимости. Смысл дисконтированной оценки заключается в том, чтобы продемонстрировать ценность будущих денежных потоков относительно текущего момента времени. В диссертации рассмотрены проблемы оценок методом дисконтирования, которая сводится к определению ставки дисконтирования. Теоретически это может быть
ставка процента по банковскому кредиту, стоимость капитала компании, уровень рентабельности и т. д. Безусловно, специалистами-оценщиками разработаны и применяются методики расчета ставки дисконтирования, используемой ими при оценке стоимости различных объектов, однако эти методики достаточно сложны и затруднительны к использованию для ведения бухгатерского учета. При всей положительности, нововведения относительно применения дисконтирования, приведенном в новой редакции ПБУ 8/01 Условные факты хозяйственной деятельности, не станут эффективно и активно применяться компаниями. Однако с позиций развития отечественного учета именно изменения редакции ПБУ 8/01 представляют собой важный шаг российской бухгатерии в сторону реализации экономической концепции бухгатерского учета, немыслимой без решения вопроса оценки стоимости денег.
Поэтому, чтобы не травмировать российский учет, который еще не созрел для таких кардинальных изменений, в диссертационном исследовании предлагается использовать принцип дисконтирования только в управленческом учете и при составлении отчетности. В работе предложено создать отдельный документ- справку, в котором наглядно будет показано различие величины задоженности, указанной в балансе предприятия и реальной дисконтированной величины, которая необходима руководству для принятия стратегических решений (на примере кредиторской задоженности (рис.4). Так же предлагается включить величину дисконтированной задоженности в пояснительную записку.
Кредиторская задоженност ь Балансова я стоимость Дисконтированная (рыночная) стоимость Абсолютная разница (в руб)
Краткосрочны й Банковский кредит К1 = 41 1+кСп Балансовая стоимость -дисконтированна я стоимость
Догосрочный банковский кредит К1 К1 1С, Балансовая стоимость -дисконтированна я стоимость
Рис.4 Сравнительная таблица стоимостных показателей задоженности Где КТ1 - текущая оценочная стоимость обязательств; К1- учетная сумма обязательств;
СД - процентная ставка по каждому периоду;
п 1, п2... - срок, применяемый в расчете для каждого отдельного периода, начиная с текущего;
4.Предложена новая система аналитического учета, а так же изменения в действующий план счетов
Исходя из значимости классификации дебиторской задоженности, приведенной на рис. 2, в диссертации предлагается организовать аналитический учет с дебиторами по принципу, представленному в следующей таблице (рис. 5).
Код Порядок субсчетов синтетических счетов
синтети 1-й 2-й 3-й 4-й 5-й 6-й
ческого учета По составу По валюте расчетов По срокам испоне ПИЯ По продожит ельности По обеспечен ности По видам продукции
1 2 3 4 5 6 7
62 Расчеты с покупат елями 62.1 Расчеты с основны ми 62.1.1 расчеты в рублях 62.1.1.1-срочная 62.1.1.1.1-текущая 62.1.1.1.1.1 обеспечен ная залогом 62.1.1.1.1.1.1 62.1.1.1.1.1.2 62.1.1.1.1.1.3
заказчик ами покупате лями заказчик ами 62.1.1.1.1.2 обеспечен ная гарантией 62.1.1.1.1.2.1 62.1.1.1.1.2.2 62.1.1.1.1.2.3
62.1.1.1.1.3 Ит.д
необеспече нная
62.1.1.1.2- 62.1.1.1.2.1 62.1.1.1.2.1.1
критическа 62.1.1.1.2.2 62.1.1.1.2.2.1
я 62.1.1.1.2.3 62.1.1.1.2.3.1
62.1.1.2-просроче нная 62.1.1.2.1-до 30 дн 62.1.1.2.231-45 62.1.1.2.346-60 62.1.1.2.461-90 62.1.1.2.5-свыше 90 По аналогии По аналогии
62.1.2. расчеты в иностранной валюте По аналогии По аналогии По аналогии По аналогии
1 2 3 4 5 6 7
62.2 Векселя получен ные 62.2.1-в рублях Не прйменя ется 62.2.1.1-до 30 дней 62.2.1.231-90 62.2.1.3-свыше 90 Не применяет ся По аналогии
62.2.2-в иностранной валюте По аналогии По аналогии
60 Расчеты с посгавщ икамии 60.3 Авансы выданн. 60.3.1- в рублях 60.3.2- в иностранной валюте Не прйменя ется Не применяет ся Не применяет ся По аналогии
подрядч иками 60.4 Расчеты по претензи ям 60.4.1-в рублях 60.4.1.1-признан ные партнеро м Не применяет ся Не применяет ся По аналогии
(штрафы пени) 60.4.1.2-непризна нные 60.4.1.2.1-признанн. судом 60.4.1.2.2-не признаны. 60.4.1.2.3в стадии рассмотре ния судом По аналогии
60.4.2- в иностранной валюте Не прйменя ется Не применяет ся По аналогии
60.5 Расчеты с дочерни ми организ. 60.5.1-в рублях Не прйменя ется 60.5.1.1-до 30 дней 60.5.1.231-90 60.5.1.3-свыше 90 Не применяет ся По аналогии
60.5.2- в валюте По аналогии По аналогии
45 Товары отгруже иные 45.1-по догорова м комисси и 45.2-по договор, поручен ия По аналогии По аналогии По аналогии По аналогии По аналогии
1 2 3 4 5 6 7
45.3-по
договора
м купли-
продажи
45.4-по
экспорта
ым
сдекам
45.5-
прочее
63 63.1- 63.1.1- Не Не Не По
Резервы Резерв оспариваем. применя применяет применяет аналогии
по по ДЗс в суде ется ся ся
сомните не 63.1.2-
льным истекши непредъявле
догам м сроком исковой давности иная в арбитраж 63.1.3-по кот.получено разрешение
# суда
63.2- Не По
резерв применяется аналогии
по ДЗс
истекши
м сроком
иск.
давности
91 91.08 91.08.1- Не Не Не По
Прочие выбывш списанная на применя применяет применяет аналогии
доходы ая в фин.результ. ется ся ся
и течении как
расходы периода Дз нереальная для взыскания 91.08.2-списанная на фин.результ. на др. основаниях 91.08.3-выбывающая по договорам цессии 91.08.4-погашенная в результате взаимозачета
Рис. 5 Схема аналитического учета расчетов с дебиторами
Как видно из рис. 5, расчеты по претензиям, которые в действующем плане счетов учитываются на счете 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, предлагается отражать на субсчете 60.4. В старом плане счетов учет расчетов с дочерними организациями веся на счете 78 Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами. Сейчас отдельного счета не существует, но Минфин дает рекомендацию использовать в данной ситуации счет 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами. В диссертационном исследовании автору показалось целесообразно прибегнуть к субсчету 60.5. Основное назначение предложенной системы организации аналитического учета расчетов с дебиторами заключается в возможности систематизированного отбора задоженности дебиторов по выбранным характеристикам. Представление информации о дебиторской задоженности по видам продукции позволит финансовому отделу контролировать эффективность продаж каждой выпускаемой единицы номенклатуры, оперативно внося изменения в ассортиментную политику организации.
Наличие сальдо по вторым субсчетам третьего порядка к субсчету 62.1 свидетельствует о невысоком качестве дебиторской задоженности, а увеличение остатков по этим субсчетам в динамике об ухудшении работы юридической и финансовой служб. Так же это может быть следствием перехода к более мягкой политике кредитования покупателей или снижения эффективности работы кредитного отдела по подбору дебиторов. При этом суммы по первым субсчетам пятого порядка в рамках второго субсчета третьего порядка к счету 62 позволяют своевременно информировать юристов о просроченной дебиторской задоженности, обеспеченной залогом, для оформления нового юридического статуса имущества, находящегося в залоге. Вся срочная задоженность (текущая и критическая) отражается на первых субсчетах третьего порядка счета 62, что поможет повысить оперативность составления платежного календаря на предстоящий период, а также ужесточить контроль за соблюдением дебиторами договорных обязательств. Сальдо по вторым субсчетам четвертого уровня в рамках первого субсчета третьего уровня счета 62 сигнализирует о присутствии дебиторской задоженности, на которую дожно быть в первую очередь направлено внимание юристов и финансистов, т.к. в скором времени она превратится в просроченную. Введение субсчетов четвертого порядка ко вторым субсчетам третьего порядка счета 62 упрощает процедуру создания резерва по сомнительным догам: по суммам догов первого и второго субсчетов резерв не создается; по суммам третьих субсчетов пятого порядка к
третьему и четвертому субсчетам - в размере 50 процентов и по суммам третьего субсчета пятого порядка к пятому субсчету четвертого уровня счета 62 - 100 процентов. Наличие субсчетов третьего уровня по 62.2 позволяет ужесточить контроль за сроками опротестования векселей, сократив суммы догов, списываемых на финансовый результат из-за нарушения этих сроков.
Предлагаемая аналитика по субсчету 91.08 способствует снижению трудоемкости формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, т.к. расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу, сосредоточены на 91.08.2, а по операциям, учтенным на 91.08.3, налогооблагаемая база рассчитывается отдельно (другим способом). Такой подход к детализации дебиторской задоженности по субсчетам аналитического учета позволит существенно снизить затраты времени и сил на поиск и обработку нужных данных, а следовательно, быстрее приступить к выпонению функций, возложенных на конкретный отдел, что, в конечном счете, скажется на величине, качестве и оборачиваемости задоженности дебиторов, упрочив финансовую устойчивость организации.
5.Предложена схема по учету скидок и премий в целях управления дебиторской и кредиторской задоженностью
В силу диверсификации видов предоставляемых торговых скидок, а также услуг по рекламе и распространению товаров, оказываемых покупателем продавцу, возникают вопросы правильности их отражения в бухгатерском учете. Положение по бухгатерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99, устанавливает порядок отражения в бухгатерском учете выручки с учетом всех предоставленных согласно договорам скидок (накидок). Стимулирующие выплаты покупателям (премии, бонусы) за достигнутый объем покупок, которые учитываются на счете 91 Прочие доходы и расходы, являются по своему экономическому содержанию способом изменения цены проданных товаров или оказанных услуг, т.е. скидкой. Исходя из требования приоритета содержания перед формой, предоставленные покупателям премии (бонусы) следует отражать в бухгатерском учете и отчетности как скидки и уменьшать доход на их величину. Соответственно, стоимость приобретенных товаров в учете покупателя определяется с учетом предоставленных скидок, уменьшая себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и (или) стоимость непроданных товаров. В диссертации предложено уменьшать себестоимость товара при помощи таких скидок (премий), как фиксированная премия, премия за ассортимент, премия за работу без возвратов, премия за партнёрское
развитие, премия за своевременную оплату товара, прогрессирующая премия с достигнутого оборота. Данные премии (бонусы) являются скидками, и в Отчете о прибылях и убытках покупателя дожны корректировать показатель по строке 020 Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг с соответствующим распределением суммы скидки на проданные товары и остаток непроданных товаров. Остальные виды выплат, такие как листинг поставщика, сопровождение промо-акций, рекламные услуги, логистические услуги, дегустация можно рассматривать как оплату оказанных покупателем маркетинговых, рекламных, информационных и прочих услуг и учитывать на счете 44 Расходы на продажу.
.Систематизированы различия формирования резерва по сомнительным догам в бухгатерском и налоговом учете
Исходя из определений резерва в бухгатерском и налоговом учете, в диссертации конкретизировано, что база для расчета резерва по сомнительным догам одинакова; так же рассмотрены особенности формирования резервов в соответствии с правилами бухгатерского и налогового учета (рис. 6)
Бухгатерский учет
Налоговый учет
Сомнительным догом признается дебиторская задоженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями
Сомнительным догом признается любая задоженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задоженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. То есть целый пласт догов, возникших, например, по займам, не может быть признан сомнительными для налога на прибыль. И, само собой, не может участвовать в формировании резервов по сомнительным догам. О проблемах, возникших в связи этой поправкой_
Резервы сомнительных догов создаются по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги_
Резерв может создаваться по задоженности, признаваемой сомнительной
Резервы создаются на основе инвентаризации
Сумма резерва по сомнительным догам определяется по результатам проведенной
дебиторской задоженности на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задоженности
Размер резерва не ограничивается Размер резерва ограничен и не может превышать 10 процентов от выручки отчетного периода, определяемого в соответствии со статьей 249 НКРФ
Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному догу, в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) дожника и оценки вероятности погашения дога поностью или чабтично В сумму резерва включается задоженность, в зависимости от срока возникновения, а именно: 1) по сомнительной задоженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается поная сумма выявленной, на основании инвентаризации, задоженности; 2) по сомнительной задоженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации, задоженности; 3) по сомнительная задоженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва
Порядок создания и использования резерва по сомнительным догам определяется в учетной политике организации. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных догов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то Порядок создания и использования резерва по сомнительным догам определяет статья 266 НК РФ. Резерв по сомнительным догам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных догов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей. Сумма резерва по сомнительным догам, не поностью использованная налогоплательщиком в текущем отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежным догам, может быть перенесена им на следующий отчетный
неизрасходованные суммы присоединяются при составлении
бухгатерского баланса на конец отчетного года к финансовым
результатам.
(налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого, по результатам инвентаризации, резерва дожна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого, по результатам инвентаризации, резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого, по результатам инвентаризации, резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, когда сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных догов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов_
Рис.6 Особенности формирования резервов в бухгатерском и налоговом учете
Для оценки и анализа как финансового, так и имущественного состояния в советское время на предприятии различали понятия баланса-брутго и баланса-нетго. В настоящее время используется только баланс- нетто, в котором остаток по счету 63 Резервы по сомнительным догам отдельной строкой не показывается. При запонении статей актива баланса данные о величине дебиторской задоженности приводятся за вычетом суммы начисленного резерва. Для повышения аналитичности учета в диссертационной работе предлагается указывать конкретную величину резерва по сомнительным догам в Форме № 5 Приложение к бухгатерскому балансу в разделе сумма дебиторской и кредиторской задоженности. При запонении данной формы предлагается внести еще одну строку с данными счета 63:
- 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субсчет "Расчеты по авансам выданным;
-62 Расчеты с покупателями и заказчиками;
-63 Резервы по сомнительным догам;
-71 Расчеты с подотчетными лицами;
-73 Расчеты с персоналом по прочим операциям;
-75 Расчеты с учредителями;
-76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами;
-76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты
по претензиям.
Так же в диссертации рекомендуется указывать размер резерва в пояснительной записке, которая определяется отдельно по каждому сомнительному догу в зависимости от оценки вероятности погашения дога поностью или частично.
Публикации по теме исследования.
1. Волостникова А.Ю. Проблема определения справедливой стоимости посредством метода дисконтирования// Известия Санкт-Петербургского университета экономики и финансов.- № 2(58).-2009.- 0,25 п.л.
2. Волостникова А.Ю. Проблемы формирования резерва по сомнительным догам// Современные аспекты экономики. - 2009.-№ 2 (139).-0,36 п.л.
3. Волостникова А.Ю. Проблемы определения величины договых обязательств посредством применения справедливой стоимости // Современные аспекты экономики. - 2009.-№ 2 (139).- 0,29 п.л.
4. Волостникова А.Ю. Виды скидок и проблемы их учета // Современные аспекты экономики. - 2009.-№ 2 (139).- 0,24 пл.
5. Волостникова А.Ю. Проблемы применения дисконтирования в российском учете //Региональные проблемы развития потребительского рынка. Материалы межвузовской научно- практической конференции,-Санкт-Петербург:Изд-во СПбТЭИ, 2008,- 0,2 пл.
ВОЛОСТНИКОВА АННА ЮРЬЕВНА АВТОРЕФЕРАТ
Лицензия Р № 020412 от 12.02.97
Подписано в печать 18.06.09. Формат60х84 1/16. Бум. офсетная. Печ. л. 1,6. Бум. л. 0,8. РТП изд-ва СПбГУЭФ. Тираж 70 экз. Заказ 398
Издательство Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов 191023, Санкт-Петербург, Садоваяул., д. 21.
Похожие диссертации
- Информационно-аналитическое обеспечение контролинга бизнес-процессов промышленных предприятий
- Управление кредиторской задоженностью на примере сельскохозяйственных предприятий Республики Камыкия
- Учетно-аналитическое обеспечение оптимизации рентабельности и платежеспособности
- Учетно-аналитическое обеспечение оценки инвестиционной привлекательности малых предприятий сельского хозяйства
- Учетно-аналитическое обеспечение внутреннего контроля инвестиционной деятельности предприятия