Л. К. Воронова фінансове право україни підручник Рекомендовано Міністерством освіти І науки України                                     Київ Прецедент Моя книга

Вид материала

Книга

Содержание Фінансове право України Склад податкового правовідношення Об'єктом податкового правовідношення Суб'єкт податку Одиниця обкладання База оподаткування Фінансове право України                                                                            223

Подобный материал:

• М. О. Халімовського Затверджено Міністерством освіти І науки України як підручник для, 2166.16kb.
• Гриф «Рекомендовано Міністерством освіти І науки України. Підручник для студентів юридичних, 2813.74kb.
• Щербина В. С щ64 Господарське право: Підручник. 2-е вид., перероб. І доп, 10662.68kb.
• Міністерство освіти І науки україни конституційне право зарубіжних країн, 10400.57kb.
• В. С. Журавського Затверджено Міністерством освіти І науки України як підручник для, 7110.73kb.
• Р. С. Балакірєва конституційне право україни, 5831.21kb.
• Гриф «Затверджено Міністерством освіти І науки України як підручник для студентів юридичних, 3820.01kb.
• Програма факультативного курсу для 10-11 класів знз рекомендовано Міністерством освіти, 228.81kb.
• Міністерство освіти І науки україни бердянський державний педагогічний інститут ім., 1802.26kb.
• Сливка С. С47 Юридична деонтологія. Підручник. Вид. 2-е, пере-роб. І доп, 4452.28kb.

§ 2. Поняття податкового права і податкових правовідносин

У загальній частині підручника ми з'ясували, що особлива частина фінансового права складається з кількох фінансово-правових інститутів, які включають велику кількість правових норм, що регулюють однорідні фінансові відносини, але їх правові режими відрізняються доволі суттєво, тому основні групи фінансово-правових норм об'єднуються у підгалузі фінансового права. До них належить І податкове право. Однак податкове право — це частина фінансового, тому йому властиві всі особливості фінансового права, а саме: це відносини, які виникають при визначенні владними державними органами видів податків, їх введенні, справлянні, проведенні контролю і притягненні до відповідальності при порушенні приписів держави. Податкові правовідносини завжди пов'язані Із відчуженням власності. Жоден із учасників цих відносин змінити приписів держави не може, оскільки все регулюється законом. Норми фінансового права, які регулюють податкові відносини, об'єднуються у підгалузь фінансового права і складають податкове право. Норми податкового права (як вид фінансово-правових) використовуються державою як засіб впливу на учасників податкових відносин, для встановлення правил регулювання поведінки при нарахуванні І сплаті введених нею податків і відповідальності за їх невиконання.

Загальні вимоги податкових (виду фінансових) норм конкретизуються стосовно до фактичних ситуацій. Через податкову норму державна воля впливає на учасників податкових правовідносин. Норма податкового закону починає діяти у зв'язку з конкретними життєвими обставинами — юридичними фактами.

Фінансове право України

215

Теоретики відмічають, що юридичні факти (фактичні обставини) — це факти, що за законом мають юридичне значення як правова підстава (умова), необхідна для реалізації норми права. За наслідками, які вони викликають, юридичні факти в податкових правовідносинах поділяються на право-утворюючі, правозмінюючі і правозутиняючі'.

Із правоутворюючгши пов'язується виникнення податкових правовідносин. До них належать індивідуальні акти (наприклад, податкова декларація).

Правозмінюючі юридичні факти (наприклад, народження дитини дає одному з батьків право на соціальну пільгу, якщо його дохід не перевищує одного прожиткового мінімуму, помноженого на коефіцієнт 1,4; округлену до найближчих 10 гривень).

Правозупиняючі юридичні факти пов'язані з припиненням податкових правовідносин (наприклад, смерть платника податку).

Податкові правові норми мають ті ж особливості, які властиві усім фінансово-правовим нормам. За порушення норм податкового права застосовуються фінансова, адміністративна, кримінальна відповідальність.

Якщо за впливом на учасників податкових правовідносин види податково-правових норм не відрізняються від усіх Інших правових норм (зобов'язуючі, забороняючі й уповноважуючі), то санкції податкових норм, на думку професора М. П. Ку-черявенка, відрізняються такими особливостями:

а)  примусовий вплив на правопорушника здійснюється через вплив на його кошти (іноді через примусову реалізацію майна платника);

б)  кошти, що стягуються з платника як податкові санкції, надходять до бюджетів або цільових фондів у першочерговому і безспірному порядку;

в)  податкові санкції застосовуються як до фізичних, так і до юридичних осіб;

г)  як фінансові санкції в цілому, податкові передбачають об'єднання правовїдновлюваних і штрафних елементів. Пеня і

штрафи одночасно карають порушника податкових припи-. сів держави і одночасно дають доходи у відповідні бюджети або цільові позабюджетні фонди або відновлюють упущену вигоду від їх недоотримання;

216

Л. К. Воронова

д) податкові санкції (пеня і штраф) вживаються незалежно від характеру вини платника. Наприклад, хвороба платника, який своєчасно не подав звіт і не сплатив податок¹.

Основний зміст податкового правовідношення встановлений ст. 67 Конституції України. Вона поклала однобічний обов'язок на платника податку внести до бюджету певну суму коштів у встановлений строк. Цей обов'язок повинен виконуватися повністю і вчасно, інакше платник нанесе збитки державі.

Як і всі фінансово-правові відносини, податкові регулюються владним методом, і навряд чи можна погодитися з тим, що в податковому праві допускається регулювання методом узгодження, домовленості. Державі завжди потрібні гроші, і якщо, наприклад, платнику дається відстрочка, то згідно зі ст. 14 п. 1.1 відстрочення податкових зобов'язань (Закон України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами") є наданням бюджетного кредиту на основну суму його податкових зобов'язань без урахування сум пені під проценти, розмір яких не може бути меншим, ніж 120 відсотків річних облікової ставки НБУ. Дійсно, змінюється дата погашення податкового боргу, але, по-перше, порядок надання відстрочки визначено спеціальним законом, по-друге, боржник не звільняється від сплати пені. Тому можна зробити висновок, що метод регулювання податкових правовідносин, як і всіх фінансових, один — метод владних приписів.

Склад податкового правовідношення, як І всіх фінансово-правових— триелементний: суб'єкт, об'єкт, зміст.

Суб'єктами податкових правовідносин є: з одного боку, органи, що представляють публічний фінансовий інтерес і наділені владними повноваженнями: податкові органи, податкові агенти, фінансові органи та державні органи, які уповноважені державою приймати податкові суми та суми мита й зборів різного виду. До першої групи належать і комерційні банки, які уповноважені приймати гроші І контролювати сплату обов'язкових платежів.

З другого боку, в податкових правовідносинах беруть участь платники податків і усіх видів обов'язкових платежів — юридичні і фізичні особи. Платники податків можуть сплачувати податки через законних представників (представ-

Кучерявенко Н. П. Налстовое право Украинн. — С. 1$.

Фінансове право України

217

ництво за законом); і повноважних представників (представництво за дорученням).

Об'єктом податкового правовідношення є те, з приводу чого і виникає податкове правовідношення.

Зміст правовідношення визначається правами і обов'язками суб'єктів податкового правовідношення.

Суб'єктивні права і обов'язки учасників податкових правовідносин закріплюються у податковому законодавстві. Для першої сторони публічних органів, що представляють публічний фінансовий інтерес, в законі закріплюється міра можливої поведінки (ніхто не може справляти податок у сумі, що перевищує встановлену в законі і екстрапольовану на доходи платника, а для другої сторони закон встановлює міру належної поведінки платників податків (платежі вносяться в установлений строк І розмірі).

Дуже часто на практиці можна почути думки, що податкові відносини (як грошові) регулюються нормами цивільного права. Із цим треба не тільки не погоджуватися, але й категорично заперечувати.

Матеріальні податкові правовідносини виникають після одержання доходу суб'єктом платежу, тобто після здійснення позитивних дій у трудових чи цивільно-правових відносинах і одержання зарплати чи іншого доходу.

Після одержання доходу платник зобов'язаний виконати конституційний обов'язок — віддати частину цього доходу, прибутку на підставі закону в дохід держави на задоволення публічних потреб. Платники виконують свої обов'язки не за бажанням, а в силу покладених на них обов'язків. Такі відносини не властиві цивільно-правовим. До того ж ч. 2 ст. 1 Цивільного кодексу чітко встановила, що до податкових і бюджетних відносин цивільне законодавство не застосовується, якщо інше не встановлено законом.

Податкові правовідносини — вид фінансових, тому їм властиві особливості фінансових, про які була мова в загальній частині фінансового права. Податкові відносини, як і всі фінансові, існують тільки у формі правовідносин.

§ 3. Юридичний склад податку

До законів, які встановлюють податки і порядок їх справляння, будь-яка держава висуває особливі вимоги, встановлюючи

218

Л. К. Воронова

елементи, які входять до механізму, що застосовується при справлянні податків (а для платників — при їх сплаті).

Елементи правового механізму податків поділяються на основні та додаткові¹. Елементи правового механізму податку необхідно знати для того, щоб визначити розмір І основні критерії податкового обов'язку, а також ті, які деталізують виконання, строки, порядок сплати. Якщо перші є основними елементами правового механізму — платник податку, об'єкт обкладання, ставка податку або збору, то до додаткових належать: предмет, база оподаткування, одиниця оподаткування, податкові пільги, строки і способи сплати податку, особливості податкового режиму та податкової звітності, вид бюджету або фонду, в які включаються надходження.

Закон повинен чітко встановлювати права й обов'язки суб'єктів податкових правовідносин, а для цього в законі мають чітко визначатися:

1.  Суб'єкт податку — юридична або фізична особа, яка зобов'язана сплачувати податок. Крім обов'язку вносити кошти до бюджету або централізованого цільового фонду, платник зобов'язаний своєчасно подавати фінансовим органам звіти про одержані доходи, про сплату податків.

2.  Об 'єкт — те, що підлягає оподаткуванню.

У зв'язку з тим, що податковий закон обмежує право власності платника, він мусить чітко визначати підстави виникнення обов'язку сплати податку. Платник, читаючи закон про податок, виявляє підстави, на яких держава позбавляє його власності, тобто платник, знаючи, що він повинен сплатити податок, хоче бачити, за що саме він буде платити. В податковому законі чітко має бути вказаний об'єкт оподаткування.

Для виникнення обов'язку сплати податку необхідно, щоб був факт, з яким закон пов'язує обов'язок сплати податку (наприклад, автомашина), але в законі повинні бути фактичні обставини, які породжують податковий обов'язок (наприклад, якщо автомашина належить на праві власності не тому, хто їздить на ній, а його рідному дядькові, то податок сплачує власник машини — дядько), бо в законі чітко встановлено, що податок сплачує власник.

Кобипьнж Д. А. Правовое регулирование льгот при налогообложении. Дис. канд. юр, наук. — X., 2002. — С. 59-65.

■ЯР

Фінансове право України                                                                            219

Визначення можливих переліків об'єктів оподаткування дається в ст. 6 Закону „Про систему оподаткування". Об'єктами можуть бути операції з реалізації товарів, послуг, майно, прибуток, дохід і вартість реалізованих товарів, наданих послуг або Інший об'єкт, що має вартісну, якісну або фізичну характеристику, з якою законодавчий акт пов'язує виникнення обов'язку сплатити податок. З об'єктом податку пов'язаний предмет оподаткування, який відбиває ознаки не юридичного, а фактичного характеру. Наприклад, об'єкт податку на землю — право власності на ділянку землі. Сама по собі ділянка не породжує ніяких правових наслідків, але право власності пов'язане саме з нею.

Одне і те ж майно може бути предметом кількох податків: автомашина-іномарка оподатковується митом, акцизом, ПДВ при ввезенні, а потім щороку податком на власника транспортних засобів.

3.  Ставка податку — розмір податку на одиницю обкладання. Вона виражається у відсотках або у твердій сумі. Ст. 7 Закону України „Про систему оподаткування" визначає: ставки встановлюються Верховною Радою України і органами місцевого самоврядування І не змінюються протягом року, якщо Інше не передбачено законодавством.

4.  Одиниця обкладання — частина податкового об'єкту, на який встановлюється ставка податку: 1 гривня, 1 м , гектар землі, потужність мотора, довжина судна.

5.  Строк сплати — твердо фіксована в законі дата внесення платежу до бюджету, за порушення якої неодмінно застосовується покарання — пеня.

6.  Пільги — (виняток із загальних правил) — повне або часткове звільнення від плати (наприклад, залежно від родинного стану).

7.  База оподаткування — це вартісна, фізична або інша характеристика об'єкту оподаткування — (дохід, що підлягає оподаткуванню у громадянина N. дорівнює 800 грн.).

Змінюватися перелічені елементи можуть тільки в податкових законах. Згідно зі ст. 7 Закону України "Про систему оподаткування" зміна податкових ставок і механізм справляння податків І зборів (обов'язкових платежів) не можуть запроваджуватися Законом "Про державний бюджет" на відповідний рік.

220

Л. К. Воронова

§ 4. Податки з юридичних осіб

Закон України "Про систему оподаткування" (ст. 13) встановлює види податків і зборів (обов'язкових платежів), що справляються на території України: загальнодержавні податки І збори (обов'язкові платежі) та місцеві.

Закон України "Про систему оподаткування" встановлює не тільки податки, що йдуть на формування різних ланок бюджетної системи, а всі види обов'язкових платежів, які надходять до бюджету та інших централізованих фондів. Читаючи цей Закон, можна думати, що збори є обов'язковими платежами, а податки ними не виступають. І податки, і збори, і митні платежі— обов'язкові платежі, які йдуть на покриття публічних витрат. Але правові режими цих платежів зовсім різні.

Так, загальнодержавні податки встановлюються тільки Верховною Радою України, і тільки законами; загальнодержавні збори також встановлюються тільки Верховною Радою України.

Перелік місцевих податків і зборів встановлюється Верховною Радою України, а введення деяких із них віднесено до повноважень місцевих органів самоврядування.

Податки з юридичних осіб поділяються на прямі і непрямі загальнодержавні податки. Непрямі податки — податок на додану вартість та акцизний збір класифікують як внутрішні податки, які не можуть регулюватися міжнародними договорами, якщо ці договори не ратифіковані Верховною Радою України, І тільки одночасно із затвердженням цих договорів Верховна Рада України може прийняти закони про непрямі податки.

Сума податку, яку сплачує виробник або продавець до бюджету, включається ним у ціну оподаткованого товару (послуги, роботи) І повертає її собі після реалізації товару або виконання послуги споживачу. Непрямі податки справляються при реалізації безпосередньо виробником або продавцем товару (послуг, робіт), а також юридичними і фізичними особами, що ввозять на митну територію України товари, шляхом додавання до ціни товару (послуг, робіт) суми податку, утворюючи нову вартість. Державі ці податки найвигідніші, бо вони справляються- з платника незалежно від наслідків господарської діяльності, тобто у будь-якому випадку — чи є прибуток, чи його не отримала юридична особа в цей податковий період.

Фінансове право України

221

Податок на додану вартість

Податок на додану вартість було введено в Україні Законом України "Про податок на додану вартість" 20 грудня 1991 р. Зараз діє Закон України від 3 квітня 1997 р. "Про податок на додану вартість" з багатьма змінами та доповненнями. Особливо багато доповнень було введено Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів" від 2 червня 2005 р. № 2640-ТУ.

Платниками податку на додану вартість виступає будь-яка особа, що:

а)  здійснює або планує здійснювати господарську діяльність та реєструється за власним бажанням як платник податку;

б)  особа, що підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку. До них належать особи, у яких загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів протягом останніх 12 календарних місяців сукупно перевищує 300 тисяч гривень, незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа;

в)  особа, що вносить консолідований податок з об'єктів оподаткування, що виникають внаслідок надання послуг підприємствами залізниці та зв'язку у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів;

г)  особа, що здійснює операції з реалізації конфіскованого майна, незалежно від загальної суми виручки та режиму оподаткування;

д)  особа, що імпортує товари і супутні послуги на митну територію для "їх використання І споживання, незалежно від режиму оподаткування (якщо вона імпортує неторговий обсяг продукції або пересилає такий товар поштою не зареєстрована як платник податку на додану вартість, то вона і не сплачує його).

Об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

1)  поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України;

2)  ввезення товарів (супутніх послуг) у митному режимі або реімпорту. До Імпорту прирівнюється — лізинг, застава, поставка товарів з території безмитних магазинів на митну територію для їх вільного обігу;

222

Л. К. Воронова

3)  випуск (емісія), розміщення у будь-якій формі управління та продажу (викупу, погашення) за кошти цінних паперів, випущених в обіг суб'єктами підприємницької діяльності, НБУ, Мінфіном, органами місцевого самоврядування, включаючи інвестиційні та іпотечні сертифікати, корпоративні права, випущені в інших, ніж цінні папери, формах; обмін їх; розрахунково-клірингової, реєстраторської та депозитарної діяльності на ринку цінних паперів, а також діяльності з управління активами (у тому числі пенсійними активами, фондами банківського управління), відповідно до закону.

Не оподатковуються операції з продажу бланків дорожніх, банківських та особистих чеків, цінних паперів, розрахункових та платіжних документів, пластикових карток;

4)  передачі майна у схов, у лізинг (крім фінансового), у заставу, послуги з страхування, інкасації, залучення, розміщення та повернення коштів за договорами позики, депозиту, вкладу (у тому числі пенсійного), управління коштами та цінними паперами, виплат заробітної плати, пенсій, стипендій, субсидій, дотацій за рахунок бюджетів або Пенсійного фонду України чи фондів загальнообов'язкового соціального страхування; виплат дивідендів, роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом); надання комісійних (брокерських, дилерських) послуг із торгівлі або управління цінними паперами, валютними цінностями, включаючи грошові виплати фондовим або валютним біржам тощо, що визначено Законом "Про внесення змін до Закону України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів України" в Закон України "Про податок на додану вартість" (у ст. 3). Ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" визначає базу оподаткування. До цієї статті також внесено багато змін. Ст. 5 Закону встановлює операції, які звільняються від оподаткування.

Звільнені від оподаткування:

— поставки вітчизняних продуктів дитячого харчування молочними кухнями та спеціалізованими магазинами за переліком продуктів, установлених Кабінетом Міністрів України;

— поставки періодичних видань (крім видань еротичного характеру), учнівських зошитів, підручників і навчальних посібників українського виробництва, словників;

Фінансове право України                                                                            223

— поставки послуг з виховання та освіти дітей дитячими музичними та художніми школами мистецтв, будинками культури, послуг з дошкільного виховання, середньої, професійної та вищої освіти закладами, які мають ліцензію, належно від їх організаційно-правового статусу та форми власності, а також послуги з розміщення учнів або студентів в інтернатах або гуртожитках;

— поставки товарів спеціального призначення для інвалідів; доставки пенсій, страхових виплат та грошової допомоги населенню;

— з 1 січня 2006 р. поставки послуг з охорони здоров'я закладами, які мають ліцензію на надання таких послуг;

— поставки путівок на санаторно-курортне лікування осіб віком до 18 років;

— утримання дітей у дошкільних закладах, школах-інтернатах та їх харчування;

— харчування та облаштування на бідних осіб, які не мають житла, у спеціально відведених для цього місцях;

— надання послуг з перевезення осіб пасажирським транспортом (крім таксомоторів у межах населених пунктів);

— поставки культових послуг та предметів культового призначення релігійними організаціями;

— передача державі конфіскованого, безгосподарного майна, скарбів;

— не підлягають оподаткуванню поставки товарів (крім підакцизних) та послуг (крім грального та лотерейного бізнесу), які безпосередньо виготовляються підприємствами та організаціями громадських організацій Інвалідів, майно яких є їх власністю, де кількість інвалідів, які мають там місце постійної роботи, становить не менше 50 відсотків загальної чисельності працівників і за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить протягом звітного періоду не менше 25 відсотків від суми загальних витрат на оплату праці та відноситься до складу валових витрат виробництва¹.

Ставка податку для всіх операцій, крім операцій, звільнених від оподаткування, та операцій, що оподатковуються ну-

¹ Детальніше див.: Ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість" від 3 квітня 1997 р. Із змінами, особливо Законами від 31 березня 2005 р., від 28 липня 2005 р. Див. цей Закон із коментарем: Бухгалтерія. — 2005. — №41. — С. 14-82.

224

Л. К. Воронова

льовою ставкою, становить 20 відсотків (ст. 6 Закону України "Про податок на додану вартість").

За ставкою 20 відсотків оподатковуються операції з продажу товарів, послуг і операції, що дорівнюються до них, на території України та Імпортовані товари, за виключенням тих, які звільнені від оподаткування. Податок додається до вартості товарів, робіт, послуг.

За нульовою ставкою оподатковуються операції з продажу товарів, робіт та послуг, що експортуються за межі кордону України. У новій редакції Закону "Про податок на додану вартість" змінилося багато положень, які існували до 2005 р.

Платники податку на додану вартість, реалізуючи товар, роботи чи послуги, зобов'язані подати податкову накладну, яка є підставою для нарахування податкового кредиту. Як виняток, підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунковими картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками у межах граничної суми, визначеної НБУ для готівкових розрахунків, є товарний чек, Інший платіжний або розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів.

Якщо постачальник відмовляється надати податкову накладну, його дії оскаржуються у податковий орган з поданням документів, що підтверджують факт платежу. Отримання скарги є підставою для проведення позапланової виїзної перевірки такого постачальника.

Підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної також є: транспортний квиток, рахунок за послуги зв'язку, касові чеки (але не більше 200 гривень за день) без урахування податку на додану вартість.

У разі імпорту товарів на митну територію України документом на право одержання податкового кредиту є митна вантажна декларація, яка стверджує сплату податку на додану вартість або погашений податковий вексель.

Платники податку на додану вартість мають право на податковий кредит. Податковий кредит складається з сум податків, сплачених платником податку при придбанні товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.