Заем от учредителя: налоговые последствия для сторон
Статья - Бухгалтерский учет и аудит
Другие статьи по предмету Бухгалтерский учет и аудит
сторонами (ст. 380 ГК).
Пример 2.
Рассмотрим изменение обязательств на примере соглашения о новации.
Организация взяла заем у учредителя на оплату работ по текущему ремонту производственного оборудования сроком на 6 месяцев под 5% годовых. В силу того что организация не может погасить заем деньгами, она подписывает соглашение о новации и новирует первоначальное обязательство в обязательство по поставке товаров стоимостью, эквивалентной сумме основного долга и причитающихся на момент подписания соглашения процентов. Товар отгружается по покупной стоимости в месяце подписания соглашения о новации. В соответствии с учетной политикой проценты по полученным займам, не связанным с приобретением имущества, признаются операционными расходами по мере их возникновения.
Исполнение организацией нового обязательства путем поставки товара в целях налогового учета признается реализацией товара (п. 1 ст. 31 НК) и подлежит обложению НДС (подп. 1.1 ст. 93 НК), а также налогом на прибыль (п. 1, 2 ст. 126 НК) в общеустановленном порядке.
С 2011 года НДС исчисляется от налоговой базы - цены реализации приобретенных товаров, даже если товар реализуется ниже цены приобретения (п. 3 ст. 97 НК).
На дату подписания соглашения о новации средства, ранее полученные в качестве займа, признаются предоплатой (авансом) под поставку товара, в связи с чем на дату передачи товаров по соглашению о новации заемщику следует отразить выручку и исчислить налоги от реализации по установленным ставкам вне зависимости от учетной политики организации, поскольку в момент отгрузки условия признания выручки совпадают в обоих методах.
Если долг прощен заимодавцем, то обязательство по возврату прекращается (ст. 385 ГК) и сумма займа с учетом начисленных процентов станет для заемщика безвозмездно полученными денежными средствами, которые признаются его внереализационным доходом и облагаются налогом на прибыль (подп. 3.8 ст. 128 НК). Датой признания дохода будет дата получения документов, подтверждающих решение заимодавца о прощении долга, например дата дополнительного соглашения к договору займа о прощении долга.
Безвозмездно полученные денежные средства не включаются в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль, при их безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа (подп. 4.9.4 ст. 128 НК). Понятие "в пределах одного собственника" означает передачу денежных средств от учредителя УП этому предприятию, поскольку имущество УП находится в собственности учредителя (п. 2 ст. 113 и ч. 3 п. 2 ст. 44 ГК). Таким образом, только УП может не уплачивать налог на прибыль с безвозмездно полученных денежных средств.
При признании денежных средств внереализационным доходом в бухгалтерском учете делаются записи:
Д-т 66-2, 67-2 - К-т 92-1-1 - сумма займа и проценты списаны на внереализационные доходы, участвующие в налогообложении прибыли;
Д-т 66-2, 67-2 - Кт 92-1-2 - сумма займа и проценты списаны на внереализационные доходы, не участвующие при налогообложении прибыли (в УП).
Необходимо отметить, что Указ Президента Республики Беларусь от 01.07.2005 N 300 "О предоставлении и использовании безвозмездной (спонсорской) помощи", который регламентирует условия предоставления безвозмездной помощи организациям, не распространяется на получение такой помощи от физических лиц.
Если организация применяет УСН
Получение и возврат как процентного, так и беспроцентного денежного займа не облагаются налогом при УСН (п. 2 ст. 288 НК). При этом доходы, включаемые в состав внереализационных при исчислении налога на прибыль, подлежат обложению налогом при УСН. Если же заем не возвращен в срок или долг прощен, данные суммы в порядке налогового учета признаются внереализационным доходом и входят в налоговую базу при УСН (подп. 3.8, 3.10 ст. 128 НК), за исключением безвозмездной передачи денег в пределах одного собственника.
При замене договорных обязательств по аналогии с примером 2 передача товаров (работ, услуг) учредителю в счет погашения задолженности по договору признается реализацией товара и облагается налогом при УСН в общеустановленном порядке.
В отношении подоходного налога организация, применяющая УСН, исполняет функции налогового агента, как субъекты хозяйствования, находящиеся на общей системе налогообложения. Следовательно, заемщик с дохода по процентам, причитающимся учредителю, удержит 12% подоходного налога.
Налоговые последствия для учредителя
Для учредителя полученные по договору займа проценты будут считаться доходом. В рассмотренных ситуациях получение дохода в виде процентов не рассматривается как предпринимательская деятельность и не требует регистрации в качестве субъекта предпринимательской деятельности.
С доходов (процентов по договору), выплачиваемых учредителю, налоговый агент (заемщик) при перечислении удержит подоходный налог по ставке 12% (подп. 1.1 ст. 154, п. 8 ст. 175 НК).
В настоящее время при совершении сделок физическими лицами не требуется подавать в налоговую инспекцию декларацию об источниках денежных средств, значит, не нужно предъявлять в банк справку из налогового органа о представлении декларации об источниках этих средств.
Однако следует учитывать, что в порядке налогового контроля и на основании имеющейся информации (копии договора займа) налоговым органом могут быть проведены контрольные мероприятия по сопоставлению сумм расходов и доходов физического лица. По результата