Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 27 Консолідовані та окремі фінансові звіти Сфера застосування
| Вид материала | Документы |
- Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 24 Розкриття інформації щодо зв’язаних, 315.18kb.
- Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 21 Вплив змін валютних курсів Мета, 778.25kb.
- Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 31 Частки в спільних підприємствах Сфера, 667.88kb.
- Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції", 227.2kb.
- Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 "фінансові інвестиції", 196.15kb.
- Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 "фінансові інструменти", 179.97kb.
- Міжнародний стандарт фінансової звітності 1 Перше застосування Міжнародних стандартів, 967.06kb.
- Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 28 Інвестиції в асоційовані підприємства, 542.17kb.
- Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 26 Облік та звітність за програмами пенсійного, 469.45kb.
- Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 29 Фінансова звітність в умовах гіперінфляції, 346.77kb.
Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 27
Консолідовані та окремі фінансові звіти
Сфера застосування
1. Цей Стандарт слід застосовувати для складання та подання консолідованих фінансових звітів групи суб’єктів господарювання, що їх контролює материнське підприємство.
2. Цей Стандарт не поширюється на методи обліку методи обліку об’єднання компаній та його впливу на консолідацію, в тому числі на гудвіл, який виникає в результаті об’єднання бізнесу (див. МСФЗ 3 Об’єднання бізнесу.)
3. Цей Стандарт також слід застосовувати для обліку інвестицій у дочірні підприємства, спільно контрольовані суб’єкти господарювання та асоційовані підприємства, якщо суб’єкт господарювання вирішує або повинен, відповідно до місцевих нормативних вимог, подавати окремі фінансові звіти.
Визначення
4. Терміни, використовувані в цьому Стандарті, мають такі значення:
Консолідовані фінансові звіти - фінансові звіти групи, подані як фінансові звіти одної економічної одиниці.
Контроль - повноваження управляти фінансовою та операційними політиками іншого суб’єкта господарювання з метою одержання вигод від його діяльності.
Метод собівартості - метод обліку інвестицій, згідно з яким інвестицію визнають за собівартістю. Інвестор визнає прибуток від інвестиції лише тією мірою, якою він одержує виплату як частину накопичених прибутків від об’єкта інвестування, що виникає після дати придбання. Отримані виплати, що перевищують такі прибутки, розглядаються як відшкодування інвестиції та визнаються як зменшення собівартості інвестиції.
Група - материнське підприємство та всі його дочірні підприємства.
Частка меншості- та частина прибутку або збитку та чистих активів дочірнього підприємства, яка відноситься до часток участі в капіталі, що не належать прямо або не прямо, через дочірні підприємства, материнському підприємству.
Материнське підприємство - суб’єкт господарювання, який має одне або кілька дочірніх підприємств.
Окремі фінансові звіти - звіти, подані материнським підприємством, інвестором в асоційоване підприємство або контролюючим учасником спільно контрольованого суб’єкта господарювання, в яких інвестиції обліковуються на основі частки прямої участі, а не на основі відображених у звітності результатів та чистих активів об’єкта інвестування.
Дочірнє підприємство - суб’єкт господарювання, в зокрема некорпоративний суб’єкт господарювання, наприклад партнерство, що його контролює інший суб’єкт господарювання (відомий як материнське підприємство).
5. Материнське підприємство або його дочірнє підприємство можуть виступати інвестором асоційованого підприємства або контролюючим учасником успільно контрольованому суб’єкті господарювання. В таких випадках консолідовані фінансові звіти, які складаються і подаються у відповідності до даного Стандарту, також слід готувати у відповідності до вимог МСБО 28 Інвестиції в асоційовані підприємства та МСБО 31 Частки у спільних підприємствах.
6. Для суб’єкта господарювання, про який йдеться у параграфі 5, окремими фінансовими звітами є такі звіти, що складаються і подаються додатково до тих фінансових звітів, про які іде мова у параграфі 5. Окремі фінансові звіти не потрібно додавати до цих звітів і вони не повинні супроводжувати ці звіти.
7. Фінансові звіти суб’єкта господарювання, який не має дочірнього підприємства, асоційованого підприємства або частки контролюючого учасника у спільно контрольованому суб’єкті господарювання не є окремими фінансовими звітами.
8. Материнське підприємство, яке звільняється від подання консолідованих фінансових звітів згідно параграфу 10, може подавати окремі фінансові звіти як свої єдині фінансові звіти.
ПОДАННЯ КОНСОЛІДОВАНИХ ФІНАНСОВИХ ЗВІТІВ
9. Материнське підприємство, яке відрізняється від материнського підприємства, визначеного у параграфі 10, повинно подавати консолідовані фінансові звіти, в яких воно консолідує свої інвестиції у дочірні підприємства відповідно до вимог цього Стандарту.
10. Материнське підприємство не повинно подавати консолідовані фінансові звіти тільки якщо і виключно якщо:
(a) це материнське підприємство саме є дочірнім підприємством, що перебуває у повній власності або знаходиться у частковій власності іншого суб’єкта господарювання, а інші його власники, в тому числі і ті що інакше не мають права голосу, були поінформовані про те, що материнське підприємство не подає консолідовані фінансові звіти, і не мають заперечень щодо цього рішення;
(б) боргові інструменти материнського підприємства або його інструменти власного капіталу не обертаються на відкритому ринку (на національній чи на іноземній фондовій біржі, або ж на позабіржовому ринку, в тому числі на місцевому та регіональному ринках);
(в) материнське підприємство не подавало раніше і не подає зараз свої фінансові звіти до комісії з цінних паперів або до іншого регулюючого органу з метою випуску на відкритий ринок інструментів будь-якого класу; та
(г) кінцеве, або будь-яке проміжне материнське підприємство, яке само є дочірнім підприємством, готує для оприлюднення консолідовані фінансові звіти відповідно до вимог Міжнародних стандартів фінансової звітності.
11. Материнське підприємство, яке відповідно до положень параграфу 10 вирішує не подавати консолідовані фінансові звіти і подає тільки окремі фінансові звіти, повинно дотримуватися вимог, наведених у параграфах 37- 42.
Сфера застосування консолідованих фінансових звітів
12. Консолідовані фінансові звіти повинні включати всі дочірні підприємства цього материнського підприємства *".
13. Контроль вважається наявним, якщо материнське підприємство володіє (прямо чи непрямо через дочірні підприємства) понад половиною голосів суб’єкта господарювання, за винятком окремих випадків, коли можна чітко продемонструвати, що таке володіння не встановлює контроль. Контроль також існує, навіть коли материнському підприємству належить половина або менше половини голосів суб’єкта господарювання, якщо існує:1
а) право на понад половину голосів – згідно з угодою з іншими інвесторами;
б) право керувати фінансовою та операційною політикою суб’єкта господарювання – згідно зі статутом або угодою;
в) право призначати чи знімати більшість членів ради директорів або еквівалентного керівного органу, чи
г) право віддавати більшість голосів на зборах ради директорів або еквівалентного керівного органу.
14. Суб’єкт господарювання може володіти власними варрантами на акції, опціонами на акції “кол”, борговими інструментами чи інструментами власного капіталу, які можуть бути конвертовані у звичайні акції, або володіти ж подібними інструментами потенціал яких, в разі їх виконання або конвертації, забезпечить суб’єкту господарювання право голосу або зменшить право голосу іншої сторони при прийнятті рішень щодо фінансової та операційної політики іншого суб’єкта господарювання (потенційне право голосу). Існування і вплив потенційних прав голосу, які можуть бути наразі реалізованим або конвертованим, в тому числі і потенційне право голосу, яке належить іншому суб’єкту господарювання, приймається до уваги в ході оцінки здатності суб’єкта господарювання управляти фінансовою та операційною політикою іншого суб’єкта господарювання. Потенційне право голосу вважається таким, що не може бути наразі реалізованим або конвертованим, якщо, наприклад, його реалізація або конвертація є можливою лише на певну дату в майбутньому, або залежить від певної майбутньої події.
* Якщо після придбання дочірнє підприємство відповідає критеріям, які дозволяють класифікувати його як таке, що утримується для подальшого продажу відповідно до МСФЗ 5 Необоротні активи, утримувані для продажу і припинена діяльність, його слід відображати в обліку згідно вимог цього Стандарту.
1 Див. також ПКТ–12 "Консолідація: суб’єкти господарювання спеціального призначення".
15. При оцінці впливу потенційних прав голосу на контроль, суб’єкт господарювання вивчає всі фактори і обставини (в тому числі і умови реалізації потенційних прав голосу та будь-яких інших контрактних домовленостей, які розглядаються відокремлено або у поєднанні), що впливають на потенційних прав голосу, за винятком намірів керівництва або фінансової здатності реалізувати чи конвертувати право.
16. [Вилучений]
17. [Вилучений]
18. [Вилучений]
19. Дочірнє підприємство не виключається з консолідації тільки на тій підставі що інвестором виступає організація венчурного капіталу, взаємний фонд траст чи подібний суб’єкт господарювання.
20. Дочірнє підприємство не виключається з консолідації тільки на тій підставі що його діяльність відрізняється від діяльності інших суб’єктів господарювання у складі групи. Надання доречної інформації забезпечується шляхом консолідації таких дочірніх підприємств і розкриття додаткової інформації у консолідованих фінансових звітах стосовно різних видів діяльності дочірніх підприємств. Наприклад, розкриття інформації, яке вимагає МСБО 14 Звітність за сегментами допомагає пояснити суттєвість різних видів діяльності, здійснюваних всередині групи.
21. Материнське підприємство втрачає контроль, якщо воно втрачає право управляти фінансовою та операційною політиками суб’єкта інвестування для отримання вигод від його діяльності. Втрата контролю може відбуватися без зміни абсолютного або відносного рівнів власності. Це може відбуватися, наприклад, якщо дочірнє підприємство стає суб’єктом контролю з боку уряду, судових органів, адміністратора або регулятора. Також, це може відбуватися в результаті контрактних угод.
Процедури консолідації
22. При підготовці консолідованих фінансових звітів суб’єкт господарювання об’єднує фінансові звіти материнського підприємства та його дочірніх підприємств шляхом додавання показників за подібними статтями, такими як активи, зобов’язання, капітал, дохід та витрати. Щоб консолідовані фінансові звіти подавали фінансову інформацію про групу як єдину економічну одиницю, необхідно зробити такі кроки:
(a) виключити балансову вартість інвестицій материнського підприємства в кожне дочірнє підприємство і частку власного капіталу материнського підприємства в кожному дочірньому підприємстві (див. МСФЗ 3, який описує підхід до будь-якого гудвілу, що виникає в результаті об’єднання);
(б) визначити частки меншості в чистому прибутку або збитку консолідованих дочірніх підприємств за звітний період; та
(в) визначити частку меншості в чистих активах консолідованих дочірніх підприємств окремо від акціонерного капіталу материнського підприємства в них. Частка меншості в чистих активах складається:
(i) із суми частки меншості на дату первісного об’єднання, розрахованої згідно з МСФЗ 3; та
(ii) із частки меншості в зміні власного капіталу з дати об’єднання.
23. Якщо існують потенційні права голосу, пропорційні частки прибутку чи збитку і зміни у власному капіталі, розподілені на материнське підприємство, та частка меншості визначаються на основі теперішньої частки власності і не відображають можливу реалізацію чи конвертацію потенційних прав голосу.
24. Внутрішньогрупові сальдо, операції, дохід і витрати слід повністю виключити.
25. Внутрішньо-групові сальдо та внутрішньо-групові операції, в тому числі доходи, витрати та дивіденди, виключаються повністю. Прибутки та збитки, що виникають у результаті внутрішньо-групових операцій, які визнаються за статтями активів, таких як запаси або основні засоби, виключаються повністю. Внутрішньо-групові збитки можуть означати зменшення корисності, яке вимагає визнання у консолідованих фінансових звітах. Тимчасові різниці, які виникають через виключення прибутку або збитків у результаті внутрішньо-групових операцій, розглядаються згідно МСБО 12 "Податки на прибуток".
26. Фінансові звіти материнського підприємства та його дочірніх підприємств, які використовуються при складанні консолідованих фінансових звітів слід складати на одну і ту саму дату. Якщо дати звітів є різними, дочірнє підприємство складає з метою консолідації додаткові фінансові звіти на ту саму дату, що і фінансові звіти материнського підприємства, за винятком випадків, коли це є неможливим .
27. Якщо, у відповідності до параграфу 26, фінансові звіти дочірнього підприємства, які використовуються при складанні консолідованих фінансових звітів, були складені на іншу звітну дату відносно фінансових звітів материнського підприємства, необхідно вносити коригування згідно з впливом суттєвих операцій або інших подій, що відбуваються між цими датами та датою фінансових звітів материнського підприємства. У будь-якому випадку різниця між датами звітів повинна не перевищувати три місяці. Тривалість звітних періодів та будь-яка різниця в датах звітів повинна залишалася однаковою від одного періоду до іншого.
28. Консолідовані фінансові звіти слід складати з використанням єдиних облікових політик для подібних операцій та інших подій за схожих обставин.
29. Якщо член групи застосовує облікові політики, відмінні від прийнятої в консолідованих фінансових звітах для подібних операцій та подій за схожих обставин, у його фінансових звітах робиться відповідне коригування, при складанні консолідованих фінансових звітів.
30. Доходи і витрати дочірнього підприємства включаються до консолідованих фінансових звітів з дати придбання, згідно вимог МСФЗ 3. Доходи і витрати дочірнього підприємства включаються до консолідованих фінансових звітів до дати, на яку материнське підприємство припиняє свій контроль за дочірнім підприємством. Різниця між надходженнями від продажу дочірнього підприємства і його балансовою вартістю на дату продажу, включаючи кумулятивну суму будь-яких курсових різниць, пов’язаних з цим дочірнім підприємством і визнаних у власному капіталі відповідно до МСБО 21 Вплив змін валютних курсів, визнається у консолідованому звіті про прибутки та збитки як прибуток чи збиток від продажу цього дочірнього підприємства.
31. Інвестиції в суб’єкт господарювання слід обліковувати згідно МСБО 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка" з дати, коли він перестає бути дочірнім підприємством, за умови що він не стає асоційованим підприємством, як визначено у МСБО 28 або ж спільно контрольованим суб’єктом господарювання, як визначено у МСБО 31.
32. Балансова вартість інвестицій на дату, коли суб’єкт господарювання перестає бути дочірнім підприємством, розглядається як собівартість за первісною оцінкою фінансового активу відповідно до МСБО 39.
33. Частку меншості слід відображати в консолідованому балансі у складі власного капіталу окремо від акціонерного капіталу материнського підприємства. У прибутку чи збитках групи частку меншості також слід відображати окремо.
34. Прибуток або збитки відносяться до акціонерів материнського підприємства та до частки меншості. Оскільки і перше і друге є власним капіталом, сума, яка відноситься до частки меншості, не є ані доходом, ні витратами.
35. Збитки, які відносяться до частки меншості в консолідованому дочірньому підприємстві, можуть перевищувати частку меншості у власному капіталі дочірнього підприємства. Це перевищення і будь-які подальші збитки, які відносяться до меншості, списуються на частку більшості, за винятком тієї частини, за якою меншість має невідмовне зобов’язання і здатна покрити збитки. Якщо згодом дочірнє підприємство відображає у звіті прибуток, весь цей прибуток розподіляється на частку більшості, доки не будуть відшкодовані збитки частки меншості, сплачені раніше за рахунок частки більшості.
36. Якщо дочірнє підприємство має кумулятивні привілейовані акції в обігу, які утримуються часткою меншості і класифікуються як власний капітал, материнське підприємство обчислює свою частку прибутку або збитків після коригування на суму дивідендів за такими акціями, незалежно від того, були дивіденди оголошені чи ні.
Облік інвестицій у дочірні підприємства, спільно контрольовані суб’єкти господарювання та асоційовані підприємства в окремих фінансових звітах
37. При підготовці окремих фінансових звітів інвестиції в дочірні підприємства, у спільно контрольовані суб’єкти господарювання і в асоційовані підприємства, які не є класифікованими як такі, що утримуються для продажу (або включені до ліквідаційної групи, яка класифікована як утримувана для продажу) відповідно до МСФЗ 5, слід:
(a) відображати за собівартістю; або
(б) відповідно до МСБО 39.
До кожної категорії інвестицій слід застосовувати однакові облікові підходи. Інвестиції в дочірні підприємства, у спільно контрольовані суб’єкти господарювання і в асоційовані підприємства, класифіковані як такі, що утримуються для продажу (або включені до ліквідаційної групи, яка класифікована як утримувана для продажу) відповідно до МСФЗ 5, слід відображати в обліку відповідно до вимог цього МСФЗ.
38. Цей Стандарт не визначає, які суб’єкти господарювання повинні складати окремі фінансові звіти для оприлюднення. Параграфи 37 і 39-42 слід застосовувати якщо суб’єкт господарювання готує окремі фінансові звіти, які відповідають Міжнародним стандартам фінансової звітності. Такий суб’єкт господарювання також повинен складати консолідовані фінансові звіти для оприлюднення, як це вимагає параграф 9, за винятком доречності звільнення від цієї вимоги, зазначеного у параграфі 10.
39. Інвестиції у спільно контрольовані суб’єкти господарювання і в асоційовані підприємства, відображення яких у консолідованих звітах здійснюється відповідно до МСБО 39, слід обліковувати таким самим чином як і в окремих фінансових звітах інвестора.
Розкриття інформації
40. У консолідованих фінансових звітах слід розкривати таку інформацію:
(a) [Вилучений]
(б) [Вилучений]
(в) характер відносин між материнським підприємством та дочірнім підприємством, якщо материнське підприємство не володіє в дочірньому підприємстві, прямо чи непрямо, понад половиною голосів;
(г) причини, з яких володіння, пряме чи непряме через дочірні підприємства, понад половиною голосів або потенційним правом голосу у суб’єкті інвестування, не являє собою контроль;
(ґ ) дату підготовки фінансових звітів дочірнього підприємства, якщо ці фінансові звіти використовуються для складання консолідованих фінансових звітів у випадках, коли ця дата, або охоплений в них період відрізняється від дати, на яку складаються фінансові звіти материнського підприємства і причини, з яких використовується інша дата або період складання звітів; та
(д) характер і міра будь-яких суттєвих обмежень (наприклад, в результаті угод про запозичення або регуляторних вимог) здатності дочірнього підприємства передавати кошти материнському підприємству у вигляді дивідендів у грошовій формі або повернення кредитів та авансів.
41. Якщо окремі фінансові звіти складаються для материнського підприємства, яке згідно параграфу 10, вирішує не складати консолідовані фінансові звіти, в цих окремих фінансових звітах слід розкривати:
(a) той факт, що ці фінансові звіти є окремими фінансовими звітами; факт використання звільнення від консолідації; назву країни, де зареєстрований або розташований суб’єкт господарювання, консолідовані фінансові звіти якого були складені відповідно до вимог Міжнародних стандартів фінансової звітності для оприлюднення; і адресу, за якою можна отримати ці консолідовані фінансові звіти;
(б) перелік суттєвих інвестицій в дочірні підприємства, у спільно контрольовані суб’єкти господарювання та в асоційовані підприємства, із зазначенням їх назви, країни реєстрації або місцезнаходження, частки власності та частки права голосу, якщо вона є відрізняється від частки власності; та
(в) Характеристику методу, використаного для обліку інвестицій, зазначених у підпункті (б).
42. Якщо материнське підприємство (інше ніж материнське підприємство, визначене у параграфі 41), контролюючий учасник з часткою у спільно контрольованому суб’єкті господарювання або інвестор асоційованого підприємства складає окремі фінансові звіти, в таких окремих фінансових звітах слід розкривати:
(а) той факт, що ці фінансові звіти є окремими фінансовими звітами і причини їх складання, якщо це не вимагається законодавством;
(б) перелік суттєвих інвестицій в дочірні підприємства, у спільно контрольовані суб’єкти господарювання та в асоційовані підприємства, із зазначенням їх назви, країни реєстрації або місцезнаходження, частки власності та частки права голосу, якщо вона відрізняється від частки власності; та
(в) Характеристику методу, використаного для обліку інвестицій, зазначених у підпункті (б).
і вказувати, які фінансові звіти були підготовлені у відповідності до параграфу 9 даного Стандарту, і МСБО 28 та МСБО 31, які на них поширюються.
Дата набрання чинності
43. Суб’єкти господарювання повинні застосовувати цей МСБО для річних періодів, починаючи 1 січня 2005 року або пізніше. Застосування раніше вказаного строку заохочується. Якщо суб’єкт господарювання застосовує цей стандарт для періоду раніше від 1 січня 2005 року, він має розкривати цей факт.
Вилучення інших стандартів
44. Цей Стандарт заміняє МСБО 27 Консолідовані фінансові звіти та облік інвестицій в дочірні підприємства (переглянутий у 2000 році).
45. Цей Стандарт заміняє ПКТ-33 Консолідація і за метод участі в капіталі— Потенційні права голосу і розподіл часток.