Наукова школа аудиту

Вид материала

Содержание

Рецензент, к.е.н, проф. НАСУА Г.В.Корниенко.
Как феномен
Считается, что аудит в рыночной экономике необходим. Кому?
Если верить в задекларированную миссию аудита
Таким образом, в условиях рынка и демократических ценностей
Профессиональную независимость
Право на личное мнение
Защита интересов собственника
Философия аудита – это
Главный философский вопрос аудита
Бытие или сознание.
Основа такого сознания – Недоверие (или скажем мягче – Сомнение) и Нежелание.
Как Сознание аудитора реагирует на вызовы Бизнес-Бытия?
Рис. 1. Противоречия, имманентно присущие профессиональному аудиту.
По сути, общественная позиция аудитора и проста и сложна – быть над схваткой интересов и, одновременно, не быть судьёй или арбит
И посттоталтираное
Свобода, это осознанная необходимость каждого добровольно соблюдать законы, принятые обществом
Понимается, как вседозволеннось, или право сильного на беспредел
В сознании простого обывателя-бизнесмена, или же просто гражданина, достаточно трудно определиться с аудитом
Парадокс №1. Аудит – платный внешний контроль.
...
Полное содержание

Подобный материал:

НАУКОВА

ШКОЛА

АУДИТУ

Національний

Центр

Обліку та

Аудиту

Національна

Академія

статистики,

обліку

та аудиту

Киев- 2011

УДК 006.3

АУДИТ В ПОСТТОТАЛИТАРНОМ ОБЩЕСТВЕ.

ФИЛОСОФСКИЙ АСПЕКТ.

Александр Юрьевич РЕДЬКО, д.е.н, проф. Национальной Академии статистики, учёта и аудита, заведующий Национальным Центром Учёта и Аудита.

НЦУА, Киев-2011, 22 с.

В небольшом эссе автор, с точки зрения философии, рассматривает основы профессиональной аудиторской деятельности в целом и её особенности в Украине.

Работа может представлять интерес для аспирантов и докторантов, работающих над тематикой проблем современного контроля и аудита в странах постсоветского пространства.

Рецензент, к.е.н, проф. НАСУА Г.В.Корниенко.

Рекомендовано к печати решением Методологического Совета НЦУА

(протокол № 6 от 12.01.2011 г.)

ISBN 978-966-8544-07-01

А.Ю.Редько ©

НЦУА ©

Александр РЕДЬКО

А У Д И Т:

Правда или Истина?

Определит ли Общественное Бытие

профессиональное аудиторское

Сознание?

Кто и что регулирует?

Метафизика аудита.

Иллюзии и Парадоксы.

Аудит - футурология

Киев-2011 г.

АУДИТ

КАК ФЕНОМЕН

КОНТРОЛЯ.

Аудит в Украину никто не звал. Он сам пришёл.

Евроантлантисты могут сказать, что европейский выбор Украины автоматически предопределил изменения во всех сферах жизни, в том числе и в контрольной среде. Однако имплементация аудита произошла в начале 1993 года, когда разговоров о Европе или НАТО не было вообще. У всех на слуху всё ещё оставалась идея независимости и самостоятельности, но не более.

Аудит Украине был «рекомендован» финансовыми донорами в 1993 году, как одно из условий продолжения кредитования страны.

Считается, что аудит в рыночной экономике необходим. Кому?

Прежде всего, инвесторам, собственникам, кредиторам, управленческому персоналу и работникам, Государству (в лице фискальных органов). Однако самое главное – Обществу, крайне заинтересованному в достоверности публичной финансовой отчётности. Об этом писали практически все авторы (Рой Додж, Дж.К.Робертсон, Р.Адамс, Дефлиз и др.) , переведенные с английского на постсоветском пространстве в период с 1991 по 2010 гг. В общей эйфории развала СССР и в радостном ожидании рыночных преференций и благ, как-то никто не задался вопросом, а почему аудит так востребован в обществе рыночных отношений ?

Если верить в задекларированную миссию аудита, как подтверждение информации о чём-либо, то его результат следует рассматривать, как усиление уверенности стороннего пользователя данной информацией (отчётности). То есть, аудит не что иное, как повторная проверка информации (состояния, результата, планов, и т. п.). Получается, что главная цель аудита – снизить информационную неопределённость пользователя информации, вселить в него уверенность перед принятием решения.

Однако, если рассуждать «от обратного», можно сделать интересные выводы:

Оказывается, рыночные экономические отношения допускают массовую практику фальсификации информации (отчетности, учёта) с целью введения в заблуждение её пользователей (обман, мошенничество – иначе аудит не был бы востребован обществом);
Оказывается, что государственный контроль над предпринимательской деятельностью на Западе был либо слабым и не эффективным, либо вообще отсутствовал;
Оказывается, что на практике принципы бизнеса, менеджмента, бухгалтерского учёта, базирующиеся на либеральных этических ценностях не имеют юридической силы и не срабатывают в условиях рисков рыночной неопределенности и погоней за прибылью (сверхприбылью);
Таким образом, в условиях рынка и демократических ценностей Нельзя Доверять данным финансовой отчётности, не проверенным независимым от объекта продуцирования специалистам..

В условиях Рынка народная мудрость: «Доверяй, но проверяй!» актуальна, как никогда. Любой гражданин бывшего СССР может легко в этом убедиться на собственном печальном опыте. Но вот вопрос - что проверять, что и кому подтверждать? Арифметическую правильность данных отчётности? Полноту раскрытия информации в отчётности? Соответствие данных отчётности данным бухгалтерского учёта в целом? Полноту учёта? «Правильность» ведения учёта? Отсутствие фактов мошенничества и воровства персоналом? Потенциальную будущую непрерывность деятельности? Эффективность менеджмента? Эффективность инвестиций? И таких вопросов накапливается достаточно много.

В западном обществе, да и в самой аудиторской среде за последние 100-150 лет её существования, сформировалась, так сказать, «метафизика независимого аудита».

Понимание метафизичности аудита даёт возможность его понимания и в посттоталитарном обществе.

АУДИТ.

МЕТАФИЗИКА.

Метафизика предполагает естественность аудита в общественной жизни, как имманентного элемента доверия Общества к Бизнесу. К «вечным ценностям» аудита, являющимися (по Декарту) врожденными общественными идеями, до сего дня относят:

ПРОФЕССИОНАЛЬНУЮ НЕЗАВИСИМОСТЬ
ЧЕСТНОСТЬ
КОМПЕТЕНТНОСТЬ (Профессионализм)
ДОБРОЖЕЛАТЕЛЬНОСТЬ
НЕЙТРАЛЬНОСТЬ
КОНФИДЕНЦИАЛЬНОСТЬ
ПРАВО НА ЛИЧНОЕ МНЕНИЕ
ОСТОРОЖНОСТЬ
ПРОФЕССИОНАЛЬНЫЙ СКЕПТИЦИЗМ
ДОСТАТОЧНОСТЬ СОБРАНЫХ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ
ЦЕННОСТЬ ПРЕДВАРИТЕЛЬНОЙ ИНФОРМАЦИИ
ЗАЩИТА ИНТЕРЕСОВ СОБСТВЕННИКА
ЗАЩИТА ИНТЕРЕСОВ ОБЩЕСТВА
СТАНДАРТЫ ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ПОВЕДЕНИЯ
СТАНДАРТЫ ВЫПОЛНЕНИЯ РАБОТЫ

Указанное выше и есть, по сути, догматы веры общества рыночной экономики и «либеральных ценностей» в профессиональный аудит

Аудит, как яркое проявление индивидуализма в сфере контроля, имеет как Абсолютное, так и Относительное.

К Абсолютному в аудите можно смело отнести:

Профессиональную независимость;
Достаточность доказательств;
Соответствие доказательств

К Относительному, скорее всего, подойдут:

Уверенность
Полнота выявления обмана, ошибок, искажений и нарушений
Ответственность за результат

В условиях тотальной индивидуализации, креативности, децентрализации, как бизнеса, так и управления (а равно и учёта), перманентной экономической неопределённости и информационной недостаточности, аудитор, как строгий арбитр между участниками бизнес процессов в обществе, должен быть востребованным и воспринимаемым. Что, собственно, и было на протяжении последних 100- 150 лет.

Однако мир и общество изменились. Интернет, современные системы связи, новые технологии в сфере обработки данных, размывание национальных границ, единое региональное экономическое пространство – всё это существенно повлияло на общественное сознание и общественную практику. Коснулись ли эти изменения философии аудита? По нашему мнению – НЕТ! Аудит лишь продуцировал косметические изменения в порядке и формате предоставления профессиональных услуг, оставшись неизменным в своей философии.

Философия аудита – это динамично развивающаяся система профессиональных знаний об Истине в сфере экономической Информации. При этом под сферой экономической информации мы понимаем системы продуцирования, регистрации и синтезирования (агрегации) данных на любых носителях, целенаправленно генерируемых для принятия управленческих экономических решений.

Главный философский вопрос аудита - отношение профессионального мышления к информации об экономическом бытии.

Решение данного вопроса в аудите осуществляется через апперцепцию, когда каждое новое восприятие зависит от предшествующего жизненного и профессионального опыта самого аудитора. Так как в основе результата аудиторских услуг лежит индивидуальное мнение человека, то в профессиональном аудите апперцепция является трансцендентальной. На практике это приводит к многообразию и инвариантности мнений разных аудиторов об одном и том же предмете их внимания. Обычно такое состояние прикрывается правом на профессиональное суждение. При этом аудит допускает формальную возможность для объекта проверки (предприятие, менеджмент, собственники) но для суждения использует действительность, как осуществлённую возможность.

По сути, современный аудит опирается на инструментализм, используя логику, как инструмент эффективной реконструкции опыта. Практический аудит в основном рационален, однако имеет и некоторую степень иррациональности. Это выражаемся, с одной стороны в максимальном достижении познаваемости объекта (информации, действий), с другой – заранее декларируемой возможности невыявление существенных фактов.

При этом, остаётся открытым вопрос, что же должен искать в информации аудитор – Истину или Правду? Хотя эти две дефиниции являются синонимами, однако, в общественном сознании «правда» - это субъективная оценка ситуации конкретным человеком, а «истина» - то, что действительно имело место. Бухгалтер, исходя из собственного субъективного понимания факта и используя , как инструмент методологию, формирует отчетность. Отсюда – имеет ли аудитор право на субъективную интерпретацию факта, ранее интерпретированного бухгалтером?

«Правда, у каждого своя, а Истина – одна!». Значит, индивидуально ориентированный аудит ищет Правду, и не всегда находит Истину?

АУДИТ.

БЫТИЕ ИЛИ СОЗНАНИЕ.

Для автора априори, что Общественное Бытие определило потребность в Аудите, и, апостериори, профессиональное аудиторское сознание. В начале был спрос на непредубежденную профессиональную оценку публичной информации, а затем – предложение профессиональных аудиторских услуг. Однако, если Аудит – инструмент доверия Общества (собственников) к Бизнесу, то значит и к Бизнесу в рыночных условиях Доверие невозможно. А тот, кто доверяет, становится жертвой финансовых и других мошенников. Примеров – масса, от пресловутого «Энрона» до современного «Медофф Секъюрити Групп». Обманутых – миллионы, похищенных денег – миллиарды.

Рыночное Бытие отражается на Общественном Бизнес-Сознании. Основа такого сознания – Недоверие (или скажем мягче – Сомнение) и Нежелание. Сомнение в бескорыстности, честности и профессионализму наёмного менеджмента; недоверие к ведению учёта и данным отчётности; сомнение в партнёрах по бизнесу; недоверие к инвесторам и объектам инвестирования, и т.д.

Нежелание платить все налоги; нежелание правдиво раскрывать информацию о бизнесе, нежелание делиться прибылью и т.п.

Как Сознание аудитора реагирует на вызовы Бизнес-Бытия?

Во-первых, в основу профессиональной деятельности также ложиться принцип Недоверия (Сомнения). Он находит своё отражение в таких дефинициях аудиторской практики, как Существенность и Профессиональный Скептицизм. Здесь аудит попадает в определённое противоречие (рис.1), пытаясь, с одной стороны докопаться до Истины, а с другой – испытывая искушение, ограничится собственной Правдой. И это видно из вариантов аудиторского заключения, задекларированных в технических стандартах аудита.

Рис. 1. Противоречия, имманентно присущие профессиональному аудиту.

Во-вторых, стандарты аудиторской практики декларируют принцип «Разумной тщательности и Мастерства». По всей видимости, его следует понимать в контексте эпитафии на могиле Килгора Траута (один из героев американского писателя Дж.Хеллера) – «Он старался!».

В-третьих, аудит защищён добровольно (скорее корпоративно) принятыми в профессиональном сообществе стандартами практики и Кодексом профессиональной этики. Практически выведенные за рамки правового поля, указанные документы предоставляются Обществу, как основные регуляторы профессиональной деятельности. Их соблюдение декларируется, как гарантия качества профессиональных услуг.

В-четвёртых, аудит никем централизовано не управляется. Это саморегулируемое объединение (группа объединений) профессионалов, добровольно взявшихся соблюдать определённые стандарты практики и профессиональные этические нормы.

Общественная хозяйственная практика всегда имела такие тёмные стороны, как мошенничество с чужим имуществом (капиталом, правами собственности и т.п.), обман и ошибки со стороны наёмного управленческого персонала. При этом практика представляет собою совокупность достаточно большого количества , как абсолютно разных, так и очень схожих интересов участников бизнес-процессов. Такая разновекторность интересов изначально предопределяет различные «правды» для каждого из пользователей результатами труда аудиторов. Поэтому практикующий аудитор попадает в очередную коллизию. С одной стороны – несколько видов (вариантов) ожидаемой и желанной Правды, с другой – необходимость быть максимально объективным и непредубежденным, «не взирая на лица».

По сути, общественная позиция аудитора и проста и сложна – быть над схваткой интересов и, одновременно, не быть судьёй или арбитром.

По отношению к аудитору, скорее всего, подходит аналогия врача. Во-первых – не навредить клиенту. Во-вторых, право на «святую ложь» (полуправду).

Известно несколько концепций философии современного аудита, имеющие аналогию в медицинской практике. Наиболее известная – философия врача диагноста. Она заключается в следующем:

Аудитор изучает состояние объекта (информацию о нём);
Аудитор ищет риски (угрозы) в таком состоянии;
Аудитор ставит диагноз ( аудиторское заключение);
Аудитор рекомендует «лечение» (рекомендации менеджменту).

Основным объектом сравнения для аудитора такой направленности служат индивидуально понимаемые Интересы Собственников, Государства, Общества.

В аудиторской практике наблюдается и философия врача хирурга. В данной ипостаси аудитор:

Заранее ориентирован на ошибки, обман, мошенничество;
Тестирует информацию на их наличие или отсутствие;
Выявляет обман, мошенничество или ошибки;
Доводит такие факты до сведения менеджмента и собственников;
Рекомендует меры по их устранению (иногда и по предупреждению в дальнейшем).

При этом все факты сравниваются на их соответствие Закону.

И третий, известный нам вариант профессиональной аудиторской философии -аудит как Совесть бизнеса. При таком подходе аудитор, прежде всего, смотрит, ущемляются ли бизнес-структурой интересы Общества, защищены ли (соблюдаются ли) интересы всех собственников, а не только мажоритарных; эффективно ли в интересах собственников работает менеджмент и персонал. При такой позиции образцом для сравнения аудитору служат Общественные моральные ценности, Действующее законодательство, Установленные корпоративные правила и договорные отношения. К сожалению, в отечественной профессиональной практике автор представителей такой философии в Украине пока не встречал. Хотя такая философия аудита широко декларируется в зарубежной профессиональной литературе.

Интересно, что вне зависимости от выбранной философии, результаты аудиторских услуг могут либо совпадать, либо значительно разниться. Причина этого – пресловутый критерий Существенности, который является продуктом индивидуального профессионального сознания.

Ввиду наличия разных интересов к результатам и самому процессу бизнеса, ввиду различной степени моральности среди собственников бизнеса, вполне закономерны и разные требования к существенности отклонений, размерам обмана и ошибок. Поэтому часто аудитора выбирает альтернативные варианты размера существенности. Ошибка в выборе чревата для аудитора большими проблемами – от обвинений в плохом качестве услуг до соучастия в мошенничестве.

Первый – это соотнесение выявленных несоответствий с требованиями действующего законодательства. Это как бы первая итерация, за которой – оценка вероятных юридических или экономических последствий для менеджмента и собственников, если такие несоответствия выявят государственные контролёры.

Второй- соотнесение выявленных несоответствий с материальными или бизнес-интересами собственников. По сути это оценка угроз для частной собственности участников (учредителей, инвесторов и т.п.).

Абсолютизация нейтральности и отстранённости от интересов всех участников бизнес-процессов, в рыночной экономике привела профессиональный аудит к существенному снижению прагматической ценности результатов его услуг. Крайне осторожная профессиональная семантика аудиторского заключения, типа: «.....отчётность.... во всех существенных аспектах соответствует принятой концептуальной основе её составления и раскрытия» немного даёт информационной пользы, как обычному акционеру, так и профессиональному финансовому менеджеру. Следствием того же подхода являются варианты аудиторского заключения. Известны их 5 модификаций: Положительное, Положительное с модификацией, Условно-положительное, Отрицательное, Отказ от мнения.

Возникают риторические вопросы – есть ли польза для принятия решения по результатам аудита отчётности, если заключение «условно-положительное»? Чем измеряется степень «условности»? Чем лучше «положительное с модификацией» от «условно-положительного» заключения аудитора? А результат аудита в форме – «отказ от высказывания мнения». Такой результат аудита лучше, чем отрицательное заключение (в последнем хоть ясно где недостатки и ошибки)? Отсюда – у аудитора возникает Две Правды. Одна – для Общества (публичный результат), другая – для Собственников и Менеджмента (отчёт, письмо менеджменту, рекомендации по устранению недостатков и т.п.).

Хотя по форме обе Правды коррелируют между собою, однако, получив только одну из них, можно впасть в заблуждение относительно финансовой отчётности, состояния бизнеса и других объектов и предметов аудиторского мнения.

Зная о таком подходе, у ряда пользователей результатами аудита, возникает недоверие к аудиторам и сомнение в их искренности и полном раскрытии информации. Это, прежде всего Государство и его фискальные (контролирующие) органы. Основная формальная претензия Государства к аудиторам в Украине – почему они не нашли нарушений налогового законодательства а мы – нашли? Такое мышление – результат рудиментов тоталитарного сознания в сфере контроля.

КОНТРОЛЬ

И ПОСТТОТАЛТИРАНОЕ

ОБЩЕСТВЕННОЕ

СОЗНАНИЕ.

Аксиоматично, что Контроль (право на контроль) – символ Власти. Любой проверяющий сильнее проверяемого, а последний подчиняется (пусть временно) первому. Украина, после распада СССР, странным, но чудесным образом сохранила многие рудименты бывшей системы, неудачно соединив их с западными инновациями. Ярчайшим примером этого есть сфера контроля. В данной сфере была жёсткая детерминация, вертикальная подотчётность и подчинённость, определённая публичность (воспитательный момент) результатов. Видов и носителей контроля тоже было немало – от партийного контроля до «народного» контроля. Последний, по нашему мнению, обеспечивал иллюзию управления общественной жизнью со стороны гражданского общества.

На сегодня многое изменилось. По-прежнему, Контролёров – не счесть, от ГАИ на дорогах до дворников во дворе и охранников любых ворот.

При этом, со времён СССР в общественном сознании сохранились определённые Стереотипы и Ассоциации, связанные с Контролем. Например:

Контроль, это всегда Государство и в интересах Государства;
Контролёр всегда прав, так как имеет право на проверку;
Контролёр объективен, так как проверяет строго по утверждённой инструкции;
По результатам контроля практически всегда следует наказание, принятие мер и решений;
Контроль бесплатный для объекта проверки;

Указанные стереотипы и ассоциации накладывались на общественное бытие, характеризующиеся такими элементами, как: Одна собственность (кооперативную и личную упускаем); Один хозяин – Государство; Интересы Государства и Общества – едины; Жизнь детерминирована (плановая экономика, централизованное распределение благ и т.п.).

И внезапно, без борьбы и революций всё поменялось. Теперь – собственности (их форм) много. Хозяев – ещё больше. Рынок и Свобода вошли в общественное сознание. Что получилось. В обществах с достаточно длительными (по времени) рыночными отношениями, СВОБОДА, ЭТО ОСОЗНАННАЯ НЕОБХОДИМОСТЬ КАЖДОГО ДОБРОВОЛЬНО СОБЛЮДАТЬ ЗАКОНЫ, ПРИНЯТЫЕ ОБЩЕСТВОМ. Такое понимание Свободы воспитывается всем Обществом в каждом его гражданине. В юном же посттоталитарном обществе, СВОБОДА, чаще всего ПОНИМАЕТСЯ, КАК ВСЕДОЗВОЛЕННОСЬ, ИЛИ ПРАВО СИЛЬНОГО НА БЕСПРЕДЕЛ.

Здесь и криминальность бизнеса, и коррумпированность чиновников, и административный ресурс власти, и т.п. При этом Сила имеет достаточно чётко выраженные признаки – Физическая сила, Сила Власти (должность), Сила Денег (капитал). Кое-где ещё осталась рудиментарная Сила кровного родства (кумовства) или землячества. Однако приоритетной достаточно быстро стала Сила Денег. В украинском общественном сознании Деньги утвердились в качестве Главной общественной ценности. При этом разрушенное понимание Коллективной ответственности времён тоталитаризма, трансформировалось в чистый индивидуальный волюнтаризм. Сюда следует добавить перманентный нигилизм. В бухучёте проявился радикальный нигилизм, основанный на полном уничтожении и отрицании предшествующих общественных ценностей.

А что с контролем? Контроля стало больше, но эффекта от него – меньше. Характер контроля не изменился, только усилилась его карающая составляющая. При этом относительно контроля проявился именно перманентный нигилизм, как отрицание априори всех советских общественных ценностей, неверие власти и доверие дешёвым иллюзиям и подделкам под ценности. Перефразируя Ф.Ницше «Отсутствие цели делает бессмысленным вопрос «зачем?». Такое состояние ведёт к общественной апатии, которая, в свою очередь, является благоприятной почвой для внедрения инноваций и иных правил и принципов (в основном зарубежных).

В результате, в сфере контроля в общественном сознании появились определённые иллюзии:

Результаты контроля (прежде всего фискального) можно купить;
Деятельность субъекта хозяйствования и информация о ней для общества не раскрывается (псевдо конфиденциальность);
Контроль всегда необъективен и является результатом проявления чьих-то интересов;
Для собственника нет необходимости во внешнем контроле, он для него несёт только риски.

Такие феномены в общественном сознании есть результат бытия посттоталитарного общества. То есть, Контроль потерял свою метафизичность. И тут в общественную жизнь вторгся Аудит. И не один. На сегодня, за 18 лет своей имплементации, «аудитов» достаточно много. Это: аудит финансовой отчётности, экологический аудит, «камеральный» аудит, «кабинетный» аудит, аудит эффективности; «комплаенс-аудит», сертификационный аудит, «кадровый» аудит, «международный» аудит, аудит качества, налоговый аудит, технический аудит, «энергоаудит», «электроаудит», внутренний аудит, внутренний контроль. И это притом, что осталась и процветает государственная ревизия, инспектирование, проверка.

В сознании простого обывателя-бизнесмена, или же просто гражданина, достаточно трудно определиться с аудитом. В чём его прагматическая польза? Чем он лучше (хуже) государственной ревизии или проверки налоговой инспекции (последняя хуже априори)? Какой аудит выбрать – «комплаенс» или «кабинетный»?

В корпоративных системах миноритарные акционеры часто даже не представляют, что такое аудит, его назначение и польза. Тем более с трудом представляют, что же делать с его результатами. Да и не каждый акционер имеет доступ ко второй части результата аудита – отчёту (письму менеджменту, рекомендациям, и т.п.), а пользуется, в лучшем случае, его официальной частью – аудиторским заключением.

Постепенно профессиональный независимый аудит начинает восприниматься Обществом просто, как обременительная данность вхождения в Рынок. Частично в Общественном сознании Аудит начинает ассоциироваться с одной из форм финансового (или другого) контроля, с одной лишь отличительной чертой – он платный.

Кроме того, нельзя не учитывать наличие общественного Этического КОДА. В Украине, как впрочем, и в других славянских частях бывшего СССР, этот код имеет крестьянскую ипостась. Именно код и определяет отношение Общества ко всем явлениям в его жизни, индуктирует общественную реакцию на изменения, продуцирует особенности общественной практики.

Сущность Этического Кода, в двух словах, достаточно проста:

Всё, что за пределами Семьи (Дома, подворья) – враждебно (недружественно);
Размышление вредно, а сомнение – опасно;
Чужой успех – угроза собственному состоянию;
Любая инновация должна немедленно приносить улучшение;
Всё новое хорошо, но только если Мне лично (моим интересам, привычкам) подходит.

Вполне естественно, что такое отношение переносится и в сферу контроля. Здесь Крестьянский Этический Код трансформируется в систему общественных постулатов:

За всё отвечает Старший (начальник, Государство);
Индивидуальная ответственность превращается в самооправдание («Я - как все! А что, Им можно, а Мне – нельзя? С Государства не убудем, оно и так берёт с меня больше!»);
Поймали (нашли, выявили) – сам виноват («Моя хата с краю..»);
Невозможно быть Старшим (руководителем) и ненарушать Закон (Порядок) с целью получения преференций – не поймут ни свои, ни другие.

Идеализация в общественном сознании Государственного контроля в данных условиях, как рудимента постсоветского бытия, экстраполируется на инновации в контрольной сфере (аудит, внутренний аудит, риск-менеджмент и т.п.). Отсюда – непонимание новшеств (зачем? что у нас мало контролёров?). На реализацию Этического Кода в общественной жизни накладывается Философия Маркетинга.

Сущность этой философии, успешно имплементированной в украинское общество, достаточно проста и базируется на следующем: Зависть, Ложь, Тщеславие, Лицемерие, Жажда Денег.

Несовместимость терминологии, которая в основном англоязычная, с бытовым национальным языком, непонимание сути терминов, всё это опять таки вызывает скрытый внутренний протест либо механистическое применение на практике.

Плюс ко всему – крестьянский прагматизм (что мы будем иметь с аудита, по сравнению с государственной ревизией или государственной налоговой службой?). Всему тому способствуют и определённые парадоксы украинской аудиторской практики, её регулирования и форм проявления в Обществе.

АУДИТ.

ПАРАДОКСЫ

ОТЕЧЕСТВЕННОЙ

ИМПЛЕМНТАЦИИ.

Парадокс №1. Аудит – платный внешний контроль. Может ли быть объективным контроль, если он оплачивается объектом контроля? Можно ли «купить» результаты аудита? Государственная контрольно-ревизионная служба, государственная налоговая инспекция, СБУ, МВД, Прокуратура и другие контролирующие органы проверяют субъект хозяйствования абсолютно бесплатно. В случае с аудитом, собственник сам платит свои деньги за проверку. В посттоталитарном общественном сознании мгновенно возникает соблазн получить не Истину, а «свою Правду». Ведь: «Кто платит, тот и заказывает музыку!». Автор знаком с аудитом не по наслышке и смело утверждает – украинский аудит достаточно объективен и, в массе своей, не торгует результатами своей работы. Но, при этом, в профессиональной аудиторской среде встречается и «торговля печатью» субъектами аудита, которая представляет собой получение результата практически без проведения проверки.

Парадокс №2. По результатам аудита ничего не происходит. А если и происходит (принимаются какие-либо административные решения собственниками или государственными регуляторными органами) то они практически не ассоциируются с результатами внешнего аудита. Закрытость информации о решениях (экономических, административных, кадровых), принятых по результатам аудиторской проверки, в Обществе создаёт иллюзию отсутствия прагматической ценности аудита, как такового.

Парадокс №3. Аудит не связан с фискальным контролем, хотя предмет проверки у них зачастую совпадает. Тогда зачем собственнику платить дважды? Логика рассуждения приводит к выводу, что после аудиторской проверки все остальные проверки не нужны. Однако в Украине реализация данного подхода пока априори невозможна по трём основным причинам:

Государство не доверяет частным аудиторам;
Аудиторы ничем не отвечают за ненайденные искажения, обман или ошибки у объекта проверки (нет гарантий качества и нахождения Истины);
Фискальный контроль – основа коррупции и политического давления на бизнес.

Таким образом, аудит превращается ещё в один вид контроля («ревизия на хозрасчёте»), которых в Обществе и так предостаточно.

Парадокс №4. Аудит декларируется, как саморегулируемый и независимый бизнес. Однако реально регулируется Государством. Именно государственные регуляторные органы устанавливают требования к формату и содержанию результатов аудита, сами допускают (или не допускают) аудиторские фирмы на рынок регулируемых ими услуг (ведут собственные реестры), назначают аудиторов для субъектов хозяйствования. Тогда от кого (чего) независим профессиональный аудит? Ответ пока лежит в одной плоскости – практикующий аудитор действительно независим в выборе метода и организации проверок. В остальных аспектах своей профессиональной деятельности аудитор в той или иной степени зависит от обстоятельств выполнения заказа.

В мировом сообществе в большинстве случаев регуляторами аудиторской практики являются профессиональные саморегулируемые организации. И это знают в Обществе. В Украине такие организации есть, но никаких прав на регулирование аудита вообще не имеют. Аудиторская палата Украины сама принимает решения, сама же их исполняет и сама контролирует исполнение. Так это регулятор или наблюдательный орган? Если регулятор, то почему она не имеет права на законодательную инициативу? Оказывается, украинский профессиональный аудит, как деятельность в основном регулируется Законом прямого действия и решениями государственных регуляторных органов. То есть – Государством. Техника проведения аудита и профессиональное поведение аудиторов регулируется стандартами аудита и Кодексом профессиональной этики Международной Федерации Бухгалтеров. То есть, имеет место двойное (национальное и интернациональное), смешанное регулирование аудиторской деятельности.

Парадокс № 5. Никто не отвечает за аудит перед Обществом и не заинтересован в такой ответственности. На сегодня в Украине существует формально единственный орган, который должен заниматься аудитом и отвечать за него перед Обществом – Аудиторская Палата Украины (АПУ). Десять членов АПУ представляют профессиональное сообщество аудиторов. Десять – государственные органы исполнительной власти. Возникает риторический вопрос: «Насколько заинтересованы в развитии независимого частного аудита Министерство финансов, Министерство экономики, Государственная контрольно-ревизионная служба, Государственная служба статистики, Национальный банк (НБУ), Счётная палата, Министерство юстиции, Государственная налоговая служба, Государственная комиссия по ценным бумагам и фондовому рынку (ГКЦБФРУ), Государственная комиссия по регулированию рынка финансовых услуг (ГКРФУ)? Прямой интерес есть только у членов АПУ от аудиторского сообщества и то, только у тех, кто реально и непосредственно занимается аудиторской деятельностью как серьёзным бизнесом.

В какой-то степени аудит представляет интерес для:

НБУ (т.к. отчётность банков – предмет обязательного аудита, а штатных контролеров у НБУ на все коммерческие банки просто нет);
ГКЦБФРУ (интерес аналогичен интересам НБУ):
ГКРФУ (интерес аналогичен интересам НБУ и ГКЦПФРУ).

Для ГНС и ГКРС – аудиторы просто прямые конкуренты. Для Счётной палаты – скорее коллеги из сектора частного бизнеса. Для остальных ведомств – прямого интереса не представляют. Отсюда и «эффективность регулирования аудита» АПУ. Палата не влияет: на ценообразование на рынке профессиональных услуг; на создание гарантий для общества со стороны субъектов аудиторской деятельности; на государственные регуляторные органы с целью упорядочения терминологии, отклонения требований к результатам аудита, на угрозы профессиональной независимости с их стороны; на прозрачность тендеров на аудиторские услуги. Не влияет по одной простой причине - у её на это нет никаких прав. Отсюда – отсутствие формальных рычагов влияния на субъектов аудиторской деятельности. Лишь в последние три года такой рычаг появился – внешний контроль качества аудиторских услуг. Одна в практике его применения опять возник украинский парадокс. Западная практика проверки качества работы аудиторов и аудиторских фирм предполагает два этапа:

1) разработку методик построение и внедрения внутрифирменных систем контроля качества профессиональных услуг; 2) проверка наличия и эффективности таких систем.

В Украине, проигнорировав первый этап, сразу начали со второго, автоматически превратив внешний контроль качества аудиторских услуг в преференцию для одних, и препятствие для существования на рынке – для других.

Законодательный статус АПУ весьма противоречив, а её место в иерархии власти вообще не определено. Палата не имеет права на коммерческую деятельность и никогда не получала бюджетных средств. Единственный источник доходов палаты – плата за ведение Реестра аудиторов и аудиторских фирм, сертификацию и повышение квалификации. При этом, ¾ финансирования, получаемого АПУ от аудиторов, идёт непосредственно на содержания аппарата Секретариата АПУ и Председателя палаты (остальные 19 членов АПУ работают на общественных началах). По существу, аудиторы Украины содержат небольшое количество людей на хорошей заработной плате, которые не отвечают за профессиональную деятельность (так как не имеют прав на неё влиять), а только «обеспечивают работу АПУ». Парадокс этот существует с 1993 года по сегодняшний день и будет продолжаться ещё очень долго.

Парадокс №6. Профессия, базирующаяся на профессиональной этике, внедрена в бизнес-среду, которой этика пока ещё в принципе чужда и практически отсутствует. Вспомним врождённые общественные идеи теории аудита – честность, правдивость, конфиденциальность, и т.п. И экстраполируем на отечественную бизнес практику: жизнь «одним днём», неэффективные налоги и практика уклонения от их уплаты («схемы», зарплаты в «конвертах» и т.д.), обман партнёров, практика рейдерства, коррупция государственных чиновников, и т.д. В данной ситуации у практикующего аудитора часто бывает альтернатива: или «быть честным до конца» и, как результат, вскоре потерять всех заказчиков; или встать на защиту интересов заказчика (желательно в рамках законодательства).

Поэтому, по нашим наблюдениям, профессиональное аудиторское мышление постепенно начинает интегрироваться с мышлением бизнеса. Это, с одной стороны, трансформирует внешний аудит во внутренний (как бы для бизнеса), сохраняя одновременно иллюзию внешнего (как бы для Общества).

Наличие отечественных парадоксов во многом объясняется профессиональной и корпоративной незрелостью самих аудиторов. Не более ¼ аудиторского сообщества занимается аудитом именно, как бизнесом. Незначительная численность персонала в среднем по стране (меньше 2-х человек) позволяет использовать собственное жильё как офис и, практически, семейный подряд, что концентрирует денежные потоки. При этом не вкладываются средства в развитие материально-технической базы, в развитие персонала. А отсюда – низкая стоимость аудита, по сравнению с фирмами, которые несут соответствующие расходы. Единственный реальный вход на рынок аудита – ценовой демпинг. При этом, надо быть справедливым, реально рынка аудиторских услуг в Украине пока не существует. Профессиональный аудит персонифицирован на личность директора фирмы (или СПД). И аудиторские фирмы «передаются» от заказчика к заказчику либо самими клиентами, либо через связи (знакомство, совместная работа) аудиторов с руководством заказчика, его главными бухгалтерами, налоговыми инспекторами и др. Не следует забывать и про этический код – он присутствует и в профессиональной аудиторской среде. На наш взгляд, к радикальным изменениям в профессии более 2/3 аудиторов не готовы. В аудиторском сообществе укрепились некоторые аксиоматические представления:

«Разумный» объем работы должен высоко оплачиваться заказчиком;
Профессиональная ответственность должна быть минимальной, не зависимо от общественного интереса к заказчику;
У аудитора должен быть свой (личный) сегмент рынка услуг, и чужим туда ход запрещён;
Конкуренция возможна только за счёт снижения стоимости услуг (причём это допускается только себе, для остальных это демпинг).
Затраты на профессию – минимальны, доходы от неё – максимальны.

Парадокс №6. Аудит – бедный, потому что мало платят заказчики. В Западной практике аудит – достаточно дорогое «удовольствие». В Украине в большинстве случаев – дешёвое. Просить за аудит «нормальный гонорар» для СПД и малых аудиторских фирм достаточно опасно. Тут же найдётся более «дешевый» аудитор. Поэтому и просят за свои услуги мало, ориентируясь на прошлые гонорары. А отказаться от малого гонорара – значит остаться без него или без заказов вообще. Таким образом, не продавец услуг (аудитор), а покупатель (Заказчик) устанавливает цену на профессиональные аудиторские услуги.

На практике, украинские аудиторы попадают в порочный круг: просишь много – платят мало – берёшь мало – просишь мало – платят ещё меньше – берёшь ещё меньше – и т.д.

Поэтому и нет средств на содержание офиса, нормального штата работников, сайта, регулярного и неоднократного повышения квалификации сотрудников, активного участия в научно-практических конференциях и т.п.

Вот так и живут (хотя скорее выживают) отечественные аудиторы, образного говоря «варясь в собственном соку».

АУДИТ В УКРАИНЕ.

ФУТУРОЛОГИЯ.

Профессиональный аудит в Украине развивается от Общего к Частному. Наблюдается не интенсивное, но достаточно уверенное расширения применения самого термина «аудит». Такая имплементация происходит по инициативе Государства. Накапливается количественное неудовлетворение результатами аудита финансовой отчётности. Поэтому велики перспективы перехода аудита от простой проверки состояния учёта и отчётности к оценке рисков бизнесе, перспективы его непрерывности, эффективности системы внутреннего контроля и менеджмента.

На сегодня аудиторы состоят практически во всех возможных профессиональных объединениях одновременно, ожидая преференций от членства. Но такое состояние представляется бесперспективным (разве что какому-нибудь объединению Государство не назначит исключительное право на деятельность). И всё же не может не произойти консолидации профессиональных аудиторских объединений. Однако для этого им необходимо в начале вообще состояться. Вполне возможно, что это произойдёт через закон о саморегулируемые общественные организации.

Достаточно вероятна дифференциация субъектов аудита через специализацию. Скорее всего, крупные (по отечественным меркам) аудиторские фирмы, сконцентрируются в сегменте обязательного аудита. Более мелки и аудиторы-СПД останутся в сегменте сопутствующих аудиторских услуг (бухгалтерский аутсорсинг, консалтинг, налоговый учёт и т.п.).

Если (а такая вероятность присматривается) государственные контролёры обретут не только название, но и общественный статус государственного аудитора, то в этом случае аудит окончательно вытиснит рудименты постсоветского финансового контроля из общественной жизни.

По всей вероятности назревает смена лидеров в аудиторском сообществе. К регулированию профессии должны прийти прагматики, ориентирующиеся на Философию Национального Бизнеса. Однако вероятность их прихода 50/50. Старшее поколение в аудите «подпирается» относительно молодыми (около 50 лет) региональными лидерами, которые пока не созрели для прагматики аудита, а тяготеют просто к заменен общественных должностей (многие помнят шутку времён КВН – «Партия - дай порулить!»). Плюс украинский аудит ещё не прошёл этап монополизации в коммерческих интересах отдельных его руководителей. Хотя таковое уже наблюдается, хотя бы в обязательности электронного формата аудиторской отчётности.

По-прежнему есть противоречивые тенденции изобрести национальное колесо с одной стороны или же механически перенести зарубежный опыт на украинскую почву (даже если он априори не переносится или показал свою несостоятельность на Западе). Всё это будет тормозить развитие отечественного аудита ещё достаточно долго (если не вмешается Государство).

Как обычно в посттоталитарных странах Обществу нужен Образец. Пока он исключительно западный (с акцентом на европейский).

Главное, чтобы любимый в Украине западный опыт, не пошёл по пути централизованного контроля времён СССР. А предпосылки этому (например, в США) уже видны.

Будем ждать.

Blog

Наукова школа аудиту

Содержание

Киев- 2011

ISBN 978-966-8544-07-01