Бухгатерский учет и контроль за движением дебиторской задоженности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Петров, Александр Михайлович |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2003 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Бухгатерский учет и контроль за движением дебиторской задоженности"
На правах рукописи
Петров Александр Михайлович
Бухгатерский учет и контроль за движением дебиторской задоженности
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Москва - 2003
Работа выпонена во Всероссийском заочном финансово-экономическом институте на кафедре Бухгатерского учета и анализа хозяйственной деятельности
Научный руководитель: Заслуженный деятель науки РФ,
доктор экономических наук, профессор Бабаев Юрий Агивович
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор
Подольский Владимир Исакович
кандидат экономических наук, доцент Чайковская Любовь Александровна
Ведущая организация: Научно-исследовательский финансовый институт
Министерства финансов Российской Федерации
Защита состоится л И н 2003 г. в час. в аудитории А200 на заседании диссертационного совета К212.040.03 по защите диссертаций на соискание ученой степени кандидата экономических наук при Всероссийском заочном финансово-экономическом институте по адресу: 123995, г. Москва, ул. Олеко Дундича, д. 23.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.
Автореферат разослан
л23 ОЗ 2003 г.
Ученый секретарь
диссертационного совета, д.п.н., профессор
Пилипенко А.И.
I. Общая характеристика работы
Актуальность темы исследования. Переход России к построению принципиально новых экономических отношений, повышение самостоятельности организаций различных организационно-правовых форм собственности в реализации финансовой политики, выход их на международные рынки, преодоление кризисной ситуации коренным образом изменили условия функционирования организаций и детерминировали необходимость решения ряда проблем, одной из которых является обеспечение устойчивости и стабильности экономического развития. Гарантом устойчивого роста и финансовой стабильности экономики организаций и страны в целом в рыночных условиях хозяйствования является налаженная система расчетов между организациями-дебиторами и организациями-кредиторами. Реформационные изменения происходящие в экономике, наряду с традиционными, вызвали к жизни ранее почти неиспользуемые формы расчетов между организациями, вытекающие из договоров купли-продажи, мены, из операций по зачету встречных взаимных требований и т.д. Эти финансово-расчетные отношения с организациями-дебиторами, в частности, предполагают, с одной стороны, наличия четкого нормативного регулирования, а с другой Ч поной взаимосвязи в комплексе правовых и учетно-налоговых аспектов, так как хорошо отлаженная, устойчиво работающая, не дающая сбоев система расчетов с дебиторами служит залогом выживаемости и основой прочного положения организации. Состояние текущих обязательств и расчетов отражает уровень организации производственной и торговой деятельности, а также уровень бухгатерского учета хозяйствующих субъектов, напрямую зависящий от глубины контроля, качества и маневренности механизма контроля за движением дебиторской задоженности организации.
Избранная тема в качестве предмета диссертационного исследования до
настоящего времени пока еще не является глубокого разработанной в трудах ученых
и специалистов, не имеет достаточно развитой и обоснованной научно-
практической базы в области учета расчетов с дебиторами, теоретически не
обобщены вопросы организации дебиторской
I БИБЛИОТЕКА I
I СПетч^г /уп I
задоженности как в целом по стране, так и в отдельных отраслях народного хозяйства, в том числе в сфере общественного питания.
Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих ее вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения, востребованность практикой, нерешенность еще столь важных проблем обусловили выбор темы диссертационного исследования и его структуру.
Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию бухгатерского учета расчетов с дебиторами в соответствии с современными требованиями и принципами рыночной системы хозяйствования, выработке организационного механизма контроля за движением дебиторской задоженности.
В соответствии с этой целью поставлены следующие научные и практические задачи исследования:
Х раскрыть теоретико-методологические подходы к оценке сущности и содержания расчетов по дебиторской и кредиторской задоженности в современной системе хозяйствования на основе анализа российского и мирового опыта;
Х оценить систему действующих форм расчетов между организациями, проанализировать эффективность использования в российской экономике и систематизировать их недостатки;
Х исследовать влияние дебиторской задоженности на бухгатерский учет расчетов, налогообложение и финансовое состояние организации;
Х обосновать необходимость внесения изменений в действующее законодательство по вопросам налогообложения товарообменных операций и просроченной дебиторской задоженности;
Х разработать систему эффективного контроля за движением дебиторской задоженности организации;
Х сформулировать предложения по организации страхования дебиторской задоженности.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических и организационно-практических вопросов бухгатерского учета операций по расчетам, возникающим в результате испонения хозяйственных договоров. Исследование проводится на основе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных в ряде организаций г. Москвы.
Объектом исследования являются финансово-расчетные отношения, сложившиеся в организациях общественного питания г. Москвы: ООО Ориент Стайл, ЗАО Ист лайт, ООО Бонтон 1, ООО Хэппи чоис и других.
Методологической и теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных ученых, работы которых в той или иной мере связаны с различными аспектами изучаемого круга вопросов.
В проведенном исследовании были изучены труды современных отечественных ученых, в числе которых необходимо прежде всего назвать Ю.А. Бабаева, А.С.Бакаева, М.И. Баканова, П.С. Безруких, В.Г. Гетьмана, Л.Т. Гиляровскую, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, В.Д. Новодворского, О.М. Островского, В.И. Подольского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, А.Н. Хорина, А.Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана.
Использовались работы представителей отечественной учетной мысли XIX -XX веков, среди которых следует назвать H.A. Блатова, А.М. Гапагана, Х Л.И. Гомберга, И.Р. Николаева, H.A. Кипарисова, А.П. Рудановского, И.Серикова, М.В. Федосеева. Особо выделены по этой проблематике труды немецких ученых П. Герстнера, Симона, И. Шера. Были также изучены современные работы других зарубежных авторов, посвященные принципам учета расчетов организаций, управления обязательствами компаний, среди которых можно назвать: Р. Адамса, X. Андерсона, Э. Аренса, Й. Бетге, М.Ф. Ван Бреда, Д. Дефлиза, Д. Кармайкла, Д. Кодуэла, Б. Нидза, М.Р. Мэтьюса, М.Х. Перера, Ф. Фрайберга, Э.С. Хэндриксена и других.
Диссертационная работа также основывается на исследовании и анализе законодательных актов Российской Федерации, постановлений Правительства РФ, других нормативных документов федеральных министерств и ведомств, а также на рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгатерского учета и налогообложения и материалах периодической печати
Основным принципом в исследовании проблем учета расчетов по операциям, вытекающих из заключенных хозяйственных договоров, является системный подход к определению целей и задач, сбору и анализу фактического материала, изучению и обобщению результатов существующих теоретических разработок отечественных экономистов. При разработке и решении поставленных задач применялись методы исторического и сравнительного анализа теоретического и практического материала, наблюдения, группировки, сравнения, обобщения и другие.
Научная новизна заключается в постановке, теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по развитию бухгатерского учета расчетов с дебиторами при испонении обязательств по хозяйственным договорам в условиях рыночных отношений. В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
Х раскрыта эволюция бухгатерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени;
Х произведена классификация форм расчетов в соответствии с их целевой направленностью и эффективностью;
Х выявлены факторы и дана оценка их влияния на величину и структуру дебиторской задоженности;
Х обоснованы рекомендации по ведению бухгатерского учета дебиторской задоженности в зависимости от конкретной экономической ситуации;
Х раскрыты недостатки существующей системы налогообложения товарообменных операций, просроченной дебиторской задоженности и разработаны предложения по их устранению;
Х систематизирован комплекс рекомендаций по организации механизма контроля за движением дебиторской задоженности;
Х предложен к практическому применению порядок страхования дебиторской задоженности.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что приведенные в работе рекомендации прикладного характера по организации учета расчетов с дебиторами, выбору оптимальной формы расчетов, контролю за движением дебиторской задоженности могут быть широко использованы в практической деятельности организаций, в том числе относящихся к сфере общественного питания.
Указанные рекомендации позволяют:
Х совершенствовать бухгатерский учет расчетных операций в процессе испонении обязательств по хозяйственным договорам, используя предложенные организационно-методические подходы;
Х избрать наиболее эффективную форму расчетов в конкретной экономической ситуации;
Х привести в единую систему нормативные акты по бухгатерскому учету и налогообложению товарообменных операций;
Х обосновывать управленческие решения, учитывая пока еще не устраненные правовые противоречия в законодательстве;
Х разработать систему качественного контроля за движением дебиторской задоженности;
Х нивелировать потери от неблагоприятных событий, возникающих в результате неплатежеспособности дебиторов, посредством страхования дебиторской задоженности.
Внедрение содержащихся в диссертации научных выводов и практических рекомендаций будет способствовать наиболее реальному отражению данных операций в учете и отчетности организации и, в конечном счете, явится основой для принятия оптимальных управленческих решений. Основные положения диссертационной работы могут использоваться при разработке методических приемов и способов ведения бухгатерского учета, а также в учебном процессе.
Апробация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2001-2002 гг. Теоретико-методологические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в научных периодических изданиях, а также в учебнике для вузов Бухгатерский финансовый учет под редакцией проф. Ю.А. Бабаева (параграф Понятие, счета бухгатерского учета, контроль за состоянием дебиторской и кредиторской задоженности, М.:Вузовский учебник, 2003), используются в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института при чтении лекций по дисциплине Бухгатерский финансовый учет. Разработанные рекомендации по выбору форм расчетов, путей сокращения дебиторской задоженности, методике контроля за движением дебиторской задоженности нашли применение в практической деятельности организаций сферы общественного питания г. Москвы: ООО Ориент Стайл, ЗАО Ист лайт, ООО Хэппи чоис, ООО Бонтон 1.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в шестнадцати работах общим объемом 43,1 п.л. (из них авторских 9,4 п.л.)
Структура работы. Диссертация объемом 152 стр. состоит из введения, трех глав, заключения, списка используемой литературы, содержит 22 таблицы, 5 рисунков.
П. Основное содержание работы
Во введении обоснована актуальность выбранной темы диссертации. Сформулированы цель и основные задачи исследования, выявлены научная новизна и практическая значимость полученных результатов.
В первой главе раскрыта эволюция бухгатерского учета расчетов с дебиторами, рассмотрены формы расчетов между дебиторами и кредиторами, проведен детальный анализ каждой из существующих форм расчетов с целью выявления их недостатков и определения направления их развития,
проанализирована эффективность их использования в современной российской экономике. Выявлены наиболее эффективные современные формы расчетов, способствующие сокращению времени поступления денежных средств на расчетный счет поставщика и их эффективного использования в деятельности организации.
В историческом аспекте исследована эволюция бухгатерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени. Выявлено, что в становлении и эволюции бухгатерского учета ключевую роль сыграли такие понятия, как дебитор, кредитор, дебиторская задоженность. Однако исследованные и обобщенные в этой главе диссертационной работы достижения отечественной и зарубежной теории и практики учета, контроля за движением дебиторской задоженности подтверждают, что до настоящего времени не выработана система определения путей эффективного управления дебиторской задоженностью, не разработаны на научном уровне методы определения наиболее эффективных способов расчетов с дебиторами и кредиторами.
Формы расчетов с дебиторами и кредиторами исследованы на базе организаций сферы общественного питания. Безусловно, самой простой и надежной формой расчетов при испонении обязательств является безналичная форма расчетов. Большие возможности предоставляют новые технологии в области удаленного банковского обслуживания. Поэтому эта форма расчетов применяется наиболее часто во всех отраслях экономики и является оптимальной при условии устойчивой работы организации и стабильностью экономики в целом. В табл. 1 дается анализ возможности применения различных форм оплат по видам договоров.
Таблица 1
Возможность применения форм оплат в зависимости от вида договора
Вид договора Безналичный Вексельная Зачет взаимных Товарообмен-
расчет форма расчетов требований ная форма
расчетов
А 1 2 3 4
Договор поставки + + +* -
Договор поручения + +* -
Договор комиссии + - - -
Договор на маркетинговые исследования + + +* -
Окончание табл. 1
А 1 2 3 4
Договор на информационное обслуживание + + + -
Договор на оказание аудиторских услуг + + - -
Агентский договор + + - -
Договор мены + + - +
Договор купли-продажи + + +* -
Договор займа + + +* -
Договор аренды + - +* -
Договор лизинга + - +* -
Договор перевозки + + -
Договор проката + + -
Договор хранения + + +* -
*- Применение данной формы расчетов возможно при наличии встречного обязательства по другому договору
В условиях переходного периода рыночной экономики, при расстройстве денежного обращения риск неоплаты счетов увеличивается. Для его уменьшения поставщикам приходится требовать предварительную оплату счета, что не всегда возможно, так как это приводит к использованию средств покупателя до момента передачи товара. Возможно применение аккредитивной формы расчетов, но это гоже ведет к отвлечению денежных средств покупателя из оборота. Наиболее гибкой оперативной и одновременно обеспечивающей укрепление платежной дисциплины является вексельная форма расчетов. Вексель - это универсальное расчетное средство, безусловное и абстрактное договое обязательство, удобное в оформлении и передаче. Однако редкое использование вексельной формы оплаты обусловлено инфляционными процессами, вызванными нестабильностью экономики, низкой степенью доверия между контрагентами, отсутствием развитого рынка страховых услуг, нецивилизованностью рынка, в связи с отсутствием исторического опыта рыночной экономики. Особую озабоченность вызывает большое количество правонарушений в области вексельного обращения, выпуск необеспеченных векселей, поддеки, кражи. По нашему мнению, исчерпывающая информация об эмитентах, которую можно будет получить с помощью специальной инфраструктуры вексельного рынка, существенно улучшит положение на рынке, повысит доверие к векселям. Недостаточная информированность участников вексельного рынка и как следствие многочисленные скандалы и случаи неоплаты векселей Ч это основная проблема вексельного рынка.
Товарообменная форма расчетов позволяет на основании договора мены производить обмен товарами, работами и услугами без использования денежных средств. В российской экономике стала одной из наиболее употребляемых форм расчетов, что говорит о нестабильности современной экономики. Положительным фактором в использовании товарообменных и бартерных операций является сокращение времени оборота денежных средств, возможность комбинирования различных форм расчетов. Отрицательным фактором является несовершенство российского налогового законодательства для этих операций. По нашему мнению, необходима тщательная проработка на законодательном уровне ПБУ 9/99, 10/99 и НК РФ с целью внесения допонений в них по учету и налогообложению товарообменных и бартерных операций.
При наличии встречных обязательств у двух организаций или групп организаций по различным договорам удобно использовать взаимный зачет встречных обязательств. Эта форма расчетов позволяет сократить дебиторскую и кредиторскую задоженность организаций на сумму встречных обязательств, приводя к финансовому оздоровлению организаций, без использования денежных средств при расчетах. Для того чтобы не накапливалась просроченная дебиторская задоженность рекомендуется избегать вступать в хозяйственные связи с финансово-неустойчивыми или недобросовестными организациями. Даны рекомендации как снизить риск неблагоприятных последствий при проведении одностороннего взаимозачета, выражающихся в неприятии другой стороной условий зачета и как избежать конфликтов с налоговыми органами.
В работе выявлены общие и отличительные признаки бартерных, товарообменных и взаимозачетных операций (табл. 2).
Кроме того, организациям рекомендуется использовать по возможности в своей деятельности и новые для нашей страны формы расчетов. В последнее время широкое развитие получил биржевой рынок и, соответственно, начали развиваться специфические биржевые формы расчетов по простым, форвардным, фьючерсным и опционным сдекам.
Таблица 2 '
Таблица сходства и отличий бартерных,
товарообменных и взаимозачетных операций
№ п/п Признак Бартерные операции Товарообменные операции Взаимозачетные операции
А Б 1 2 3
1 Определение По бартерному договору предусматривается обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интелектуальной деятельности По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой Под взаимозачетом понимается способ поного или частичного прекращения обязательства зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования
2 Нормативный акт, регулирующий правовые отношения по договору Указ Президента РФ от 18.06.1996 г. № 1209 О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок Глава 31 Мена ГКРФ Ст. 410 Главы 26 Прекращение обязательств ГКРФ
3 Вид расчетов Неденежный
4 Предполагалось ли изначально применение неденежных форм расчетов? Да Да Нет
5 Возможность проведения в случае неэквивалентности по цене обмениваемых ценностей или зачитываемых требований Нет Да Да
6 Предмет договора Любой обмен товарами, работами, услугами, результатами интелектуальной деятельности Обмен только товарами Зачет встречных однородных требований по разным договорам
7 Наименование договора Договор (контракт) бартерной сдеки Договор мены Договор (соглашение, уведомление) о проведении взаимозачета
8 Правоотношение Один или два договора Единое Два или более договоров
9 Согласие сторон Требуется Требуется Не требуется. Достаточно заявления от одной из сторон
10 Отражение в бухгатерском учете Практически тождественно
Вторая глава посвящена организации учета расчетов с дебиторами. В результате были установлены факторы, влияющие на размер и структуру дебиторской задоженности организации, а также разработаны конкретные рекомендации по учету и сокращению дебиторской задоженности, включая
списание той ее части, которую невозможно взыскать. Даны предложения по внесению изменений в План счетов и решению проблемы налогообложения товарообменных операций.
Бухгатерский учет расчетов находится в прямой зависимости от видов договоров и способов их оплаты. До настоящего времени понятие лоплата недостаточно четко определено в российском законодательстве. В условиях планового распределения финансовых и материальных ресурсов проблема законодательного регулирования оплаты товаров (работ, услуг) практически отсутствовала. Взаимоотношения организаций строились как правило на основе договора поставки1, согласно которому отгрузка товаров и платежи за них осуществлялись на основе единого государственного плана. Формы оплаты, а также цена и прочее определялись сверху. С переходом к рыночным механизмам хозяйствования организации обрели возможность самостоятельно распоряжаться своими материальными и финансовыми ресурсами, определять цену товаров, условия поставки, контрагентов, а также формы расчетов. Образовася правовой вакуум, при котором гражданские правоотношения развивались гораздо стремительнее, чем законодательство, их регулирующее. Противоречие между быстро развивающимися отношениями, связанными с оплатой товаров (работ, услуг), и их недостаточным законодательным регулированием явилось одним из решающих факторов возникновения в России экономики неплатежей, что оказало свое негативное воздействие и на бухгатерский учет расчетов, сделав его запутанным и противоречивым.
Это противоречие дожен был разрешить Гражданский кодекс Российской Федерации (принят 21 октября 1994 г.). В соответствие с ГК РФ сдеки между контрагентами заключаются на основании договора. Согласно ст.423 гл.27 ГК РФ по возмездным договорам сторона дожна получить плату или иное встречное предоставление за испонение своих обязанностей. Таким образом, ГК РФ за испонение обязательств отдельно выделяет получение платы (денег) и линое встречное предоставление, не раскрывая эти столь важные понятия.
' Гражданский кодекс РСФСР от 11 июня 1964 г
Существования различных способов испонения обязательства, а следовательно, и видов оплаты обусловливается многообразием договоров, которые разрешает использовать ГК РФ в процессе финансово - хозяйственной деятельности экономических субъектов.
Предлагаем следующую классификацию видов оплаты товаров (работ, услуг) от которых зависит бухгатерский учет дебиторской задоженности (см. рис. 1): 1
I Расчеты с участием векселей третьих лиц |
Рис 1. Классификация видов оплаты товаров (работ, услуг)
В работе даны предложения по внесению изменений в План счетов с целью повысить аналитичность при осуществлении бухгатерского учета дебиторской задоженности. Они имеют следующее обоснование. В настоящее время дебиторская задоженность за поставщиками и подрядчиками по предоплате у покупателей начисляется проводкой по дебету счета 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств. С точки зрения финансовой дисциплины представляется чрезвычайно важным вести постоянное наблюдение за поступающими и перечисляемыми авансами, своевременно погашать эти суммы, не допускать зависания их в балансе. Значение информации о полученных и выданных авансах крайне важно. Она представляет ценность для анализа платежеспособности организации и ликвидности ее баланса. В связи с этим такая информация дожна обособленно раскрываться в бухгатерской отчетности (если не в бухгатерском балансе, то в пояснительной записке к нему). Поэтому для усиления контроля при проведении расчетов и
отражении хозяйственных операций у поставщиков и их контрагентов, считаем необходимым предложить следующее: в Плане счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н, восстановить счета 61 Расчеты по авансам выданным и 64 Расчеты по авансам полученным, которые были в Плане счетов, утв. Приказом Минфина СССР № 56 от 01.11.1991 г.
Рассматривая пути снижения дебиторской задоженности (в зависимости от форм расчетов) нами обосновано следующее. При проведении безналичных расчетов между организациями немаловажным фактором является скорость прохождения денежных средств от покупателя к поставщику, от заказчика к испонителю. Эта скорость зависит, в том числе, от состояния располагаемых денежных средств покупателей в обслуживающем банке на начало дня. Состояние этих денежных средств определяется остатками на текущих счетах и неиспользованными кредитами. Относительно остатков на текущих счетах необходимо заметить, что информация в виде выписок из банковских счетов не всегда отражает реальное состояние располагаемых денежных средств. В банковской практике можно стокнуться с тем, что банк отражает движение денежных средств на текущем счете, хотя фактический перевод суммы происходит с некоторым опозданием. Таким образом, дата оформления операции и дата ее фактической реализации не совпадают. Этот случай рассмотрен в Главе 2 диссертации на примере расчетов посредством банковского чека.
Несомненное влияние на структуру дебиторской задоженности организации 1 при проведении безналичных расчетов оказывает своевременность испонения банками поручений клиентов. Организациям, у которых образовалась дебиторская задоженность в связи с тем, что банк контрагента не может перечислить деньги из-за отсутствия средств на своем корреспондентском счету, по нашему мнению целесообразно создать на сумму задоженности резерв по сомнительным догам. Если же арбитражный суд вынес постановление о ликвидации проблемного банка и его имущества не хватает для погашения дебиторской задоженности, то такая задоженность признается нереальной к взысканию и подлежит списанию на финансовые результаты.
Таким образом, на размер и структуру дебиторской задоженности при проведении безналичных расчетов оказывают влияние, на наш взгляд следующие факторы:
Х скорость расчетов - зависит от системы безналичных расчетов, действующих в стране;
Х ответственность обслуживающих банков за нарушение сроков испонения поручений клиентов;
Х применение как поставщиками, так и покупателями современных электронных систем банковского обслуживания типа Банк-клиент;
Х доступный остаток денежных средств на счетах организаций-дебиторов;
Х добросовестность дебиторов и их обслуживающих банков;
Х ненадежность банков, нестабильность всей банковской системы;
Х своевременное зачисление обслуживающим банком денежных средств на
расчетный счет поставщика.
В диссертации даются рекомендации по решению проблем налогообложения товарообменных операций. Вступают в противоречие п.41.1 Методических рекомендаций по применению гл.21 Налог на добавленную стоимость Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 (ред. 17.09.2002 г.) № БГ-3-03/447 и п.2 ст. 172 Налогового Кодекса РФ. В этих нормативных документах указан разный порядок определения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках товарообмена. В Методических указаниях говорится, что к вычету дожны приниматься суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в размере, не превышающем объем реализации товаров (работ, услуг), участвующих в товарообменной операции, а в соответствующей статье НК РФ речь идет о балансовой стоимости переданных товаров. Очевидно, что эти понятия не являются эквивалентными. Автор придерживается мнения, что в этом случае следует руководствоваться исключительно положениями НК РФ, который является документом прямого действия и, следовательно, ни в каких допонительных указаниях не нуждается. Что касается сумм налоговых вычетов по НДС
приходящихся на стоимость товаров, превышающих балансовую стоимость обмениваемых товаров, то в соответствии с п.п.5 и 6 Положения по бухгатерскому учету Учет материально - производственных запасов ПБУ 5/01, утвержденного , Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, материально - производственные запасы принимаются к бухгатерскому учету по фактической себестоимости, ' которая складывается из суммы фактических затрат на их приобретение. К [ фактическим затратам на приобретение материально - производственных запасов ! относятся в том числе и невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с ( приобретением этих запасов. Аналогичная норма, определяющая стоимость I основных средств, полученных по договорам мены, содержится в п. 11 Положения по бухгатерскому учету Учет основных средств (ПБУ6/01) (введено в действие | начиная с бухгатерской отчетности 2001 года Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н). Таким образом, нормы бухгатерского законодательства, по нашему мнению, позволяют организациям отнести суммы входного НДС, не принимаемые к вычету в соответствии с гл.21 НК РФ, на увеличение балансовой стоимости приобретенных товаров.
Однако есть и негативный момент: суть нормы, описанной в данных Положениях, заключается в том, что фактическую себестоимость материально-производственных запасов и основных средств, полученных в результате обмена, t организация дожна определить исходя из балансовой стоимости обмениваемого , имущества. Однако эта норма исключает свободу рыночного ценообразования.
На отражение в учете бартерных операций оказывает влияние момент перехода права собственности на обмениваемые товары, а также выбранный ' порядок определения выручки для целей налогообложения (табл. 3).
Таблица 3
Бухгатерский учет операций по договору мены в зависимости от момента испонения обязательств
Содержание операций Ситуация 1* Ситуация 2"
Дебет Кредит Дебет Кредит
А 1 2 3 4
Отгружен товар 45 41 - -
Начислен НДС'" 76 68 - -
Получены товары от контрагента 41 60 (76) 002 -
Начислен НДС 19 60 (76) - -
Отражена выручка от реализации 62 90-1 62 90-1
НДС по реализованным товарам: -если выручка для целей налогообложения определяется по 90-3 68 90-3 68
моменту оплата - если выручка для целей налогообложения определяется по моменту отгрузки 90-3 76
Списывается себестоимость реализованного товара 90-2 45 90-2 43
Полученные товары сняты с забалансового учета - - - 002
Оприходованы товары - - 41 60 (76)
Начислен НДС после выпонения обязательств по поставке - - 19 60 (76)
товара
Списываются на расчеты с бюджетом суммы НДС по 68 19 68 19
полученным товарам
Взаимно погашается дебиторская задоженность 60 (76) 62 60 (76) 62
Товарообменные и бартерные процессы позволяют решить ряд проблем:
Х бартер или товарообмен позволяет, не привлекая денежных средств, продвигать свои товары и приобретать чужие;
Х поскольку каждая из сторон в бартерной сдеке выступает в роли продавца и в роли покупателя, то для организации учета очень важно в договоре мены определить момент перехода права собственности на обмениваемые товары, а также произвести оценку этих товаров;
Х в условиях острой нехватки оборотных средств у партнеров, товарообменные операции являются сравнительно эффективным способом организации расчетов. Это позволяет без привлечения денежных ресурсов сократить дебиторскую задоженность организации, что положительным образом сказывается на ее финансовом состоянии;
* ситуация 1 - организация раньше контрагента выпонила свои обязательства по договору " ситуация 2 - организация позже контрагента выпонила свои обязательства по договору в случае, когда организация определяет выручку для целей налогообложения по отгрузке
Х заключение товарообменных договоров для коммерческих организаций является инструментом по сокращению обязательств организации. В то же время, такие сдеки не могут быть типовыми, так как это не соответствует основной цели создания организации - извлечению прибыли. Кроме того, в налоговом законодательстве имеются отдельные противоречия по вопросу налогообложения бартерных сделок, что грозит организации конфликтами с налоговыми органами.
При отсутствии денежных средств на счетах организаций и при наличии | встречных взаимных обязательств проведение взаимозачета этих требований является оптимальным способом разрешения такой ситуации. В диссертации даются рекомендации по проведению зачета взаимных встречных требований, разработаны конкретные предложения по оптимизации проведения многостороннего взаимозачета, когда в зачете участвует большое количество - организаций.
Структура и величина дебиторской задоженности зависит от количества
' дебиторов и суммы их задоженности. В случае большого количества дебиторов,
перед которыми у данной организации также имеются неиспоненные обязательства, возможно проведение многостороннего зачета. При проведении такого зачета возможны различные варианты его проведения. В зависимости от ' экономической ситуации автором даны рекомендации по выбору оптимального
варианта проведения зачета. ^ Новыми способами прекращения обязательств для российского
законодательства являются: отступное и новация (табл. 4 ).
Таблица 4
Виды прекращения обязательств
№ п/п Признак Новация Отступное Взаимозачет
А Б 1 2 3
1 Определение Под новацией понимается замена первоначального обязательства другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ испонения По соглашению об отступном обязательство может быть прекращено предоставлением взамен испонения отступного Под взаимозачетом понимается способ поного или частичного прекращения обязательства зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования
Окончание табл. 4
А Б 1 2 3
2 Нормативный акт, регулирующий правовые отношения по договору Ст. 414 Главы 26 Прекращение обязательств ГК РФ Ст. 409 Главы 26 Прекращение обязательств ГК РФ Ст. 410 Главы 26 Прекращение обязательств ПС РФ
3 Предполагалось ли изначально применение такой форм расчетов? Нет Нет Нет
4 Является ли такой способ прекращения обязательств надлежащим испонением договора или договоров? Нет Нет Да
5 Наименование договора Договор-новация Соглашение об отступном Договор (соглашение, уведомление) о проведении взаимозачета
6 Правоотношение Единое Единое Два или более договоров
7 Согласие сторон Требуется Требуется Не требуется. Достаточно заявления от одной из сторон
8 Последствия прекращения обязательств Замена первоначального обязательства, прекратившего сое действие, новым Поное прекращение юридической связи между сторонами Поное или частичное погашение встречных взаимных обязательств
8 Момент испонения В любое время В течение испонения обязательства или после указанного срока В любое время
9 Отражение в бухгатерском учете Практически тождественно
При оценке дебиторской задоженности нередко возникают суммовые разницы, учет и налогообложение которых не определены действующими нормативными документами, за исключением частных разъяснений. Согласно статье 317 ГК РФ, денежное обязательство подлежит оплате в рублях, эквивалентной сумме, установленной в условных денежных единицах. При применении в расчетах условных денежных единиц у продавца товара (работ, услуг) возникает проблема учета суммовой разницы как в случае её роста, так и снижения, а у покупателя Ч методики исчисления и предъявления налога на добавленную стоимость (НДС) к зачету.
Согласно действующему порядку (п. 11.1 ст. 250 НК РФ) возникающие суммовые разницы отражаются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов. В соответствии с ПБУ 9/99 Доходы организации
1 (утв. Приказом Минфина РФ от 6.05.99 № 32н) суммовые разницы отражаются в зависимости от вида деятельности; если они возникают от обычных видов деятельности, то на счете 90 Продажи, если они относятся к доходам от прочей деятельности (операционные или внереализационные), то на счете 91 Прочие доходы и расходы (табл. 5). Определяющим при решении вопроса, связанного с ' отнесением суммовых разниц, наряду с другими факторами, следует признать переход права собственности на реализуемые товары (работы, услуги). Что же , касается порядка предъявления НДС к зачету, то автор придерживается точки j зрения о возможности предъявления покупателем всей фактически уплаченной I суммы НДС к возмещению из бюджета при условии соблюдения всех требований | Главы 2 IHK РФ.
Таблица 5
Бухгатерский учет суммовых разниц, возникающих при оплате аренды у арендодателя
№ п/п Содержание операции Документы-основания Дебет Кредит Сумма, руб.
1 Определена дебиторская задоженность ООО Бонтон по курсу ЦБ (31,30 руб. за 1 $) на конец текущего месяца 1) на сумму арендной платы 2) начислен НДС Договор аренды Счет-фактура 76 91 91 68 187800 31300
2 Погашена задоженность по арендной плате от ООО Бонтон по курсу ЦБ (31,60 руб. за 1 $) на день оплаты Выписка банка 51 76 189600
3 Начислена суммовая разница Справка-расчет бухгатерии 76 91 1800
4 Доначислен НДС Счет-фактура 91 68 300
Особого внимания заслуживают проблемы, связанные со списанием просроченной дебиторской задоженности. Просроченная дебиторская задоженность подлежит списанию на финансовые результаты организации на основании приказа руководителя. Сохранение дебиторской задоженности в составе активов приводит к завышению чистых активов, что не позволяет объективно оценить финансовое состояние организаций. В соответствии с российскими стандартами бухгатерского учета и отчетности разрешается создание резервов по сомнительным догам, но условия создания резервов отличаются от требований
МСФО. Кроме того, многие российские организации зачастую не проводят регулярной оценки возможности взыскания дебиторской задоженности.
Порядок отнесения дебиторской задоженности к сомнительной, установленный п.70 Положения по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, практически совпадает с порядком, предусмотренным ст.266 НК РФ. Сумма резервов определяется и в бухгатерском, и в налоговом учете по результатам проведенной инвентаризации. Однако правила создания резервов, предусмотренные ст.266 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), отличаются от правил, установленных нормативными документами по бухгатерскому учету.
В отличие от правил бухгатерского учета при создании резервов по сомнительным догам для целей налогообложения установлены два ограничения -по сроку возникновения сомнительного дога и по величине создаваемого резерва. Учитывая, что правила создания резервов по сомнительным догам в бухгатерском и налоговом учете не совпадают, данные по счету 63 Резервы по сомнительным догам не могут быть использованы. В связи с этим для налогового учета необходимо разработать формы акта инвентаризации дебиторской задоженности и расчета резервов по сомнительным догам.
По нашему мнению, приведение норм и требований налогового законодательства к нормам бухгатерского учета будет способствовать более поному и достоверному отражению дебиторской задоженности в бухгатерской отчетности и, как следствие, более широкому применению практики создания резервов по сомнительным догам.
Подвергнуты критическому анализу положения Налогового Кодекса РФ (п.5 ст. 167), которые по существу противоречат п.З ст.З того же кодекса. Согласно ст. 167 организации обязаны уплачивать НДС в бюджет с нереальной к взысканию дебиторской задоженности. Эта норма противоречит основам налогового и гражданского законодательства. Согласно положениям п.З ст.З части первой НК РФ Основные начала законодательства о налогах и сборах: налоги и сборы дожны
иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. В ситуации, когда продавец продал товар и не получил за него оплату вследствие неплатежеспособности покупателя или по другим объективным причинам, в то время как у него возникает обязанность перед бюджетом по истечении определенного срока оплатить налог на добавленную стоимость, не имеет экономического обоснования. Таким образом, просматривается явная противоречивость в налоговом законодательстве относительно налогообложения налогом на добавленную стоимость, списываемой в убытки организацией дебиторской задоженности, нереальной к взысканию. Предлагается, эту норму обжаловать в Конституционном Суде на основании ее противоречия со ст.З НК РФ, где устанавливаются основные начала законодательства о налогах и сборах. Кроме того, в диссертации даются рекомендации как отсрочить момент уплаты НДС в бюджет в таких случаях.
В третьей главе разработан организационный механизм контроля за движением дебиторской задоженности. Данный механизм является существенным элементом системы бухгатерского и управленческого учета и включает следующие этапы:
Этап 1. Финансовый анализ деятельности организации - поставщика. Определение оптимального, максимально приближенного к среднерыночным показателям периода погашения дебиторских счетов. Задача возникает из-за того, что жесткий срок погашения приведет к оттоку клиентов к конкурентам, большие сроки погашения уменьшают приток денежной наличности, увеличивают риски неплатежей, а значит, и размеры страховых фондов.
Этап 2. Выработка кредитной политики организации.
Этап 3. Принятие решения о предоставлении кредита, страхование дебиторской задоженности.
Этап 4. Контроль за отгрузкой продукции, выпиской счета и его отправкой покупателю; составление картотеки дебиторов. Расчеты показателей поступления денежной наличности в соотношениях с показателями выручки от реализации
продукции, работ и услуг, а также поступившей денежной наличности - в соотношении с общими суммами догов.
Этап 5. Контроль за финансовым состоянием дебиторов. Анализ и контроль динамики показателей ликвидности, кредитоспособности дебиторов с составлением их рейтинга и портфеля дебиторских счетов. Составление отчета о дебиторских счетах, выявление отрицательных факторов, условий и разработка мероприятий по улучшению позиций организации по работе с догами.
Этап 6. При непогашении дога или его части установление оперативной связи с дебитором на предмет признания им дога.
Этап 7. Обращение в арбитражный суд с иском о взыскании просроченной задоженности.
Этап 8. Возбуждение дела о банкротстве.
Этап 9. Компенсация убытков из фонда компенсации безнадежных догов.
В ходе выпонения перечисленных этапов целесообразно испонить развертку дебиторской задоженности по периодам просрочек. Предлагается осуществление развертки по периодам, как указано в табл. 6.
Таблица 6
Развертка дебиторской задоженности по периодам возникновения (тыс. руб.)
Название Суммар- Задожен- Просроченная задоженность по периодам возникновения
организации ная задол- ность за От 30 до от61 от91 от 121 более
дебитора женность текущий 60 дней до до до 181 дня
месяц 90 дней 120 дней 180 дней
ООО Файя Флей 7400 2 200 2 800 800 700 200 700
ЗАО Ориент лайт 2 250 600 1 100 250 0 0 300
ЗАО Инал 2 150 1400 0 0 600 150 0
ООО Р-Сервис 1 350 0 200 450 0 300 400
ОО КОС 1 000 200 100 300 0 0 400
ООО Элеона 720 200 420 50 0 0 50
ЗАО Интерсервис 710 100 0 150 0 380 80
ООО кик 500 500 0 0 0 0 0
ООО Лотос 400 0 350 0 50 0 0
ЗАО Айвари 220 0 0 0 0 0 220
Итого 16 700 5 200 4 970 2 000 1350 1030 2 150
После проведения развертки необходимо проанализировать полученные результаты. Так, в нашем случае при общей величине дебиторской задоженности в 16 700 тыс. руб., просроченная задоженность составляет 11 500 тыс. руб. (4970 тыс.
руб. + 2000 тыс. руб. + 1350 тыс. руб. + 1030 тыс. руб. + 1930 тыс. руб.), или 68,9%. По периодам возникновения задоженности процентные выражения просрочек составляют: от 30 до 60 дней - 43,2%, от 61 до 90 дней - 17,4%, от 91 до 120 дней -11,7%, от 121 до 180 дней - 9,0% и более 181 дня - 18,7%. Прослеживается тенденция снижения размеров просроченной задоженности при увеличении
периода ее возникновения. Вызывает опасение относительно высокая доля просроченной задоженности, превышающей 181 день. Практика управления | дебиторской задоженностью свидетельствует, что чем больше период просрочки, тем выше вероятность превращения просроченной задоженности в задоженность
' нереальную к взысканию. Следовательно, необходимо регулярно проводить
мониторинг дебиторской задоженности для того, чтобы своевременно предпринять меры к ее взысканию.
* Анализ дебиторской задоженности организации по временным и процентным
параметрам целесообразно проводить с целью расчета итоговой оценки фактической дебиторской задоженности, которые затем сравниваются с нормативными | показателями. Вначале рекомендуется общую сумму задоженности разбить по периодам, далее общую сумму догов, принятую за 100%, распределить по временным периодам (см. табл. 7). ' Таблица 7
Оценка дебиторской задоженности по периодам ее возникновений
Общий дог, тыс руб Текущий месяц От 30 до 60 дней От61 до 90 дней Ог91 до 120 дней От 121 до 180 дней Более 181 дня
Общая сумма дебиторской задоженности 16700 5200 4970 2000 1350 1030 2150
Общая сумма догов, в% 100 31.1 29,8 12,0 8,1 6,1 12,9
Продажи за месяц, тыс руб 5200 9600 8000 9500 9000 10000
Доля обшей суммы догов к продажам за месяц 100% = 5200 Х 5200 х 100 51,8%-4970- 9600х 100 25,0% = 2000- 8000х 100 14,2%-1350 9500 х 100 11,4%-1030- 9000 х 100 21.5%-2Ъ0 Ш000\ 100
Доля догов в соответствующих период ах по норме 100% 70% 15% 5% 3% 2%
Фактические доги по отношению к нормативным догам 100% = 100%: 100% х 100 74,0% -51,8" 70 х 100 166,7%= 25: 15 х 100 284,0%= 14,2. 5x100 380% = 11.4: 3x100 1075% = 21,52 х 100
Итоговая оценка дебиторской задоженности 2079,7% - 100% + 74% + 166,7% + 284% + 380% + 1075%
2 В этой таблице за исходные взяты итоговые данные табл. 6 Развертка дебиторской задоженности по периодам возникновения
Видно, что итоговая оценка по фактической задоженности более чем в три раза превышает нормативный показатель (2079,7% : 100 : 6 = 3,47), что говорит о плохом управлении дебиторским портфелем организации. За период от 30 до 60 дней фактическая дебиторская задоженность не превышает нормативные показатели (51,8% против 70%) - это единственный положительный показатель (следующие периоды показывают более чем двух-, четырех- и даже десятикратное превышение). Это создает опасную тенденцию уменьшения притока денежной наличности, а значит, потери ликвидности организации. Необходимо сравнить показатели организации со среднеотраслевыми показателями, а также с показателями организаций - конкурентов.
При управлении дебиторской задоженностью одним из главных инструментов анализа финансового состояния организации-поставщика является развертка дебиторской задоженности по периодам, ранжируя при этом доги в зависимости от весомости покупателей. При этом важно осуществлять контроль по наиболее крупным покупателям, так как возможное банкротство именно этих покупателей тяжелее всего отразится на финансовом состоянии организации-поставщика.
Оценивая показатели кредитоспособности потенциальных организаций дебиторов, автор рекомендует руководствоваться методикой, разработанной специалистами Сберегательного Банка России по оценке кредитоспособности организаций, использовать выведенные в этой методике коэффициенты
кредитоспособности в зависимости от категории дебитора.
Анализируя дебиторские доги организации, целесообразно произвести их сравнение с нормативными показателями или при их отсутствии сравнить с аналогичными показателями организаций-партнеров.
При выработке кредитной политики необходимо учитывать влияние затрат, возникающих при отгрузке товаров в кредит. Эти затраты возникают в связи с тем, что организации, кредитуя других, вынуждены сами брать кредит в банке на попонение оборотных средств. Целесообразно при планировании инкассации дебиторской задоженности, закладывать определенный процент на списание
задоженности, нереальной к взысканию. Осуществляя кредитную политику, организациям важно правильно и оперативно оценить ее результаты для того, чтобы своевременно внести в нее необходимые поправки с целью либерализации платежных условий или наоборот их ужесточения.
На этапе контроля за отгрузкой и оплатой продукции важно отслеживать финансовое состояние дебиторов, своевременность оплаты ими счетов, в случае ухудшения финансового состояния дебитора - получить с него хотя бы часть суммы ' дога. Для взыскания просроченной дебиторской задоженности с дожника, не признающего дог, целесообразно подать иск в Арбитражный суд РФ о взыскании ^ дога, а затем в случае неспособности дебитора погасить свой дог - иск о 1 несостоятельности.
1 Таким образом, механизм контроля за движением дебиторской задоженности
организации помогает решить основные задачи по укреплению финансового | состояния организации:
Х содействие росту объема продаж путем предоставления коммерческого
| кредита и тем самым росту прибыли;
Х повышение конкурентоспособности с помощью отсрочки платежей;
Х определение степени риска неплатежеспособности покупателей;
Х расчет прогнозного размера резерва по сомнительным догам;
Х предоставление рекомендаций по работе с фактически или потенциально неплатежеспособными покупателями.
Крайне важно для организаций, имеющих большое число контрагентов, использовать различные варианты страхования дебиторской задоженности в
зависимости от конкретной ситуации. При этом необходимо правильно включать в затраты расходы на страхование. Целесообразно использовать сч. 97 Расходы будущих периодов.
Полагаем, что полученные автором выводы и разработанные рекомендации, помогут усовершенствовать бухгатерский учет операций по хозяйственным договорам и будут способствовать повышению эффективности учетной информации для принятия управленческих решений.
В заключении диссертации обобщены результаты проведенного
исследования, а также сформулированы выводы и рекомендации, направленные на
дальнейшее совершенствование бухгатерского учета расчетов с дебиторами,
контроль и управление дебиторской задоженности.
Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях:
1. Бабаев Ю.А., Петров A.M. Безналичные расчеты с дебиторами и кредиторами: проблемы осуществления, бухгатерский учет и ответственность банков // Всё для бухгатера, № 20,2002 - 0,88/0,44 п.л.
2. Бабаев Ю.А., Петров А.М. Внутренний аудит расчетов с дебиторами как повышение ответственности за состояние платежной дисциплины // Всё для бухгатера, № 10,2001 - 1,0/0,5 п.л.
3. Бабаев Ю.А, Петров А.М. Организация бухгатерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами // Современный бухучет, № 4,2002 - 1,88/0,94 п.л.
4. Бухгатерский финансовый учет: Учебник для вузов /Ю.А. Бабаев, Л.Г. Макарова, A.C. Макаров, Ю.А. Оболенская, А.М. Петров; Под ред. проф. Ю.А. Бабаева Ч М.: Вузовский учебник, 2003 - 33,0/1,2 п.л.
5. Петров A.M. Безналичные расчеты с дебиторами и кредиторами и проблемы их осуществления // Сборник научных статей аспирантов и преподавателей ВЗФЭИ, вып. 4,2001-0,25 п.л.
6. Петров А.М. Бухгатерский учет страхования дебиторской задоженности // Всё для бухгатера, № 17,2001 - 1,0 п.л.
7. Петров A.M. Бухгатерский учет товарообменных операций // Аудитор, № 2, 2002-0,5 п.л.
8. Петров A.M. Бухгатерский учет товарообменных операций в общественном питании // Сборник научных статей аспирантов и преподавателей ВЗФЭИ, вып. 4, 2001 - 0,56 п.л.
9. Петров А.М. Бухгатерский учет, управление и контроль за дебиторской задоженностью // Бухгатерский учет в издательстве и полиграфии, № 5,2002 - 0,63 пл.
Ю.Петров A.M. Внутренний аудит расчетов с дебиторами // Аудитор, № 9, 2001 -0,54 п.л.
11 .Петров A.M. Документальное оформление и бухгатерский учет взаимозачетных операций в общественном питании // Всё для бухгатера, № 5, 2001 - 0,88 п.л.
12.Петров A.M. Расчёты товарными векселями в организациях общественного питания // Всё для бухгатера, № 12,2001 - 0,75 п.л.
1 З.Петров A.M. Современные проблемы бухгатерского учета страхования дебиторской задоженности // Методология и организация бухгатерского учета, экономического анализа и аудита. Сборник научных статей/ под ред. JI.T. Гиляровской - М.:ВЗФЭИ, 2002 - 0,31 п.л.
14.Петров A.M. Управление дебиторской задоженностью организации // Аудитор, № 2002 - 0,5 п.л.
15.Петров A.M. Учет и налогообложение просроченной задоженности // Налоговое планирование, № 2,2003 - 0,2 п.л.
16.Петров A.M. Учет просроченной дебиторской задоженности, противоречивость налогового и бухгатерского законодательства // Методология и организация бухгатерского учета, экономического анализа и аудита. Сборник научных статей/ под ред. JI.T. Гиляровской - М.:ВЗФЭИ, 2003 - 0,2 п.л.
Подписано в печать 16.09.2003г. Формат 60x90 1/16. Бумага офсетная. Гарнитура Times Суг. Усл. Печ. лист 2,2. Тираж 100 экз. Заказ 286
Отпечатано в ООО "СПП"
15428
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Петров, Александр Михайлович
Введение.
Глава 1. Становление и развитие бухгатерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами.
1.1. Исторические этапы формирования методологии и практики бухгатерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами.
1.2. Безналичные расчеты с дебиторами и кредиторами, проблемы их осуществления.
1.3. Бартерная и товарообменная формы расчетов с партнерами (контрагентами), взаимозачетные операции.
Глава 2. Организационно-методические подходы к бухгатерскому учету расчетов с дебиторами и пути их совершенствования
2.1. Понятие, принципы оценки дебиторской и кредиторской задоженности. Учет дебиторской задоженности по безналичным расчетам.
2.2. Учет дебиторской задоженности по товарообменным сдекам Ф с контрагентами в зависимости от момента испонения обязательств по договору мены.
2.3. Учет дебиторской задоженности по взаимозачётным операциям и другим способам прекращения обязательств.
2.4. Учет просроченной дебиторской задоженности, противоречивость нормативных документов по вопросам ее налогообложения.
Глава 3. Организационный механизм контроля за движением дебиторской задоженности.
3.1. Основные этапы проведения контроля за движением дебиторской задоженности. Обоснование кредитной щ политики и оценка результатов ее реализации.
3.2.Контроль за отгрузкой продукции и финансовым состоянием дебиторов. Проблемы страхования дебиторской задоженности
Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгатерский учет и контроль за движением дебиторской задоженности"
I. Общая характеристика работы
Актуальность темы исследования. Переход России к построению принципиально новых экономических отношений, повышение самостоятельности организаций различных организационно-правовых форм собственности в реализации финансовой политики, выход их на международные рынки, преодоление кризисной ситуации коренным образом изменили условия функционирования организаций и детерминировали необходимость решения ряда проблем, одной из которых является обеспечение устойчивости и стабильности экономического развития. Гарантом устойчивого роста и финансовой стабильности экономики организаций и страны в целом в рыночных условиях хозяйствования является налаженная система расчетов между организациями-дебиторами и организациями-кредиторами. Реформационные изменения происходящие в экономике, наряду с традиционными, вызвали к жизни ранее почти неиспользуемые формы расчетов между организациями, вытекающие из договоров купли-продажи, мены, из операций по зачету встречных взаимных требований и т.д. Эти финансово-расчетные отношения с организациями-дебиторами, в частности, предполагают, с одной стороны, наличия четкого нормативного регулирования, а с другой Ч поной взаимосвязи в комплексе правовых и учетно-налоговых аспектов, так как хорошо отлаженная, устойчиво работающая, не дающая сбоев система расчетов с дебиторами служит залогом выживаемости и основой прочного положения организации. Состояние текущих обязательств и расчетов отражает уровень организации производственной и торговой деятельности, а также уровень бухгатерского учета хозяйствующих субъектов, напрямую зависящий от глубины контроля, качества и маневренности механизма контроля за движением дебиторской задоженности организации.
Избранная тема в качестве предмета диссертационного исследования до настоящего времени пока еще не является глубокого разработанной в трудах ученых и специалистов, не имеет достаточно развитой и обоснованной научно-практической базы в области учета расчетов с дебиторами, теоретически не обобщены вопросы организации механизма контроля за движением дебиторской задоженности как в целом по стране, так и в отдельных отраслях народного хозяйства, в том числе в сфере общественного питания.
Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих ее вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения, востребованность практикой, нерешенность еще столь важных проблем обусловили выбор темы диссертационного исследования и его структуру.
Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию бухгатерского учета расчетов с дебиторами в соответствии с современными требованиями и принципами рыночной системы хозяйствования, выработке организационного механизма контроля за движением дебиторской задоженности.
В соответствии с этой целью поставлены следующие научные и практические задачи исследования:
Х раскрыть теоретико-методологические подходы к оценке сущности и содержания расчетов по дебиторской и кредиторской задоженности в современной системе хозяйствования на основе анализа российского и мирового опыта;
Х оценить систему действующих форм расчетов между организациями, проанализировать эффективность использования в российской экономике и систематизировать их недостатки;
Х исследовать влияние видов дебиторской задоженности на организацию бухгатерского учета и налогообложение, финансовое состояние организации;
Х обосновать необходимость внесения изменений в действующее законодательство по вопросам налогообложения товарообменных операций и просроченной дебиторской задоженности;
Х разработать систему эффективного контроля за движением дебиторской задоженности организации;
Х сформулировать предложения по организации страхования дебиторской задоженности.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических и организационно-практических вопросов бухгатерского учета операций по расчетам, возникающим в результате испонения хозяйственных договоров. Исследование проводится на основе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных в ряде организаций г. Москвы.
Объектом исследования являются финансово-расчетные отношения, сложившиеся в организациях общественного питания г. Москвы: ООО Ориент Стайл, ЗАО Ист лайт, ООО Бонтон 1, ООО Хэппи чоис и других.
Методологической и теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных ученых, работы которых в той или иной мере связаны с различными аспектами изучаемого круга вопросов.
В проведенном исследовании были изучены труды современных отечественных ученых, в числе которых необходимо прежде всего назвать Ю.А. Бабаева, А.С.Бакаева, М.И. Баканова, П.С. Безруких, В.Г. Гетьмана, JI.T. Гиляровскую, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, В.Д. Новодворского, В.И. Подольского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, А.Н. Хорина, А.Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана.
Использовались работы представителей отечественной учетной мысли XIX - XX веков, среди которых следует назвать Н.А. Блатова, A.M. Галагана, Л.И. Гомберга, И.Р. Николаева, Н.А. Кипарисова, А.П.
Рудановского, И.Серикова, М.В. Федосеева. Особо выделены по этой проблематике труды немецких ученых П. Герстнера, Симона, И. Шера. Были также изучены современные работы других зарубежных авторов, посвященные принципам учета расчетов организаций, управления обязательствами компаний, среди которых можно назвать: Р. Адамса, X. Андерсона, Э. Аренса, И. Бетге, М.Ф. Ван Бреда, Д. Дефлиза, Д. Кармайкла, Д. Кодуэла, Б. Нидза, М.Р. Мэтьюса, М.Х. Перера, Ф. Фрайберга, Э.С. Хэндриксена и других.
Диссертационная работа также основывается на исследовании и анализе законодательных актов Российской Федерации, постановлений Правительства РФ, других нормативных документов федеральных министерств и ведомств, а также на рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгатерского учета и налогообложения и материалах периодической печати
Основным принципом в исследовании проблем учета расчетов по операциям, вытекающих из заключенных хозяйственных договоров, является системный подход к определению целей и задач, сбору и анализу фактического материала, изучению и обобщению результатов существующих теоретических разработок отечественных экономистов. При разработке и решении поставленных задач применялись методы наблюдения, группировки, сравнения, исторического и сравнительного анализа теоретического и практического материала, обобщения и другие.
Научная новизна заключается в постановке, теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по развитию бухгатерского учета расчетов с дебиторами при испонении обязательств по хозяйственным договорам в условиях рыночных отношений. В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
Х дана характеристика эволюции бухгатерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени;
Х произведена классификация форм расчетов в соответствии с их целевой направленностью и эффективностью;
Х выявлены факторы и дана оценка их влияния на величину и структуру дебиторской задоженности;
Х обоснованы рекомендации по ведению бухгатерского учета дебиторской задоженности в зависимости от конкретной экономической ситуации;
Х раскрыты недостатки существующей системы налогообложения товарообменных операций, просроченной дебиторской задоженности и разработаны предложения по их устранению;
Х систематизирован комплекс рекомендаций по организации механизма контроля за движением дебиторской задоженности;
Х предложен порядок страхования дебиторской задоженности.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что приведенные в работе рекомендации прикладного характера по организации учета расчетов с дебиторами, выбору оптимальной формы расчетов, контролю за движением дебиторской задоженности могут быть широко использованы в практической деятельности организаций, в том числе относящихся к сфере общественного питания.
Указанные рекомендации позволяют:
Х совершенствовать бухгатерский учет расчетных операций в процессе испонении обязательств по хозяйственным договорам, используя предложенные организационно-методические подходы;
Х избрать наиболее эффективную форму расчетов в конкретной экономической ситуации;
Х привести в единую систему нормативные акты по бухгатерскому учету и налогообложению товарообменных операций;
Х обосновывать управленческие решения, учитывая пока еще не устраненные правовые противоречия в законодательстве;
Х разработать систему качественного контроля за движением дебиторской задоженности;
Х нивелировать потери от неблагоприятных событий в результате неплатежеспособности дебиторов посредством страхования дебиторской задоженности.
Внедрение содержащихся в диссертации научных выводов и практических рекомендаций будет способствовать наиболее реальному отражению данных операций в учете и отчетности организации и, в конечном счете, явится основой для принятия оптимальных управленческих решений. Основные w положения диссертационной работы могут также использоваться при разработке методических приемов и способов ведения бухгатерского учета, а также в учебном процессе.
Апробация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2001-2002 гг. Теоретико-методологические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в научных периодических изданиях, а также в учебнике для вузов Бухгатерский финансовый учет под редакцией проф. Ю.А. Бабаева (параграф Понятие, счета бухгатерского учета, контроль за состоянием т. дебиторской и кредиторской задоженности, М.:Инфра-М, 2003), используются в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института при чтении лекций по дисциплине Бухгатерский финансовый учет. Разработанные рекомендации по выбору форм расчетов, путей сокращения дебиторской задоженности, методике контроля за движением дебиторской задоженности нашли применение в практической деятельности организаций сферы общественного питания г. Москвы: ООО Ориент Стайл, ЗАО Ист лайт, ООО Хэппи чоис, ООО Бонтон 1.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в шестнадцати работах общим объемом 11,3 п.л. (из них авторских 9,4 п.л.)
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка используемой литературы, объемом в 152 стр., включая 22 таблицы, 5 рисунков.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Петров, Александр Михайлович
Основные выводы и рекомендации, полученные в результате произведенных исследований, выражаются в следующем:
1. В условиях рыночных отношений организации имеют право самостоятельно выбирать те или иные формы расчетов. Испонение хозяйственных договоров осуществляется с помощью различных форм расчетов, которые находят отражение в бухгатерском учете. Закон О бухгатерском учете, Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности, Положение по бухгатерскому учету Учетная политика предприятия ПБУ 1/98 указали на необходимость повышения роли главного бухгатера (бухгатера) в осуществлении контроля за соблюдением законодательства и выпонением обязательств при осуществлении расчетов в хозяйственной деятельности организации. Учитывая большое разнообразие договоров и возникающих при этом расчетных отношений между хозяйствующими субъектами, в диссертации произведен критический анализ действующих в настоящее время форм расчетов и сделана попытка, исходя из целевой направленности исследования, выявить их положительные и отрицательные стороны. В соответствии с данным подходом все формы расчетов рассматриваются на предмет их возможного использования в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации. В диссертации рассмотрены следующие формы расчетов Ч безналичные расчеты, вексельные, товарообменные и бартерные, взаимозачетные операции.
В соответствии с поставленной целью в работе основное внимание уделено разработке рекомендаций по выбору формы расчетов, являющейся наиболее эффективной и позволяющей организации в самые короткие сроки получить средства от дебиторов в оплату отгруженной продукции (товаров, оказанных услуг, выпоненных работ); изучению путей снижения дебиторской задоженности организации и выработке механизма контроля и управления дебиторской задоженностью.
2. В историческом аспекте исследуется эволюция бухгатерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени.
Еще до нашей эры учету расчетов и догов уделялось большое внимание. Это было одной из наиболее важных целей бухгатерского учета.
Основоположник бухгатерского учета Пачоли (XV-XVI в) фактически в качестве основной цели бухгатерского учета - выделил учет дебиторской и кредиторской задоженности, при этом время и место происхождения факта хозяйственной жизни не учитывалось. Учет был статичен. Дебитором и кредитором можно было признать только лицо давшее на это согласие.
В XVII веке впервые в счетах бухгатерского учета была выделена группа счетов расчетов, показывающих дебиторскую и кредиторскую задоженность -так называемые счета корреспондентов. До этого расчеты велись на счете Капитала (кредитора) и счете Инвентаря.
В XIX веке в результате увеличения требований к точности баланса была повышена степень доверия к нему. Это очень важно при проведении расчетов как с кредиторами, так и с дебиторами. Стали выделять средства на отдельном счете для покрытия возможных убытков, что немаловажно при управлении дебиторской задоженностью.
В XX веке в бухгатерском учете дебиторской и кредиторской задоженности было установлено, что недопустимо сальдировать дебиторскую и кредиторскую задоженность, был решен вопрос оценки обязательств, величина которых постоянно меняется, стали делить дебиторскую задоженность на группы, в зависимости от ее ликвидности, стали использовать различные виды оценок дебиторской задоженности.
Конец XX - начало XXI века в России ознаменовалось реформой бухгатерского учета в результате которой был веделен в качестве самостоятельного - налоговый учет. В главе 25 Налог на прибыль Налогового Кодекса РФ, устанавливающей основные принципы налогового учета, в части учета расчетов с дебиторами и кредиторами явственно прослеживается историческая преемственность основных принципов бухгатерского учета. Это является положительным моментом, несмотря на многие недостатки, присутствующие в этой главе.
Однако до настоящего времени не выработана система определения путей эффективного управления дебиторской задоженностью, не разработаны на научном уровне методы определения наиболее эффективных способов расчетов с дебиторами и кредиторами.
3. Формы расчетов с дебиторами и кредиторами исследованы на базе организаций сферы общественного питания. На основании этого даны следующие практические рекомендации.
Безусловно, самой простой и надежной формой расчетов при испонении обязательств является безналичная форма расчетов. Большие возможности предоставляют новые технологии в области удаленного банковского обслуживания. Поэтому эта форма расчетов применяется наиболее часто во всех отраслях экономики и является оптимальной при условии устойчивой работы организации и стабильностью экономики в целом.
В условиях переходного периода рыночной экономики, при расстройстве денежного обращения риск неоплаты счетов увеличивается. Для его уменьшения поставщикам приходится требовать предварительную оплату счета, что не всегда возможно, т.к. это приводит к использованию средств покупателя до момента передачи товара. Возможно применение аккредитивной формы расчетов, но это тоже ведет к отвлечению денежных средств покупателя из оборота. Наиболее гибкой оперативной и одновременно обеспечивающей укрепление платежной дисциплины является вексельная форма расчетов. Вексель - это универсальное расчетное средство, безусловное и абстрактное договое обязательство, удобное в оформлении и передаче. Однако, редкое использование вексельной формы оплаты обусловлено инфляционными процессами, вызванными нестабильностью экономики, низкой степенью доверия между контрагентами, отсутствием развитого рынка страховых услуг, нецивилизованностью рынка, в связи с отсутствием исторического опыта рыночной экономики. Недостатки векселей: особую озабоченность вызывает большое количество правонарушений в области вексельного обращения, выпуск необеспеченных векселей, поддеки, кражи. По нашему мнению, исчерпывающая информация об эмитентах, которую можно будет получить с помощью специальной инфраструктуры вексельного рынка, существенно улучшит положение на рынке, повысит доверие к векселям. Недостаточная информированность участников вексельного рынка и как следствие многочисленные скандалы и случаи неоплаты векселей Ч это основная проблема вексельного рынка.
Кризис платежной системы в нашей стране, как показало исследование, побуждает организации все более активно использовать варианты натурального обмена в форме товарообменных операций, по существу которых в настоящее время возникают многочисленные вопросы. Первоначально ведение бухгатерского учета этих операций было определено письмом Минфина РФ от 30.10.92 № 16-05/4 О порядке отражения в бухгатерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе, согласно которому порядок организации бухгатерского учета зависел от принятого организацией метода определения выручки - по моменту оплаты либо отгрузки товаров (выпонения работ, оказания услуг). Впоследствии на основании приказа Минфина от 12.11.96 № 97 по договору мены выручка от реализации стала отражаться в бухгатерском учете организаций, производящих обмен продукции, одновременно после испонения обязательств обеими сторонами, что привело бухгатерский учет в соответствие со статьей 570 ГК РФ (действует с 01.03.96).
Товарообменная форма расчетов позволяет на основании договора мены производить обмен товарами, работами и услугами без использования денежных средств. В российской экономике стала одной из наиболее употребляемой форм расчетов, что говорит о нестабильности современной экономики. Положительным фактором в использовании товарообменных и бартерных операций является сокращение времени оборота денежных средств, возможность комбинирования различных форм расчетов. Отрицательным фактором является несовершенство российского налогового законодательства для этих операций. По нашему мнению для устранения этого необходима тщательная проработка на законодательном уровне ПБУ 9/99, 10/99 и НК РФ с целью внесения допонений в них по учету и налогообложению товарообменных и бартерных операций.
При наличии встречных обязательств у двух организаций или групп организаций по различным договорам удобно использовать взаимный зачет встречных обязательств. Эта форма расчетов позволяет сократить дебиторскую и кредиторскую задоженность организаций на сумму встречных обязательств, приводя к финансовому оздоровлению организаций, без использования денежных средств при расчетах. Однако, для того чтобы не накапливалась просроченная дебиторская задоженность, рекомендуется избегать вступать в хозяйственные связи с финансово-неустойчивыми или недобросовестными организациями. Даны рекомендации как снизить риск неблагоприятных последствий при проведении одностороннего взаимозачета, выражающихся в неприятии другой стороной условий зачета и как избежать кофликтов с налоговыми органами. Они заключаются в следующем:
Х при проведении одностороннего взаимозачета рекомендуется предварительно составить и подписать акт сверки расчетов;
Х в акте нужно обязательно указать за какие именно поставки происходит расчет путем зачета встречных требований. В противном случае невозможно определить по каким именно приобретенным товарам можно возместить НДС.
Кроме того, организациям необходимо использовать по возможности в своей деятельности и новые для нашей страны формы расчетов. В последнее время широкое развитие получил биржевой рынок, и соответственно начали развиваться специфические биржевые формы расчетов по простым, форвардным, фьючерсным и опционным сдекам.
4. При оценке дебиторской задоженности нередко возникают суммовые разницы, учет и налогообложение которых не определены действующими нормативными документами, за исключением частных разъяснений. Согласно статье 317 ГК РФ, денежное обязательство подлежит оплате в рублях, эквивалентной сумме, установленной в условных денежных единицах. При применении в расчетах условных денежных единиц у продавца товара (работ, услуг) возникает проблема учета суммовой разницы как в случае её роста, так и снижения, а у покупателя Ч методики исчисления и предъявления налога на добавленную стоимость (НДС) к зачету.
Согласно действующему порядку (п. 11.1 ст. 250 НК РФ) возникающие суммовые разницы отражаются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов. В соответствии с ПБУ 9/99 Доходы организации (утв. приказом Минфина РФ от 6.05.99 № 32н) суммовые разницы отражаются в зависимости от вида деятельности; если они возникают от обычных видов деятельности, то на счете 90 Продажи, если они относятся к доходам от прочей деятельности (операционные или внереализационные), то на счете 91 Прочие доходы и расходы. Определяющим при решении вопроса, связанного с отнесением суммовых разниц, наряду с другими факторами, следует признать переход права собственности на реализуемые товары (работы, услуги). Что же касается порядка предъявления НДС к зачету, то автор придерживается точки зрения о возможности предъявления покупателем всей фактически уплаченной суммы НДС к возмещению из бюджета при условии соблюдения всех требований Главы 21 НК РФ.
5. В настоящее время дебиторская задоженность за поставщиками и подрядчиками по предоплате у покупателей начисляется проводкой по дебету счета 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств. Кредиторская задоженность покупателей у поставщиков по предоплате начисляется проводкой по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 Расчеты с покупателями. С точки зрения финансовой дисциплины представляется чрезвычайно важным вести постоянное наблюдение за поступающими и перечисляемыми авансами, своевременно погашать эти суммы, не допускать зависания их в балансе. Значение информации о полученных и выданных авансах для бухгатерской отчетности не снижается. Она по-прежнему представляет ценность для анализа платежеспособности организации и ликвидности ее баланса. В связи с этим такая информация дожна обособленно раскрываться в бухгатерской отчетности (если не в бухгатерском балансе, то в пояснительной записке к нему). Поэтому для повышения аналитичности отражения хозяйственных операций у поставщиков и их контрагентов, считаем необходимым предложить следующее: в Плане счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н восстановить счета 61 Расчеты по авансам выданным и 64 Расчеты по авансам полученным, которые были в Плане счетов, утв. Приказом Минфина СССР №56 от 01.11.1991 г.
6. Рассматривая пути снижения дебиторской задоженности, в зависимости от форм расчетов нами обосновано следующее. При проведении безналичных расчетов между организациями немаловажным фактором является скорость прохождения денежных средств от покупателя к поставщику, от заказчика к испонителю. Эта скорость зависит, в том числе, от состояния располагаемых денежных средств покупателей в обслуживающем банке на начало дня. Состояние этих денежных средств определяется остатками на текущих счетах и неиспользованными кредитами. Относительно остатков на текущих счетах необходимо заметить, что информация в виде выписок из банковских счетов не всегда отражает реальное состояние располагаемых денежных средств. В банковской практике можно стокнуться с тем, что банк отражает движение денежных средств на текущем счете, хотя фактический перевод суммы происходит с некоторым опозданием. Таким образом, дата оформления операции и дата ее фактической реализации не совпадают. Этот случай рассмотрен в Главе 2 диссертации на примере расчетов посредством банковского чека.
Несомненное влияние на структуру дебиторской задоженности организации при проведении безналичных расчетов оказывает своевременность испонения банками поручений клиентов. Гражданским Кодексом установлен срок - не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа (ст. 849 ГК РФ). Договор банковского счета либо банковская практика могут определять лишь более короткий срок испонения банком платежного поручения клиента (п. 1 ст. 863 ГК РФ). Автор придерживается мнения ВАС РФ, что обязанность банков не ограничивается принятием поручения к испонению и списанием денежных средств со счета клиента, банк обязан совершит все необходимые действия, обеспечивающие перечисление средств в соответствии с испоняемым платежным поручением.
Организациям, у которых образовалась дебиторская задоженность в связи с тем, что банк контрагента не может перечислить деньги из-за отсутствия средств на своем корреспондентском счету, по нашему мнению целесообразно создать на сумму задоженности резерв по сомнительным догам. Если же арбитражный суд вынес постановление о ликвидации проблемного банка и его имущества не хватает для погашения дебиторской задоженности, то такая задоженность признается нереальной к взысканию и подлежит списанию на финансовые результаты.
На основании вышеизложенного приходим к следующим выводам. На размер и структуру дебиторской задоженности при проведении безналичных расчетов оказывают влияние следующие факторы:
Х скорость расчетов - зависит от системы безналичных расчетов, действующих в стране;
Х ответственность обслуживающих банков за нарушение сроков испонения поручений клиентов;
Х применение как поставщиками, так и покупателями современных электронных систем банковского обслуживания типа Банк-клиент;
Х доступный остаток денежных средств на счетах организаций-дебиторов;
Х добросовестность дебиторов и их обслуживающих банков;
Х ненадежность банков, нестабильность всей банковской системы;
Х своевременное зачисление обслуживающим банком денежных средств на расчетный счет поставщика.
7. В диссертации даются рекомендации по решению проблем налогообложения товарообменных операций. Это касается того, что фактически по этому вопросу вступают в противоречие п.41.1 Методических рекомендаций по применению гл.21 Налог на добавленную стоимость Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 (ред. 17.09.2002 г.) № БГ-3-03/447 и п.2 ст. 172 Налогового Кодекса РФ. В этих нормативных документах указан разный порядок определения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках товарообмена. В Методических указаниях говорится, что к вычету дожны приниматься суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в размере, не превышающем объем реализации товаров (работ, услуг), участвующих в товарообменной операции, а в соответствующей статье НК РФ речь идет о балансовой стоимости переданных товаров. Очевидно, что эти понятия не являются эквивалентными. Автор придерживается мнения, что в этом случае следует руководствоваться исключительно положениями НК РФ, т.к. данный документ является документом прямого действия, и, следовательно, ни в каких допонительных указаниях не нуждается. Что касается, сумм налоговых вычетов по НДС, приходящихся на стоимость товаров, превышающих балансовую стоимость обмениваемых товаров, то в соответствии с п.п.5 и 6 Положения по бухгатерскому учету Учет материально - производственных запасов ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, материально - производственные запасы принимаются к бухгатерскому учету по фактической себестоимости, которая складывается из суммы фактических затрат на их приобретение. К фактическим затратам на приобретение материально - производственных запасов относятся в том числе и невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением этих запасов.
Аналогичная норма, определяющая стоимость основных средств, полученных по договорам мены, содержится в п. 11 Положения по бухгатерскому учету Учет основных средств (ПБУ6/01) (введено в действие начиная с бухгатерской отчетности 2001 года Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н). Таким образом, нормы бухгатерского законодательства, по нашему мнению, позволяют организациям отнести суммы входного НДС, не принимаемые к вычету в соответствии с гл.21 НК РФ, на увеличение балансовой стоимости приобретенных товаров.
Однако есть и негативный момент: суть нормы, описанной в данных Положениях, заключается в том, что фактическую себестоимость материально-производственных запасов и основных средств, полученных в результате обмена, организация дожна определить исходя из балансовой стоимости обмениваемого имущества. Однако эта норма исключает свободу рыночного ценообразования.
Таким образом, товарообменные и бартерные процессы позволяют решить ряд проблем:
Х продвигать свои товары и приобретать чужие, не привлекая денежных средств;
Х поскольку каждая из сторон в бартерной сдеке выступает в роли продавца и в роли покупателя, то для организации учета очень важно в договоре мены определить момент перехода права собственности на обмениваемые товары, а также произвести оценку этих товаров;
Х в условиях острой нехватки оборотных средств у партнеров, товарообменные операции являются сравнительно эффективным способом организации расчетов. Это позволяет без привлечения денежных ресурсов сократить дебиторскую задоженность организации, что положительным образом сказывается на ее финансовом состоянии;
Х заключение товарообменных договоров для коммерческих организаций является инструментом по сокращению обязательств организации. В то же время, такие сдеки не могут быть типовыми, так как это не соответствует основной цели создания организации Ч извлечению прибыли. Кроме того, в налоговом законодательстве имеются отдельные противоречия по вопросу налогообложения бартерных сделок. Частое применение таких сделок грозит организации конфликтами с налоговыми органами.
8. При отсутствии денежных средств на счетах организаций и при наличии встречных взаимных обязательств проведение взаимозачета этих требований является оптимальным способом разрешения такой ситуации. В диссертации даются рекомендации по проведению зачета взаимных встречных требований, разработаны конкретные предложения по оптимизации проведения многостороннего взаимозачета, когда в зачете участвует большое количество организаций.
Структура и величина дебиторской задоженности зависит от количества дебиторов и суммы их задоженности. В случае большого количества дебиторов, перед которыми у данной организации также имеются неиспоненные обязательства, возможно проведение многостороннего зачета. При проведении такого зачета возможны различные варианты его проведения. В зависимости от конкретной ситуации автором даны рекомендации по выбору оптимального варианта проведения зачета.
9. Особого внимания заслуживают проблемы, связанные со списанием просроченной дебиторской задоженности. Просроченная дебиторская задоженность подлежит списанию на финансовые результаты организации на основании приказа руководителя. Сохранение дебиторской задоженности в составе активов приводит к завышению чистых активов, что не позволяет объективно оценить финансовое состояние организаций.
Подвергнуты критическому анализу положения Налогового Кодекса РФ (п.5 ст. 167), которые по существу противоречат п.З ст.З того же кодекса. Согласно ст. 167 организации обязаны уплачивать НДС в бюджет с нереальной к взысканию дебиторской задоженности. Эта норма противоречит основам налогового и гражданского законодательства. Согласно положениям п.З ст.З части первой НК РФ Основные начала законодательства о налогах и сборах: налоги и сборы дожны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. В ситуации, когда продавец продал товар и не получил за него оплату вследствие неплатежеспособности покупателя или по другим объективным причинам, в то время как у него возникает обязанность перед бюджетом по истечении определенного срока оплатить налог на добавленную стоимость, не имеет экономического обоснования. Таким образом, просматривается явная противоречивость в налоговом законодательстве относительно налогообложения налогом на добавленную стоимость списываемой в убытки организацией дебиторской задоженности, нереальной ко взысканию. Предлагается, эту норму обжаловать в Конституционном Суде на основании ее противоречия со ст.З НК РФ, где устанавливаются основные начала законодательства о налогах и сборах. Кроме того, в диссертации даются рекомендации как отсрочить момент уплаты НДС в бюджет в таких случаях.
Организации и после списания просроченной дебиторской задоженности продожают учитывать ее на забалансовом счете 007. Это свидетельствует о том, что организациям необходимо продожать воздействовать на своих дебиторов с целью погашения ими своих неиспоненных обязательств.
10. Автором разработан механизм контроля за движением дебиторской задоженности организации.
Механизм контроля за движением дебиторской задоженности организации помогает решить основные задачи по укреплению финансового состояния организации:
Х содействие росту объема продаж путем предоставления коммерческого кредита и тем самым росту прибыли;
Х повышение конкурентоспособности с помощью отсрочки платежей;
Х определение степени риска неплатежеспособности покупателей;
Х расчет прогнозного размера резерва по сомнительным догам;
Х предоставление рекомендаций по работе с фактически или потенциально неплатежеспособными покупателями.
При проведении контроля за движением дебиторской задоженности одним из главных инструментов анализа финансового состояния организации-поставщика является развертка дебиторской задоженности по периодам, ранжируя при этом доги в зависимости от весомости покупателей. При этом важно осуществлять контроль по наиболее крупным покупателям, т.к. возможное банкротство именно этих покупателей тяжелее всего отразится на финансовом состоянии организации-поставщика.
Оценивая показатели кредитоспособности потенциальных организаций дебиторов, автор рекомендует руководствоваться методикой, разработанной специалистами Сберегательного Банка России по оценке кредитоспособности организаций, использовать выведенные в этой методике коэффициенты кредитоспособности в зависимости от категории дебитора.
Анализируя дебиторские доги организации, целесообразно произвести их сравнение с нормативными показателями или при их отсутствии сравнить с аналогичными показателями организаций-партнеров.
При выработке кредитной политики необходимо учитывать влияние связанных затрат, возникающих при отгрузке товаров в кредит. Эти затраты возникают, в связи с тем, что организации, кредитуя других, вынуждены сами брать кредит в банке на попонение оборотных средств.
Целесообразно при планировании инкассации дебиторской задоженности, закладывать определенный процент на списание задоженности, нереальной к взысканию.
Осуществляя кредитную политику, организациям важно правильно и оперативно оценить ее результаты для того, чтобы своевременно внести в нее необходимые поправки с целью либерализации платежных условий или наоборот их ужесточения.
На этапе контроля за отгрузкой и оплатой продукции важно отслеживать финансовое состояние дебиторов, своевременность оплаты ими счетов, в случае ухудшения финансового состояния дебитора Ч получить с него хотя бы часть суммы дога.
Для взыскания просроченной дебиторской задоженности с дожника, не признающего дог, целесообразно подать иск в Арбитражный суд РФ о взыскании дога, а затем в случае неспособности дебитора погасить свой дог -иск о несостоятельности.
Крайне важно для организаций, имеющих большое число контрагентов, использовать различные варианты страхования дебиторской задоженности в зависимости от конкретной ситуации. При этом необходимо правильно включать в затраты расходы на страхование. Целесообразно использовать сч. 97 Расходы будущих периодов.
Полагаем, что полученные автором выводы и разработанные рекомендации, помогут создать реальные условия для развития бухгатерского учета операций по хозяйственным договорам, будут способствовать повышению эффективности учетной информации для принятия управленческих решений.
Заключение
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Петров, Александр Михайлович, Москва
1. Арбитражный процессуальный кодекс РФ: введен в действие Федеральным законом от 24.07.2002 г. № 95-ФЗ
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть 1: Федеральный закон от 30 ноября 1994 года № 51-ФЗ (ред. 15.05.2001 г.)
3. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть 2: Федеральный закон от 26 января 1996 года№ 14-ФЗ (ред. 17.12.1999 г.)
4. Гражданский кодекс РСФСР: утв. ВС РСФСР 11 июня 1964 г
5. Инструкция по применению Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций: утв. Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94н
6. Инструкция по применению Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий: утв. Приказом Министерства финансов СССР от 01.11.1991 № 56
7. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгатерской отчетности организации: утв. Приказом Министерства финансов РФ от 28.06.2000 № 60н
8. Методические рекомендации по применению гл.21 Налог на добавленную стоимость Налогового кодекса Российской Федерации: утв. Приказом МНС России от 20.12.2000 (ред. 17.09.2002 г.) № БГ-3-03/447
9. Методические рекомендации по применению гл.25 Налог на прибыль организаций части второй Налогового кодекса Российской Федерации: утв. Приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729
10. Ю.Налоговый Кодекс Российской Федерации. Часть вторая: Федеральный закон от 05 августа 2000 года № 118-ФЗ
11. Налоговый Кодекс Российской Федерации. Часть первая: Федеральный закон от 31 июля 1998 года № 147-ФЗ120 банках и банковской деятельности: Федеральный закон от 02.12.1990 г. № 395-1 (в ред. Федеральных законов от 03.02.1996 № 17-ФЗ, от 31.07.1998 №
12. Постановление ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 15.0 государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок: Указ
13. Обзор практики рассмотрения споров, связанных с ответственностью коммерческих банков и их клиентуры за нарушение правил совершения расчетных операций: Письмо ВАС РФ от 11.04.94 г. № С1-7/ОП-234
14. Конвенция о единообразном законе о переводном и простом векселе: Женевская конвенция от 07.06.1930 № 358
15. Письмо ГНС РФ от 04.06.1998 г. № 03-1-09/16
16. План счетов бухгатерского учета финансово хозяйственной деятельности организаций: утв. Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н
17. План счетов бухгатерского учета финансово хозяйственной деятельности предприятий: утв. Приказом Министерства финансов СССР от 01.11.1991 № 56
18. Положение о безналичных расчетах в РФ: утв. Банком России от 03.10.2002 г. № 2-п
19. Положение по бухгатерскому учету Учетная политика предприятия ПБУ 1/98: утв. Приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 года № 60н (в ред. Приказа Министерства финансов РФ от 30 декабря 1999 года № 107н)
20. Положение по бухгатерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99: утв. Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 года № 32н (в ред. Приказов Министерства финансов РФ от 30 декабря 1999 года № 107н, от 30 марта 2001 года № 27н)
21. Положение по бухгатерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99: утв. Приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № ЗЗн
22. Положение по бухгатерскому учету Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию ПБУ 15/01: утв. Приказом Министерства финансов РФ от 02.08.2001 г. № 60 н
23. Положение по бухгатерскому учету Учет материально-производственных запасов ПБУ 5/01: Утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 09.06.2001 №44н
24. Положение по бухгатерскому учету Учет основных средств ПБУ 6/01: Утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 № 26н
25. Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации: утв. приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 года№ 34н
26. Аглицкий Д. К дистантному банку на половине пути. Новая экономика № 78, апрель 2001
27. Адаме Р. Основы аудита/Пер. с англ. под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.
28. Аренс Э.А., Лоббек Дж. К. Аудит/Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1995.
29. Аудит: Учебник для вузов /В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др.; Под ред. проф. В.И. Подольского. Ч 3-е изд., перераб. и доп. Ч М.:1. ЮНИТИ-ДАНА, 2003.
30. Бабаев Ю.А., Петров A.M. Безналичные расчеты с дебиторами икредиторами: проблемы осуществления, бухгатерский учет и ответственность банков // Всё для бухгатера, № 20, 2002
31. Бабаев Ю.А., Петров A.M. Внутренний аудит расчетов с дебиторами как повышение ответственности за состояние платежной дисциплины // Всё для бухгатера, № 10, 2001
32. Бабаев Ю.А, Петров A.M. Организация бухгатерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами // Современный бухучет, № 4, 2002
33. Бабаев Ю.А. Теория бухгатерского учета: Учебник для вузов /2-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001
34. Бетге Йорг. Балансоведение: Пер. с нем./Научный редактор В.Д. Новодворский. М.: Изд-во Бухгатерский учет, 2000
35. Браун А. Как читать баланс? Ч Киев, 1923
36. Бухгатерский учет. Учебник для вузов /Издание четвертое, переработанное и допоненное// Под редакцией профессора П.С. Безруких. Ч М.: Бухгатерский учет, 2002.51 .Бухгатерский учет. Сборник нормативных документов. М.: 1976
37. Бухгатерский учет: Учебник для вузов // Под. ред. проф. Бабаева Ю.А. Ч М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001
38. Бухгатерский финансовый учет: Учебник для вузов /Ю.А. Бабаев, Л.Г. Макарова, А.С. Макаров, Ю.А. Оболенская, A.M. Петров; Под ред. проф. Ю.А. Бабаева Ч М.: Вузовский учебник, 2003.
39. Вексель вместо денег. Московский бухгатер № 10, 2002
40. Возможные пути финансового оздоровления предприятий// Налоговый вестник, № 12, 2000
41. Вопросы и ответы // Счетоводство, 1894, № 3.
42. Галаган A.M. Счетоводство в его историческом развитии. М. -JL, 1927
43. Герстнер П. Анализ баланса: Пер. с нем. Н.А. Ревякина/Под ред. Н.Г. Филимонова. М. Экономическая жизнь, 1926(a).
44. Гуккаев В.Б. Бартерные операции. -М.: Бератор-Пресс, 2001
45. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит. Учебное пособие. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 1999
46. Дефлиз Д.Ф., Дженик Г.Р., О'Рейли В.М., Хирш М.Б. Аудит Монтгомери / Пер. с англ. под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.
47. Ежова А. Учет операций по страхованию у страхователей// Финансовая газета, № 5, 2000
48. Ефимова О.В. Оборотные активы организации и их анализ// Бухгатерский учет, № 19, 200064.3ахарьин В.Р. 2300 бухгатерских проводок по новому Плану счетов. 2-изд., испр. и доп. Ч М.: Издательство Дело и Сервис, 2001
49. Зильгейм В., Шалов И. Счетоводство потребительных обществ по американской двойной системе. Ч М., 1919.
50. Ивашкевич В.Б., Семенова И.М. Учет и анализ дебиторской и кредиторской задоженности. Ч М.: Издательство Бухгатерский учет, 2003
51. Кальмес А. Фабричное предприятие. М., 1926 г.
52. Карзаева Н.Н. Договор мены: учет реализации и начисление НДС// Бухгатерский учет, № 5, 2001
53. Кармайкл Д.Р., Бенис М. Стандарты и нормы аудита/Пер. с англ. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.
54. Ключ коммерции или торговли, то есть наука бухгатерии, изъявляющая содержание книг и произвождение щетов купеческих. Спб., 1783.
55. Козлов С.Ю., Яуров С.А. Договор банковского счета и ответственность банков за нарушение сроков испонения платежных поручений клиентов. Финансовая газета № 7, 1997
56. Кокорев Н. Безналичные денежные расчеты. Финансовая газета. Региональный выпуск № 26,2002
57. Копакова Г.М. Как управлять дебиторской задоженностью. М.: Современная экономика и право, 2000
58. Комаров А.В. Оплата товаров (работ, услуг): спорные моменты гражданского и налогового законодательства// Консультант Бухгатера, № 11,2001
59. Комаров А.В. Списание дебиторской задоженности на финансовый результат// Консультант Бухгатера, № 2, 2002
60. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет. Издание четвертое, переработанное и допоненное М.: Инфра-М, 2002.
61. Копылова JT. Внутренний аудит в системе управления организацией. Финансовая газета № 20, 1999
62. Кредиторская и дебиторская задоженность в коммерческих организациях. Бухгатерское приложение № 43, октябрь 2001, АКДИ Экономика и жизнь
63. Кремлев А. Операции с векселями: бухгатерский учет и налогообложение // Финансовая газета, № 36, 2000
64. Крутякова Т. Применение налоговых вычетов при осуществлении товарообменных сделок// АКДИ Экономика и жизнь, № 5, 2001
65. Лытнева Н.А., Кыштымова Е.А. Учет просроченной дебиторской задоженности// Бухгатерский учет, №3, 2002
66. Максютов А.А. Управление кредиторскими и дебиторскими догами компании// Финансы, № 12, 2001
67. Маргулис А.Ш. Бухгатерский учет в отраслях народного хозяйства. 5-е перераб. изд. М.: Финансы, 1973
68. Масленченков Ю.С., Тавасиев A.M., Эриашвили Н.Д. Расчетные и кассовые услуги банка: М.: ЮНИТИ-ДАНА, Элит-2000,2001
69. Машков С.А. Взаимозачетные операции с несколькими участниками// Бухгатерский учет, № 19, 2001
70. Митин Б.М. Векселя и взаимозачеты: налоги, учет, арбитражная практика. Ч 2-е изд., перераб. и доп. Ч М.: Современная экономика и право, 2001
71. Мэтьюс М.Р., Перера М.Х.Б. Теория бухгатерского учета. Ч М., Аудит, ЮНИТИ, 1999.
72. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета. Ч М., Финансы и статистика, 1996.
73. Николаев И.Р. Проблема реальности баланса. JL: Экономическое образование, 1926.
74. Николаев И.Р. Реальность баланса. JL: Экономическое образование, 1928
75. Новодворским В.Д., Хорин А.Н. Об оценке дебиторской и кредиторской задоженности // Бухгатерский учет, 1996, № 1.
76. Орлова Е.В. Учет бартерных и товарообменных операций. Ч М.: Налоговый вестник, 2000
77. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях, М.: Статистика, 1974
78. Пенндорф Б. Фабричная бухгатерия в связи с калькуляцией и статистикой. Ч Л.: Наука и школа, 1928 г.
79. Петров A.M. Безналичные расчеты с дебиторами и кредиторами и проблемы их осуществления // Сборник научных статей аспирантов и преподавателей ВЗФЭИ, вып. 4,2001
80. Петров A.M. Бухгатерский учет страхования дебиторской задоженности // Всё для бухгатера, № 17, 2001
81. Петров A.M. Бухгатерский учет товарообменных операций // Аудитор, № 2, 2002
82. Петров A.M. Бухгатерский учет товарообменных операций в общественном питании // Сборник научных статей аспирантов и преподавателей ВЗФЭИ, вып. 4, 2001
83. Петров A.M. Бухгатерский учет, управление и контроль за дебиторской задоженностью // Бухгатерский учет в издательстве и полиграфии, № 5, 2002
84. Петров A.M. Внутренний аудит расчетов с дебиторами // Аудитор, № 9, 2001
85. Петров A.M. Документальное оформление и бухгатерский учет взаимозачетных операций в общественном питании // Всё для бухгатера, № 5, 2001
86. Петров A.M. Расчёты товарными векселями в организациях общественного питания // Всё для бухгатера, № 12, 2001
87. Петров A.M. Современные проблемы бухгатерского учета страхования дебиторской задоженности // Методология и организация бухгатерского учета, экономического анализа и аудита. Сборник научных статей/ под ред. Л.Т. Гиляровской М.:ВЗФЭИ, 2002
88. Петров A.M. Управление дебиторской задоженностью организации // Аудитор, № 1, 2002
89. Подвинская Е. Тенденции вексельного рынка (Финансовая газета. Региональный выпуск № 45 за 1996 г.)
90. Рабинович А. Неденежные расчеты. Бухгатерское приложение № 6, февраль 2001, АКДИ Экономика и жизнь
91. Рабинович А. Учет и налоги при расчетах процентными (дисконтными) векселями. Бухгатерское приложение № 40, октябрь 2001, АКДИ Экономика и жизнь
92. Робертски Дж. Аудит/Пер. с англ. М.: Аудиторская фирма Контакт, 1993.
93. Романовская Т.С. Вопросы, возникающие при списании дебиторской задоженности для целей налогообложения прибыли// Бухгатерский учет, № 15,2001
94. Самохвалова Ю.Н. Учет текущих обязательств и расчетов. М.: Налоговый вестник, 2000
95. Сериков И. Совершенный счетоводец или краткое и ясное руководство к бухгатерии вообще с присовокуплением практических торговых примеров. Спб., 1804 г.
96. Сивере Е.Е. Классификация ценностей и основанная на ней классификация счетов // Коммерческое образование, 1908, № 1
97. Создание и использование резервов по сомнительным догам. Бухгатерское приложение № 13, март 2002, АКДИ Экономика и жизнь
98. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996
99. Соколов Я.В. Основы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000116. Счетоводство. 1903 г.
100. Финансовый учет.//Под редакцией профессора В.Г. Гетьмана. Ч М.: Финансы и статистика, 2002.
101. Фрайберг Ф. Финансовый контролинг. Концепция финансовой стабильности фирмы. Финансовая газета № 22,1999
102. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгатерского учета. Ч М., Финансы и статистика, 1997.
103. Чернышев М.П. Лекции о бухгатерии по двойной итальянской системе.Ч Спб., 1894
104. Шер И.Ф. Бухгатерия и баланс: Пер. с нем. С.И. Цедербаума. Ч М.: Экономическая жизнь, 1925.
105. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит. Учебное пособие. М.: ИНФРА-М, 1995
106. Ширкина Е.И. Аудиторская проверка внешних расчетных операций // Бухгатерский учет, № 22, 2000
107. Шнейдман Л.З. Рекомендации по переходу на новый план счетов. М.: Изд-во Бухгатерский учет, 2001
108. Экономический анализ / Под ред. проф. Л.Т. Гиляровской. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001.
109. Hain Н.Р. Accounting Control in the Zenon Papyre//The Accounting Review, -1966.-№4.
110. Huttemann U. Die Verbindlichkeiten, S. 70, Rn. 253
111. Stevelinck E. La comptabilite a travers les ages. Bruxelles. 1970
112. Vlaemminck J. H. Histoire et doctrines de la Comptabilite. Ч Paris, 1956
Похожие диссертации
- Управление дебиторской задоженностью
- Управление дебиторской задоженностью на промышленных предприятиях
- Бухгатерский учет и контроль взаиморасчетов в системе управления структурными подразделениями
- Бухгатерский учет и контроль совместной деятельности
- Методическое обеспечение бухгатерского учета и контроля операций лизинга