Geum.ru

Назва реферату: Облік реалізації товарів на підприємства роздрібної торгівлі Розділ

Вид материалаРеферат
Подобный материал:
1   2   3   4

Очевидно, що необхідно враховувати вказані положення Закону в податковому обліку валових доходів. Що стосується бухгалтерського обліку реалізації і визначення суми реалізації товарів на кредиті рахунку 46 "Реалізація", то повинен застосовуватись один порядок згідно з Положенням про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні - за відвантаженням товарів (п.п.3, 4). Але підприємства, які не змінили порядок обліку реалізації товарів, відпущених але не оплачених покупцями до 1.07.97 р. відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 11.08.97 р. (п. 3) , надходження виручки за такі товари повинні відображати в обліку як реалізацію товарів за касовим способом:

Дт 51 і ін. - К т 46 "Реалізація"

Таким чином, в цьому разі реалізація товарів буде відображатись в обліку двома способами - способом нарахування і касовим, чого в принципі не повинно бути.

Згідно з наказом Міністерства фінансів України від 26.02.98 р.№ 43 валові витрати, здійснені платником податку до 1.07.97 р., що рахуються за станом на 1.07.97 р. як сальдо рахунку 45 «Товари відвантажені, виконані роботи і послуги» або відповідно на рахунку 62 «Розрахунки з покупцями і замовниками», включаються в валові витрати того звітного періоду, на який припадає оплата вартості відвантаженої продукції. Хоч це рішення стосується податкового обліку, в бухгалтерському обліку одночасно із записом Дт 51 і ін. - Кт 46 повинен бути зроблений запис на списання з рахунку 45 (62) сальдо заборгованості покупців за товари з віднесенням на дебет рахунку 46 «Реалізація» купівельної їх вартості (без ПДВ) за способом їх визначення, що застосовується на підприємстві. При цьому треба зробити запис на рахунках : Дт 46 - Кт 45 або Кт 62.

Як видно із викладених вище методології обліку реалізації товарів та бухгалтерських записів, пов’язаних з відображенням в обліку податкових зобов’язань з ПДВ, бухгалтерський облік реалізації товарів є надто складним для зрозуміння його до рівня правильного і раціонального практичного застосування. Ще складнішим є облік реалізації товарів, відвантажених до 1.07.97 р..

18. Із положень нормативних документів, названих в пункті 17, випливає особливий порядок обліку реалізації товарів, відвантажених до 1.10.97 р., і податкових зобов’язань з ПДВ на підприємствах, що здійснюють діяльність у галузі роздрібної торгівлі та громадського харчування, і товари обліковують за продажними цінами. Купівельну вартість залишку товарів на дату введення в дію Закону вони зменшили на суму податку на додану вартість відповідно до пункту 12.5 Інструкції (Дт 68 - Кт 41).

За даними інвентаризаційного опису відвантажених і не оплачених покупцями товарів в частині залишку їх в купівельних цінах на рахунку 45(62) «Товари відвантажені» необхідно було списати податок на додану вартість, сплачений постачальникам до !.10.97 р., на податковий кредит. Але п. 12.5 Інструкції стосується лише тих підприємств, що ведуть облік товарів за купівельними цінами. А як же бути на підприємствах торгівлі й громадського харчування, які обліковують товари за продажними цінами і за даними інвентаризації залишків товарів станом на 1.10.97 р. на суму ПДВ згідно з пунктом 12.6 Інструкції збільшили суму товарних надбавок записом Дт 68 - Кт 42-2 ?

18.1. По-перше, необхідно врахувати, що відвантажені до 1.10.97 р. товари були відображені в обліку по кредиту рахунку 41 «Товари» за обліковими продажними цінами з віднесенням купівельної вартості товарів з податком на додану вартість на дебет рахунку 62 ( 45 і ін). А різниця між обліковою продажною вартістю товарів та їх купівельною вартістю, включаючи ПДВ, була відображена по дебету рахунку 42 «Торгова націнка».

По-друге, з 1.10.97 р. змінився порядок відображення в обліку валового доходу торгівлі від реалізації товарів у роздріб, обчислення та відображення в обліку ПДВ.

18.2. Виходячи із положень Закону та методології обліку реалізацїї товарів, у випадку надходження платежів за товари, що обліковувались за продажними цінами і за станом на 1.10.97 р. рахувались як відвантажені на рахунку 62 (45 і ін.) за купівельними цінами, включаючи ПДВ, враховуючи, що реалізація їх відображалась, як правило, за надходженням платежів (касовим способом), то при надходженні виручки від покупців після 1.10.97 р. повинні бути зроблені записи:

На надходження платежів від покупців:

Дт 51 і ін. - Кт 46 - на суму виручки за відпускними цінами, включаючи ПДВ

На списання сальдо відвантажених товарів, за які надійшли платежі:

Дт 46 - Кт 62(45) і ін. - на суму оплачених відвантажених товарів за купівельними цінами з виключенням ПДВ за даними інвентаризації на 1.10.97 р.

Зобов’язання з податку на додану вартість з обороту оплачених покупцями товарів списується з дебета рахунку 46 «Реалізація», а валовий дохід як різниця між відпускними (без ПДВ) і купівельними (без ПДВ) цінами визначається й відображається в обліку за розрахункорм товарних надбавок, що відносяться до реалізованих за місяць товарів (п. 10 ). Необхїідно мати на увазі, що купівельна вартість відвантажених товарів списувалась на дебет рахунку 62 або 45, а після надходження платежу переносилась на дебет рахунку 46 «Реалізація» за касовим способом обліку відвантаження і реалізації товарів. Синтетичний і аналітичний облік до рахунку 62 (45) вівся в порядку, прийнятому на даному підприємстві. При цьому застосовувались різні підходи до організації обліку товарів відвантажених.

18.3 Відображення в обліку операцій з реалізації (оплати) товарів, відвантажених (відпущених) до 1.07.97 р. і не оплачених покупцями до 1.10.97 р. є значно складнішим як може здатися на перший погляд, що наглядно видно з наступного прикладу.

Приклад 2. На відображення в обліку оплати і реалізації товарів, відвантажених до 1.07.97 р. і не оплачених покупцями.

До 1.07.97 р. відвантажено покупцю товари за договірними цінами, включаючи ПДВ на суму 1400 грн.. в т.ч. ПДВ - 233 грн.

Облікова продажна вартість відвантажених товарів - 1500 грн.

Купівельна вартість відвантажених товарів - 1250 грн., в т.ч. ПДВ, сплачений постачальнику товарів, - 208 грн.

Платіж (виручка) за відвантажені товари надійшов від покупця в червні 1998 р. в сумі 1400 грн., в т.ч. ПДВ 233 грн.

Виходячи з положень Інструкції та методології обліку реалізації товарів, за даними прикладу 2 треба було б зробити записи:

1. За даними інвентаризації відвантажених і не оплачених товарів за станом на 1.10.97 р. підприємства торгівлі, які до 1.10.97 р. реалізацію товарів відображали в обліку за надходженням платежів на рахунки в бан­ку (касовим способом), суму ПДВ у залишку відвантажених і неоплачених товарів (опис інвентаризації за формою додатку 6, підсумок гр.13), що рахується як дебетове сальдо на рахунку 45 і 62, згідно з пунктом 12.1 Інструкції мали відобразити в обліку бухгалтерською проводкою:

Дт 67-1 « З податкових зобовязань»

. Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період

якого не настав" - 208

2 Надходження платежу від покупця за відвантажені товари в сумі 1400 грн.має бути відображено записом:

Дт 51 - Кт 46 - 1400

3. При оплаті вартості відвантажених товарів після 1.10.97 р. на суму нарахованого податкового зобов’язання з податку на додану вартість, що входить до суми платежу покупця (Дт 51 - Кт 46), складають бухгалтерську проводку:

Дт 46 "Реалізація"

Кт 67-1 "3 податкових зобов’язань" - 233

4. Згідно з пунктом 12.3 Інструкції та пунктами 4.1 і 4.2 Змін і доповнень до неї підприємства належну до збільшення поточних податкових зобов’язань суму, що визначена пунктом 12.1 Інструкціїі, у місяці надходження коштів на рахунки підприємства в установах банків (оп. 2) списують проводкою:

Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий

період якого не настав"

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість" (розрахунковий

період якого настав) - 233

5. На списання з рахунку 62(45) відвантажених і оплачених товарів на суму 1250 грн.:

Дт 46 - Кт 62(45) - 1250

18.4. Якщо рознести зроблені за даними прикладу 2 та з врахуванням положень Інструкції записи на схематичних рахунках і проаналізувати їх, то нетрудно прийти до висновку, що в цих записах наявна методологічна помилка. Основа її в тому, що відповідно до пункту 12 Інструкції сума податкового кредиту за даними інвентаризації відвантажених і неоплачених станом на 1.10.97 р. товарів при викладі п. 12.1 не врахована і в Інструкції порядок її запису не вказаний. У зв’язку з цим за приведеними записами сума податкового зобов’язання і податковиого кредиту за даними інвентаризації на 1.10 97 р. і при надходженні платежу від покупця відображені в обліку неправильно.

У зв’язку з тим, що на рахунку 62 (45) «Товари відвантажені» після 1.10.97 р. відбражена купівельна (без ПДВ) вартість товарів, фінансовий результат (валовий дохід торгівлі) в даному випадку має визначатись і відображатись в бухгалтерському обліку за даними підсумкових записів на рахунку 46 «Реалізація» (Дт 46 - Кт 80).

От таку задали бухгалтерську загадку, розгадати яку нелегко. Залишимо її розгадку на вирішення творців Інструкції з бухгалтерського обліку ПДВ та спеціалістів з бухгалтерського обліку на розгадування, бо в практиці бухгалтерського обліку записи здійснених господарських операцій не обійдеш і на потім не залишиш.

18.5. На думку автора при відображенні в обліку реалізації товарів, відвантажених до 1.07.97 р. і оплачених покупцями після набрання чинності Законом з 1.10.97 р.. необхідно виходити з наступного:

Підпунктом 12.1 в розвиток пункту 12 Інструкції не регламентується відображення в обліку податкового кредиту на суму ПДВ, що входив до купівельної вартості відвантажених і не оплачених за станом на 1.10.97 р. товарів. Вказаний в пункті 12.1 запис (Дт 67-1 - Кт 68 , п. 18.3, оп. 1) за економічним змістом і методологією бухгалтерського обліку реалізації товарів стосується податкового зобов’язання з ПДВ від обороту з реалізації відвантажених товарів.

2. Податок на додану вартість, що входив до 1.10.97 р. до купівельної вартості товарів, за даними інвентаризації заборгованості покупців за відвантажені їм товари станом на 1.10.97 р., мав бути відображений в обліку по аналогії з відображенням ПДВ в складі товарних залишків згідно з пунктами 5 і 6 Інструкції із записом на зменшення купівельної вартості відвантажених товарів і на збільшення податкового кредиту:

Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»

Кт 62(45) «Товари відвантажені»

В результаті цього запису в порядку, прийнятому на підприємстві, купівельна вартість відвантажених товарів, включаючи ПДВ, доводиться до купівельноі вартості без ПДВ, що застосовується в обліку після 1.10.97 р. Отже, податок на додану вартість, що входив до купівельної вартості товарів до 1.10.97 р. і за Законом має бути компенсований підприємству у виді податкового кредиту, не повинен був відображатись в обліку на дебеті рахунку 67-1 (Дт 67-1 - Кт 68), як це передбачено п.12.1 Інструкції. Такий запис не розкриває економічної його суті та не дає можливості належного обліку податкового кредиту з ПДВ і його погашення (п. 18.3. оп. 3. 4 і 5).

3. Зобов’язання з податку на додану вартість від суми відвантажених але не оплачених товарів за станом на 1.10.97 р. треба було відобразити в обліку в порядку, встановленому п.п.12.1 і 12.1.1 Інструкці як податкове зобов’язання, розрахунковий період якого не настав:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68 , субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав»

За своїм змістом підпункти 12.1 і 12.1.1 Інструкції не розкривають повністю вимогу пункту 12, що передбачає відображення в обліку за даними інвентаризації відвантажених і не оплачених товарів сум податкових зобов’язань і податкового кредиту. Крім того, при викладі пунктів 12.1 і 12.1.1, на думку автора, допущена методологічна помилка.

18.6. Раціональне вирішення в бухгалтерському обліку цього питання має важливе значення, бо і до цього часу на підприємствах рахуються значні суми товарів, відвантажених до 1.10.97 р., але не оплачених покупцями досі. Враховуючи вище викладене (п. 18.5), на відвантаження товарів і оплату їх покупцем за даними прикладу 2 (п. 18.3 ) мали б бути зроблені і треба зробити наступні записи на бухгалтерських рахунках:

Списані із підзвіту матеріально відповідальної особи товари за обліковими продажними цінами в сумі 1500 грн.:

Дт 62(45) - Кт 41-2 - на суму купівельної вартості відвантажених товарів - 1250 (в т.ч. ПДВ – 208)

Дт 42-2 - Кт 41-2 - на суму різниці між обліковою продажною і купівельною (з ПДВ) вартістю товарів (1500 - 1250) - 250

2. Відображається в обліку податковий кредит з податку на додану вартість в сумі, що за станом на 1.10.97 р. входила до купівельної вартості відвантажених товарів - 208 грн. (оп. 1.1):

Дт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період яконо не настав»

Кт 62(45) «Товари відвантажені» - 208

3. Відображається в обліку нарахування податкового зобов’язання з ПДВ, яке визначене від суми відвантажених і не оплачених покупцями товарів за даними інвентаризації на 1.10.97 р. в сумі 233 грн.:

Дт 67-1 «З податкових зобов’язань»

Кт 68, субрахунок «З податку на додану вартість, розрахунковий період якого не настав» - 233

4. Відображається в обліку надходження платежу від покупця за відвантажені товари - 1400 грн.:

Дт 51 - Кт 46 - 1400

5. При оплаті вартості відвантажених товарів після 1.10.97 р. на суму податку на додану вартість, що входить до суми платежу покупця (Дт 51 - Кт 46), складають бухгалтерську проводку:

Дт 46 "Реалізація"

Кт 67-1 "3 податкових зобов’язань" - 233 (оп. 3)

6. Згідно з пунктом 12.3 Інструкції та пунктом 4.1 і 4.2 Змін і доповнень до неї підприємства належну до збільшення поточних податкових зобов’язань суму, що визначена згідно з пунктом 12.1 Інструкціїі, у місяці надходження коштів на рахунки підприємства в установах банків (п. 15) мають списати проводкою:

Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий

період якого не настав"

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість" (розрахунковий період

якого настав) - 233

7. Списується купівельна вартість відвантажених і оплачених покупцем товарів з вирахуванням ПДВ, сплаченого підприємством постачальнику (1250 - 208) в сумі 1042 грн.:

Дт 46 - Кт 62(45) - 1042

8. Списується з рахунку 46 «Реалізація» фінансовий результат від реалізації відвантажених і оплачених покупцем товарів (Кт 46 - 1400 - (Дт 46 - 1042 + 233) в сумі 125 грн.:

Дт 46 - Кт 80 - 125 (п. 18.4)

9. Згідно зі Змінами і доповненнями до Інструкції пункт 8 Інструкції відмінено. Відповідно до пункту 6а Змін і доповнень до Інструкції підприємства, що здійснюють торговельно-посередницьку, оптово-збутову та роздрібну торговельну діяльність, визначену за наслідками інвентаризації суму податку на додану вартість в товарних залишках, вартість яких сплачена, в межах поточних податкових зобов’язань після 1.10.97 р. зараховують на їх зменшення проводкою:

Дт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період

якого настав"

Кт 68, субрахунок "3 податку на додану вартість, розрахунковий період

якого не настав" - 208 (п. 18.6, оп. 2)

Отже, для правильного відображення в обліку реалізації товарів, відвантажених покупцям без передоплати до 1.10.97 р. і оплачених пізніше, необхідно спочатку виправити записи, зроблені в обліку за даними інвентаризації заборгованості покупців за товари станом на 1.10.97 р., а після цього зробити інші рекомендовані автором записи.

18.7. Якщо читач захоче переконатись в доцільності такого порядку вирішення записів в обліку за даними прикладу 2, то хай зробить розноску бухгалтерських проводок (п. 18.6) на схематичних рахунках та проаналізує зроблені записи.

19. Згідно з листом ДПАУ № 3854(10)15-2217 від 7.04.98 р. по авансових платежах (передоплатах), отриманих і сплачених до 1.07.97 р., валові доходи і валові витрати відображаються в обліку за моментом відвантаження або оприбуткування цінностей. Хоч це роз’яснення стосується податкового обліку, воно мусить бути враховане при відображенні в обліку відвантаження і реалізації товарів, при чому реалізація товарів може бути відображена тільки способом нарахування (п. 3, 4). Вважаємо ненормальним явище, коли даються вказівки з податкового обліку, а про основний бухгалтерський облік забувають. Чи не пояснюється це значною складністю та заплутаністю цього обліку ?

Приклад 3. На відображення в бухгалтерському обліку відвантаження товарів в рахунок авансових платежів, отриманих від покупця до до 1.07.97 р.

1.Отримано від покупця до 1.07.97 р. авансовий плат.ж в сумі 1800 грн. і відображено його в обліку записом на рахунках:

Дт 51 - Кт 61 - 1800

2. В рахунок отриманої передоплати підприємство відвантажило покупцю товари в червні 1998 р. на суму 1800 грн., в тому числі:

Товари за договірними відпускними цінами - 1500 грн.

ПДВ на товари, 20% від 1500 - 300 грн.

До оплати покупцем - 1800 грн.

3. Облікова продажна вартість відвантажених товарів складає 2140 грн.

За даними прикладу 3 на відвантаження покукпцю товарів в рахунок отриманої передоплати мають бути складені бухгалтерські проводки:

1.На суму відвантажених товарів, що обліковуються за продажними цінами:

1.1. Дт 46 - Кт 41-2 – на вартість відвантажених товарів за договірними відпускними цінами без ПДВ – 1500

1.2. Дт 42-2 - Кт 41-2 – на суму товарних надбавок як різницю між обліковими продажними цінами і відпускними (без ПДВ) цінами відвантажених товарів (2140 – 1500) - 640

2. На відображення в обліку реалізації відвантажених товарів і списання авансового платежу:

Дт 61 - Кт 46 - 1800

Якщо при надходженні авансового платежу він був відображений в обліку записом Дт 51 - Кт 62(76) і ін., то реалізація відвантажених товарів має бути відображена проводкою:

Дт 62(76) і ін. - Кт 46 - 1800

3. На відображення в обліку податкового зобов’язання з ПДВ:

Дт 46 - Кт 68, субрахунок» З податку на додану вартість, розрахунковий період якого настав» – на суму згідно з даними товарного документа і відповідної податкової накладної - 300 (п.п. 11 – 16).

В цьому разі валовий дохід від відвантаження покупцю товарів буде відображений за розрахунком товарних надбавок, що відносяться до реалізованих за місяць товарів (п. 10).

До обліку реалізації товарів слід віднести також облік повернення товарів покупцями, бо воно впливає на зменшенгня суми товарообороту звітного місяця. Порядок бухгалтерського обліку названих операцій розглянений нами в статті «Облік надходження товарів у роздрібній торгоівлі» (п.п. 21 –23).

Наскільки ускладнена методологія обліку реалізації товарів і розрахунків з ПДВ, з нею пов’язаних, свідчить те, що замість двох записів на підставі первинних документів на відвантаження і оплату товарів та одного запису на відображення в обліку ПДВ по підсумку за місяць тепер бухгалтер мусить зробити на вказані господарські операції за двома первинними документами 7 окремих записів в синтетичному і аналітичному обліку, порядок якого, до речі, не встановлено. .

Мимо волі виникає запитання: як в розглянених бухгалтерських записах розібратись рядовому головному бухгалтеру до рівня практичного ї правильного їх застосування в синтетичному і аналітичному обліку?

20. Судячи зі змісту названих вище трьох інструктивних документів (п.п. 17, 19), намітилась неправомірна, шкідлива, на наш погляд, тенденція: спочатку без достатніх потреб і обгрунтування створили окремий податковий облік, а потім цей облік хотять зробити основним. Як же інакше можна пояснити, що даються інструктивні вказівки з податкового обліку, безпосередньо пов’язані з бухгалтерським обліком, а порядок записів в бухгалтерському обліку, який є основним, не регламентується. Вирішення цього питання залишається на розсуд самих бухгалтерів. І це при умові, що бухгалтерський облік є первинним: спочатку мають бути зроблені записи в бухгалтерському обліку, і лише після цього ведеться податковий облік, засади якого до цього часу не відпрацьовані і належно не регламентовані, та складається декларація про прибуток підприємства. Якщо ця тенденція залишиться й надалі, то куди ми йдемо й до чого прийдемо в народногосподарському обліку та в економіці взагалі ?

Враховуючи загальний рівень теоретичної і практичної підготовки бухгалтерів, особливо бухгалтерів малих та новостворених підприємств, такий підхід до регламентування основного виду народногосподарського обліку - бухгалтерського обліку - недопустимий.

21. Виходячи із логіки положень Закону та Інструкції, рахунок 67 "Податкові розрахунки" повинен застосовуватись тільки у випадках, коли в зв’язку з врахуванням події, що відбулася раніше ( п. 1 ), нема законних підстав відобразити в обліку податкове зобов’язання з ПДВ безпосередньо на рахунку 68, субрахунок "З податку на додану вартість" (пункт 2 Інструкції), тобто в разі надходження авансових платежів (передоплат) від покупців і відвантаження товарів в рахунок цих платежів в наступному місяці.

Слід підкреслити, що в бухгалтерському обліку ПДВ, включаючи податкові розрахунки на рахунку 67, кореспонденція рахунків в принципі не визначена.

Викладені вище записи, пов’язані з бухгалтерським обліком реалізації товарів, підтверджують, що облік відвантаження і реалізації товарів надто ускладнений. Тому необхідно добре знати і правильно застосовувати відповідні нормативні документи, а з метою зниження трудомісткості обліку та уникнення можливих помилок в облікових записах цей облік потрібно централізовано спростити. Можливості для