Особенности бухгалтерского учета основных средств
Курсовой проект - Бухгалтерский учет и аудит
Другие курсовые по предмету Бухгалтерский учет и аудит
ных активов.
При использовании механизма финансовой аренды, когда арендованное имущество принимается на учет и отражается в отчетном балансе арендатора, оно подлежит амортизации арендатором. Арендодатель отражает в своем балансе дебиторскую задолженность, равную сумме чистой инвестиции в аренду. Арендатор производит амортизационные отчисления, применяя те методы, которые он использует для амортизации аналогичных собственных активов.
Сумма амортизации арендованного имущества записывается в расходы арендатора так же, как и часть арендной платы.
Стоимость "позаимствованного" имущества должна быть полностью погашенной амортизационными отчислениями на протяжении более краткого из сроков: аренды актива или его полезной службы. Если организация уверена, что к концу срока финансовой аренды право собственности на арендуемое имущество перейдет к арендатору, периодом, в течение которого оно должно быть самортизировано, является срок полезной службы данного актива.
В отношении предмета лизинга Минфин России в своем Письме от 26.04.2010 № 03-05-05-01/09 отметил, что можно использовать механизм ускоренной амортизации с применением коэффициента не выше 3 (абз. 2 п. 1 ст. 31 Закона № 164-ФЗ, абз. 3 п. 9 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 № 15 (далее - Указания), п. 19 ПБУ6/01). Арбитры добавили, что указанный коэффициент может применяться только при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка. Они аргументируют это тем, что применение коэффициента ускорения при линейном способе амортизации п. 19 ПБУ 6/01, а также п. 54 Методических указаний не предусмотрено (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2010 № А43-11426/2009).
Под неотделимыми улучшениями арендованного имущества понимаются улучшения, произведенные арендатором, которые нельзя отделить от предмета аренды без нанесения вреда этому имуществу (п. 2 ст. 623 ГК РФ).
В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, он имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Таким образом, в договоре аренды могут быть прописаны другие условия возмещения таких расходов. Например, они могут засчитываться в счет арендных платежей. Кроме того, договором может быть установлено, что стоимость неотделимых улучшений не возмещается вовсе.
Если неотделимые улучшения произведены без согласия арендодателя, их стоимость возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом (п. 3 ст. 623 ГК РФ).
Из положений абз. 4 - 6 п. 1 ст. 258 НК РФ можно сделать вывод, что право на амортизацию принадлежит тому, за чей счет произведены улучшения.
В ситуации, когда затраты понес арендатор и они арендодателем не возмещаются, амортизацию начисляет арендатор имущества (см. Письмо Минфина России от 24.11.2006 № 07-05-06/285).
Но если затраты оплачены арендодателем, то ему и амортизировать неотделимые улучшения.
Амортизироваться могут только те неотделимые улучшения, которые произведены с согласия арендодателя (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). Иначе учесть затраты на них не получится (Письмо УФНС России по г. Москве от 24.03.2006 № 20-12/25161).
Минфин в Письме от 24.04.2009 № 03-03-06/1/277 добавил, что амортизируются только те неотделимые улучшения, которые носят капитальный характер. То есть речь идет о реконструкции, модернизации, техническом перевооружении имущества.
Если расходы осуществляются с целью поддержания основных средств в рабочем состоянии, то их можно списать единовременно в составе прочих расходов.
Такой же позиции Минфин России придерживается в Письмах от 18.11.2009 № 03-03-06/1/762, от 18.11.2009 №03-03-06/1/763 и от 19.01.2009 № 03-03-07/1. Что делать, если арендодатель согласился возместить стоимость капитальных вложений частично? Минфин в таком случае рекомендует арендатору включить суммы возмещения в состав доходов от реализации. Невозмещенную стоимость капитальных вложений арендатор будет амортизировать в общем порядке (Письма Минфина России от 25.01.2010 № 03-03-06/1/19 и от 06.11.2009 № 03-03-06/2/215).
Эта позиция не противоречит мнению, которое финансисты высказывали ранее. В Письмах от 18.03.2008 №03-03-09/1/195 и от 07.03.2008 № 03-03-06/1/159 Минфин указывал, что полученное арендатором возмещение является для него выручкой. Впрочем, вопрос о том, вправе ли арендатор уменьшить такую выручку на затраты, понесенные в связи с созданием неотделимых улучшений, финансовое ведомство старательно обходило и разъяснений по нему не давало.
Если обратиться к положениям НК РФ, то можно предположить, что такая возможность у арендатора есть. Ведь стоимость неотделимых улучшений ему возмещается, капитальные вложения являются амортизируемым имуществом для арендодателя, но не для арендатора (абз. 5, 6, 8, 9 п. 1 ст. 258 НК РФ). Поэтому передачу неотделимых улучшений арендодателю можно рассматривать как реализацию прочего имущества. А доходы от реализации прочего имущества организация вправе уменьшить на цену его создания (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Судьи пришли к аналогичному выводу в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.05.2008 № А58-243/07-Ф02-1738/08, А58-243/07-Ф02-1765/08.
На практике может возникнуть и такая ситуация: арендодатель согласился на неотделимые улучшения, но отказывается арендатору компенсировать их стоимость.
В таком случае арендатор вправе начислять амортизацию на такие улучшения. При этом амортизировать можно и неотделимые улучшения того