Темы диссертаций по экономике » Финансы, денежное обращение и кредит

Концепция реформирования налоговой системы Российской Федерации, основанная на реализации принципа справедливости и социальной функции налогов тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	доктор экономических наук
Автор	Шмелев, Юрий Дмитриевич
Место защиты	Москва
Год	2008
Шифр ВАК РФ	08.00.10

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Концепция реформирования налоговой системы Российской Федерации, основанная на реализации принципа справедливости и социальной функции налогов"

На правах рукописи

Шмелев Юрий Дмитриевич

Концепция реформирования налоговой системы Российской Федерации, основанная на реализации принципа справедливости и социальной функции

налогов

08 00 10 - Финансы, денежное обращение и кредит

Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

Москва 2008

003444693

Диссертация выпонена на кафедре Налоги и налогообложение Государственного университета управления (г Москва)

Научный консультант: Доктор экономических наук,

профессор, заслуженный экономист

РФ, академик РАЕН

Черник Дмитрий Георгиевич

Официальные оппоненты: доктор экономических наук,

профессор

Миронова Ольга Алексеевна

доктор экономических наук, профессор

Павлова Лидия Петровна

доктор экономических наук, профессор

Пушкарева Валентина Максимовна

Ведущая организация: Российская экономическая

академия им. Г.В.Плеханова

Защита диссертации состоится л15 сентября 2008г в 14 часов на заседании диссертационного совета Д 212 049 05 в Государственном университете управления по адресу

109542, Москва, Рязанский проспект, д 99, зал заседаний Ученого совета

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного

университета управления

Автореферат разослан л__2008г

Ученый секретарь

диссертационного совета, к э н Л В Токун

I. Общая характеристика работы

Правда и справедливость важнее барыша Протопоп Сильвестр, Домострой

Актуальность темы. Становление новой государственности и гражданского общества в России во многом зависит от повышения уровня социальной справедливости в экономических отношениях Используемые в переходный период методы реформирования в виде шоковой терапии, серьезные нарушения и ошибки в приватизации общегосударственной собственности подорвали у населения страны доверие к рыночным институтам Поэтому решение проблемы социальной справедливости в экономической сфере становится решающим условием успешности проводимых в России реформ, условием самого существования России, как независимого единого социального государства

Социальная справедливость в экономических отношениях - это общечеловеческая ценность, но имеющая свои национальные особенности Уровень социальной справедливости может выступать в известном смысле как мерило экономического развития страны В России требование социальной справедливости всегда занимало, занимает и будет занимать очень важное место, и с этой точки зрения широкие массы населения оценивают успешность функционирования государства как института, ответственного за благосостояние народа Достаточно вспомнить хотя бы названия русских законов, трудов религиозных мыслителей, экономистов, писателей и поэтов прошлого, например, свода русских законов Русская правда Великого князя Ярослава Мудрого (XI век), Слово о законе и благодати первого русского митрополита Илариона (XI век), Домострой протопопа Сильвестра (XVI век), Книга о скудности и богатстве талантливого экономиста-самоучки ИТПосошкова (1724г), Кому на Руси жить хорошо великого русского писателя и поэта Н А Некрасова (1821-1878г) и др

Сегодня в России к основным последствиям нарушения принципов социальной справедливости в экономических отношениях можно отнести увеличение доли населения, живущего за чертой бедности, расслоение общества на узкий круг богатых и широкую массу малообеспеченных граждан, нарастание недовольства населения экономической политикой государства

По данным ВЦИОМа, среди главных причин, вызывающих тревожные ожидания у населения страны, второе место после обеспокоенности проблемой преступности и собственной безопасности, принадлежит социальному неравенству В представлении общества оно достигло запредельных масштабов Более 80% опрошенных считают, что неравенство в России чрезмерно По мнению экспертов, критическая масса недовольных людей, достаточная для социального взрыва, оставляет около 1/3 общей численности населения Точно также, когда разрыв между доходами 10% высоко и 10% низкооплачиваемых граждан приближается к соотношению 10 1, в обществе возникают ситуации напряжения и угрозы безопасности В современной России по данным Госкомстата РФ указанный коэффициент в 2007г составил 17 1 и увеличися в равнении с 1989г более чем в 5,1 раза С учетом скрываемых доходов от собственности и предпринимательской деятельности этот показатель достигает 40 1 Такая дифференциация доходов создает серьезное социальное напряжение в российском обществе Указанные диспропорции илюстрируют прямую взаимосвязь между социальной обстановкой и соблюдением принципов социальной справедливости в экономических отношениях

Социальная справедливость в экономических отношениях является важнейшим элементом общей экономической культуры, под которой понимается некоторая обобщенная характеристика уровня развития, организации и функционирования экономической системы Социальную справедливость в экономических отношениях определяют как сложившуюся совокупность принципов, приемов и методов осуществления экономической деятельности хозяйствующими субъектами в соответствии с действующими

этическими нормами и нравственными правилами экономического поведения Она тесно связана с национальными психологическими и историческими особенностями экономической культуры конкретной страны Многое зависит от традиций общества и накопленного за длительное время опыта государства и общества по целенаправленному воспитанию культуры экономических отношений

Социальная справедливость в экономических отношениях требует целенаправленного управления В связи с этим она дожна рассматриваться как управленческий фактор Система управления дожна формировать определенные правила и мотивацию поведения экономических субъектов, создавать нацеленные на требования социальной справедливости материальные стимулы и неотвратимые санкции При рассмотрении управленческого фактора выясняется неоднозначная зависимость между экономической эффективностью и социальной справедливостью С учетом сложности и многообразия проблем управления социальной справедливостью в экономических отношениях система управления призвана выпонять следующие важнейшие функции

Х аналитическую - оценка реальных и прогноз потенциальных угроз социальной справедливости,

Х целеполагаиие - определение целей и содержания деятельности по обеспечению социальной справедливости,

Х организационную - осуществление мероприятий по обеспечению социальной справедливости

Проблема обеспечения социальной справедливости в налогообложении является одной из частей общей проблемы социальной справедливости в экономических отношениях Идея справедливости в налогообложении зародилась с момента возникновения самих налогов Однако до настоящего времени понятие налоговой справедливости остается наименее устоявшимися и дискуссионным Дискуссионность проблемы налоговой справедливости обусловлена крайней субъективностью идеи справедливости вообще, а также различным пониманием ее состоятельными и малоимущими слоями населения

История налогообложения и теории налогов свидетельствует, что понятие налоговой справедливости имело совершенно различное содержание на разных стадиях развития человеческого общества По мнению русского экономиста конца XIX начала XX веков А А Алексеева справедливость, как и все нравственное, есть понятие относительное и зависит от места, времени и культуры народа На протяжении практически всей истории налогообложения проблема справедливости рассматривалась с позиции справедливости для физических лиц-налогоплательщиков С развитием капитализма, возникновением предприятий, принадлежащим акционерам или государству, появлением понятия юридических лиц проблема справедливости в налогообложении еще более усложнилась с учетом особенностей налогообложения юридических лиц и трудностей учета переложения налогов

Тем не менее проблема справедливости налогообложения, рассматриваемая с позиции физических лиц - носителей налога, продожает оставаться ключевой в решении общей проблемы всеобщности и справедливости налогообложения

Социальная (распределительная) функция налогов является одним из важнейших инструментов реализации принципа справедливости налогообложения

Степень разработанности проблемы. С момента возникновения налогов в 17 веке до н э до настоящего времени проблема справедливости является одной из главных в практике и теории налогообложения Важный вклад в понимание и формулирование принципа справедливости в налогообложении внесли такие видные ученые-экономисты и практические деятели как Ж Боден (1530-1597), Ф Бэкон (1561-1626), ТГоббс (1588-1679), ТМен (1571-1641), Ж Кольбер (1619-1683), ДжЛокк (1632-1704), У Петти (1623-1687), В Мирабо (1715-1789), Ф Кенэ (1694-1774) и др Блестящим обобщением этих работ стала формулировка принципа всеобщности и справедливости в налогообложении, данная А Смитом в его работе Исследование о природе и причинах богатства народов (1776г )

Дальнейшее развитие содержания этого принципа и путей его практической реализации нашло отражение в работах Ж-Ж Руссо (1712-1778), Ж Сисмонди (1773-1842), ДжМиля (1773-1836), Л Штейна (1815-1890), А Шеффле (1831-1903), А Вагнера (1835-1917), К Маркса (1818-1883), Ф Эджуорта (1845-1926), П Леруа-Болье (1843-1916), Э Селигмена (1861-1936), Дж Кейнса (1883-1946), А Маршала (1842-1924), Л Эрхарда (1897-1977)

Большой вклад в выявление содержания проблемы и поиск путей ее практического решения внесли русские ученые-экономисты и практические деятели ИТ Посошков (1652-1726), Н И Тургенев (1789-1871), Бунге НХ (1823-1895), А А Исаев (1851-1924), ИХ Озеров (1869-год смерти неизвестен), И И Янжул (1846-1914), СЮ Витте (1849-1915), П А Столыпин (1862-1911), В И Ленин (1870-1924)

В последние годы в связи с проведением налоговой реформы в России появилось много работ, в которых делается попытка научного осмысления проводимых реформ, в том числе с позиций реализации основных принципов налогообложения и функций налогов

В изучение и разработку проблем построения справедливой системы налогообложения и реализации распределительной функции налогов внесли значительный вклад такие ведущие российские экономисты и специалисты-практики как Вокова Ю Г , Горский Н В , Гончаренко Л И , Гусев В В , Гурвич В , Кашин В А , Карп В М, Князев В Г , Медведева О В , Павлова Л П , Пансков В Г , Пушкарева В М , Романовский М В , Сокол М П, Черник Д Г, Шаталов С Д и другие

Анализу общих проблем социальной справедливости в экономических отношениях и оценке проблем социального неравенства и бедности, экономической стратификации населения России в результате проводимых экономических и налоговых реформ посвящены работы ряда российских ученых и практических работников Бобкова В В , Жукова А , Клейнера Г Б, Львова Д С , Петросяна Д, Меншикова С , Римашевской Н, Ройка В Д, Румянцевой Е , Шевякова Ю и других

Анализ практики и теории налогообложения позволяет выделить следующие основные инструменты практической реализации принципа справедливости и социальной функции налогов

Х подоходное обложение физических лиц,

Х имущественное обложение физических лиц,

Х использование системы косвенного налогообложения, снижающей регрессивный характер косвенных налогов,

Х введение специальных социальных платежей, бюджетных и внебюджетных фондов для финансирования социальных программ и реализации социальной политики государства

Важнейшим и эффективным инструментом для достижения указанных целей является подоходный налог с физических лиц, который в XX веке получил широкое распространение в силу своей фискальной привлекательности и способности эффективно выпонять распределительную (социальную) функцию Основными элементами подоходного налогообложения физических лиц, позволяющими достигать таких целей являются

1 возможность освобождения от налогообложения определенных категорий плательщиков,

2 возможность определения налоговой базы с учетом социальных, демографических, семейных, имущественных и других факторов,

3 шкала налогообложения, позволяющая учитывать различия в уровне доходов налогоплательщиков, их семейном положении, особенности общей экономической и социальной политики государства,

4 возможность организации контроля за доходами, а также за соответствием расходов уровню получаемых доходов

Важнейшим инструментом реализации социальной функции налогов и осуществления социальной политики государства являются специальные социальные налоги и взносы, которые аккумулируются в бюджетных и внебюджетных фондах С помощью получаемых финансовых ресурсов

государство финансирует программы пенсионного обеспечения, социального страхования, медицинского обслуживания и защиты от безработицы Реально такие программы появились в развитых странах только в начале XX века, однако с тех пор они стремительно развиваются В настоящее время доля средств, направляемых на эти нужды, составляет значительную величину от 43% всех доходов бюджета во Франции до 18,5% в Великобритании В России в 2007 г этот показатель составил 20,4% консолидированного бюджета Налоговая политика в сфере социальных налогов и взносов является важнейшим инструментом реализации общей социальной политики государства

Система имущественных налогов с физических лиц также дает большие возможности для достижения сформулированных выше целей Такие налоги как земельный налог, налог на имущество физических, налоги на наследство и дарение, транспортные налоги в своем механизме содержат достаточно эффективные элементы для реализации принципа справедливости и социальной функции, например

1 освобождение от налогообложения определенных категорий населения,

2 установление соответствующих ставок налогообложения, в том числе прогрессивных с учетом платежеспособности налогоплательщиков, их семейного, социального положения,

3 предоставление льгот, в том числе необлагаемых минимумов,

исключение из обложения отдельных видов имущества и т п При рассмотрении проблемы справедливости возникает достаточно

сложный вопрос о взаимосвязи подоходного и имущественного

налогообложения физических лиц, поскольку имущество приобретается на

доходы, с которых уже уплачены налоги

Необходимо отметить, что налогообложение имущества физических лиц

дает важный и эффективный инструмент контроля за доходами физических

лиц, соответствием их расходов фактически получаемым и декларируемым доходам, борьбы с коррупцией и уклонением от уплаты налогов

В современных условиях плательщиками косвенных налогов являются главным образом юридические лица Вместе с тем в результате переложения налогов налоговое бремя, как правило, перелагается на физических лиц, которые и являются фактическими носителями налога В связи с этим проблема справедливости применительно к косвенным налогам имеет определенные особенности Как показывает анализ теории и практики налогообложения косвенное налогообложение является по сути регрессивным и несправедливым с позиции физических лиц Однако полный отказ от косвенного обложения, как показывает анализ развития налоговых систем, вряд ли возможен в современных условиях, в первую очередь, по причине их высокой доходности

Вместе с тем путем построения соответствующей системы косвенных налогов, их регрессивный и несправедливый характер может быть существенным образом уменьшен Основными инструментами, с помощью которых можно, если не ликвидировать, то хотя бы минимизировать несправедливость косвенных налогов являются

1 освобождение от налогов предметов первой необходимости или, по крайней мере, снижение ставки на них,

2 дифференциация ставок налога в зависимости от назначения, качества и уровня цен товаров, подвергаемых косвенному обложению,

3 установление верхней границы обложения на уровне, за которым доход от обложения начинает падать из-за чрезмерного снижения потребления,

Современные механизмы НДС, налога с продаж, акцизов, таможенных пошлин такие возможности предоставляют Разные страны используют их различно в зависимости от своей общей экономической и политической стратегии

Несмотря на большое число работ по общетеоретическим аспектам проблемы реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции, а также анализу проблемы применительно к отдельным налогам (например, к налогу на доходы физических лиц, имущественным налогам, социальным платежам) многие теоретические и практические вопросы остаются по-прежнему актуальными

Актуальность и значимость этих проблем определяется тесной взаимосвязью налоговой системы России с экономическим и социальным развитием страны, эволюцией взглядов на степень важности и методы решения возникающих задач, появлением финансовых ресурсов и политической воли для их решения

Важнейшей среди этих проблем является вопрос о том насколько вся существующая в настоящее время налоговая система России является справедливой с позиций физических лиц - налогоплательщиков, насколько эффективно она решает задачу перераспределения доходов и способствует устранению избыточного неравенства, содействует созданию социального государства и предотвращению социальных конфликтов

От ответа на этот вопрос зависит отношение большинства российских налогоплательщиков к выпонению своих конституционных обязанностей -платить законно установленные налоги

Кроме того при реализации принципа справедливости и социальной функции применительно к конкретным налогам (НДФЛ, НДС, акцизам, имущественным налогам и социальным платежам) в общей системе налоговых отношений существует много противоречий и проблем, которые требуют своего разрешения По-прежнему дискуссионным остается вопрос о справедливости механизма налогообложения доходов физических лиц, в первую очередь о пропорциональной ставке и системы льгот и вычетов, эффективности выпонения им распределительной функции, а также влияния пониженной ставки на уровень теневой зарплаты Реформирование системы социальных платежей, введение единого социального налога, связанная с этим

пенсионная реформа, монетизация льгот, не решило проблемы социального обеспечения граждан, а только усложнило механизмы реализации социальной функции и обострило общую социальную ситуацию в стране

Много вопросов вызывает отмена налога на имущество, передаваемого в порядке наследования или дарения, который существует во всех развитых странах, концепция реформирования имущественных налогов, лишение налоговых органов права контролировать соответствие расходов физических лиц, уровню их доходов, политика правительства на отмену льгот (в частности по налогу на землю, попытки отменить льготную ставку НДС), проведение налоговой амнистии для физических лиц - нарушителей налогового законодательства

Все изложенное послужило основанием для выбора темы диссертационных исследований, его целей и круга рассматриваемых проблем

Цель и задачи исследований Целью диссертационной работы является анализ степени практической реализации в ходе налоговой реформы принципа справедливости налогообложения и социальной (распределительной) функции налогов с позиций физических лиц -налогоплательщиков, выявление проблем и противоречий, разработка концепции реформирования налоговой системы РФ, основанной на более поной реализации принципа справедливости и социальной функции налогов, а также практических рекомендаций по ее внедрению

Для достижения поставленной цели в процессе исследований решались следующие задачи

1 Проанализировать эволюцию взглядов на место принципа справедливости в налогообложении и социальной функции налогов в теории и практике налогообложения, а также историческую и современную практику их реализации в налоговых системных зарубежных стран и России

2 Исследовать проблемы реализации принципа справедливости и социальной функции налогов в системе функции налогов в современных

системах налогообложения физических лиц в развитых странах и России (налогообложение доходов и имущества физических лиц)

3 Проанализировать эволюцию взглядов на место социальной функции налогов в системе функций, а также ее роль в реализации социальной политики государства в развитых странах и России

4 Исследовать проблемы становления и реформирования системы социальных платежей в РФ в период налоговой реформы 1992 - 2006 гг Оценить влияние реформирования системы социальных платежей на формирование и реализацию социальной политики России в период реформ

5 Проанализировать проблемы реализации указанных выше задач в системе налогообложения имущества физических лиц и косвенного налогообложения в России и за рубежом

6 Оценить место системы налогового контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов в системе реализации принципа справедливости

7 Проанализировать целесообразность и эффективность проведения налоговой амнистии для нарушителей налогового законодательства и ее соответствие принципу справедливости в налогообложении

8 Дать комплексную оценку с общесистемных позиций степени реализации принципа справедливости в налогообложении и социальной функции налогов в современной налоговой системе РФ

9 Сформулировать концепцию реформирования налоговой системы, основанную на более поной реализации принципа справедливости и социальной функции налогов, и разработать практические рекомендации по ее внедрению

Достижению цели и решению указанных проблем подчинена структура и логика диссертационной работы

Объектом исследования является налоговая система РФ в динамике ее становления и развития в период налоговой реформы 1992 - 2007 гг, ее соответствие классическим и современным принципам налогообложения, в

первую очередь принципу справедливости в налогообложении, а также механизм реализации социальной (распределительной) функции

Предмет исследований - совокупность теоретических и практических проблем реализации принципа справедливости налогообложения и социальной (распределительной) функции налогов, направления реформирования как налоговой системы в целом, так и отдельных налогов таких, как налог на доходы физических лиц (НДФЛ), социальные платежи, косвенные налоги, имущественные налоги

Методы исследования. В качестве метода исследований был применен историко-диалектический подход, предполагающий выявление объективных причин и взаимосвязей, позволяющий определять причинно-следственную связь между процессами и явлениями, а также закономерности развития При этом применяся метод системного анализа и синтеза задач, обусловленных целью исследований В работе широко использовася метод сопоставления различных налоговых систем и их элементов, а также анализ опыта стран с развитой рыночной экономикой При анализе были использованы теоретические и методологические положения, отечественный и зарубежный опыт разработки механизмов налогообложения в рыночной экономике, современные концепции управления экономикой

Теоретической основой исследований являлись труды отечественных и зарубежных экономистов, посвященные проблемам определения принципов формирования налоговых систем, механизмам их практической реализации

Статистическую и информационно-фактологическую основу исследований составили статистические данные Росстата, данные отчетности Министерства финансов РФ, Федеральной налоговой службы РФ, ее управлений и инспекций, Пенсионного фонда РФ, других внебюджетных социальных фондов, обзоры состояния и динамики экономического положения, первичные фактические материалы хозяйствующих субъектов, а также другая экономическая информация, собранная и обобщенная непосредственно автором

При исследовании использовались нормативно-правовые акты и инструктивно-методологические документы различных уровней управления

Научная новизна проведенного диссертационного исследования заключается в комплексной системной оценке налоговой системы РФ, сформированной в ходе реформы 1992-2006гг, с позиции ее соответствия важнейшему принципу налогообложения - принципу всеобщности и справедливости и реализации связанной с этим принципом социальной (распределительной) функции налогов и разработке концепции реформирования налоговой системы РФ, основанной на более поной реализации принципа справедливости и социальной функции налогов, а также практических рекомендаций по ее внедрению

На защиту выносятся следующие новые научные результаты

1 На основании системного анализа налоговой системы в целом и важнейших налогов, таких как налог на доходы физических лиц, имущественных налогов с физических лиц, косвенных налогов, социальные платежи, а также перераспределительного механизма в целом сделан вывод о том,что

Х действующая в настоящее время налоговая система РФ, хотя и содержит отдельные элементы для реализации принципа справедливости в налогообложении, в целом не соответствует в поной мере принципу всеобщности и справедливости,

Х социальная (распределительная) функция в современной российской налоговой системе реализуется неудовлетворительно

2 В диссертационной работе на основании анализа выявленных проблем сформулирована концепция реформирования налоговой системы РФ, направленная на достижение более высокого уровня реализация принципа всеобщности и справедливости, совершенствование перераспределительных налоговых механизмов в сочетании с обеспечением фискальных потребностей государства, включающая следующие важнейшие положения

2 1 Разработка и обоснование прогрессивной шкалы налогообложения доходов физических лиц в сочетании с комплексным реформированием налоговых льгот по НДФЛ и придании налогу большей справедливости и социальной направленности

2 2 Обоснование системы мер по реформированию единого социального налога и страховых взносов в социальные внебюджетные фонды с целью приведения механизма уплаты социальных платежей в соответствие с требованиями социальной справедливости, важнейшими из которых являются 2 2 1 Пересмотр социально-экономические стратегии реформ в РФ, отказ от реализации либеральной модели рыночной экономики в пользу социально-ориентированной, повышение роли государства в решении проблем социальной защиты населения

2 2 2 Изменение всей концепции пенсионной реформы основным механизмом пенсионного обеспечения предлагается определить систему условно-накопительного пенсионного страхования Предложено механизмы базовых и накопительных пенсий сделать вспомогательными Базовые пенсии (в качестве социальных) выплачивать в виде трансфертов за счет федерального бюджета Механизм накопительной пенсии использовать на добровольной основе в системе негосударственных пенсионных фондов для лиц со средними и высокими доходами

2 2 3 Законодательное установление на догосрочную перспективу степени обязательного участия государства (в % от ВВП) в системе социальной защиты населения для финансирования базовых пенсий, иных нестраховых выплат, медицинского обеспечения неработающих и т п, а также источники их финансирования

2 2 4 Отказ от взимания ЕСН и восстановление системы обязательных социальных платежей в виде страховых взносов в ПФ, ФСС, фонды ОМС при сохранении общей методологии определения базы обложения и закреплении обязанностей по администрированию и контролю за исчислением и уплатой взносов за налоговой службой

2 2 5 Постепенный переход на паритетную систему финансирования пенсионного, социального и медицинского страхования работодателями и работниками при условии кардинального увеличения оплаты труда работников и предоставления налоговым органам допонительного механизма контроля за системой оплаты труда

2 3 Внесение изменений в систему и механизмы косвенного налогообложения с целью снижения их регрессивного воздействия на налоговую систему РФ А именно

Х ввести нулевую ставку НДС по важнейшим социально-значимым товарам и услугам,

Х ввести повышенные ставки НДС на предметы роскоши, товары и услуги непервой необходимости,

Х ввести повышенные ставки акцизов на предметы роскоши и дорогие услуги

2 4 Восстановление налога на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, с учетом опыта развитых стран по прогрессивной системе налогообложения и предоставлением льгот бедным слоям населения 2 5 Проведение реформы налогообложения имущества физических лиц на принципах справедливости, с использованием прогрессивной системы налогообложения и предоставлением льгот малоимущим слоям населения 2 6 Предоставление налоговым органам права и эффективного механизма контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов, а также права на основании такого контроля рассчитывать предполагаемый доход физических лиц и привлекать их к ответственности за занижение дохода и уклонение от уплаты налога

2 7 Отказ от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики в силу ее несоответствия Конституции РФ, Налоговому кодексу РФ, а также принципу справедливости в налогообложении

Практическая значимость исследования. Диссертационная работа содержит конкретные рекомендации, которые позволят в более поном объеме

реализовать в налоговой системе принцип справедливости и обеспечить выпонение социальной (распределительной) функции налогов с учетом фискальных интересов государственного бюджета

Материалы диссертационного исследования отражены в научно-исследовательских работах на тему Исследование системы социальных платежей в РФ и их роли в реализации социальной политики государства, Оценка экономической целесообразности и практики применения налоговых льгот, Оценка эффективности применения налоговых методов стимулирования легализации теневых выплат заработной платы, Анализ практики реформирования системы социальных платежей и эффективности социальной политики государства, Исследование механизма налогообложения организаций и физических лиц для решения социально-экономических проблем, выпоненных автором по заданию Государственного НИИ системного анализа Счетной Палаты РФ 2004-2007гг Выводы и рекомендации, сформулированные в ходе НИР, были использованы в деятельности аудиторских направлений Счетной Палаты РФ и контрольно-счетных органов субъектов Федерации, что подтверждено справкой о внедрении

Материалы докторской диссертации отражены в хоздоговорной НИР Исследование направлений совершенствования социальной политики государства посредством повышения эффективности налоговой системы и социальной платежей (per № 0120 0713045), выпоненной в 2007 г, а также госбюджетных НИР Исследование проблем реформирования налоговой системы РФ (per № 01200506742), выпоненной в 2003 - 2005 гг, Исследование направлений совершенствования налоговой системы РФ (per № 01200608288) проводившейся в 2006 - 2007 гг

Результаты исследований положены в основу конкретных методических материалов, которые используются при чтении курса лекций по дисциплинам Основы теории государственных финансов и истории налогообложения, Теории и истории налогообложения, Налоговые системы зарубежных

стран, Налогообложение физических лиц, Федеральные налоги и сборы, Налогообложение юридических лиц, Налоговая система РФ, в программах повышения квалификации и переподготовки кадров по специализации Финансовый и налоговый менеджмент, программах МБА по специализациям Стратегический и инновационный менеджмент и Международный бизнес в Государственном Университете Управления, Иркутском Государственном Университете, что подтверждено справками о внедрении

Апробация результатов диссертационного исследования. Результаты выпоненных автором диссертационных исследований опубликованы в 23 работах общим объемом 45,8 п л Основные положения диссертационных исследований были доложены на заседаниях кафедры Налогов и налогообложения, на VIII, IX, X, XI, XII Международных научно-практических конференциях Актуальные проблемы управления - 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 в 2003-2007гг, на 1-ой и 2-ой научно-практических конференциях Института налогов и налогового менеджмента Государственного Университета Управления в 2006-2007гг

Структура и содержание работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографического списка и 11 приложений Объем диссертации 387 стр (с учетом приложений 472 стр) Список литературы состоит из 150 наименований на русском и 5 наименований на английском языке

II. Основное содержание работы

В диссертационной работе проанализированы и решены следующие важнейшие проблемы, определяемые общими целями и задачами исследования

1 Эволюция взглядов на место принципа справедливости и социальной (распределительной) функции налогов в теории и практике налогообложения

2 Роль и значение подоходного налога с физических лиц как инструмента реализации принципа справедливости и распределительной функции налогов

3 Место социальной функции налогов в реализации социальной политики государства

4 Соответствие важнейших элементов налоговой системы РФ (имущественных налогов с физических лиц, косвенные налоги, контроля за расходами физических лиц, налоговой амнистии) принципу справедливости и их роль в реализации распределительной функции налогообложения

5 Концепция реформирования налоговой системы РФ, направленная на совершенствование способов практической реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции налоговой системы России

Анализ проблемы эволюции взглядов на место принципа справедливости и социальной функции налогов показывает, что в системе современных принципов налогообложения принцип равенства и справедливости является одним из важнейших и фактически признаваемым в качестве аксиомы Вместе с тем практическая реализация этого принципа очень затруднительна в силу субъективности понятия справедливости, сложности оценки фактического налогового бремени, а также противоречивости самой системы принципов (например, между принципами справедливости, достаточности, эффективности) При проведении налоговых реформ необходимо искать компромисс в реализации принципов налогообложения, который бы обеспечивал оптимальное построение налоговой системы

В работе показано, что социальная (распределительная) функция тесно связана с принципом равенства и справедливости и ее практическая реализация является одной из важнейших обязанностей государства, называющего себя социальным Устанавливая систему налогов и сборов, государство осуществляет распределение доходов своих граждан, направляя часть финансовых ресурсов наиболее обеспеченной части населения на поддержку малообеспеченных слоев населения Именно за счет такого перераспределения обеспечивается социальная стабильность в стране

В диссертационных исследованиях проанализирована эволюция взглядов на роль прямых и косвенных налогов в достижении справедливого налогообложения Анализ теории и практики налогообложения позволяет сделать вывод о высокой фискальной эффективности косвенных налогов, при этом они не соответствуют важнейшим принципам налогообложения, в первую очередь принципу всеобщности и справедливости В связи с этим для построения оптимальной налоговой системы необходим поиск разумного сочетания прямых и косвенных налогов, а также применение различных налоговых механизмов, снижающих регрессивный характер косвенного налогообложения

В работе показано, что до настоящего времени понятие налоговой справедливости остается наименее устоявшимся и дискуссионным История налогообложения и теория налогов свидетельствует, что понятие справедливости имело совершенно различное содержание в разные стадии развития человечества Как показывает анализ, в силу того, что налог является политической категорией, отношение к принципу справедливости в общей системе принципов налогообложения, а также трактовка его содержания и выбор методов его практической реализации, во многом определяется политической и экономической доктриной государства Важнейшим вопросом в выборе механизма подоходного налогообложения был вопрос как достичь справедливости при распределении налогов, с помощью какого принципа -пропорционального или прогрессивного

Проведенный анализ теории и практики налогообложения позволяет сделать вывод о том, что вопрос о пропорциональном или прогрессивном налогообложении доходов физических лиц в начале XX века был решен в пользу прогрессивного налогообложения В работах А Вагнера, А Исаева, Э Селигмена, И X Озерова, М И Соболева и др было доказано, что прямой подоходный налог, использующий прогрессивную шкалу, необлагаемый налогом минимум доходов является средством наиболее справедливого

распределения налогового бремени и важнейшим инструментом практической реализации распределительной (социальной) функции налогов

Таким образом, как показывает анализ, переход к подоходному налогообложению физических лиц с использованием прогрессивной системы налогообложения позволил решить проблемы экономического развития, фискальные проблемы государства и снять социальную напряженность, вызванную тяжелым налоговым бременем трудящихся Уже в первой половине XX века подоходный налог с использованием прогрессивной системы показал себя как наиболее справедливый и эффективный налог, стал одним из основных источников доходов развитых стран мира

Вместе с тем повсеместное введение подоходного налога с физических лиц обострило проблему справедливого налогообложения имущества физических лиц с учетом тесной связи между доходами и имуществом физических лиц

Проблема использования подоходного налога в качестве инструмента реализации принципа справедливости и социальной функции налогов является ключевой для любой современной налоговой системы, в том числе и российской

В диссертационной работе проанализированы возможности использования подоходного налога с физических лиц в качестве инструмента практической реализации принципа справедливости в налогообложении и социальной (распределительной) функции налогов в развитых странах мира и России

С этой целью рассмотрены социальные последствия экономических реформ в РФ в период с 1991 по 2006 гг Одним из важнейших негативных результатов реформирования экономики России является глубокое расслоение населения по уровню доходов, прогрессирующая, самовоспроизводящаяся бедность и нищета

За годы реформ дифференциация доходов населения увеличилась даже по официальным данным более чем в 3 раза Коэффициент фондов, характеризующий отношение доходов 10% самых богатых и 10% самых бедных слоев населения, увеличися с 3,3 в 1989г до 17,0 в 2007г С учетом

скрытых доходов эта дифференциация еще более усиливается и по оценкам экспертов достигает 40 1 и более Коэффициент Джини за время реформ увеличися с 0,26 (в 1991г ) до 0,41 (в 2005г ), т е почти в 1,6 раза

Столь стремительного и глубокого расслоения населения нет ни в одной из развитых современных стран В среднем по Евросоюзу коэффициент фондов составляет 5,0, в США - около 10,0, в Швеции - 4,1, в Финляндии - 3,0 По уровню расслоения Россия приблизилась к таким странам третьего мира как Зимбабве, Мексике и др Такая дифференциация создает серьезное социальное напряжение в обществе и требует соответствующих действий со стороны государства

В сегодняшних условиях наряду с общеэкономическими методами по повышению благосостояния всего населения, использование налоговых механизмов для снижения уровня социального расслоения населения дожно стать приоритетом налоговой политики государства

В работе проанализирован опыт стран с развитой рыночной экономикой по практической реализации принципа справедливости и социальной функции с помощью прогрессивной шкалы подоходного налогообложения и системы льгот, предоставляемых физическим лицам Анализ опыта ведущих капиталистических стран показывает, что несмотря на некоторую тенденцию к снижению максимальных значений прогрессии, все развитые страны используют механизм прогрессивного налогообложения и разветвленную систему льгот в качестве важнейшего инструмента перераспределения доходов, снижения уровня дифференциации населения и обеспечения принципа справедливости в налогообложении

Общая тенденция к снижению максимальных ставок прогрессивной шкалы, наблюдаемая в последнее время, по мнению автора может быть объяснена тем, что в развитых странах достигнут некоторый уровень дифференциации доходов населения, близкий к оптимальному, который обеспечивает справедливое перераспределение общественного дохода и не требует изъятия сверхдоходов

Ситуация в России, как показано в работе, принципиально иная, поэтому ссыки на опыт развитых стран, снижающих прогрессию, совершенно необоснованны

В работе проанализирована практика установления ставок подоходного налога в СССР в период с 1922г по 1991 г и РФ в период налоговой реформы 1991-2006гг Проведенный анализ первого этапа реформы подоходного налога в 1991-2000гг показывает, что несмотря на введение прогрессивной шкалы с достаточно высоким максимальным значением ставки (до 60%) несправедливость в налогообложении только усилилась, перераспределительный механизм подоходного налога фактически был парализован в связи с отсутствием контроля за соответствием расходов уровню доходов, массовым уклонением от уплаты налогов, ростом теневой экономики Уровень скрытой оплаты труда достигал в 2000г по разным оценкам 31-36% При этом сокрытие доходов было характерно главным образом для слоев населения с высокими и сверхвысокими доходами В работе показана неэффективность применяемого перераспределительного механизма подоходного налогообложения и налоговой системы в целом в сфере достижения справедливого налогообложения Используемый механизм налогового перераспределения доходов в условиях общего политического, экономического, финансового кризиса в стране не справляся с возложенной на него задачей, что и стало одной из причин резкого расслоения населения по уровню доходов

В диссертации проанализированы результаты реформирования подоходного налога в 2001-2006гг, связанные с введением в действие Налогового кодекса РФ и в частности главы 23 НК РФ Важнейшей целью этой реформы было стимулирование легализации теневых доходов за счет отказа от прогрессивного налогообложения доходов физических лиц, введения единого социального налога (ЕСН), снижение его ставок и использование регрессивной шкалы

Столь радикальные изменения всей идеологии подоходного налогообложения, фактический отказ от важнейших обязанностей государства по перераспределению доходов населения, аргументировася необходимостью пожертвовать справедливостью в налогообложении в пользу эффективности налогообложения Предполагалось, что в результате отказа от прогрессивности и перехода к пропорциональному обложению возрастут стимулы к предпринимательской деятельности, получению более высоких доходов, уменьшится уклонение от уплаты налогов, увеличится уровень легально выплачиваемой заработной платы

В диссертационной работе на основании данных ФНС РФ, УФНС по г Москве и данных Росстата проанализированы последствия реформирования подоходного налогообложения в г Москве и в РФ с точки зрения снижения теневых выплат и реализации социальной (распределительной) функции налогов В работе показано, что на первом этапе реформирование налогообложения оплаты труда в 2001-2002г привело к некоторому снижению доли теневой зарплаты в общей сумме оплаты труда с 32% в 2000г до 27% в 2002г Снижение ставок в этот период послужило определенным стимулом для ускорения темпов роста легальной зарплаты и снижению темпов роста теневых выплат В последующие годы первый стимулирующий эффект от снижения уменьшися, в то время как общие побудительные мотивы уклонения от уплаты налога (такие как коррупция, криминализация экономики, общая несправедливость налоговой системы) только усилилась Как следствие, темпы роста теневой зарплаты превысили темпы роста легальной зарплаты и в 2005г уровень теневых выплат вернуся к уровню 2000г По оценки автора он составил около 32% При этом на рост теневой зарплаты практически не повлияло резкое снижение ЕСН в 2005г Необходимо отметить, что несмотря на некоторое снижение теневых выплат в 2001-2002г, за годы реформ 20012005гг абсолютные значения теневых выплат постоянно росли, что свидетельствует о неизменности поведения работодателей в отношении теневых выплат При этом доля доходов, приходящихся на наиболее богатые

слои населения, возросла с 45,8% в 2000г до 46,7% в 2005г, а с учетом скрытых доходов до 54% Коэффициент фондов составил в РФ по официальным данным 17,0 в 2007г, а с учетом скрытых доходов почти 40, и увеличися в сравнении с 1989г даже по официальным данным более чем в 5,1 раза

Таким образом в диссертации показано, что в результате реформы налогообложения оплаты труда в 2001-200бгг за счет уменьшения ставок НДФЛ и ЕСН не удалось добиться уменьшения уклонения от уплаты налогов, легализации теневых выплат зарплаты и иных доходов населения В то же время реформа привела к увеличению уровня налогообложения основной массы населения с малыми и средними доходами и существенному уменьшению налогообложения населения с высоким уровнем дохода При этом реформа способствовала дальнейшему росту и без того высокой дифференциации доходов населения, снижению уровня справедливости в налогообложении, усилению социальной напряженности в обществе, снижению уровня законопослушания налогоплательщиков, относящихся к беднейшим и средним слоям населения В работе показано, что отказ государства от принципа справедливости в налогообложении в пользу принципа эффективности не дал желаемого результата, не привел к легализации теневых доходов, а только усилил и без того чрезмерное социальное расслоение

В работе проанализирована роль и место механизма налоговых льгот по НДФЛ в реализации принципа справедливости и социальной функции налогов В диссертации рассмотрена практика применения налоговых льгот в развитых странах мира и проведено сравнение механизмом и возможностями системы налоговых льгот по подоходному налогу в период 1991-2006гг Как показывает анализ практики применения налоговых льгот в РФ, проведенный на основании статистических данных УФНС по г Москве и ФНС РФ за 2001-2004гг, существующая система налоговых льгот по НДФЛ и механизм их предоставления в целом учитывает опыт развитых стран с рыночной экономикой и дает возможности для реализации фискальной, регулирующей и

социальной функции налогов Вместе с тем при практическом применении законодательства в его сегодняшнем виде возникает много проблем, противоречий и отклонений от общепризнанных принципов налогообложения

Величины и механизм предоставления стандартных налоговых вычетов не в поной мере реализуют социальную направленность налоговой льготы Величины стандартных вычетов на каждого налогоплательщика и несовершеннолетних детей значительно ниже даже официального прожиточного минимума и никак не защищены от инфляции С момента их установления в 2001 г реальная величина всех стандартных налоговых вычетов уменьшилась более чем в 2 раза С введением главы 23 НК РФ, изменением механизма и уменьшением числа стандартных налоговых льгот ухудшилось положение иждивенцев, инвалидов, ветеранов войны, ряда категорий низкооплачиваемых слоев населения Стандартный вычет на несовершеннолетних детей вследствие своей малости не оказывает практически никакого влияния на материальное положение низкооплачиваемых семей с детьми, не решает задачи их социальной защиты В действующий механизм налоговой льготы на детей даже не заложена цель стимулирования рождаемости и развития семьи

Наиболее востребованными из нестандартных налоговых вычетов в целом по РФ являются социальный вычет на образование (около 40% от числа поданных заявлений), имущественный вычет при покупке имущества (около 35%), имущественный вычет при продаже имущества (около 10%), профессиональные вычеты (около 6%) Вместе с тем социальные вычеты на благотворительные цели составляют менее 0,02% от общего числа заявлений

За социальными вычетами на обучение и лечение обращаются, главным образом, лица с низкими и средними доходами, о чем свидетельствует использование суммы вычета в среднем на 60-65% по г Москве, и на 40-43% по России в целом (по данным за 2004г) В целом наблюдается общая тенденция к увеличению общего процента использования этих вычетов, однако даже для г

Москвы величина вычетов не превысила в 2006г величины 70-75% от максимально возможного значения

За имущественными вычетами на приобретение жилья обращается в основном достаточно состоятельная категория граждан Вместе с тем средний размер заявленного вычета на покупку жилья хоть и имеет общую тенденцию к увеличению, но все равно составлял в 2004г. в г Москве только около 21% от максимально возможного, а в среднем по РФ - около 17% В 2005-2006гг при общей тенденции к его увеличению, величина вычета в 2006г даже в г Москве не превысила 31% от максимально возможного При этом средняя величина задекларированного дохода заявителей вычета составила в г Москве в 2004г 1031,5 тысруб, а в РФ - около 700 тысруб Сравнение реальной стоимости квартир, продекларированных доходов и сумм заявленных вычетов, вызывает сомнения в достоверности сведений деклараций о доходах

Доходы от продажи личного имущества, в первую очередь жилья, стали важнейшим источником доходов граждан Общая сумма имущественного вычета за период 2002-2004гг увеличилась в г Москве почти в 2 раза, в целом по РФ - в 2,2 раза Средний размер имущественного вычета при продаже в 2004г составил в г Москве около 7 мн руб, что почти в 35 раз превышает средний размер имущественного вычета при покупке жилья В среднем по России он составлял около 700 тыс руб и превышал сумму вычета при покупке жилья всего в четыре раза

Изменение перечня льготируемых объектов и механизма предоставления вычета при приобретении жилья, внесенные главой 23 НК РФ, привели к серьезному ухудшению социальной направленности данного вида льгот, т к от нее были отсечены лица низкого и среднего достатка, которые ранее могли воспользоваться подобной льготой при строительстве садового домика, дачи, загородного дома

Проведенный анализ свидетельствует, что система налоговых льгот в целом в результате реформирования сдвинулась в пользу богатых слоев

населения Она не в поной мере реализует возможности социального регулирования и поддержки низко и среднеобеспеченных слоев населения

На основании проведенного анализа был сделан вывод о том, что в результате введения главы 23 НК РФ, использования пропорциональной шкалы обложения, реформирования налоговых льгот система подоходного налогообложения физических лиц стала менее справедливой, перераспределительный механизм фактически не работает Все это в конечном итоге привело к усилению и без того высокого уровня социальной дифференциации населения и несет угрозу социальной стабильности общества Проблема реализации социальной функции налогов через систему социальных платежей и их места в системе мер по обеспечению социальной политики государства являются одной из важнейших В работе рассмотрены механизмы реализации социальной политики государства через систему обязательных социальных платежей в странах с развитой рыночной экономикой, а также история возникновения и развития системы социальных платежей в России с начала XX века до настоящего времени

Как показывает анализ, социальные платежи в развитых странах являются важнейшими инструментами реализации социальной политики государства В структуре обязательных платежей практически во всех развитых странах социальные взносы находятся на втором месте по своему объему и составляет от 43% (во Франции) до 18% (в Великобритании) В бюджетах стран ЕС они составляют в среднем почти 29% всех обязательных платежей, в бюджетах стран ОЭСР - около 25% Суммарные ставки социальных платежей достаточно высоки и их значения колеблются от 25-29% в США до 50-60% во Франции При этом во всех развитых странах бюджеты социальных фондов формируются за счет взносов работодателей и работников, а также дотаций из государственного бюджета Степень участия работников в формировании социальных фондов различна от 10% в Швеции до 47-48% в Германии и Великобритании

В ходе экономической и социальной реформы в РФ в 1992г в соответствии с выбранной либеральной моделью рыночной экономики в РФ в качестве цели государственной социальной политики был избран курс на обеспечение государственных гарантий минимальной социальной защиты, что нашло в дальнейшем свое отражение и закрепление в Бюджетном кодексе РФ в виде понятия минимальных государственных стандартов на оказание социальных услуг Все это потребовало коренного пересмотра всей системы социального обеспечения и перевода ее на страховые принципы, когда необходимые финансовые средства формируются за счет соответствующих страховых взносов, уплачиваемых страхователями

Проведенный анализ функционирования системы социальной защиты в РФ и системы социальных платежей на первом этапе реформы в 1992-2000гг наглядно свидетельствует о неэффективности всего механизма

Введение единого социального налога (взноса) в 2001г, а затем единого социального налога и страховых взносов в пенсионных фонд, переход к солидарно-накопительной системе пенсионного обеспечения дожен был решить назревшие социальные и финансовые проблемы Кроме чисто налоговых целей при реформировании системы социальных платежей государство хотело стимулировать легализацию выплат физических лиц за счет снижения ставок ЕСН, введения регрессивной шкалы налогообложения в совокупности с отказом от прогрессивного налогообложения по подоходному налогу с физических лиц

В диссертационной работе проанализирована практика функционирования нового механизма исчисления социальных платежей в 2001-2006гг с точки зрения достижения указанных целей

На первом этапе реформирования социальных платежей в 2001-2002гг несмотря на снижение ставок ЕСН доходы бюджета и внебюджетных фондов возросли в 2001 г в среднем на 24,3%, а в 2002г на 35,8%

Как показывает проведенный анализ на долю легализации теневых выплат в 2001-2002гг приходилось не более 20% роста реальной заработной платы

При этом, как показано в работе, снижение теневых выплат с 32% в 2000г до 27% в 2002г объясняется главным образом более высокими темпами роста легальной зарплаты, а не изменением поведения налогоплательщиков-работодателей

В 2003-2004гг темпы роста поступлений в социальные фонды существенным образом снизились (с 135,8% в 2002г до 117,3% в 2003г, и 112,6% в 2004г), что связано в том числе с ростом теневых выплат При этом разрыв в темпах роста номинальной заработной платы и поступлений в социальные фонды начал увеличиваться и в 2003г составил около 10%, а в 2004г - около 14% Кроме того в 2003-2004гг темпы роста поступлений от социальных платежей оказались меньше общих темпов роста всех налоговых поступлений (в 2003 г на 2%, а в 2004г - почти на 35%) Все это свидетельствует о неэффективности принятых ранее решений Однако Правительство, полагая что такие результаты вызваны недостаточным снижением налоговых ставок, принимает решение о дальнейшем резком снижении ставок ЕСН до 26% и других изменениях механизма исчисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование Целью этих изменений как и ранее при введении ЕСН, было снижение налоговой нагрузки на фонд оплаты труда, стимулирование легализации выплачиваемой заработной и увеличение за счет этого поступлений в социальные фонды платы

Проведенный в работе анализ последствий такого реформирования системы социальных платежей показывает, что результатом этой реформы стало резкое сокращение поступлений социальных платежей При этом, как показывают расчеты, уровень теневых выплат в 2005г даже увеличися по сравнению с 2004г и достиг значения 2000г (около 32%)

Таким образом можно с высокой степенью достоверности утверждать, что проведенные в 20005г изменения механизма исчисления и уплаты ЕСН и взносов в ПФ не достигли поставленных целей Потери доходов бюджета и внебюджетных фондов оцениваются в 2005г в 220-230 мн руб, что уже

привело к дефициту бюджета ПФ в 2006г в 100 мрдруб По оценкам экспертов дефицит бюджета может достичь к 2008г уровня 656,9 мрд руб

Несмотря на столь негативные результаты реформы со стороны представителей работодателей и ряда экспертов продожают поступать предложения о необходимости дальнейшего кардинального снижения ставок ЕСН до 10-15% с целью стимулирования легализации теневой зарплаты

В диссертационной работе проанализированы пределы снижения ставки ЕСН, при достижении которых у работодателя могут появиться экономические стимулы выплачивать заработную плату легально В работе также показано, что такие стимулы могут появиться, если ставка ЕСН будет ниже значения С'""н, определяемого соотношением

с;а+с;я)

где Ср - действующая ставка ЕСН, С'пр = 1 - Спр, Спр - ставка налога на прибыль, С'ф =М(\-Сф), Сф - ставка НДФЛ, С1 - расчетная ставка НДС, Д -относительные расходы на выплату теневой зарплаты, Я - отношение теневой зарплаты к легально выплачиваемой

При нулевых расходах на выплату теневой зарплаты (Л =0) при действующих в настоящее время ставках НДФЛ, НДС, налога на прибыль, ЕСН ставка ЕСН дожна быть снижена до величины менее С','"", =4,5% С учетом реальных расходов на выплату теневых зарплат в пределах от 1 до 10%, ставка ЕСН дожна быть не более 5,4% (при Д=0,01) и 13,2% (при Д =0,1)

Таким образом при действующих в настоящее время ставках НДФЛ, ЕСН, НДС, налога на прибыль для создания экономического стимула легализовать зарплату необходимо снизить ставку ЕСН от 2 до 5 раз в зависимости от уровня предполагаемых расходов на выплату теневой зарплаты Понятно, что такое снижение ставки может привести к поному финансовому краху всей социальной политики государства

В работе доказано, что с учетом состояния налогового законодательства и уровня налогового контроля за счет простого снижения ставки ЕСН решить проблему легализации теневых выплат принципиально невозможно

Для того чтобы у налогоплательщика-организации появися стимул к выплате легальной зарплаты, качество налогового контроля дожно обеспечивать вероятность выявления теневой выплаты Р на уровне,

определяемом следующим соотношением

1 + С +СР -С с

где А =-----з - коэффициент, учитывающий величину

возможных расходов на уплату НДФЛ и ЕСН, а также пени и штрафов

Проведенные по формуле (3 2) расчеты показывают, что при действующих ставках НДФЛ, ЕСН, НДС, налога на прибыль, с учетом возможных расходов на уплату пени и штрафов, определяемых статьей 122, 123 НК РФ, для того, чтобы у работодателя появися стимул к выплате легальной зарплаты при условии расходов на выплату теневой зарплаты на уровне А^ =0,1, качество налогового контроля дожно обеспечивать вероятность выявления теневой выплаты не хуже 0,51 Учитывая, что теневые выплаты в настоящее время достаточно широко распространены (как показано выше они составляют около 45% от легальных) можно косвенно оценить фактическую вероятность выявления правонарушения Можно достаточно уверенно утверждать, что в сегодняшних условиях вероятность выявления теневой выплаты Р<0,51 (по экспертной оценки специалистов налоговой службы вероятность выявления теневой выплаты составляет около 0,3) При использовании более экономичных зарплатных схем (например, на уровне Ды=0,01) требования к работе налоговой службы существенно ужесточаются и вероятность выявления теневой выплаты дожна быть на уровне Р >0,89 для того, чтобы у работодателя появились стимулы к легальной выплате заработной платы

В диссертационном исследовании проведен анализ возможности и целесообразности переноса обязанностей (поностью или частично) по уплате социальных платежей на работников с целью снижения налоговой нагрузки на фонд оплаты труда и обеспечения необходимых финансовых ресурсов для функционирования системы социальной защиты Проведенные расчеты с учетом вероятностных оценок требований к качеству налогового контроля позволяют сделать вывод, что перенос обязанностей по уплате социальных платежей (поностью или частично) на работников уменьшает, а при определенных условиях и исключает экономическую заинтересованность работодателя в выплате теневых зарплат Экономические стимулы к легализации выплат определяются качеством налогового контроля, оцениваемого вероятностью выявления теневых выплат

В работе показано, что в случае поного переноса обязанностей по уплате ЕСН на работника, для того, чтобы работодатель имел экономические стимулы выплачивать зарплату легально, вероятность выявления теневой выплаты дожна быть не менее

+ Ч (3 3)

Сравнение формулы (3 2) и (3 3), оценивающих вероятность выявления при уплате ЕСН работодателем и работником, соответственно, показывает, что значение пороговой вероятности во втором случае при любых значениях параметра ДД оказывается меньше, чем при уплате ЕСН работодателем Так при ДД=0,05 во втором случае пороговая вероятность равна 0,51, тогда как при уплате ЕСН работодателем пороговая вероятность оценивается на уровне 0,72 Необходимо отметить, что экономические стимулы отказа от теневых выплат определяются уровнем налогового контроля (те Р>РтрД, определяемого формулой (3 3)) С учетом оценки вероятности выявления теневой выплаты при сегодняшнем уровне налогового контроля, сделанной ранее (Р=0,3-0,4) простой перенос обязанности по уплате ЕСН на работников может и не решить проблемы теневых выплат

Проведенные расчеты показывают, что при переносе обязанностей по уплате ЕСН на работника интересы работодателя и работника в отношении выплат не совпадают (при выпонении определенных требований к качеству налогового контроля) В этих условиях работнику более выгодна теневая выплата, тогда как при одном и том же качестве налогового контроля работодателю выгоднее выплачивать зарплату легально Это дает предпосыки для устранения гласного и негласного сговора работников и работодателей о применении нелегальной формы оплаты труда

В работе показано, что перенос (полный или частичный) обязанностей по уплате социальных платежей на работников позволяет снизить общую налоговую нагрузку на работодателя при неизменности уровня поступлений в социальные фонды и постоянстве доходов физических лиц-работников после взыскания с них НДФЛ и ЕСН

В работе получены соотношения для определения ставок ЕСН, взимаемого с работника и работодателя, суммарной ставки налогов на фонд оплаты труда и ставки НДФЛ для случая поного и частичного переноса обязанностей по уплате ЕСН на работника Проведена оценка уменьшения налоговой нагрузки на работодателя при различном уровне переноса обязательств по ЕСН на работника Так в случае равного распределения обязанностей по уплате ЕСН на работника и работодателя суммарная ставка налогов на фонд оплаты труда снижается с сегодняшних 39% до 34,5% При этом налог на прибыль организации уменьшиться примерно на 7% фонда оплаты труда

В диссертации показано, что для того, чтобы доходы работника после обложения НДФЛ и ЕСН в новых условиях не уменьшились, необходимо разработать механизм принуждения и контроля, который бы заставил работодателя направить высвободившиеся в результате переноса ЕСН на работника денежные средства на увеличение заработной платы работника, а не на какие-либо иные цели

В диссертационной работе проанализирована проблема соответствия важнейших элементов налоговой системы РФ (таких как,

налогообложение имущества физических лиц, важнейших косвенных налогов, системы контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов, налоговой амнистии) принципу справедливости и их роли в реализации социальной (распределительной) функции налогов

В работе рассмотрена история возникновения и развития важнейших имущественных налогов с физических лиц налога на имущество (собственность), наследство и дарение, земельного налога Проанализирована эволюция взглядов на механизмы обеспечения справедливости при их взимании и их место в реализации распределительной функции На основании анализа существующего в РФ в настоящее время механизма исчисления и взимания основных имущественных налогов с физических лиц, сравнения его с практикой взимания указанных налогов в развитых странах в работе сделан вывод о том, что действующая система имущественных налогов не в поной мере отвечает принципу справедливости в налогообложении Так механизм функционирования налога на имущество физических лиц дает собственникам дорогого жилья допонительные преимущества за счет недооценки реальной стоимости имущества, несовершенной системы установления ставок, отсутствия необлагаемого налогом минимума, возможности сокрытия имущества от регистрации

Поная отмена налога на наследство и дарение, а также освобождение передаваемого имущества от НДФЛ, направлена на обеспечение богатых слоев населения, составляющих около 5% численности населения РФ, в собственности которых находится более 85% всего недвижимого и иного имущества Кроме того отмена этого налога лишила налоговый механизм перераспределения доходов важнейшего элемента, используемого во всех развитых странах

Земельный налог, взимаемый в период с 1992-2004гг носил в целом уравнительный характер и был по своей сути несправедлив, т к богатые слои населения облагались также как и бедные Реформирование земельного налога в 2005-2006гг было нацелено на усиление фискальной направленности в ущерб

принципу справедливости в связи с существенным увеличением абсолютных величин налога и отмены большинства льгот и освобождений

Плательщиками косвенных налогов в современных налоговых системах, главным образом, являются юридические лица Однако за счет переложения косвенные налоги, как правило, перелагаются на физических лиц-потребителей В связи с этим, обсуждая проблему справедливости налогообложения, необходимо учитывать специфику действия косвенных налогов По своей сути косвенные налоги носят несправедливый характер и ложатся более тяжелым бременем на бедные слои населения Вместе с тем с учетом их высокой фискальной эффективности они используются достаточно широко При этом в развитых странах идет постоянный поиск компромисса между высокой фискальной эффективностью косвенных налогов и их относительной несправедливости В диссертационной работе с учетом опыта развитых стран проанализирована оптимальность сочетания справедливости налогообложения и фискальной эффективности в налоговой системе РФ Как показывает проведенный анализ косвенные налоги составляют в доходах консолидированного бюджета почти 70% (с учетом таможенных и социальных платежей) С учетом отказа от прогрессивного налогообложения доходов физических лиц, в целом несправедливой системы имущественных налогов такой высокий уровень косвенных налогов делает налоговую систему РФ регрессивной и в целом несправедливой в отношении большинства населения страны Механизм косвенного налогообложения содержит элементы позволяющие уменьшить регрессивный характер важнейших косвенных налогов НДС и акцизов, однако их применение носит достаточно ограниченный характер и слабо влияет на регрессивный характер косвенного налогообложения При этом государственная политика в этой сфере направлена на отмену льгот и достижение нейтральности налогообложения, что в конечном итоге повышает общую несправедливость налоговой системы РФ

В диссертационном исследовании показано, что развитой механизм налогового контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их

доходов является важнейшим элементом обеспечения принципа справедливости в современных налоговых системах развитых стран мира и залогом эффективности работы перераспределительного налогового механизма Анализ механизмов такого контроля в развитых странах показывает их достаточно большое различие в Европе (Великобритании, Франции, Швеции, Германии и др) он более жесткий, в США - он более либерален Однако в случае выявления несоответствия расходов уровню декларируемых доходов последствия для налогоплательщика будут одинаковыми он будет привлечен к ответственности вплоть до тюремного заключения

В РФ несмотря на бурное развитие теневой экономики, массовую коррупцию на всех уровнях государственной власти, повсеместное уклонение от уплаты налогов, контроль за соответствием расходов налогоплательщиков уровню их доходов как важнейший элемент выявления теневых доходов и коррупции в РФ в настоящее время просто отсутствует Попытка введения в 1999-2001гг даже очень ограниченного контроля за расходами физических лиц натокнулась на фактическое противодействие со стороны как законодательных, так и испонительных органов власти

Анализ функционирования крайне несовершенного механизма контроля, определяемого статьями 86 1, 86 2, 86 3 НК РФ в 2002-2003гг показал необходимость и эффективность такого контроля

По мнению автора отмена статей 86 1, 86 2, 86 3 НК РФ и лишение налоговых органов права контролировать соответствие расходов физических лиц уровню их доходов фактически направлено на предоставление лицам с высокими доходами возможности скрывать от налогообложения свои доходы, используемые, в первую очередь, на приобретение недвижимости, акций, культурных ценностей и антиквариата Отказ государства от контроля за соответствием расходов уровню декларируемых доходов является фактическим нарушением принципа справедливости в налогообложении, поскольку ущемляет права добросовестных налогоплательщиков и снижает

эффективность деятельности государства по реализации социальной (распределительной) функции налогов

В диссертационной работе с позиций соответствия принципу справедливости проанализировано предложение Президента РФ В В Путина и принятый в порядке его реализации Закон РФ от 30 12 06г Об упрощенном порядке декларирования доходов физических лиц, введенный в действие с 01 03 07г Первоначально основным аргументом проведения этого мероприятия в РФ называся финансовый, а именно привлечение в экономику допонительных финансовых средств в виде инвестиций, за счет легализации капиталов, полученных некриминальным путем (в том числе вывезенных за рубеж) Проведенный в диссертационном исследовании анализ практики проведения налоговых амнистий показывает принципиально различные подходы к оценке как самого мероприятия, так и различную эффективность при их проведении в различных странах Так в Великобритании, Польше налоговая амнистия признается противоречащей основам законодательства, устанавливающим равенство граждан Конституционный суд Польши в 2004г установил, что налоговая амнистия не соответствует основному закону страны Конгресс США посчитал, что налоговая амнистия негативно повлияет на поведение законопослушных налогоплательщиков, которые воспримут ее как нарушение принципа равенства и справедливости Другие страны (например, Германия, Италия, Ирландия, Индия и др) при определенных условиях считают возможным и целесообразным проведение налоговой амнистии в различных ее формах Мировая практика знает примеры положительных результатов амнистии (например, в Ирландии в 1988г, в Индии - 1997г), знает и серьезные провалы (например, в Германии в 2005г )

Проведенный в работе анализ возможности и целесообразности налоговой амнистии в ее сегодняшнем виде позволяет сделать вывод о том, что для проведения налоговой амнистии как таковой требуется подтверждение ее конституционности, поскольку, с точки зрения автора, она не соответствует ст 57 Конституции РФ и нарушает права добросовестных налогоплательщиков,

а именно статьи 19 п 1 Конституции РФ о равенстве всех граждан РФ перед законом

Проведение налоговой амнистии нарушает этические нормы, в первую очередь принцип справедливости в налогообложении, и может привести к ухудшению и без того невысокой налоговой дисциплины в России Кроме того проведение налоговой амнистии приведе! к допонительному росту расслоения населения, поскольку основной выигрыш от нее получат наиболее состоятельные слои населения

В диссертационной работе сформулирована концепция реформирования налоговой системы РФ, основанная на совершенствовании способов практической реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции налогов

Концепция реформирования налоговой системы включает в себя следующие основные положения

1 Совершенствование подоходного налогообложения физических лиц за счет введения прогрессивного налогообложения и реформирования системы налоговых льгот

2 Реформирование системы социального обеспечения и механизма уплаты социальных взносов

3 Совершенствование системы имущественного и косвенного налогообложения физических лиц с учетом их взаимосвязанности и переложения налогов

4 Создание эффективной системы контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов и предоставление налоговым органам механизма выявления уклонения от уплаты налогов физическими лицами

5 Отказ от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики, как не соответствующей принципу справедливости в налогообложении

В целях реализации первого положения концепции в работе проведено обоснование необходимости использования прогрессивной шкалы

налогообложения физических лиц для снижения дифференциации населения по уровням доходов до различных пределов, имеющих место в развитых странах Перераспределительное воздействие различных вариантов прогрессивной шкалы на дифференциацию доходов населения было проанализировано на модели стратификации населения РФ по уровню доходов на пять категорий богатые и очень богатые, обеспеченные, среднеобеспеченные, низкообеспеченные и бедные При этом для определенности были использованы фактические данные по уровням доходов различных слоев населения и численности населения в группах, приводимые Росстатом и рядом экспертов за 2004г К бедным слоям населения были отнесены лица с доходами ниже официального прожиточного минимума (в 2004г - это около 2400 руб ) Были проведены расчеты действия различных вариантов прогрессивных шкал в условиях равномерного роста доходов во всех слоях населения и при неравномерном росте доходов в разных группах, соответствующем реальному положению, когда основной рост доходов приходится на наиболее богатые слои населения (по данным экспертов в 2004г на 10% наиболее богатых слоев населения приходилось 30% общего роста доходов, а на 20% самых бедных всего около 4% общего прироста доходов)

Проведенные расчеты позволяют сформулировать следующие рекомендации по построению прогрессивной шкалы налогообложения доходов

Х максимальная ставка шкалы налогообложения дожна быть выше разницы в темпах роста доходов богатых и бедных слоев населения, применение прогрессии с меньшим значением максимальной ставки не снижает уровень дифференциации, а только несколько замедляет расслоение населения по уровню доходов,

Х по мере снижения дифференциации доходов за счет применения прогрессивной шкалы и снижения неравномерности в темпах роста доходов максимальная ставка обложения может быть постепенно уменьшена (такая тенденция достаточно четко прослеживается в развитых странах),

Х период применения повышенных ставок обложения для снижения дифференциации до уровня среднеевропейского при максимальной ставке 35-45% может составить 8-10 лет С учетом проведенного анализа в работе в качестве основы для более детальной проработки предложена шкала прогрессивного налогообложения, приведенная в таблице 1

При определении облагаемого дохода представляется целесообразным рассчитывать доход, приходящийся на одного члена семьи При этом в целях стимулирования рождаемости предлагается вводить допонительные коэффициенты, снижающие облагаемый доход с учетом роста числа детей (например, как делается во Франции)

Таблица 1

Предлагаемая прогрессивная шкала обложения доходов физических

№ п/п Категория плательщиков Размер дохода в прожиточных минимумах (ПМ) Ставка, %

1 Бедные менее ПМ 0

2 Низкообеспеченные от ПМ до 2 ПМ 7%

3 Среднеобеспеченные от 2 до 10 ПМ 7%х2ПМ+13% с суммы превышающей 10ПМ

4 Обеспеченные От 10 до 25 ПМ 7% х 2ПМ+13% х 1 ОПМ+25% с суммы превышающей 1ОПМ

5 Богатые и очень богатые Более 25 ПМ 7%х2ПМ+13%х ЮПМ+ +25%х25ПМ+35% с суммы превышающей 25ПМ

Кроме того необходимо коренным образом пересмотреть методику определения прожиточного минимума и привести ее в соответствии с

рекомендациями Международной организации труда В этом случае по оценкам экспертов ПМ дожен быть в 3-4 раза выше существующего, т е составлять в 2007г порядка 10-15 тыс руб

С учетом высокого уровня дифференциации доходов по регионам России предлагается при определении налоговых обязательств учитывать региональные различия в прожиточных минимумов

В целях обеспечения собираемости налога и снижения уклонения от уплаты налога предлагается ужесточение налогового контроля за доходами и расходами физических лиц, предоставление налоговым органам допонительных пономочий по привлечению нарушителей законодательства к ответственности, в том числе уголовной

В диссертационной работе предложены конкретные меры по совершенствованию налоговых льгот по НДФЛ в целях придания им большей социальной направленности Основные концептуальные предложения по совершенствованию стандартных и нестандартных вычетов приведены в таблице 2

Таблица 2

Основные предложения по совершенствованию системы вычетов по

№ п/п Вид вычета и его величина в сегодняшних условиях Предложения по совершенствованию

Величина Порядок предоставления

1 Стандартный.

1 1 Общий - 400руб На уровне не Предоставляется семье с

ниже ПМ (с доходом, не превышающим

учетом 10ПМ на одного члена семьи

региональных

особенностей) Предоставляется семье с

1 2 На ребенка в возрасте На уровне не доходом, не превышающем

до 24 лет - бООруб ниже ПМ для 10ПМ на одного члена семьи

ребенка (с

учетом

региональных Предоставляется всем

особенностей) имеющим на это право

1 3 Герои ВОВ, инвалиды На уровне не налогоплательщикам без

и пр - 500руб менее 2ПМ (с ограничения уровня доходов

учетом

региональных Предоставляется всем

особенностей) имеющим на это право

1 4 Инвалиды Не менее 5ПМ (с налогоплательщикам без

чернобыльцы и пр - учетом ограничения уровня дохода

ЗОООруб региональных

особенностей)

2 Социальный

2 1 На обучение свое и В пределах 1 Вычет предоставляется

детей (50000руб в понесенных семье в пределах дохода, не

2007г) расходов превышающего 10ПМ на

одного члена семьи

2 Только за обучение в

российских образовательных

учреждениях

3 При обучении детей в

возрасте до 24 лет по очной,

очно-заочной, заочной

формам обучения вычет

предоставляется семье в

пределах дохода не более

10ПМ на одного члена семьи

Вычет предоставляется семье

в пределах дохода, не

превышающего 10ПМ на

22 На лечение (5ООООруб В пределах одного члена семьи

в 2007г) понесенных

расходов Предоставляется при условии

заключения соответствующих

договоров с достаточно

23 На добровольное В размере не жесткой регламентацией

социальное, более 25% от условий договоров

медицинское, суммы дохода страхования в целях

пенсионное семьи ограничения возможности

страхование уклонения от уплаты налога

(Предоставляется с 1 уточнить и расширить

0 01 2008) перечень организаций, кому

оказывается помощь

2 вычет предоставляется при

24 Благотворительная В размере оказании благотворительной

деятельность (не более понесенных помощи в денежной и

25% дохода) расходов натуральной формах

3 ужесточение контроля за

целевым использованием

благотворительной помощи

3 Имущественные

3 1 При приобретении и До 500 тыс руб 1 при строительстве и

строительстве жилья (1 приобретении жилого дома,

мн руб) квартиры, садового домика,

дачи, дома в деревне в

размере фактически

произведенных расходов в

пределах дохода, не

превышающего 10ПМ на

члена семьи

2 вычет предоставляется в

течение нормативного срока

строительства, в том числе по

месту работы плательщика

(по желанию) на основании

платежных документов

1 вычет предоставляется в

32 На целевое накопление В размере не пределах дохода, не

средств на более 10% превышающего 10ПМ на

приобретение дохода семьи в члена семьи

квартиры или год 2 денежные средства

жилищное зачисляются на специальный

строительство (ранее счет В случае нецелевого

не предоставляется) использования средств НДФЛ взимается в общественном порядке

При реформировании системы вычетов по НДФЛ предлагается введение механизма индексации величин всех вычетов с учетом инфляции

В целях практической реализации второго положения концепции в работе сформулированы предложения по совершенствованию системы социальной защиты и механизма уплаты социальных платежей с целью придания ей большей социальной справедливости и обеспечения социальной и экономической эффективности

Проведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что реформирование пенсионной системы социального и медицинского страхования в 1992-2006гг не достигло поставленных целей, а во многом только ухудшило ситуацию В 2006г средняя пенсия составила всего около 28% средней заработной платы, тогда как в 1990г она равнялась примерно 2-2,5 прожиточного минимума,

причем коэффициент замещения по оценкам экспертов может снизиться в дальнейшем до 22-18% Материальное положение большинства пенсионеров сегодня при выходе на пенсии существенно понижается (в 3-6 раз), что приводит к изменению их социального статуса, вызывает угрозы и риски попасть в категорию бедных, а то и нищих

Сложившееся положение в пенсионном обеспечении обусловлено тем, что введение новых пенсионных законов существенно урезало финансовые права граждан Это относится в первую очередь к несправедливой дискриминационной методике расчета пенсионного капитала пенсионеров по старости, заработанного до 2002г Кроме того отвлечение ресурсов накопительной части пенсий приводит к существенному уменьшению пенсий нынешних пенсионеров, и это будет продожаться еще в течение 20-25 лет переходного периода Проблема усугубляется еще тем, что пенсионная реформа фактически оставила вне правового пенсионного поля почти треть граждан безработных, самозанятых, работающих без дожного оформления своих трудовых обязательств Продожение реформирования пенсионной системы по действующему агоритму не только не позволит реализовать заявленные цели, но усугубит несправедливость, уменьшит социальную эффективность российской пенсионной системы

В работе проанализированы различные варианты решения указанных проблем, предлагаемые экспертами (от простого изменения ставок до кардинального изменения всей системы социальных фондов и взносов в них)

С учетом практики функционирования социальных фондов и механизма их финансирования в 1992-2006гг для обеспечения индивидуальной справедливости и социальной эффективности деятельности системы социальной защиты населения предлагается осуществить в 2008-2012гг следующие важнейшие мероприятия

1 Пересмотреть социально-экономическую стратегию реформ, отказаться от реализации либеральной модели рыночной экономики в пользу социально-

ориентированной, повысить роль государства в решении проблем социальной защиты населения

2 Законодательно установить степень обязательного участия государства (в % от ВВП) в системе социальной защиты населения для финансирования базовой (социальной) пенсии, медицинского обеспечения неработающих, пособий на поддержание здоровья участников ВОВ, инвалидов, одиноких, малообеспеченных, на погребение, санаторно-курортное лечение и других выплат нестрахового характера

3 Кардинально пересмотреть концепцию пенсионной реформы основным институтом пенсионного обеспечения целесообразно определить институт условно-накопительного страхования Механизмы базовых и накопительной пенсий сделать вспомогательными При этом целесообразно базовые пенсии выплачивать в виде трансфертов за счет федерального бюджета Механизм накопительной пенсии использовать на добровольной основе в системе негосударственных пенсионных фондов главным образом для лиц со средними и высокими доходами

4 Законодательно на догосрочную перспективу установить источники финансирования социальной пенсии и других выплат нестрахового характера за счет средств федерального бюджета В качестве основных источников финансирования могут быть

Х часть доходов от НДС, в том числе допонительного НДС на предметы роскоши и дорогие услуги,

Х от восстановленного налога на наследство и дарение,

Х допонительного налога на владельцев второй, третьей и т п квартиры или жилого дома,

Х доход от допонительного акциза на предметы роскоши и специальные услуги богатым слоям населения,

Х часть поступлений от НДФЛ, допонительно получаемых за счет введения прогрессивной шкалы

5. Провести реформу оплаты труда и принять кардинальные меры к снижению уровня дифференциации доходов В качестве первоочередной меры дожно быть доведение минимальной заработной платы до реального прожиточного минимума и соотношения минимальной и средней заработной платы до уровня не менее 40%

6 Для обеспечения финансирования социальной политики государства в сфере социального и пенсионного обеспечения отказаться от взимания единого социального налога и ввести следующую систему социальных платежей

Х страховые взносы в ПФ,

Х страховые взносы в ФСС,

Х страховые взносы в фонды ОМС,

Х страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний

При этом целесообразно администрирование и контроль за исчислением и уплатой страховых взносов в социальные фонды сохранить за налоговой службой За социальными фондами необходимо оставить вопросы расходования и управления финансовыми ресурсами

7 Постепенно перейти на паритетную систему финансирования пенсионного, социального, медицинского страхования работодателями и работниками Работники дожны на первом этапе по договоренности с работодателями (при условии соответствующего увеличения оплаты труда) уплачивают страховые взносы добровольно, а затем по мере создания определенных условий, в виде обязательных платежей Введение обязательных страховых взносов с работников возможно только после существенного повышения заработной платы и усиления контроля за выплатой заработной платы работодателями

8 В качестве первоначального варианта для дальнейших актуарных расчетов предложена возможная структура распределения нагрузки по социальным платежам (таблица 3)

Таблица 3

Предлагаемая структура распределения социальных платежей между работодателями и работниками (в % от заработной платы)

№ п/п Виды страхования Работодатели % Работники % Всего %

1 Пенсионное страхование 17,0 3,0 (на первом этапе по договоренности с работодателем) 20,0

2 Социальное страхование 3,5 0,5 4

3 Медицинское страхование 3,5 0,5 4

4 Страхование от несчастных случаев на производстве Гибкий тариф от 0,5 до 10% (в среднем 1%) 1,0

Итого 24,5-34,0 4,0 28,538,0

* Примечание на переходный период в 2-3 года уплата страховых взносов на работников может быть перенесена на работников на основании колективного договора при условии соответствующего увеличения заработной платы работников По мере роста заработной платы степень участия работников в уплате социальных платежей дожна постепенно повышаться при постепенном снижении нагрузки на работодателей до уровня паритета 50x50% 9 Учитывая общую регрессивность и несправедливость налоговой системы РФ предлагается отказаться от регрессивной шкалы обложения в социальных платежах При этом для стимулирования личного негосударственного пенсионного страхования целесообразно законодательно установить порядок, при котором социальные платежи с заработной платы, превышающей уровень

2-3 величин средней заработной платы по стране, уплачиваются по твердой ставке

10 За счет реформирования трудового, гражданского законодательства, закона о профессиональных союзах предоставить работникам допонительные права по эффективному контролю за системой оплаты труда и выпонением работодателями и государством своих обязательств по социальной защите населения

11 Законодательно установить более строгий контроль за расходованием средств ПФР и других социальных фондов со стороны государства, общества и самих граждан

12 Принять пакет согласованных законов по реформированию системы социальной защиты, в том числе системы пенсионного обеспечения, в которых были бы определены главные конечные параметры реформы, а именно

Х законодательно определить размер трудовой пенсии после 25 лет страхового стажа для мужчин и 20 лет для женщин размер пенсии не ниже 40% средней заработной платы по стране, после 40 лет трудового стажа - не менее 50% средней заработной платы по стране,

Х законодательно установить размеры базовой пенсии, выплачиваемой в виде трансфертов из федерального бюджета минимальный размер базовой пенсии на уровне прожиточного минимума пенсионера, после 25 лет страхового стажа для мужчин, 20 лет для женщин - не менее 130% прожиточного минимума пенсионера, после 40 лет страхового стажа - не менее 150% прожиточного минимума по стране,

Х законодательно определить обязательность участия работников в финансировании системы социальной защиты, а также меры по обеспечению роста реальной заработной платы при переносе обязательств по социальным платежам на работников

Для практической реализации третьего положения концепции сформулированы предложения по совершенствованию косвенного и имущественного налогообложения физических лиц В работе предложены меры

по снижению регрессивности косвенного налогообложения и развитию механизма налогового механизма перераспределения доходов, а именно

Х Ввести нулевую ставку НДС на важнейшие социально-значимые товары и услуги такие как продукты питания, товары для детей, строительство жилья, медицинские товары, в первую очередь лекарства, и услуги, содержание детей в дошкольных учреждениях

Х Ввести повышенные ставки НДС на предметы роскоши, товары и услуги непервой необходимости драгоценные камни и металы и ювелирные изделия из них, дорогие автомобили, гостиничные, туристические, транспортные услуги повышенной комфортности и т д

Х Ввести повышенные акцизы на предметы роскоши, такие как ювелирные изделия из драгоценных камней и металов, дорогую косметику, изделия из ценных мехов и т п

С целью достижения более справедливого налогообложения, обеспечения фискальной и социальной функции налогов при налогообложении имущества физических лиц в работе предложено

1 Незамедлительно ввести налог на имущество физических лиц, налоговой базой по которому дожна быть кадастровая (а не рыночная) стоимость имущества, в механизме которого дожна быть заложена прогрессивная шкала налогообложения, необлагаемые минимумы стоимости имущества, предоставление льгот и освобождений для пенсионеров, инвалидов, малоимущих и многодетных семей, а также введение специального налога (или повышенной ставки налога на имущество) для владельцев нескольких квартир, используемых в коммерческих целях

2 Восстановить налог на имущество, переходящего в порядке наследования или дарения, внести изменения в действовавшее ранее законодательство с учетом практики его функционирования и опыта развитых стран При этом целесообразно перейти на кадастровую оценку налоговой базы, скорректировать прогрессивную шкалу и величины предоставляемых необлагаемых минимумов с учетом степени родства и кадастровой стоимости

имущества, установить допонительные льготы пенсионерам, пожилым людям, инвалидам и иждивенцам

Для обеспечения справедливого налогообложения земли восстановить льготы и освобождения для лиц пожилого возраста, пенсионеров, инвалидов, ветеранов войны, военнослужащих, установить повышенные прогрессивные ставки для крупной земельной собственности, не используемой для производственных и сельскохозяйственных целей, предоставить льготы на земельные участки для жилищного строительства и занятые жилыми строениями, устанавливаемые с учетом доходов владельцев участков

В целях практической реализации четвертого положения концепции предлагается в кратчайшее время разработать и ввести в действие законодательный акт, определяющий механизм эффективного налогового контроля за соответствием расходов физического лица декларируемому уровню его доходов Целесообразно при разработке закона воспользоваться опытом развитых стран мира, в первую очередь Франции и Германии Необходимо предоставить налоговым органам право на основании такого контроля рассчитывать предполагаемых доход физических лиц и привлекать к ответственности за занижение дохода и уклонение от уплаты налога

Предлагается предоставить налоговым органам действенные инструменты контроля и привлечения к ответственности организаций и физических лиц за выплату нелегальной заработной платы

Х реализовать положение действующего ТК РФ об установлении МРОТ не ниже ПМ с учетом региональных особенностей, ужесточить штрафные санкции за выплату заработной платы ниже уровня МРОТ (ПМ), в том числе, ввести налоговые санкции,

Х пересмотреть методику определения прожиточного минимума с учетом рекомендаций Международной организации труда и опыта развитых стран, довести МРОТ и ПМ до уровня не менее 40% от средней заработной платы

В работе предлагается отказаться от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики в силу ее несоответствия Конституции РФ, Налоговому кодексу РФ, а также принципу справедливости налогообложения Для решения вопроса о принципиальной возможности проведения налоговой амнистии представляется необходимым обратиться в Конституционный Суд РФ с запросом о конституционности проведения налоговой амнистии (в том числе в виде введения упрощенного механизма декларирования доходов физических лиц) и соответствии ее п 1 ст 19 Конституции РФ о равенстве всех граждан РФ перед законом и судом и обязательности уплаты всеми гражданами законно установленных налогов в соответствии со ст 57 Конституции РФ

Основные положения диссертации нашли свое отражение в следующих публикациях:

1 Шмелев Ю Д О целесообразности дальнейшего снижения ставок ЕСН // Налоговая политика и практика, 2006, №11, с 9-11 (0,45 п л )

2 Шмелев Ю Д, Черник Д Г Применение налоговых льгот по налогу на доходы физических лиц // Финансы, 2007, №1, с 33-37 (0,6 п л /0,5 п л )

3 Шмелев Ю Д О возможности переноса обязанностей по уплате ЕСН и страховых взносов в ПФ на работников // Вестник университета, серия Финансовый менеджмент - М Х ГУУ, 2006, №1(9), с 134-143 (0,85 п л)

4 Шмелев Ю Д Система социальных платежей в странах с развитой рыночной экономикой // Налоговая политика и практика, 2007, №1, с 46-48 (0,4 п л)

5 Шмелев Ю Д, Юрасова И Н Повышение роли государства в формировании системы налогового планирования // Финансы, 2006, №11, с 3436 (0,4 п л / 0,2 п л)

6 Шмелев Ю Д Об эффективности налоговых методов стимулирования легализации заработной платы Монография - М ГУУ, 2006 (6,75 п л )

7 Шмелев Ю Д , Черник Д Г История налогообложения и общей теории налогов - М ГУУ, 2006, (13 п л /10 п л )

8 Налоги и налогообложение Учебное пособие для ВУЗов (под общей редакцией Д Г Черника) - М ЮНИТИ, 2007 (19,5/2,9 п л )

9 Налоговый менеджмент Учебник для ВУЗов (под общей редакцией А Г Поршнева) - М ИНФРА-М, 2003 (28 п л / 4,2 п л )

10 Шмелев 10 Д Основы налогов и налогообложения Учебное пособие -М ГУУ, 2004 (9,5 п л )

11 Шмелев Ю Д Налоги в странах с развитой рыночной экономикой Программа учебной дисциплины - М ГУУ, 2001 (1 п л )

12 Шмелев Ю Д, Черник Д Г Основы теории государственных финансов и налогообложения (история налогообложения) Программа учебной дисциплины - М ГУУ, 2004 (1 п л / 0,7 п л )

13 Шмелев Ю Д, Черник Д Г Налоговые системы зарубежных стран Программа учебной дисциплины - М ГУУ, 2004 (1 п л / 0,8 п л )

14 Шмелев ЮД, Черник ДГ Единый социальный налог и страховые взносы в ПФ Учебное пособие - М Московский социально-экономический институт, 2005 (4,5 п л / 3,5 п л )

15 Шмелев Ю Д Налог на доходы физических лиц в РФ и принцип справедливости // Актуальные проблемы управления - 2003 Материалы международной научно-практической конференции Вып 4 - М ГУУ, 2003 (13,7п л/0,1 п л)

16 Шмелев ЮД, Замятин Б И Единый социальный налог опыт реформирования в РФ // Актуальные проблемы управления - 2003 Материалы международной научно-практической конференции Вып 4 - М ГУУ, 2003 (14,3 п л/0,1 п л)

17 Шмелев Ю Д Опыт проведения налоговых реформ в США и его применимость в современных экономических условиях России // Актуальные проблемы управления - 2004 Материалы международной научно-практической конференции Вып 1 - М ГУУ, 2004 (19,8 п л / 0,1 п л)

18 Шмелев Ю Д Система социальных платежей в РФ и их роль в реализации социальной политики государства // Актуальные проблемы управления - 2005 Материалы международной научно-практическои конференции Вып 1 - М ГУУ, 2005 (19,25 п л / 0,2 п л)

19 Шмелев Ю Д Льготы по налогу на доходы физических лиц -важнейший инструмент реализации принципа справедливости в налогообложении // Актуальные проблемы управления - 2006 Материалы международной научно-практической конференции Вып 2 - М ГУУ, 2006 (19,0 п л/0,3 п л)

20 Шмелев Ю Д О целесообразности проведения налоговой амнистии в РФ// Актуальные проблемы управления - 2007 Материалы международной научно-практической конференции Вып 1 - М ГУУ, 2007 (17,5/0,4 п л)

21 Шмелев ЮД Теория и история налогообложения Программа учебной дисциплины -М ГУУ, 2007 (1,25 п л )

22 Шмелев Ю Д Льготы по налогу на доходы физических лиц -важнейший инструмент реализации принципа справедливости в налогообложении // Проблемы и пути развития налоговой системы РФ Материалы 1-ой научно-практической конференции Института налогов и налогового менеджмента ГУУ - 2006 - М ГУУ, 2007 (2,75 п л / 0,1 п л )

23 Шмелев Ю Д Оценка целесообразности снижения ставок единого социального налога// Проблемы и пути развития налоговой системы РФ Материалы 2-ой научно-практической конференции Института налогов и налогового менеджмента ГУУ - 2007 - М ГУУ, 2007 (6 п л / 0,3 п л)

Подп в печ 07 05 2008 Формат 60x90/16 Объем 3,5 п л

Бумага офисная Печать цифровая

Тираж 70 экз Заказ № 416

ГОУВПО Государственный университет управления Издательский дом ГОУВПО ГУУ

109542, Москва, Рязанский проспект, 99, Учебный корпус, ауд 106 Тел/факс (495) 371-95-10, e-mail diric@guu ru wwwguu ru

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Шмелев, Юрий Дмитриевич

Введение.

Глава 1.

Место принципа справедливости и социальной (распределительной) функции налогов в теории и практике налогообложения.

1.1. Эволюция взглядов на принципы налогообложения и место принципа справедливости в современной системе принципов налогообложения.

1.2. Функции налогов и место социальной (распределительной) функции в общей системе функций.

1.3. Эволюция взглядов на роль прямых и косвенных налогов в достижении справедливого налогообложения.

1.4. Способы реализации принципа справедливости и социальной функции налогов.

1.5. Историческая практика реализации принципа справедливости и социальной функции налогов в налоговых системах зарубежных стран и России.

Глава 2.

Подоходный налог с физических лиц как инструмент реализации принципа справедливости и социальной функции налогов.

2.1 Методы оценки доходов и анализ социально-экономического расслоения населения в период экономической реформы в РФ в 1991-2007 гг.

2.1.1 Методы оценки доходов населения.

2.1.2 Анализ дифференциации доходов населения РФ в период экономической реформы 1991-2006 гг.

2.2 Ставки подоходного налога с физических лиц как инструмент реализации принципа справедливости и распределительной функции налогов.

2.2.1 Опыт применения ставок налогообложения в развитых странах мира.

2.2.2 Практика установления ставок подоходного налога в СССР 19221991 гг.

2.2.3 Реформирование подоходного налога с физических лиц в РФ в период налоговой реформы 1992-2007 гг.

2.2.4 Анализ основных факторов, влияющих на результаты реформирования НДФЛ в 2001-2006гг.

2.2.5 Анализ функционирования перераспределительного механизма НДФЛ в условиях применения пропорционального налогообложения.

2.2.6 Выводы.

2.3 Реализация принципа справедливости и социальной функции налогов через механизм налоговых льгот налога на доходы физических лиц.

2.3.1 Льготы по налогу на доходы физических лиц и их роль в реализации принципа справедливости.

2.3.2 Практика применения налоговых льгот по подоходному налогу с физических лиц в развитых странах мира.

2.3.3 Налоговые льготы в системе подоходного налогообложения физических лиц в РФ 1992-2007 гг.

2.3.4 Анализ практики применения налоговых льгот по налогу на доходы физических лиц в РФ в период реформы 2001-2006гг.

2.3.5. Выводы.

Глава 3.

Социальная функция налогов и ее место в реализации социальной политики государства.

3.1 Формирование и развитие социальной функции налогов в условиях рыночной экономики.

3.1.1 Роль налогов и обязательных социальных платежей в реализации социальной политики государства в рыночной экономике.

3.1.2 Механизмы реализации социальной политики государства через систему обязательных социальных платежей в странах с развитой рыночной экономикой.

3.2 Система социальных платежей в РФ и проблемы ее реформирования

3.2.1 История возникновения и развития системы социальных платежей в России.

3.2.2 Система социальных платежей в РФ на первом этапе налоговой реформы в 1992 - 2000 гг.

3.2.3 Реформирование системы социального обеспечения и системы социальных платежей в 2001 - 2006 гг.

3.2.4 Оценка влияния изменений шкалы ЕСН на доходы бюджета и внебюджетных фондов.

3.2.5 Оценка возможных пределов снижения ставки ЕСН.

3.2.6 Оценка стимулов работодателей и работников к выплате теневых заработных плат.

3.2.7 Перенос обязательств по уплате ЕСН и страховых взносов в ПФ на работников.

3.2.8 Оптимальные ставки ЕСН и НДФЛ при переносе уплаты социальных платежей на работников.

3.3 Выводы.

Глава 4. Анализ соответствия важнейших элементов налоговой системы РФ принципу справедливости и их роли в реализации распределительной функции налогообложения.

4.1 Налогообложение имущества физических лиц.

4.1.1 Структура налогов с имущества физических лиц.

4.1.2 Налог на имущество физических лиц.

4.1.3 Налоги на имущество, переходящее в порядке наследования или. дарения.

4.1.4 Земельный налог.

4.2. Косвенное налогообложение в системе реализации принципа справедливости.

4.2.1. Опыт применения косвенного налогообложения в развитых странах мира.

4.2.2. Оценка справедливости косвенного налогообложения в РФ.

4.2.3. Выводы.

4.3. Контроль за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов как важнейший элемент в механизме реализации распределительной функции и принципа справедливости.

4.3.1. Место контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов в системе налогового контроля развитых стран.

4.3.2. Практика организации налогового контроля за соответствием расходов налогоплательщика уровню его доходов в РФ в период налоговой реформы 1992-2006 гг.

4.3.3. Выводы.

4.4 Налоговая амнистия и принцип справедливости в налогообложении

4.4.1 Понятие налоговой амнистии.

4.4.2 Опыт проведения налоговой амнистии и отношение к ней в зарубежных странах.

4.4.3 Возможность и целесообразность проведения налоговой амнистии вРФ.

4.4.4 Выводы.

Глава 5.

Пути совершенствования методов практической реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции в налоговой системе РФ.

5.1 Совершенствование механизма подоходного налогообложения физических лиц и пути практической реализации принципа справедливости

5.2. Реформирование системы социального обеспечения и механизма уплаты социальных взносов.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Концепция реформирования налоговой системы Российской Федерации, основанная на реализации принципа справедливости и социальной функции налогов"

Правда и справедливость важнее барыша Протопоп Сильвестр, Домострой

Актуальность темы. Становление новой государственности и гражданского общества в России во многом зависит от повышения уровня социальной справедливости в экономических отношениях. Используемые в переходный период методы реформирования в виде шоковой терапии, серьезные нарушения и ошибки в приватизации общегосударственной собственности подорвали у населения страны доверие к рыночным институтам. Поэтому решение проблемы социальной справедливости в экономической сфере становится решающим условием успешности проводимых в России реформ, условием самого существования России как независимого единого социального государства.

Социальная справедливость в экономических отношениях представляет собой сложную категорию и может быть рассмотрена с различных позиций -как философский, политический, экономический, социальный, культурологический, управленческий аспекты взаимодействия субъектов экономической деятельности.

Социальная справедливость в экономических отношениях - это общечеловеческая ценность, но имеющая свои национальные особенности. Уровень социальной справедливости может выступать в известном смысле как мерило экономического развития страны. В России требование социальной справедливости всегда занимало, занимает и будет занимать очень важное место и, с этой точки зрения, широкие массы населения оценивают успешность функционирования государства как института, ответственного за благосостояние народа. Достаточно вспомнить хотя бы названия русских законов, трудов религиозных мыслителей, экономистов, писателей и поэтов прошлого, например, свода русских законов Русская правда Великого князя Ярослава Мудрого (XI век), Слово о законе и благодати первого русского митрополита Илариона (XI век), Домострой протопопа Сильвестра (XVI век), Книга о скудности и богатстве талантливого экономиста-самоучки И.Т.Посошкова (1724г.), Кому на Руси жить хорошо великого русского писателя и поэта Н.А.Некрасова (1821-1878 г.) и др.

Сегодня в России к основным последствиям нарушения принципов социальной справедливости в экономических отношениях можно отнести: увеличение доли населения, живущего за чертой бедности; расслоение общества на узкий круг богатых и широкую массу малообеспеченных граждан; нарастание недовольства населения экономической политикой государства.

По данным ВЦИОМа, среди главных причин, вызывающих тревожные ожидания у населения страны, второе место после обеспокоенности проблемой преступности и собственной безопасности, принадлежит социальному неравенству [6, с. 137]. В представлении общества оно достигло запредельных масштабов. Более 80% опрошенных считают, что неравенство в России чрезмерно. По мнению экспертов, критическая масса недовольных людей, достаточная для социального взрыва, оставляет около 1/3 общей численности населения [7, с.44]. Точно также, когда разрыв между доходами 10% высоко и 10% низкооплачиваемых граждан приближается к соотношению 10:1, в обществе возникают ситуации напряжения и угрозы безопасности [8, с. 126].

В социально благополучных странах политика государства направлена на поддержание этого критерия на уровне 7:1, причем в ряде стран (например, Финляндии и Японии) это соотношение составляет 3:1 [6, с. 139; 9, с.12].

В современной России, по данным Росстата, указанный коэффициент в 2005г. составил 15, 1:1 [42, с.203] и увеличися в сравнении с 1989г. более чем в 4,5 раза. С учетом скрываемых доходов от собственности и предпринимательской деятельности этот показатель достигает 40:1 [10, с.20

21; 11, с.203]. Такая дифференциация доходов создает серьезное социальное напряжение в российском обществе. Указанные диспропорции илюстрируют прямую взаимосвязь между социальной обстановкой и соблюдением принципов социальной справедливости в экономических отношениях.

Социальная справедливость в экономических отношениях является важнейшим элементом общей экономической культуры, под которой понимается некоторая обобщенная характеристика уровня развития, организации и функционирования экономической системы. Социальную справедливость в экономических отношениях определяют как сложившуюся совокупность принципов, приемов и методов осуществления экономической деятельности хозяйствующими субъектами в соответствии с действующими этическими нормами и нравственными правилами экономического поведения [6, с. 139]. Она тесно связана с национальными психологическими и историческими особенностями экономической культуры конкретной страны. Многое зависит от традиций общества и накопленного за длительное время опыта государства и общества по целенаправленному воспитанию культуры экономических отношений.

Социальная . справедливость в экономических отношениях требует целенаправленного управления. В связи с этим она дожна рассматриваться как управленческий фактор. Система управления дожна формировать определенные правила и мотивацию поведения экономических субъектов, создавать нацеленные на требования социальной справедливости материальные стимулы и неотвратимые санкции. При рассмотрении управленческого фактора выясняется неоднозначная зависимость между экономической эффективностью и социальной справедливостью. С учетом сложности и многообразия проблем управления социальной справедливостью в экономических отношениях система управления призвана выпонять следующие важнейшие функции [6, с. 141]:

Х аналитическую - оценка реальных и прогноз потенциальных угроз социальной справедливости;

Х целеполагания - определение целей и содержания деятельности по обеспечению социальной справедливости;

Х организационную - осуществление мероприятий по обеспечению социальной справедливости.

Проблема обеспечения социальной справедливости в налогообложении является одной из частей общей проблемы социальной справедливости в экономических отношениях. Идея справедливости в налогообложении зародилась с момента возникновения самих налогов. Однако до настоящего времени понятие налоговой справедливости остается наименее устоявшимся и дискуссионным. Дискуссионность проблемы налоговой справедливости обусловлена крайней субъективностью идеи справедливости вообще, а также различным пониманием её состоятельными и малоимущими слоями населения. История налогообложения и теории налогов свидетельствует, что понятие налоговой справедливости имело совершенно различное содержание на разных стадиях развития человеческого общества. По мнению русского экономиста конца XIX начала XX веков М.М.Алексеенко справедливость, как и все нравственное, есть понятие относительное и зависит от места, времени и культуры народа[14, с. 109]. На протяжении практически всей истории налогообложения проблема справедливости рассматривалась с позиции справедливости для физических лиц-налогоплательщиков. С развитием капитализма, возникновением предприятий, принадлежащих акционерам или государству, появлением понятия юридических лиц проблема справедливости в налогообложении еще более усложнилась с учетом особенностей налогообложения юридических лиц и трудностей учета переложения налогов.

Тем не менее проблема справедливости налогообложения, рассматриваемая с позиции физических лиц - носителей налога, продожает оставаться ключевой в решении общей проблемы всеобщности и справедливости налогообложения.

Социальная (распределительная) функция налогов является одним из важнейших инструментов реализации принципа справедливости налогообложения.

Степень разработанности проблемы. Проблема обеспечения социальной справедливости в налогообложении является одной из частей общей проблемы социальной справедливости в экономических отношениях. С момента возникновения налогов в 17 веке до н.э. до настоящего времени она является одной из главных в практике и теории налогообложения. Важный вклад в понимание и формулирование принципа справедливости в налогообложении внесли такие видные ученые-экономисты и практические деятели, как Ж.Боден (1530-1597), Ф.Бэкон (1561-1626), Г.Гоббс (1588-1679), Т.Мен (1571-1641), Ж.Кольбер (1619-1683), Дж.Локк (1632-1704), У.Петти (1623-1687), В.Мирабо (1715-1789), Ф.Кенэ (1694-1774) и др. Блестящим обобщением этих работ стала формулировка принципа всеобщности и справедливости в налогообложении, данная А.Смитом в его работе Исследование о природе и причинах богатства народов (1776г.)

Дальнейшее развитие содержания этого принципа и путей его практической реализации нашло отражение в работах Ж.-Ж.Руссо (17121778), Ж.Сисмонди (1773-1842), Дж.Миля (1773-1836), Л.Штейна (18151890), А.Шеффле (1831-1903), А.Вагнера (1835-1917), К.Маркса (1818-1883), Ф.Эджуорта (1845-1926), П.Леруа-Болье (1843-1916), Э.Селигмена (18611936), Дж.Кейнс (1883-1946), А.Маршал (1842-1924), Л.Эрхарда (18971977).

Большой вклад в выявление содержания проблемы и поиск путей её практического решения внесли русские ученые-экономисты и практические деятели: И.Т.Посошков (1652 - 1726), Н.И.Тургенев (1789-1871), Бунге Н.Х. (1823-1895), А.А.Исаев (1851-1924), И.Х.Озеров ( 1869-год смерти неизвестен), И.И.Янжул (1846-1914), С.Ю.Витте (1849-1915), П.А.Столыпин (1862-1911), В .И.Ленин (1870-1924).

В последние годы в связи с проведением налоговой реформы в России появилось много работ, в которых делается попытка научного осмысления проводимых реформ, в том числе с позиций реализации основных принципов налогообложения и функций налогов.

В изучение и разработку проблем построения справедливой системы налогообложения и реализации распределительной функции налогов внесли значительный вклад такие ведущие российские экономисты и специалисты-практики, как Вокова Ю.Г., Горский Н.В., Гончаренко Л.И., Гусев В.В., Гурвич В., Кашин В.А., Князев В.Г., Медведева О.В., Павлова Л.П., Пансков

B.Г., Пушкарева В.М., Романовский М.В., Сокол М.П., Черник Д.Г., Шаталов

C.Д. и другие.

Анализу общих проблем социальной справедливости в экономических отношениях и оценке проблем социального неравенства и бедности, экономической стратификации населения России в результате проводимых экономических и налоговых реформ посвящены работы ряда российских ученых и практических работников: Бобкова В.В., Жукова А., Клейнера Г.Б., Львова Д.С., Петросяна Д., Меншикова С., Римашевской Н., Румянцевой Е., Шевякова Ю. и других.

Анализ практики и теории налогообложения позволяет выделить следующие основные способы практической реализации принципа справедливости и социальной функции налогов:

Х подоходное обложение физических лиц;

Х имущественное обложение физических лиц;

Х использование системы косвенного налогообложения, снижающей регрессивный характер косвенных налогов;

Х введение специальных социальных платежей, бюджетных и внебюджетных фондов для финансирования социальных программ и реализации социальной политики государства.

Важнейшим и эффективным инструментом для достижения указанных целей является подоходный налог с физических лиц, который в XX веке получил широкое распространение в силу своей фискальной привлекательности и способности эффективно выпонять распределительную (социальную) функцию. Основными элементами подоходного налогообложения физических лиц, позволяющими достигать таких целей, являются:

1. возможность освобождения от налогообложения определенных категорий плательщиков;

2. возможность определения налоговой базы с учетом социальных, демографических, семейных, имущественных и других факторов;

3. шкала налогообложения, позволяющая учитывать различия в уровне доходов налогоплательщиков, их семейном положении, особенности общей экономической и социальной политики государства;

4. возможность организации контроля за доходами, а также за соответствием расходов уровню получаемых доходов.

Важнейшим инструментом реализации социальной функции налогов и осуществления социальной политики государства являются специальные социальные налоги и взносы, которые аккумулируются в бюджетных и внебюджетных фондах. С помощью получаемых финансовых ресурсов государство финансирует программы пенсионного обеспечения, социального страхования, медицинского обслуживания и защиты от безработицы. Реально такие программы появились в развитых странах только в начале XX века, однако с тех пор они стремительно развиваются. В настоящее время доля средств, направляемых на эти нужды, составляет значительную величину: от 43% всех доходов бюджета во Франции до 18,5% в Великобритании. В России в 2007 г. этот показатель составил около 20% консолидированного бюджета. Налоговая политика в сфере социальных налогов и взносов является важнейшим инструментом реализации общей социальной политики государства.

Система имущественных налогов с физических лиц также дает большие возможности для достижения сформулированных выше целей. Такие налоги, как земельный налог, налог на имущество физических, налоги на наследство и дарение, транспортные налоги, в своем механизме содержат достаточно эффективные элементы для реализации принципа справедливости и социальной функции, например:

1. освобождение от налогообложения определенных категорий населения;

2. установление соответствующих ставок налогообложения, в том числе прогрессивных с учетом платежеспособности налогоплательщиков, их семейного, социального положения;

3. предоставление льгот, в том числе необлагаемых минимумов, исключение из обложения отдельных видов имущества и т.п.

При рассмотрении проблемы справедливости возникает достаточно сложный вопрос о взаимосвязи подоходного и имущественного налогообложения физических лиц, поскольку имущество приобретается на доходы, с которых уже уплачены налоги.

Необходимо отметить, что налогообложение имущества физических лиц дает важный и эффективный инструмент контроля за доходами физических лиц, соответствием их расходов фактически получаемым и декларируемым доходам, борьбы с коррупцией и уклонением от уплаты налогов.

В современных условиях плательщиками косвенных налогов являются главным образом юридические лица. Вместе с тем в результате переложения налогов налоговое бремя, как правило, перелагается на физических лиц, которые и являются фактическими носителями налога. В связи с этим проблема справедливости применительно к косвенным налогам имеет определенные особенности. Как показывает анализ теории и практики налогообложения, косвенное налогообложение является по сути регрессивным и несправедливым с позиции физических лиц. Однако полный отказ от косвенного обложения, как показывает анализ развития налоговых систем, вряд ли возможен в современных условиях, в первую очередь, по причине их высокой доходности.

Вместе с тем, путем построения соответствующей системы косвенных налогов их регрессивный и несправедливый характер может быть существенным образом уменьшен. Основными инструментами, с помощью которых можно, если не ликвидировать, то хотя бы минимизировать несправедливость косвенных налогов являются:

1. освобождение от налогов предметов первой необходимости или, по крайней мере, снижение ставки на них;

2. дифференциация ставок налога в зависимости от назначения, качества и уровня цен товаров, подвергаемых косвенному обложению;

3. установление верхней границы обложения на уровне, за которым доход от обложения начинает падать из-за чрезмерного снижения потребления;

Современные механизмы НДС, налога с продаж, акцизов, таможенных пошлин такие возможности предоставляют. Разные страны используют их различно в зависимости от своей общей экономической и политической стратегии.

Несмотря на большое число работ по общетеоретическим аспектам проблемы реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции, а также анализу проблемы применительно к отдельным налогам (например, к налогу на доходы физических лиц, имущественным налогам, социальным платежам) многие теоретические и практические вопросы остаются по-прежнему актуальными.

Актуальность и значимость этих проблем определяется тесной взаимосвязью налоговой системы России с экономическим и социальным развитием страны, эволюцией взглядов на степень важности и методы решения возникающих задач, появлением финансовых ресурсов и политической воли для их решения.

Важнейшей среди этих проблем является вопрос о том, насколько вся существующая в настоящее время налоговая система России является справедливой с позиций физических лиц - налогоплательщиков, насколько эффективно она решает задачу перераспределения доходов и способствует устранению избыточного неравенства, содействует созданию социального государства и предотвращению социальных конфликтов.

От ответа на этот вопрос зависит отношение большинства российских налогоплательщиков к выпонению своих конституционных обязанностей -платить законно установленные налоги.

Кроме того, при реализации принципа справедливости и социальной функции применительно к конкретным налогам (НДФЛ, НДС, акцизам, имущественным налогам и социальным платежам) в общей системе налоговых отношений существует много противоречий и проблем, которые требуют своего разрешения. По-прежнему дискуссионным остается вопрос о справедливости механизма налогообложения доходов физических лиц, в первую очередь о пропорциональной ставке и системе льгот и вычетов, эффективности выпонения им распределительной функции, а также влияния пониженной ставки на уровень теневой зарплаты. Реформирование системы социальных платежей, введение единого социального налога, связанная с этим пенсионная реформа, монетизация льгот, не решили проблемы социального обеспечения граждан, а только усложнило механизмы реализации социальной функции и обострили общую социальную ситуацию в стране.

Много вопросов вызывает отмена налога на имущество, передаваемого в порядке наследования или дарения, который существует во всех развитых странах, концепция реформирования имущественных налогов, лишение налоговых органов права контролировать соответствие расходов физических лиц уровню их доходов, политика правительства на отмену льгот (в частности по налогу на землю, попытки отменить льготную ставку НДС), проведение налоговой амнистии для физических лиц - нарушителей налогового законодательства.

Все изложенное послужило основанием для выбора темы диссертационного исследования, его цели и круга рассматриваемых проблем.

Цель и задачи исследований. Целью диссертационной работы является анализ степени практической реализации в ходе налоговой реформы принципа справедливости налогообложения и социальной (распределительной) функции налогов с позиций физических лиц -налогоплательщиков, выявление проблем и противоречий, разработка концепции реформирования налоговой системы РФ, основанной на более поной реализации принципа справедливости и социальной функции налогов, а также практических рекомендаций по её внедрению.

Для достижения поставленной цели в процессе исследования решались следующие задачи:

1. Проанализировать эволюцию взглядов на место принципа справедливости в налогообложении и социальной функции налогов в теории и практике налогообложения, а также историческую и современную практику их реализации в налоговых системах зарубежных стран и России.

2. Исследовать проблемы реализации принципа справедливости и социальной функции налогов в системе функции налогов в современных системах налогообложения физических лиц в развитых странах и России (налогообложение доходов и имущества физических лиц).

3. Проанализировать эволюцию взглядов на место социальной функции налогов в системе функций, а также ее роль в реализации социальной политики государства в развитых странах и России.

4. Исследовать проблемы становления и реформирования системы социальных платежей в РФ в период налоговой реформы 1992 - 2006 гг. Оценить влияние реформирования системы социальных платежей на формирование и реализацию социальной политики России в период реформ.

5. Проанализировать проблемы реализации указанных выше задач в системе налогообложения имущества физических лиц и косвенного налогообложения в России и за рубежом.

6. Оценить место системы налогового контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов в системе реализации принципа справедливости.

7. Проанализировать целесообразность и эффективность проведения налоговой амнистии для нарушителей налогового законодательства и ее соответствие принципу справедливости в налогообложении.

8. Дать комплексную оценку с общесистемных позиций степени реализации принципа справедливости в налогообложении и социальной функции налогов в современной налоговой системе РФ.

9. Сформулировать концепцию реформирования налоговой системы, основанную на более поной реализации принципа справедливости и социальной функции налогов, и разработать практические рекомендации по её внедрению.

Достижению цели и решению указанных проблем подчинена структура и логика диссертационной работы.

Объектом исследования является налоговая система РФ в динамике ее становления и развития в период налоговой реформы 1992 -2006 гг., ее соответствие классическим и современным принципам налогообложения, в первую очередь принципу справедливости в налогообложении, а также механизм реализации социальной (распределительной) функции.

Предмет исследования - совокупность теоретических и практических проблем реализации принципа справедливости налогообложения и социальной (распределительной) функции налогов, направления реформирования как налоговой системы в целом, так и отдельных налогов, таких как налог на доходы физических лиц (НДФЛ), социальные платежи, косвенные налоги, имущественные налоги.

Методы исследования. В качестве метода исследований был использован историко-диалектический подход, предполагающий выявление объективных причин и взаимосвязей, позволяющий определять причинно-следственную связь между процессами и явлениями и закономерности развития. При этом применяся метод системного анализа и синтеза проблем, обусловленных целью исследования. В работе широко использовася метод сопоставления различных налоговых систем и их элементов, а также анализ опыта стран с развитой рыночной экономикой. При анализе использовались теоретические и методологические положения, отечественный и зарубежный опыт разработки механизмов налогообложения в рыночной экономике, современные концепции управления экономикой.

Теоретической основой исследования являлись труды отечественных и зарубежных экономистов, посвященные проблемам определения принципов формирования налоговых систем, механизмам их практической реализации.

Статистическую и информационно-фактологическую основу исследования составили статистические данные Росстата, данные отчетности Министерства финансов РФ, Федеральной налоговой службы РФ, ее управлений и инспекций, Пенсионного фонда РФ, других внебюджетных социальных фондов, обзоры состояния и динамики экономического положения, первичные фактические материалы хозяйствующих субъектов, а также другая экономическая информация, собранная и обобщенная непосредственно автором.

При исследовании использовались нормативно-правовые акты и инструктивно-методологические документы различных уровней управления.

Научная новизна проведенного диссертационного исследования заключается в системной оценке налоговой системы РФ, сформированной в ходе реформы 1992-2006гг., с позиции её соответствия важнейшему принципу налогообложения - принципу всеобщности и справедливости и реализации связанной с этим принципом социальной (распределительной) функции налогов, и разработке концепции реформирования налоговой системы РФ, основанной на более поной реализации принципа справедливости и социальной функции налогов, а также практических рекомендаций по её внедрению.

На защиту выносятся следующие новые научные результаты:

1. На основании системного анализа налоговой системы в целом и важнейших налогов, таких как налог на доходы физических лиц, имущественные налоги с физических лиц, косвенные налоги, социальные платежи, а также перераспределительного механизма в целом сделан вывод о том, что:

Х действующая в настоящее время налоговая система РФ, хотя и содержит отдельные элементы для реализации принципа справедливости в налогообложении, в целом не соответствует в поной мере принципу всеобщности и справедливости;

Х социальная (распределительная) функция в современной российской налоговой системе реализуется неудовлетворительно.

2. В диссертационной работе на основании анализа выявленных проблем сформулирована концепция реформирования налоговой системы РФ, направленная на достижение более высокого уровня реализация принципа всеобщности и справедливости, совершенствование перераспределительных налоговых механизмов в сочетании с обеспечением фискальных потребностей государства, включающая следующие важнейшие положения:

2.1 Разработка и обоснование прогрессивной шкалы налогообложения доходов физических лиц в сочетании с комплексным реформированием налоговых льгот по НДФЛ и приданием налогу большей справедливости и социальной направленности.

2.2 Обоснование системы мер по реформированию единого социального налога и страховых взносов в социальные внебюджетные фонды с целью приведения механизма уплаты социальных платежей в соответствие с требованиями социальной справедливости, важнейшими из которых являются:

2.2.1 Пересмотр социально-экономической стратегии реформ в РФ, отказ от реализации либеральной модели рыночной экономики в пользу социально-ориентированной, повышение роли государства в решении проблем социальной защиты населения.

2.2.2 Изменение всей концепции пенсионной реформы: основным механизмом пенсионного обеспечения предлагается определить систему условно-накопительного пенсионного страхования. Предложено механизмы базовых и накопительных пенсий сделать вспомогательными. Базовые пенсии (в качестве социальных) выплачивать в виде трансфертов за счет федерального бюджета. Механизм накопительной пенсии использовать на добровольной основе в системе негосударственных пенсионных фондов для лиц со средними и высокими доходами.

2.2.3 Законодательное установление на догосрочную перспективу степени обязательного участия государства (в % от ВВП) в системе социальной защиты населения для финансирования базовых пенсий, иных нестраховых выплат, медицинского обеспечения неработающих и т.п., а также источники его финансирования.

2.2.4 Отказ от взимания ЕСН и восстановление системы обязательных социальных платежей в виде страховых взносов в ПФ, ФСС, фонды ОМС при сохранении общей методологии определения базы обложения и закреплении обязанностей по администрированию и контролю за исчислением и уплатой взносов за налоговой службой.

2.2.5 Постепенный переход на паритетную систему финансирования пенсионного, социального и медицинского страхования работодателями и работниками при условии кардинального увеличения оплаты труда работников и предоставления налоговым органам допонительного механизма контроля за системой оплаты труда.

2.3 Внесение изменений в систему и механизмы косвенного налогообложения с целью снижения их регрессивного действия на налоговую систему РФ:

Х ввести нулевую ставку НДС по важнейшим социально-значимым товарам и услугам;

Х ввести повышенные ставки НДС на предметы роскоши, товары и услуги непервой необходимости;

Х ввести повышенные ставки акцизов на предметы роскоши и дорогие услуги.

2.4 Восстановление налога на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, с учетом опыта развитых стран по прогрессивной системе налогообложения и предоставлением льгот бедным слоям населения.

2.5 Проведение реформы налогообложения имущества физических лиц на принципах справедливости с использованием прогрессивной системы налогообложения и предоставлением льгот малоимущим слоям населения.

2.6 Предоставление налоговым органам права и эффективного механизма контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов, а также права на основании такого контроля рассчитывать предполагаемый доход физических лиц и привлекать их к ответственности за занижение дохода и уклонение от уплаты налога.

2.7 Отказ от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики в силу её несоответствия Конституции РФ, Налоговому кодексу РФ, а также принципу справедливости в налогообложении.

Практическая значимость исследования. Диссертационная работа содержит конкретные рекомендации, которые позволят в более поном объеме реализовать в налоговой системе принцип справедливости и обеспечить выпонение социальной (распределительной) функции налогов с учетом фискальных интересов государственного бюджета.

Материалы диссертационного исследования отражены в научно-исследовательских работах на тему: Исследование системы социальных платежей в РФ и их роли в реализации социальной политики государства, Оценка экономической целесообразности и практики применения налоговых льгот, Оценка эффективности применения налоговых методов стимулирования легализации теневых выплат заработной платы, Анализ практики реформирования системы социальных платежей и эффективности социальной политики государства, Исследование механизма налогообложения организаций и физических лиц для решения социально-экономических проблем, Исследование направлений совершенствования социальной политики государства посредствам повышения эффективности налоговой системы и социальных платежей, выпоненных автором по заданию Государственного НИИ системного анализа Счетной Палаты РФ в 2004-2007гг. Выводы и рекомендации, сформулированные в ходе НИР, были использованы в деятельности Счетной Палаты РФ при разработке методик контроля за формированием и расходованием средств государственного бюджета, что подтверждено справкой о внедрении.

Материалы докторской диссертации отражены в хоздоговорной НИР Исследование направлений совершенствования социальной политики государства посредством повышения эффективности налоговой системы и социальных платежей (per. № 0120.0713045), выпоненной в 2007 г., а также госбюджетной НИР Исследование проблем реформирования налоговой системы РФ (per. №011200506742), выпоненной в 2003 - 2005 гг. Исследование направлений совершенствования налоговой системы РФ (per. № 01200608288), проводившейся в 2006 - 2007 гг.

Результаты исследования положены в основу конкретных методических материалов, которые используются в чтении курса лекций по дисциплинам Основы теории государственных финансов и истории налогообложения, Теории и истории налогообложения, Налоговые системы зарубежных стран, Налогообложение физических лиц, Федеральные налоги и сборы, Налогообложение юридических лиц, Налоговая система РФ, в программах повышения квалификации и переподготовки кадров по специализации Финансовый и налоговый менеджмент, программах МБА по специализациям Стратегический и инновационный менеджмент и Международный бизнес в Государственном университете управления,

Иркутском государственном университете, что подтверждено справками о внедрении.

Апробация результатов диссертационного исследования. Результаты выпоненных автором диссертационных исследований опубликованы в 25 работах общим объемом 46,9 п.л. Основные положения диссертационного исследования были доложены на заседаниях кафедры Налогов и налогообложения, на VIII, IX, X, XI, XII Международных научно-практических конференциях Актуальные проблемы управления - 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 в 2003-2007гг., на 1-ой и 2-ой научно-практических конференциях Института налогов и налогового менеджмента Государственного университета управления в 2006-2007гг.

Структура и содержание работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, одиннадцати приложений, библиографического списка и включает 79 таблиц, 20 рисунков. Объем диссертации 396 стр. (с учетом приложений 459 стр.), список литературы состоит из 150 наименований на русском и 5 наименований на английском языке.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Шмелев, Юрий Дмитриевич

4.4.4 Выводы

1. Предложения Президента РФ по созданию допонительных стимулов для привлечения в экономику РФ капиталов, накопленных гражданами в годы экономических реформ, сформулированные в Послании Президента РФ Федеральному собранию 25 апреля 2005 г., и меры по его практической реализации поностью подпадают под определение налоговой амнистии, т.е. это предложение неплательщикам налогов заплатить часть неуплаченных налогов взамен на отмену наказания.

2. Основным аргументом проведения налоговой амнистии в РФ является финансовый: привлечение в экономику России допонительных финансовых средств в виде инвестиций за счет легализации капиталов некриминального характера (в том числе вывезенных за рубеж).

3. Этический аспект проведения налоговой амнистии, а именно нарушение финципа всеобщности и справедливости в налогообложении правительственными I думскими экспертами даже не обсуждается.

4. В условиях гигантского притока нефтедоларов, роста золотовалютного зезерва и стабилизационного фонда нежелание Правительства РФ использовать шеющиеся финансовые ресурсы для инвестиций внутри страны делает главную вдею налоговой амнистии совершенно бессмысленной, поскольку полученные в результате амнистии денежные средства в качестве инвестиций (по логике 1равительства) нельзя использовать.

5. Проведение налоговой амнистии требует подтверждение ее конституционности, поскольку она, с общих позиций, не соответствует ст. 57 Конституции РФ и нарушает права добросовестных налогоплательщиков, а именно статью 19 п. 1 о равенстве всех граждан РФ перед законом.

6. Проведение налоговой амнистии нарушает этические нормы, в первую эчередь, принцип справедливости в налогообложении и может привести к ухудшению и без того невысокой налоговой дисциплины в России.

7. Проведение налоговой амнистии приведет к допонительному росту расслоения населения по уровню доходов, поскольку основной выигрыш от нее получат наиболее состоятельные слои населения.

Пути совершенствования методов практической реализации принципа справедливости и социальной (распределительной) функции в налоговой системе РФ

5.1 Совершенствование механизма подоходного налогообложения физических лиц и пути практической реализации принципа справедливости

Как было показано в предыдущих разделах, действующая схема подоходного налогообложения физических лиц не в поной мере отвечает требованиям принципа справедливости и слабо реализует социальную (распределительную) функцию, применение пропорциональной шкалы налогообложения в условиях высокого /ровня косвенного налогообложения сформировало фактически регрессивную систему налогообложения физических лиц. Действующая система налоговых льгот не исправляет сложившейся ситуации, а только её усугубляет. Существующая шстема подоходного налогообложения физических лиц плохо выпоняет социальную (распределительную) функцию и увеличивает имущественное и подоходное расслоение общества.

Все это уже привело к резкому социальному расслоению населения по уровню доходов. Деформация распределительных механизмов, связанная, прежде всего, с концентрацией доходов у богатых, достигла такого уровня, что нарушается даже гстественная логика снижения бедности по мере экономического роста.

Правительственная доктрина борьбы с бедностью, как следует из разных официальных заявлений, связывает проблему ликвидации бедности с экономическим ростом. В рамках этой доктрины предполагается, что за счет общего роста экономики и увеличения доходов населения проблема бедности будет решена сама собой.

Проанализируем, насколько существующий перераспределительный механизм может справиться с этой задачей. По оценкам экспертов [9, с.6], совокупный прирост заработной платы в 2004г. 20% наиболее высокооплачиваемых работников оставил 52% совокупного прироста заработной платы, причем на 10% наиболее ысокооплачиваемых пришлось 36% совокупного прироста, тогда как рост зарплаты 0% и 20% самых низкооплачиваемых составил всего лишь, соответственно 1,35% и !,93% от совокупного прироста заработной платы. При этом на долю 20% наиболее ысокооплачиваемых работников пришлось 52,5% всего фонда оплаты труда. Это 1уть лучше чем в 1999-2000г., когда на долю 20% высокооплачиваемых работников фиходилось 66% всего фонда оплаты труда.

В сложившейся системе распределения заработной платы широкие юзможности форсированного роста самых высоких зарплат остаются неизменными. То оценке директора Института социально-экономических проблем народонаселения РАН А.Шевякова, не обнаруживается никакой статистической ;вязи динамики общего неравенства с показателями экономического роста [9, с.8]. Три этом в условиях действующего перераспределительного механизма наблюдается наоборот усиление избыточного неравенства при росте ВВП на душу населения. По его оценкам, сделанным на основе анализа прироста валового регионального продукта на душу населения (ВРП), прирост ВРП на 100 рублей дает прирост дохода для 10% наиболее богатых слоев населения на 200 рублей, в то зремя как 10% самых бедных получают прирост всего на 5 рублей, т.е. разница между богатыми и бедными в темпах роста доходов составляет 40 раз. Прирост доходов 20% самых богатых составит 350 руб., тогда как для 20% самых бедных -прирост всего 17 руб. Таким образом, прирост ВРП мультиплицируется в росте доходов 20% наиболее обеспеченного населения, тогда как 80% остального населения получают от роста ВРП буквально крохи.

Ситуация с дифференциацией населения, как показано в параграфе 2.1, еще более усугубляется, если провести дооценку доходов от собственности и предпринимательской деятельности.

В таблице 5.1 представлены результаты оценки экспертов Института социально-экономических проблем народонаселения РАН [47, С. 12-13] социально-экономической стратификации населения России.

Заключение

На основании проведенного в работе исследования можно сделать следующие выводы:

1. Принцип справедливости в налогообложении и социальная (распределительная) функция налогов являются важнейшими фундаментальными категориями, на которых базируются налоговые системы современных развитых стран.

2. Налоговое законодательство Российской Федерации п.1 ст.З НК РФ признает принцип справедливости в качестве важнейшего постулата налоговых правоотношений в РФ. В первоначальной редакции п.1 ст.З НК РФ было прямо определено, что при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налогов исходя из принципа справедливости.

3. Вместе с тем, анализ практики реформирования налоговой системы в 1992-2007 гг. и механизмов конкретных налогов свидетельствует о несоответствии заявленных принципов их конкретной практической реализации. Это проявляется в следующем:

Х в 2000-2001гг. из текста п.1 ст.З НК РФ было исключено само упоминание о принципе справедливости как таковом;

Х налоговая система РФ в целом носит регрессивный характер, в ней косвенные налоги преобладают над прямыми;

Х отказ от прогрессивного налогообложения доходов физических лиц как важнейшего общепринятого механизма реализации принципа справедливости;

Х недостаточная направленность налоговых льгот по налогу на доходы физических лиц на обеспечение справедливого налогообложения;

Х отмена контроля за соответствием расходов физических лиц уровню полученных ими налогов;

Х регрессивный характер косвенного налогообложения, недостаточная налоговая поддержка бедных слоев населения;

Х отмена налога на имущество, переходящего в порядке наследования или дарения, как инструмента безналоговой передачи имущества, полученного в том числе в результате незаконной приватизации;

Х проведение под видом лупрощенного порядка декларирования доходов физических лиц фактически налоговой амнистии доходов и капиталов, полученных с нарушением налогового и уголовного законодательства;

Х затяжка с введением налога на имущество физических лиц, учитывающего реальную стоимость объектов обложения и освобождающего от налогообложения бедные слои населения;

Х фактическая отмена льгот по земельному и транспортному налогам для бедных слоев населения.

Таким образом, налоговая система РФ в ее сегодняшнем виде в целом не соответствует в поной мере принципу справедливости в налогообложении и ориентирована на обеспечение фискальных интересов бюджета за счет бедных и среднеоплачиваемых слоев населения.

4. Социальная (распределительная) функция налогов в современной российской налоговой системе реализуется неудовлетворительно:

Х уровень дифференциации доходов населения за годы реформ 19922007 гг. увеличися более чем в 4,5 раз. Этому способствовал и отказ от прогрессивного налогообложения доходов физических лиц, реформа пенсионного, социального, медицинского обеспечения, отмена контроля за расходами физических лиц, реформа льгот (в том числе налоговых), отмена налога на наследство и дарение;

Х реформа пенсионной системы привела к ухудшению материального положения как сегодняшних, так и завтрашних пенсионеров, коэффициент замещения пенсий катастрофически падает (с 65% в

1990г. до 27% в 2006г.) и к 2020г. может составить около 10%, размер средней пенсии по старости составлял в 2006г. около 28% от средней заработной платы;

Х реформа системы медицинского обеспечения ведет к фактической ликвидации бесплатного медицинского обслуживания, следствием чего является катастрофический рост смертности населения (в наиболее активном трудовом возрасте), уменьшение рождаемости, запустение регионов и разруха. 5. Проведение налоговой амнистии (в том числе в форме упрощенного декларирования доходов) нарушает права добросовестных налогоплательщиков, противоречит норме п.1 ст. 19 Конституция РФ о равенстве всех граждан перед законом и судом, не соответствует этическим принципам, в первую очередь, принципу справедливости в налогообложении, и может привести к ухудшению и без того невысокого уровня налоговой дисциплины в РФ.

В диссертационной работе сформулирована концепция реформирования налоговой системы РФ, основанная на более поной реализации принципа справедливости и социальной функции налогов, включающая в себя следующие основные положения:

1) Совершенствование подоходного налогообложения физических лиц за счет прогрессивного налогообложения и реформирования системы налоговых льгот.

2) Реформирование системы социального обеспечения и механизмов уплаты социальных взносов путем усиления страхового механизма социальных платежей.

3) Совершенствование системы имущественного и косвенного налогообложения физических лиц с учетом их взаимосвязанности и переложения налогов.

4) Создание эффективной системы контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов и предоставление налоговым органам механизма выявления уклонения от уплаты налогов физическими лицами.

5) Отказ от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики как не соответствующей принципу справедливости в налогообложении.

Для реализации сформулированной концепции предлагаются следующие практические рекомендации:

1. Отказаться от пропорциональной системы налогообложения доходов физических лиц и ввести прогрессивную системы обложения.

В работе предложен и обоснован возможный вариант прогрессивной шкалы НДФЛ, позволяющий реализовать принцип справедливости в налогообложении и обеспечить перераспределение доходов между различными слоями населения в целях снижения уровня дифференциации доходов и обеспечивающий фискальные интересы бюджета.

2. Реформировать систему предоставления льгот по налогу на доходы физических лиц в интересах бедных и среднеоплачиваемых слоев населения, поддержки семей с детьми и стимулирования рождаемости:

2.1. Перейти от обложения доходов индивидуального налогоплательщика к обложению доходов семьи с предоставлением права выбора режима налогообложения самому налогоплательщику. Налоговую базу обложения НДФЛ предлагается определять как долю, приходящуюся на каждого члена семьи (в том числе иждивенцев и детей), предусмотрев механизм льготного снижения налоговой базы для семей, имеющих двух и более детей (по аналогии с Францией).

2.2. Установить стандартный вычет по НДФЛ на уровне прожиточного минимума, определяемого по международнопризнанным нормам, обеспечивающим возможности содержать семью и детей и расширенное воспроизводство населения стран. Учитывая высокую дифференциацию уровня жизни населения в различных регионах РФ, целесообразно предоставить право региональным законодательным органам вводить повышающие коэффициенты.

2.3. Установить систему вычетов на содержание ребенка, обеспечивающих расходы на содержание, лечение, обучение, и стимулирующих увеличение числа детей (более двух).

2.4. Ввести в законодательный механизм автоматическое индексирование величин всех вычетов и налоговых льгот по НДФЛ в зависимости от уровня инфляции.

2.5. Повысить избирательность предоставляемых стандартных и нестандартных вычетов в зависимости от уровня доходов налогоплательщиков и целей вычетов:

Х ограничить право на получение стандартных, социальных, имущественных вычетов категориям лиц с высокими доходами. В качестве критерия ограничения такого права может быть предложен коэффициент превышения получаемого семьей дохода величины среднего значения дохода по стране (или региону), например, в 2-3 раза с учетом численности детей и иждивенцев. Установление значения этого коэффициента требует более детальной оценки и обоснования;

Х социальные вычеты на лечение и обучение целесообразно предоставлять семье в целом, независимо от того, кто из членов семьи имеет доход и оплачивает расходы;

Х вычет на обучение предоставлять только при обучении в российских учебных заведениях на территории РФ;

Х расширить перечень объектов благотворительности и снять ограничение по величине расходов на благотворительные цели, усилив контроль за целевым использованием благотворительных средств на заявленные нужды;

Х ограничить право на получение имущественного вычета при приобретении жилья лицам с высокими доходами и обеспеченных жильем. При определении критериев ограничения доступа к этому вычету рекомендуется учитывать: наличие жилья в пределах социальных норм; уровень дохода на семью - льгота дожна быть ориентированна на среднеобеспеченные слои с учетом того, что государство дожно взять на себя обеспечение жильем социально незащищенных граждан (сегодня в РФ к среднеобеспеченным относятся семьи со среднедушевым доходом на уровне до 2-3 значений средней заработной платы по РФ (в 2006г. - это 250400тыс. руб.)). Размер вычета целесообразно снизить до величины 500 тыс. руб. в целях доступа к этой льготе лиц с низкими доходами целесообразно расширить перечень приобретаемых объектов, по которым предоставляется вычет, восстановив те объекты, по которым льгота предоставлялась до 2001г., а именно: при строительстве и приобретении садового домика, дачи, дома (доли) в деревне. При этом величину вычета целесообразно снизить до уровня 300-500 тыс. руб., предусмотрев возможность её получения в процессе строительства (в том числе по месту работы);

2.6 Расширить перечень предоставляемых социальных и имущественных вычетов:

Х в целях стимулирования добровольного негосударственного страхования граждан предлагается введение социальных вычетов; на расходы по добровольному негосударственному пенсионному страхованию граждан; по взносам граждан на добровольное медицинское страхование самого гражданина и членов его семьи;

Х на целевое накопление средств на приобретение квартиры или жилищное строительство в размере до 10% получаемого дохода.

3. Для обеспечения допонительных доходов бюджета предлагается:

Х изменить механизм взимания НДФЛ с некоторых видов дохода, например, выигрышей в казино, игровых автоматах, лотереях, рекламных мероприятиях, от сдачи в аренду имущества и др.

Х предоставить налоговым органам права и эффективный механизм контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов, привлекать их к ответственности за занижение дохода и уклонение от уплаты налога.

4. С учетом практики функционирования системы социального обеспечения и механизма её финансирования в 1992-2005гг. для достижения индивидуальной справедливости и социальной эффективности деятельности государства предлагается осуществить в 2008-2010гг. следующие важнейшие мероприятия:

4.1. Пересмотреть социально-экономическую стратегию реформ, отказаться от реализации либеральной модели рыночной экономики в пользу социально-ориентированной, повысить роль государства в решении проблем социальной защиты населения;

4.2. Законодательно установить степень обязательного участия государства (в % от ВВП) в системе социальной защиты населения для финансирования базовой (социальной) пенсии, медицинского обеспечения неработающих, пособий на содержание здоровья участников ВОВ, инвалидов, одиноких, малообеспеченных, на погребение, санаторно-курортное лечение и других выплат нестрахового характера.

4.3. Кардинально пересмотреть концепцию пенсионной реформы: основным институтом пенсионного обеспечения целесообразно определить институт условно-накопительного страхования. Механизм базовой и накопительной пенсий сделать вспомогательным. При этом целесообразно базовые пенсии выплачивать в виде трансфертов из федерального бюджета. Механизм накопительной пенсии использовать на добровольной основе в системе негосударственных пенсионных фондов, главным образом, для лиц со средними и высокими доходами. 4.4. Законодательно на догосрочную перспективу установить источники финансирования социальной пенсии и других выплат нестрахового характера за счет средств федерального бюджета. В качестве основных источников финансирования могут быть: -часть доходов от НДС, в том числе допонительного НДС на предметы роскоши и дорогие услуги; -от восстановленного налога на наследование и дарение; -допонительного налога на владельцев второй, третьей и т.п. квартиры или жилого дома;

-доход от допонительного акциза на предметы роскоши и специальные услуги богатым слоям населения

- часть НДФЛ на доходы физических лиц от собственности и операций с ней, а также от введения прогрессивной шкалы налогообложения.

4.5. Провести реформу оплаты труда и принять кардинальные меры к снижению уровня дифференциации доходов. В качестве первоочередной меры дожно быть доведение минимальной заработной платы до прожиточного минимума и соотношения минимальной и средней заработной платы до уровня не менее 40%.

4.6. Для обеспечения финансирования социальной политики государства в сфере социального и пенсионного обеспечения отказаться от взимания единого социального налога и ввести следующую систему социальных платежей:

- страховые взносы в ПФ;

- страховые взносы в ФСС;

- страховые взносы в фонды ОМС;

- страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

При этом целесообразно администрирование и контроль за исчислением и уплатой страховых взносов в социальные фонды сохранить за налоговой службой. За социальными фондами необходимо оставить вопросы расходования и управления финансовыми ресурсами.

4.7. Постепенно перейти на паритетную систему финансирования пенсионного, социального, медицинского страхования работодателями и работниками. Работники на первом этапе по договоренности с работодателем (при условии соответствующего увеличения оплаты труда) уплачивают страховые взносы добровольно, а затем, по мере создания соответствующих условий, в виде обязательных платежей. Введение обязательных страховых взносов с работников возможно только после существенного повышения заработной платы и усиления контроля за выплатой заработной платы работодателями.

На переходный период переноса части обязанностей по социальным платежам предлагается ввести схему обязательного двойного налогового и бухгатерского учета по старому и новому агоритму с целью подтверждения целевого использования высвобождающихся финансовых ресурсов на повышение зарплаты работникам.

4.8. В качестве варианта для дальнейших расчетов предложена и обоснована возможная структура распределения нагрузки по социальным платежам (ставки социальных взносов на работодателей и работников).

4.9. Учитывая общую регрессивность и несправедливость налоговой системы РФ, предлагается отказаться от регрессивной шкалы обложения в социальных платежах. При этом для стимулирования личного негосударственного пенсионного страхования целесообразно законодательно установить порядок, при котором специальные платежи с заработной платы, превышающей уровень 2-3 величин средней заработной платы по стране, уплачиваются по твердой ставке. 4.10. За счет реформирования трудового и гражданского законодательства, закона о профессиональных союзах предоставить работникам допонительные права по эффективному контролю за системой оплаты труда и выпонением работодателями и государством своих обязательств по социальной защите населения.

4.11. Законодательно установить более строгий контроль за расходованием средств ПФР и других социальных фондов со стороны государства, общества и самих граждан.

4.12. Принять пакет согласованных законов по реформированию системы социальной защиты, в том числе системы пенсионного обеспечения, в которых были бы определены главные конечные параметры реформы, а именно:

-законодательно определить размер трудовой пенсии: после 25 лет страхового стажа для мужчин и 20 лет для женщин не ниже 40% средней заработной платы по стране; после 40 лет страхового стажа -не менее 50% средней заработной платы по стране; -законодательно установить размеры базовой пенсии, выплачиваемой из федерального бюджета: минимальный размер базовой пенсии на уровне прожиточного минимума пенсионера; после 25 лет страхового стажа для мужчин, 20 лет для женщин - не менее 130% прожиточного минимума пенсионера; после 40 лет страхового стажа - не менее 150% прожиточного минимума по стране; -законодательно определить обязательность участия работников в финансировании системы социальной защиты, а также меры по обеспечению роста реальной заработной платы при переносе обязательств по социальным платежам на работников.

4.13. Предоставить налоговым органам действенные инструменты контроля и привлечения к ответственности организаций и физических лиц за выплату нелегальной заработной платы:

-реализовать положение действующего ТК РФ об установлении МРОТ не ниже ПМ с учетом региональных особенностей, ужесточить штрафные санкции за выплату заработной платы ниже уровня МРОТ (ПМ); -пересмотреть методику определения прожиточного минимума с учетом рекомендаций Международной организации труда и опыта развитых стран; довести МРОТ и ПМ до уровня не менее 40% от средней заработной платы.

5. Восстановить налог на наследство и дарения, предусмотрев в его механизме прогрессивную шкалу налогообложения в зависимости от степени родства и стоимости передаваемого имущества, необлагаемые минимумы имущества и льготы в интересах близких родственников, бедных и среднеоплачиваемых слоев населения с учетом мировой практики и опыта взимания налога в РФ в 1992-2005гг.

6. Провести реформу налогообложения имущества физических лиц на принципах справедливости на основе реальной стоимости жилья с использованием прогрессивной шкалы обложения и предоставления налоговых льгот социально-незащищенным слоям населения и лицам со средним достатком. Установить повышенный налог на имущество физических лиц, имеющих несколько квартир или жилых домов.

7. Внести изменения в систему и механизм косвенного налогообложения с целью снижения их регрессивного воздействия на физических лиц -налогоплательщиков:

7.1. Ввести нулевую ставку НДС на продукты питания и предметы первой необходимости (в первую очередь, лекарства, детские вещи, медицинские услуги и технику).

7.2. Установить допонительную повышенную ставку НДС на уровне 25-30% на предметы роскоши, антиквариат, дорогие автомобили, катера, яхты, самолеты, дорогие услуги (гостиницы, пассажирский транспорт, рестораны и т.п.), деликатесные продукты питания.

7.3. Ввести повышенные ставки акцизов на предметы роскоши, такие как ювелирные изделия из драгоценных металов и камней, дорогую косметику, автомобили, изделия из ценных мехов и т.п.

8. Для получения допонительных доходов для финансирования системы социального обеспечения ввести эффективную государственную монополию на производство спирта с учетом опыта Российской Империи конца XIX - начала XX вв. и СССР.

9. Предоставить налоговым органам право и механизм контроля за соответствием расходов физических лиц уровню их доходов, а также права на основании такого контроля возможности рассчитывать предполагаемый доход физических лиц и привлекать их к ответственности за занижение дохода и уклонение от уплаты налога.

10. Отказаться от проведения налоговой амнистии в качестве инструмента налоговой политики в силу её несоответствия Конституции РФ, Налоговому кодексу РФ, а также принципу справедливости в налогообложении. Для решения вопроса о принципиальной возможности проведения налоговой амнистии представляется необходимым обратиться в Конституционный суд РФ с запросом о конституционности проведения налоговой амнистии (в том числе в виде введения упрощенного механизма декларирования доходов физических лиц) и соответствии её п.1 ст. 19 Конституции РФ о равенстве всех граждан РФ перед законом и судом и обязательности уплаты всеми гражданами законно установленных налогов в соответствии со ст. 57 Конституции РФ.

Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Шмелев, Юрий Дмитриевич, Москва

1. Конституция Российской федерации. М.: ЭКСМО, 1993. - 62с.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации, часть 1 и 2. М.: ОМЕГА, 2006. - 682с.

3. Гражданский кодекс Российской Федерации. М.: Юридическая литература, 2007. - 630 с.

4. Трудовой кодекс Российской Федерации. М.: Норма, 2006. - 208 с.

5. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях. М.: ОМЕГА -Л, 2006. - 319 с.

6. Петросян Д. О социальной справедливости в экономических отношениях // Общество и экономика. 2005.-№9-с. 133-154.

7. Яновский Р.Г. Глобальные изменения и безопасность. М.: Academia, 1999.-691с.

8. Проблемы социальной справедливости в зеркале современной экономической теории / Под ред. Москвитина Д.Д. М.: Эдиториал УРСС, 2002-553с.

9. Шевяков А.Ю. Социальное неравенство, бедность и экономический рост // Общество и экономика. 2005.-№3.-с.5-18.

10. Шевяков А.Ю. Возможности и перспективы использования статистических данных в оценке масштабов скрываемых доходов // Вопросы статистики. 2003.-№6.-с. 12-22.

11. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ: Учебник для ВУЗов. -М.: МЦФЭР, 2004. 336 с.

12. Васильева А., Гуревич Е., Субботин. Экономический анализ налоговой реформы // Вопросы экономики. 2003.-№6.-с.38-60.

13. Маркс К., Энгельс Ф. Сочинения. 2-е изд. т.7. М.: Госполитиздат. 1955-1973.-654с.

14. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М.: Финансы и статистика, 2001. - 256с.

15. Руссо Ж.Ж. Об общественном договоре. М.: Терра-книжный мир, 2000. - 544с.

16. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М.: Соцэгиз, 1935, Т.2.-601 с.

17. Бодырев Г.И. Подоходный налог на Западе и в России. Л.: 1924. -301с.

18. Пансков В.Г., Князев В.Г. Налоги и налогообложение: Учебник для ВУЗов. М: МЦФЭР, 2003. - 336с.

19. Стиглиц Дж.Ю. Экономика государственного сектора/пер. с англ. М.: Изд-во МГУ, 1997.-621с.

20. Советский энциклопедический словарь. М.: Сов. Энциклопедия, 1988.- 1600с.

21. Налоговый менеджмент. Учебник/под ред. А.Г. Поршнева. М.: ИНФРА - М, 2003. - 442с.

22. Налоги: Учебное пособие/под ред. Д.Г. Черника. М.: Финансы и статистика, 2001. - 653с.

23. Тривиус A.A. Налоги как орудие экономической политики. Баку, 1925.- 252с.

24. Исаев А. Очерк теории и политики налогов. Ярославль, 1887. - 321с.

25. Петти У. Трактат о налогах и сборах. Антология экономической классики. -М.: Эконов, 1993. т.1. 477с.

26. Ходский J1.B. Основы государственного хозяйства. Курс финансовой науки. СГБ, 1913. - 353с.

27. Львов Д.С. Миссия России. Цикл публичных лекций Академики -студенчеству/ ГУУ. М.: 2006. - 77с.

28. Рассказы русских летописей. М.: Изд.центр Витязь, 1993. - 336с.

29. Токушкин A.B. История налогов в России. М.: Юристъ, 2001. - 431с.

30. Экономика/Под ред. Булатова A.C. М.: БЭК, 1999. - 621с.

31. Политика доходов и качество жизни населения/Под ред. H.A. Горелова.- СПб: Питер, 2003 .-254 с.

32. Новикова В. Возможно ли справедливое распределение доходов? // Экономист. 2003.-№4.-с.66-68.

33. Курс экономической теории: Учебник. Киров: АСА, 2003. - 683с.

34. Сорокин П. Человек, цивилизация, общество. М.: Политиздат, 1992. -352с.

35. Жуков А. Перекосы в распределении доходов и средний класс в России // Проблемы теории и практики управления 2001. - №6. - с.72-76.

36. Румянцева Е. Бедность как глобальная проблема. // Мировая экономика и международные отношения. 2003.-№2.-с.15-18.

37. Овчарова Л., Турищев Е., Корчагина Н. Бедность: где порог? (Альтернативные оценки уровня малоообеспеченности) // Вопросы экономики. 1998.-№2.-с.61-72.

38. Колодко Г. От шока к терапии. Политическая экономия постсоциалистических преобразований М.: 2000. - 251с.

39. Скляров И.И. Ни в чем себе не отказывайте // Экономика и жизнь. -2006.-№11.-с.40.

40. Бобков В. Российская бедность: измерение и пути преодоления. // Общество и экономика. 2005.-№3.-с. 19-37.

41. Налоги и налогообложение: Учебник/под ред. Д.Г. Черника. М.: МЦФЭР, 2006. - 380с.

42. Российский статистический ежегодник: стат.сборник. М.: Росстат России. - 2006. - 806 с.

43. Кожинов В.И. Победы и беды России. М.: Агоритм, 2000. - 446с.

44. Львов Д.С. Экономический механизм развития России. Цикл публичных лекций Академики РАН студентам ГУУ - М.: ГУУ, 2004. - 64с.

45. Меньшиков С. Анатомия русского капитализма. М.: Изд-во международные отношения, 2004. - 382с.

46. Никитин С., Степанова М., Глазова Е. Теневая экономика и налогообложение.//Мировая экономика и международные отношения. 2005. -№2. - с.24-30.

47. Римашевская H. Экономическая стратификация России. // Общество и экономика 2002.-№12.-с. 6-14.

48. Шевяков А.Ю. Болевые точки России: избыточное неравенство и депопуляция. // Общество и экономика. 2005.-№12.-с.86-102.

49. Шмелев Ю.Д. Об эффективности налоговых методов стимулирования и легализации заработной платы: монография. М.: ГУУ, 2007. - 105 с.

50. Головачев В. Мания величия // Экономика и жизнь. 2004.- №50, с.40.

51. Макконэл Кэмпбел Р., Брю Стенли Л. Экономика: принципы, проблемы и политика. В 2-х томах. М.: Республика, 1995. - 400 с.

52. Фотиев П.А. Реконструкция системы налоговых и неналоговых изъятий (налоговая реформа 1930-1931 гг.)/ Под ред. К.К. Аболина. М.: Госфиниздат, 1932.-254с.

53. Государственный бюджет СССР 1981-1985 гг.: Статистический сборник / Мин. финансов СССР. М.: Финансы и статистика, 1987. - 483с.

54. Налоги и налогообложение: Учебное пособие/Под ред. Кашина В.А. и Русаковой. М.: ЮНИТИ, 1998. - 446с.

55. Гардаш C.B. Федеральная налоговая система США: современные особенности // США Канада: Экономика, политика, культура. - 2000.-№8.-с.18-36.

56. Гардаш C.B., Наумов A.A. Реформа налоговой системы США // Бизнес-академия. 2003.-№4.-с. 13-23.

57. Налоги и налогообложение: Учебник для ВУЗов/Под ред. Романовского М.В. и Врублевской О.В. СПб.: Питер, 2002. - 572с.

58. Эрхард Л. Благосостояние для всех. -М.: Начала-Пресс, 1991. 231с.

59. Савицкая Г.В. Экономический анализ. М.: Новое знание, 2004. - 640 с.

60. Абашеев В.М., Герасимов А.Л., Чувилов Д.В. Результаты поступления справок о доходах граждан в условиях перехода на фиксированную ставку подоходного налогообложения // Налоговая политика и практика. 2003.-№4.-с.45-47.

61. Медведева O.B. О некоторых результатах политики в области налогообложения доходов физических лиц // Налоговая политика и практика. -2005. -№4.-с. 14-18.

62. Шаталов А.Д. Методология формирования и развития налоговой системы РФ. Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук. М: АНХ при Правительстве РФ. 2003. - 46 с.

63. Васильева А., Гурвич Е., Субботин В. Экономический анализ налоговой реформы // Вопросы экономики. 2003.-№6.-с.38-77.

64. Гришин A.B., Гончаренко Л.И. Перспективы развития налогообложения оплаты труда в России: Науч. изд. М.: ФГУП ВИМИ, 2005.-351 с.

65. Головачев В.А. Американский бедняк богаче среднего россиянина // Экономика и жизнь. 2005.-№10.-с.40.

66. Суэтин Д. Даешь Биг-Мак на экспорт // Экономика и жизнь. 2005.-№26.-с.40.

67. Титов Д. Бедняки по-русски // Экономика и жизнь. 2005.-№9.-с.40.

68. Синельников-Мурылев С., Баткибеков С., Кадочников П., Некипелов Д. Оценка результатов реформы подоходного налога в РФ // Вопросы экономики.- 2003.-№6.-с.61-77.

69. Подпорин Ю. Налоги: нет предела совершенству // Экономика и жизнь.- 2005.-№28.-с.З.

70. Князев В.Г., Черник Д.Г. Налоговые системы зарубежных стран. М.: ЮНИТИ, 1997.- 148с.

71. Починок А.П., Морозов В.П., Черник Д.Г. Основы налоговой системы: Учебник для ВУЗов. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. - 512с.

72. Перов A.B. О принципах и тенденциях налоговых реформ в странах ОЭСР. // Иностранный капитал в России.-2001.-№3.-с.59-63.

73. Тихоцкая И.С. Налоговая система Японии. М.: Наука, 1995. - 251 с.

74. Потапов В.И. Объекты налогообложения в некоторых зарубежных странах // Налоговый вестник.-1995.-№7.-с. 17-28.

75. Потапов В.И. Объекты налогообложения в некоторых зарубежных странах // Налоговый вестник.-1995.-№8.-с.42-47.

76. Мещерякова О.В. Налоговые системы развитых стран мира (справочник) М.: Фонд Правовой культуры, 1995. - 561с.

77. Головачев В. Стратегический ответ России // Экономика и жизнь. -2004. №6. - с.5-6.

78. Зубенко Л. Пенсионная система Франции // Человек и труд 1995. -№2.-с. 77-78.

79. Назарова Л. Диплом в кредит // Экономика и жизнь. 2005.-№25.-с.39.80. Доступным жильем по гражданам России // Экономика и жизнь. -2006. №15. - с.2.

80. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. Учебник. М.: ИНФРА-М, 2004. - 576с.

81. Выкова Е.С., Романовский М.В. Налоговое планирование. СПб.: Питер, 2004. - 633с.

82. Зияет трилионная дыра // Экономика и жизнь. 2006.-№12.-с.38.

83. Никитин С.М., Степанова М.П., Глазова Е.С. Социальные налоги развитых стран: особенности, тенденции, последствия // Деньги и кредит. -2004.-№2.-с.41 -50.

84. Гончаренко Л.Н., Седова М.Л. О едином социальном налоге // Финансы. 2005.-№12.-с.23-26.

85. Ордынская И. Реформа ЕСН. Вот новый поворот. // Экономика и жизнь.-2004.-№10.-с.5.

86. Симоненко Г.С. История социального страхования России. Краткий исторический обзор // Вестник ФСС. 2001.-№2.-с.20-25.

87. Соловьев А.К. Отчисления на обязательное пенсионное страхование. -М.: Налоговый вестник, 2004. 178 с.

88. Шукалов П.В. ЕСН: проблемы и возможные пути решения // Российский налоговый курьер. 2004.-№8.-с.72-73.

89. Осаковский В.В. Негласный сговор и конфликт интересов: Влияние реформирования ЕСН на теневую экономику // Вопросы экономики. -2005. №5. - с.89-99.

90. Гусев В.В. Администрирование ЕСН: налоговый контроль будет усилен // Российский налоговый курьер. 2006.-№10.-с.10-12.

91. Суэтин Д. Съест все // Экономика и жизнь. 2005.-№33.-с.1.

92. Малева О. Кризис жанра НПФ // Экономика и жизнь. 2005.-№47.с.38.

93. Галаева Ю., Потапов Ю. Бюджет пенсионного фонда РФ: Анализ и прогнозирование // Общество и экономика. 2005.-№6.-с.88-105.

94. Роик В.Д. В системном кризисе // Экономика и жизнь. 2006.-№1.-с.38.

95. Моммзен Т. История Рима. СПб.: Лениздат, 1999. - 310 с.

96. Соловьев С.М. История России с древнейших времен. Соч. т.З. М.: Мысль, 1998.-560 с.

97. Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. М.: Финансы, 1997, 473с.

98. Черник Д.Г., Шмелев Ю.Д. История налогообложения и общей теории налогов М.: ГУУ. - 2006. - 208с.

99. Налоговые системы зарубежных стран: учебное пособие / под ред. В.Г. Князева, Д.Г. Черника М.: Изд. Росс, эконом, академии им. Г.В. Плеханова, 1995. - 148с.

100. Гончаренко Л.И. О перспективах налога на недвижимость // Налоговая политика и практика. 2007.-№4.-с.12-13.

101. Крыканова Л.Н. Проблемы и перспективы взимания имущественных налогов и пошлин // Налоговая политика и практика. 2003.-№4.-с.27-31.

102. Ключевский В.Д. Курс русской истории, т.6. М.: Мысль, 1989. -584с.

103. Постановление Правительства г. Москвы от 3.06.2003 № 417-ПП О результатах государственной кадастровой оценке земель.

104. Кузнецов A.B. Совершенствование правовой базы по земельному налогу: опыт Московской области // Налоговая политика и практика. 2007.-№4.-с.8-11.

105. Никитин С., Глазова Е., Степанова М. Налоги в странах с рыночной экономикой и в России. // Мировая экономика и международные отношения. -1997.-№4.-с.5-27.

106. Налоги и налогообложение: учебник для ВУЗов / под ред. Д.Г. Черника М.: ЮНИТИ, 2007. - 311 с.

107. Подгорная Т.К. Опыт Швеции в сфере акцизного налогообложения // Налоговая политика и практика. 2005. - №6. - с.38-42.

108. Попонова H.A. Налоговый контроль во Франции // Финансы. 2000.-№10.-с.32-34.

109. Попонова H.A. Налоговые органы во Франции // Финансы. 2002.-№1.-с.73-76.

110. Берестовой B.C. Налоговые проверки в США // Российский налоговый курьер. 2004.-№ 13.-14-е. 142-144.

111. Берестовой B.C. Налоговые споры в судах США: процедура рассмотрения // Российский налоговый курьер. 2005.-№1.-2-е.143-145.

112. Воловик Е.М. Методы отбора налогоплательщиков для проверки в налоговом ведомстве США // Российский налоговый курьер. 1999.- №7.-с.57-59.

113. Проблемы налоговой системы России: теория, опыт, реформа. Под ред. Алексеева М., Синельникова С. М.: 2000 С. Сайт Института экономики переходного периода http:www.iet.ru.

114. Федеральный закон от 07.07.2003 №104-ФЗ О признании утратившими силу положений законодательных актов РФ в части контроля за расходами физических лиц.

115. Федеральный закон от 20.07.98 №119 О государственном контроле за соответствием крупных расходов на потребление фактически получаемым физическими лицами доходам.

116. Коротко о главном // Экономика и жизнь. Ч 2007.-№26.-с.2.

117. Титов Д. Сено стабилизации и лавры модернизации // Экономика и жизнь. -2006.-№14.-с.1.

118. Налоговая амнистия или.? // Налоговая политика и практика. 2005.-№8.-с.4-14.

119. Кричевский H.A. Амнистия капиталов: зарубежный опыт и российские перспективы // Финансы. 2006.-№9.-с.27-30.

120. Паскачев А.Б. Международный опыт налоговой амнистии // Налоговая политика и практика. 2005.-№8.-с.13-15.

121. Зарипов В.М. Налоговая амнистия: pro и contra. // Налоговая политика и практика. 2005.-№8.-с.9-12.

122. Агапова A.A. Развитие налогообложения доходов физических лиц в Российской Федерации. Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук. М.: Российская экономическая академия им. Г.В. Плеханова, 2006.

123. Пансков В.Г. Российская система налогообложения: проблемы развития. М.: МЦФЭР, 2003. - 383с.

124. Кривощекова Е., Окунева В., Окунев В. Обязательное пенсионное страхование: теория и практика российской пенсионной реформы // Вопросы экономики.-2005.-№5.-с. 120-135.

125. Игнатова A.B. Пенсионный оборотный налог. // Финансы. 2003.-№4.-с.57-60.

126. Гончаренко Л.И., Седова M.JL О Едином социальном налоге // Финансы. -2005.-№12.-с.23-26.

127. Титов Д. Кремлевские мечтатели или новая экономическая стратегия // Экономика и жизнь. 2004.-№38.-с.2-3.

128. Роик В.Д. Пенсионная реформа: стартовые колизии и необходимость концептуальной корректировки // Российский экономический журнал. 2003. -№11-12. - с.38-45.

129. Роик В.Д. Финансовое обеспечение внебюджетных социальных фондов // Пенсионные фонды и инвестиции. 2003. - №6. - с.12-18.

130. Невинская И., Панина Н. Большая копика: ставки сделаны // Российская газета 2.10.2003. - №196.-с.6.

131. Головачев В. Финансовые источники медицинской помощи. // Экономика и жизнь. 2004.-№10.-с.40.

132. Первякова Ю.Г. Единый социальный налог в российской налоговой системе. Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук М.: ФГОУ ВПО Финансовая академия при Правительстве РФ, 2007 - 28 с.

133. Гончаренко Л.И., Иванеева Ю.А., Первякова Ю.Г. Единый социальный налог: современные проблемы и модели развития // Финансы и кредит. 2005.-№30.-с.25-32.

134. Воронцова Н.С., Лозовский М.О. Серая зарплата стоит дорого // Российский налоговый курьер. 2006.-№20.-с.60-66.

135. Синикова Н.В. Одной из важнейших задач является повышение налоговой культуры налогоплательщиков // Российский налоговый курьер. -2006.-№22.-с. 16-22.

136. Сердюков А.Э. Мы будем использовать все законные средства контроля и надзора в области налогов и сборов // Российский налоговый курьер. 2006.-№22.-с.12-15.

137. Бербенец В.Н. Налоговая среда: бизнес малый хлопоты большие // Российский налоговый курьер. - 2006.-№18.-с.54.

138. Решение Арбитражного суда Удмурдской Республики от 11.03.2005 по делу №А71-609/04-А19.

139. Норекян М.С. Финансирование здравоохранения в Германии: нужны перемены // Налоговая политика и практика. 2007. - №4. - с.44-48.

140. Роик В.Д. Вопросы актуарного обеспечения пенсионной реформы // Страховое дело. 2003. - №3. - с.8-14.

141. Роик В.Д. Пенсионная реформа: результаты и перспективы // Пенсионные фонды и инвестиции. 2003. - №2. - с.30-34.

142. Ильин В.В., Сердюкова Н.А. К вопросу об эффективности пенсионной реформы // Финансы. 2007. - №5. - с.47-51.

143. Баскаков В.Н., Крылова Е.К., Селиванова А.В. Финансовые перспективы пенсионной системы России // Финансы. 2007. - №4. - с.52-58.

144. Уточним свои представления о пенсионной реформе // Финансы. -2007. №2. - с.48-49.

145. Попопова Н.А. Опыт борьбы с уклонением от уплаты налогов // Финансы. 2007. - №1. - с.74-77.

146. Зарбабян Р. Налоговая нагрузка растет, а ставки снижаются // Ведомости. №196. - 18.10.06. - с.З.

147. Заключение Счетной Палаты РФ на проект Федерального закона О федеральном бюджете на 2008 год и на период до 2010 года (основные положения). М.: Изд. дом Финансовый контроль, 2007, 52 с.

148. Че Ю.А. Прогрессия при налогообложении доходов физических лиц // Налоговая политика и практика. 2007. - №7. - с.21-23.150. Итоги работы Управления ФНС России по г. Москве в 2006 г.. с официального сайта УФНС г. Москвы Ссыка на домен более не работаетp>

149. Источники на иностранном языке.

150. Hayek F.A. Legistation and Librerty/ Vob.2. Routledge, - 1982-p.68.

151. Slemrod J.Iizhaki S. Tax Avoidance, Evasion and Administration. NBER WP № 7473, 2000.

152. Feinstein J. An Econometric Analysis of Income Tax Evasion and Its Detection // RAND Journal of Economics. 1991. - vol.22. - No 1.

153. Slemrod J. Fixing the Leak in Okun's Bucket: Optimal Tax Progressivity When Avoidance Can Be Controlled // Journal of Public Economics. 1994. -vol.55.-No 1.

154. Bernstein P.W. Tax guide 2006/ The Ernst and Young. N.Y., 2006. -731c.

Похожие диссертации

• Методология формирования и развития налоговой системы Российской Федерации
• Налоговые льготы в налоговой системе Российской Федерации
• Роль регулирующей функции налогов в налоговой системе Российской Федерации
• Трансформация налоговой системы Российской Федерации в условиях участия в экономических сообществах