Зеленский Владимир Анатольевич, начальник отдела консолидированной отчет

Вид материала

Отчет

Содержание Первое направление Второе направление Третье направление Второй подсектор Третий подсектор Кассовый метод Источники финансирования Финансовые активы (ФА) Финансовые активы (ФА) Финансовые активы (ФА)

Подобный материал:

• Кушев Андрей Иванович, начальник отдела систем безопасности мореплавания фгуп «Морсвязьспутник», 129.32kb.
• Согласовано утверждаю начальник отдела образования начальник отдела по культуре и искусству, 120.33kb.
• Кодексу РФ об административных правонарушениях, 14654.18kb.
• Департамент агропромышленного комплекса Костромской области ул. Маршала Новикова, 37,, 26.95kb.
• Резюме Общая информация, 183.12kb.
• Должностная инструкция отдела анализа и прогнозирования Начальник отдела, 19.69kb.
• Протокол №1 заседания Антитеррористической комиссии Думы Кондинского района Ханты-Мансийского, 114.27kb.
• Консолидированный отчет о финансовом положении 5 Консолидированный отчет о совокупном, 2370.26kb.
• Эрмитаж Петра Великого 10: 30 10: 50 долгова светлана Романовна (Москва), начальник, 211.23kb.
• Канаева М. Начальник отдела логистики Lanxess ао «Байер» Основы организации отдела, 127.88kb.

Зеленский Владимир Анатольевич,

начальник отдела консолидированной отчетности Департамента федерального казначейства Министерства финансов РФ



Основные положения реформирования бюджетного учета и отчетности в Российской Федерации


В начале своего выступления хочу сразу определиться: я не буду говорить о таких общеизвестных для Вас понятиях, как двойная запись и бухгалтерский учет.

Учет государственных финансов имеет очень длинную историю, намного длиннее, чем учет в коммерческом секторе. Так, еще в средние века существовали государственные казначеи, которые следили за состоянием государственной казны.

Специфичность системы бюджетирования состоит в учете исполнения бюджета, который сводился к учету государственных финансов и строился на тех же принципах, по которым составляется бюджет. То есть, его основной задачей была фактическая оценка исполнения бюджета.

В тоже время коммерческий учет уже к ХХ-му веку был ориентирован на оценку эффективности работы предприятия.

Как видно, в отличие от коммерческого учета, учет государственных финансов сводился только к регистрации кассовых потоков, то есть кассовых поступлений и кассовых выбытий, а также этапов санкционирования расходов, таких как лимитов ассигнований, лимитов обязательств.

После окончания второй мировой войны, в связи с ростом промышленного производства, который привел к возрастанию роли государства в социальной и экономической жизни, значительно повысилась роль учета государственных финансов. Можно констатировать, что при этом усилилась потребность в государственном регулировании экономики, а также в том, чтобы государство стало органом социальной поддержки населения, работающих и неработающих граждан. Причиной, повлиявшей и вызвавшей необходимость пересмотра основополагающих положений бухгалтерского учета государственных финансов, явилась ограниченность ресурсов и их сосредоточение на решении таких задач, как управление экономикой, социальное развитие и социальная поддержка, потребовали поиска и введения новых механизмов и процессов управления государственными финансами.

В связи с этим начали появляться первые программы бюджета, когда деньги распределялись не просто на содержание государства, а на выполнение определенных задач, решение определенных вопросов и проблем, появилась насущная необходимость получения достаточно подробной информации об активах и обязательствах, появились первые методики анализа отчетности государства.

Интеграция финансов экономического сообщества при реализации крупных программ вызвала необходимость предоставления инвесторам дополнительной информации. Это было обусловлено тем, что инвестору недостаточно информации о текущих доходах и расходах, тем более что они в существовавшей системе учета связаны с поступлением и выбытием денежных средств. Очевидно, что для определения рискованности вложений необходима информация о накопленных активах и существующих обязательствах.




Помимо этого, большую роль в данном процессе сыграла интеграция капитала на мировые финансовые рынки, а это также потребовало информации для анализа способности государств рассчитываться по внешним обязательствам и их платежеспособности.

Наряду с этим, возникла необходимость создания финансовой отчетности государств, пригодной для анализа и сопоставления их финансового состояния. Кроме этого, с повышением открытости общества понадобилась объективная, доступная и прозрачная информация для избирателей по оценке функционирования избранных ими органов власти.

Таким образом, все эти причины и явились предпосылками к пересмотру представлений в сфере государственных финансов и их бухгалтерского учета.

В ходе этой работы происходили изменения всех учетных принципов и принципов отчетности по трем направлениям. Развитие учета государственных финансов в большинстве стран прошло именно по этим направлениям.





Первое направление – это пересмотр субъектов учета и отчетности. Безусловно, сформировать достоверную информацию о деятельности самого сектора государственного управления невозможно без четкого определения субъектов финансово-хозяй-ственной деятельности и их принадлежности к определенному сектору экономики. Например, включать государственные предприятия в консолидированную отчетность государства или не включать. Исходя из этого, показатели отчетности могут значительным образом измениться, но это не значит, что отчетность является ошибочной или недостоверной. Просто по ней невозможно оценить деятельность органов государственной власти.

Решение о включении тех или иных единиц в состав сектора государственного управления должно закрепляться законодательно и учитываться в праве каждого государства.

Но, вместе с тем, основополагающие принципы разделения экономики на секторы должны быть общими для всех государств.

Такие общие принципы появились в конце ХХ-го – начале XXI-го веков и были вызваны интеграцией мирового сообщества, созданием международных финансовых организаций, в частности, Международного валютного фонда (МВФ), которые занялись изучением и решением этих проблем. В силу того, что большинство государств являются членами МВФ и разработанные им документы становятся более общепризнанными, чем стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

Создается система национальных счетов Организации Объединенных Наций, в 1986 году выходит Руководство по статистике государственных финансов, которое включило в себя весь ранее накопленный мировой опыт в данной области и впервые разграничило сектора и выделило именно сектор государственного управления.

Второе направление – это пересмотр объектов учета, связанный с расширением охвата учетных систем. Как я уже говорил ранее, информации, которую предоставлял бухгалтерский учет государственных финансов, было недостаточно для эффективного управления, так как отсутствовали данные об активах, обязательствах, не применялся метод начислений. Наряду с этим появилась необходимость получения информации о процедурах санкционирования расходов бюджета, то есть об ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств. Также потребовались данные о недополученных доходах и о неосуществленных расходах, вся эта информация стала крайне необходимой для управления государственными финансовыми ресурсами.

В связи с этим, появилась необходимость не только уточнения, но и расширения объектов учета, которые позволяют получить требуемую и полную информацию для управления бюджетным процессом, а также для оценки эффективности этого управления.

Конечно, нельзя утверждать, что до этого не существовало информации ни об активах, ни об обязательствах. Она, безусловно, существовала, но использовалась только на этапе планирования бюджета и не входила в рамки бухгалтерского учета. Такие данные существовали в рамках систем регистрации и контроля, например, аналитического учета (одинарная запись, инвентарный учет), включались приложениями к отчетам об исполнении бюджета в виде справок о состоянии задолженности дебиторской и кредиторской, о состоянии нефинансовых активов. Большим недостатком подобных систем учета является их непрозрачность и неподконтрольность.

На современном этапе возникла настоятельная необходимость сделать интегрированную систему бухгалтерского учета, которая объединила бы полностью весь спектр активов и обязательств.

Третье направление – это стандартизация отчетности, связанная, прежде всего, с интеграцией большинства государств в единое финансовое сообщество. При этом необходимо отметить, что бухгалтерский учет стандартизировать невозможно, то есть не может существовать международных стандартов именно бухгалтерского учета, так как это сугубо контрольные механизмы, которые в разных странах могут быть различными, а стандартизации могут подлежать только основные подходы к формированию отчетности.

Если изучить международные стандарты финансовой отчетности, то они не настолько детальны, чтобы дать возможность на их основе полностью построить бухгалтерский учет, однако общие принципы оценки определенных экономических событий должны быть соблюдены. Итак, третьим направлением развития учета становится стандартизация.

Теперь необходимо более детально остановиться на каждом из этих трех направлений развития.

Первое, определение субъектов учета. Необходимо определиться, что же такое сектор государственного управления, какова его структура.

Вся экономика страны может быть разделена на 5 больших секторов.



Первый – это сектор нефинансовых корпораций. Он существует с целью производства товаров и оказания нефинансовых услуг, то есть таких услуг, которые не связаны с распределением денежных средств (небанковских услуг).

Второй – это сектор финансовых корпораций, которые занимаются на рынке предоставлением финансовых услуг (кредитные организации, негосударственные пенсионные фонды или обычные инвестиционные фонды).

Третий – это сектор государственного управления, объединяющий все структуры, занимающиеся в качестве своего основного вида деятельности выполнением государственных функций.

Четвертый – это сектор некоммерческих организаций, оказывающий услуги домохозяйствам и включающий в себя политические партии, религиозные объединения и другие общественный организации. Хотя их деятельность нельзя назвать производством услуг, вместе с тем их необходимо выделить в отдельный блок, так как они, не являясь субъектами учета сектора государственного управления, имеют определенные отношения с бюджетом.

Пятый - это сектор так называемых домашних хозяйств, включающий в себя все население страны (группы физических лиц, проживающих совместно и полностью или частично объединяющие свои доходы для совместного потребления определенного вида товаров и услуг).

В свою очередь, каждый их этих пяти секторов представляет собой объединение институциональных единиц. При этом институциональная единица - тоже основополагающее понятие, которое мы учитывали при разработке наших нормативных документов.

Институциональная единица – это структура, которая сама владеет своими активами, сама и от своего имени принимает обязательства, сама занимается экономической деятельностью и сама ведет операции с другими секторами экономики. Исходя из этого определения, выделить такие единицы в секторе государственного управления тяжело и подчас невозможно, потому что в рамках норм права бюджетные учреждения от своего имени, обязательств не принимают и от своего имени активами не владеют.

Таким образом, можно с полной уверенностью констатировать, что в нашем случае совокупность государственных структур, финансируемых за счет ассигнований, выделяемых из определенного бюджета, который принят законодательными органами власти, и есть одна институциональная единица. С другой стороны, институциональной единицей является собственник активов, то есть Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования.

Исходя из этого, субъектом бюджетного учета является сектор государственного управления и вся совокупность единиц, которая этот сектор формирует. Он включает все государственные единицы, все нерыночные и некоммерческие организации, которые контролируются и финансируются государством.

Как я уже говорил, эти организации не обладают правом собственности и по всем обязательствам, которые они принимают, субсидиарную ответственность несет государство. То есть, можно сказать, что это и есть первый принцип формирования сектора государственного управления – все составляющие его единицы находятся под контролем и финансированием государства.

Второй принцип формирования сектора государственного управления – это нерыночность и исключительность оказываемых услуг, то есть единицы сектора государственного управления в рамках своей основной деятельности не могут и не должны заниматься оказанием каких-то рыночных услуг. А если это и происходит, например, предоставление статистических документов, то это - исключительная услуга. К нерыночным и исключительным услугам можно отнести социальные программы, то есть государство оказывает социальные услуги на безвозмездной основе или продает отдельные социальные услуги по каким-то экономически незначимым ценам, которые не оказывают влияния на рынок услуг и не оказывают влияния на уровень конкурентности на нем.

Вот эти два главные принципа: первый - контроль и финансирование государством, и второй – нерыночность и исключительность оказываемых услуг, определяют необходимость и важность выделения сектора государственного управления. Можно даже сказать, что выделение сектора нефинансовых и финансовых корпораций не столь существенно, потому что они занимаются продажей услуг и работают на рынке с целью получения дохода – это их основная деятельность, и они основные участники рынка.

Сектор государственного управления, как участник рынка продаж товаров и услуг, вообще не должен фигурировать. Это основное правило и поэтому, исходя из этих двух принципов, очень важно четко определить состав сектора государственного управления.

В зависимости от административных и правовых механизмов сектор государственного управления может состоять из подсекторов. В предлагаемой схеме разделение на подсектора соответствует нашему бюджетному законодательству и нашему делению бюджетной системы по уровням, которые определены в Бюджетном кодексе.










Сектор государственного

управления (СГУ)










Первый подсектор – это подсектор центрального Правительства, включающий федеральный бюджет и бюджеты государственных внебюджетных фондов.

Второй подсектор - это подсектор региональных органов управления, включающий, согласно Бюджетному кодексу, бюджеты субъектов РФ и бюджеты территориальных внебюджетных фондов.

Третий подсектор – это подсектор местных органов управления, то есть сюда включаются местные бюджеты.

Хочу обратить Ваше внимание, что очень важным является подразделение сектора государственного управления на подсектора, потому что, при условии четкого распределения полномочий и обязанностей каждого из этих подсекторов, появляется возможность четко отслеживать все взаимные потоки.

И еще одно очень важное положение. Согласно нашей Конституции только первые два уровня являются органами государственной власти, а местные органы таковыми не являются. Поэтому очень важно отследить и определиться, где заканчиваются функции государства и начинаются функции местного самоуправления. При этом весьма важно понять функции и решаемые задачи центрального Правительства, и каким образом перераспределяются денежные потоки на уровне каждого из подсекторов.

Очень часто происходит смешение понятий «сектор государственного управления» и «государственный сектор».



Государственный сектор


























Денежно-кредитные

государственные

корпорации,

включая ЦБ













Финансовые

государственные

корпорации, кроме

денежно-кредитных










Государственный сектор – это производное, обобщающее понятие, которое используется для описания совокупности определенных организаций, но явно не вписывающийся в пять секторов экономики, хотя и вбирает в себя части из каждого сектора экономики и формирует именно государственный сектор. То есть, государственный сектор состоит из двух больших частей – сектора государственного управления, делящегося на три подсектора, и вторая часть, включающая в себя все государственные корпорации, государственные предприятия и государственные организации, занимающиеся продажей услуг на рынке, которые государством не финансируются, но находятся под государственным контролем.

К этим предприятиям следует отнести казенные предприятия и государственные унитарные предприятия, контрольный пакет акций которых находится у государства. В эту группу включаются финансовые и нефинансовые государственные корпорации, то есть, это собственно кредитные организации, в том числе и Центральный банк, собственником которых является Российская Федерация.

Следует отметить, что функции Центрального банка не совсем связаны с государственным управлением, так как он реализует денежно-кредитную политику, занимается поддержкой национальной валюты и не подпадает под признаки государственного управления, о которых я говорил ранее.

Исходя из этого, можно с полным основанием утверждать, что государственный сектор – это намного более широкое понятие, чем сектор государственного управления, так как в государственный сектор включаются организации и корпорации, которые занимаются продажей услуг по рыночным ценам и контролируются государством, а поэтому не могут быть включены в государственное управление.

Возникает вопрос, зачем надо было его выделять, ведь существует четкое разделение экономики на сектора, зачем вводить понятие – государственный сектор?

Такое понятие введено для того, чтобы разграничить и оценить влияние государства на экономику, потому что государство, например, владеет естественными монополиями, которые могут влиять на экономику. В свою очередь, государство может субсидировать естественные монополии – и эти процессы необходимо выделять и отслеживать. Следует также отслеживать, что находится во владении государства, и это должно быть четко очерчено, чтобы знать, например, каким количеством нефинансовых корпораций владеет государство в секторе нефинансовых корпораций.

Теперь обратимся и рассмотрим вопросы, которые касаются объектов учета, методов ведения учета и составления отчетности.

В практике бухгалтерского учета известны четыре метода учета. Они определены Международной федерацией бухгалтеров, занимающейся разработкой Международных стандартов финансовой отчетности в государственном секторе.




Кассовый метод – применяется уже несколько столетий и за это время отточен и доведен до совершенства. Он предусматривает регистрацию всех событий по движению денежных средств, т.е. фактически сводится к учету кассовых поступлений на счета бюджетов и кассовых выбытий со счетов бюджетов.

При этом в рамках бухгалтерского учета никакие активы и обязательства, кроме средств бюджета, учету не подлежат. Кроме того, в кассовый учет обязательно внедрялся также учет бюджетных обязательств и бюджетных ассигнований, т.е. этапов санкционирования, потому что кассовый метод учета основан на тех же принципах, на которых основан кассовый институт бюджета, составленный на кассовой основе. Поэтому, для контроля за состоянием исполнения бюджета при кассовом методе учета обязательно надо было интегрировать счета всех этапов санкционирования бюджетных расходов.

Если говорить о модифицированном кассовом методе, то его вариации могут быть различными. Как один из вариантов, можно привести нашу Инструкцию об исполнении бюджета № 15н, которая представляет собой документ, основанный на модифицированном кассовом методе учета, в котором в дополнение к простой регистрации денежных потоков и остатков средств бюджета вводились счета для регистрации каких-то дополнительных активов, для регистрации обязательств.

В качестве примера можно привести еще и такую разновидность кассового метода, когда выделяется первый месяц года, следующего за отчетным, и все операции в этот первый месяц относятся к операциям предыдущего года, т.е. считается, что в этот период государство закрывает все свои обязательства, которые были в течение прошлого года приняты, и дополучает все доходы, которые были получены в предыдущем году.

Такая модель существует и даже может позволить до некоторой степени составить отчетность по методу начислений, что позволяет в какой-то степени оценить активы и обязательства.

Следующий метод – это модифицированный метод начислений, при котором операции регистрируются не по потокам денежных средств, как в предыдущем случае, а регистрируются при осуществлении операции сразу, то есть при осуществлении операции начисляются доходы и расходы, признаются какие-то активы и обязательства.

При этом методе существует одна особенность – он не предусматривает начисления износа, то есть нефинансовые активы либо активы, приобретаемые при модифицированном методе начислений, после их приобретения сразу списываются на расходы. Сделано это было для облегчения учета, ведь самая большая проблема при переходе к методу начислений – учет нефинансовых активов, их оценка и расчет износа.

В тех странах, которые не применяли таких механизмов учета, им очень сложно перейти к внедрению метода начислений. В отличие от них, у нас существует основа, которая значительно упростит этот переход, но для этого необходима специальная оценка всего имущества с определением срока полезной службы, что очень сложно. Поэтому, придумали именно модифицированный метод – списание нефинансовых активов сразу на расходы. При этом мы получаем объективное представление об активах, он дает объективное представление об обязательствах, но существует вот эта особенность и упрощение.

И, наконец, это сам метод начислений, при котором все операции признаются в момент их возникновения, но все активы списываются на расходы тогда, когда они используются, то есть пропорционально в течение всего срока полезной службы, что связано с начислением износа. Для четкого определения и сравнения понятий доходов и расходов и кассовых доходов и расходов по методу начисления, необходимо их разведение для исключения какой-либо путаницы.
















Кассовый метод учета – это признание операций на основе анализа использованных средств, а метод начисления – это признание операций в момент возникновения или изменения экономической стоимости активов и обязательств. Вот именно в этих двух определениях как раз и заложено, что такое доходы и что такое расходы по кассовому методу и по методу начислений.

Кассовый метод – это признание операций в момент получения или выплаты денежных средств, а по методу начисления – это признание операций в момент возникновения либо изменения экономической стоимости активов или обязательств.

В Бюджетном кодексе определено, что доходы – это средства, поступающие на счета органов власти, а расходы – это операции по списанию средств в оплату рыночных обязательств.

Доходы

Расходы

Источники финансирования дефицита бюджета

В качестве примера отчетности при кассовом методе можно привести наш отчет об исполнении бюджета в упрощенном виде, который состоит из трех частей: доходы, расходы и источники финансирования, которые фактически представляют собой изменения остатков денежных средств или, если говорить упрощенно, доходы и расходы – это поступления и выбытия средств на счетах бюджета. Никакого баланса здесь не предусмотрено, никаких запасов активов и обязательств не существует, существует только регистрация операций – регистрация потоков.

При методе начислений возникает понятие остатков (остатков нефинансовых, финансовых активов, остатков обязательств) и отдельно выделяются доходы и расходы, то есть все операции, которые не связаны с движением запасов как бы внутри друг друга – это все доходы и расходы.

Нефинансовые активы (НФА)

Финансовые активы (ФА)

Обязательства (ОБ)

Нефинансовые активы (НФА)

Финансовые активы (ФА)

Обязательства (ОБ)

Нефинансовые активы (НФА)

Финансовые активы (ФА)

Обязательства (ОБ)

Если говорить о методе начислений, то он дает огромные возможности для управления, он дает полную информацию о государственных активах и обязательствах. Вместе с тем у него есть один большой и, наверное, принципиальный недостаток, который мешает многим странам его использовать – это его сложность и трудоемкость по сравнению с простой регистрацией кассовых потоков, когда все это делается на основании выписок. Метод начислений должен быть жестко регламентирован.

Здесь встают такие вопросы, как доходы и расходы, оценка нефинансовых и финансовых активов, оценка по рыночной стоимости, оценка по первоначальной стоимости.

При кассовом методе учета таких проблем в принципе не возникает. Единственная проблема – это переоценка денежных средств в иностранной валюте, но она вполне разрешима, так как курсы валют фиксируются официально и соответственно меняются остатки.

При методе начислений возникает масса вопросов, которые должны быть жестко оговорены. Я уже упоминал, что при методе начислений: доходы - это операции, которые увеличивают чистую стоимость активов, а расходы - это операции, уменьшающие чистую стоимость активов.

А что такое чистая стоимость активов и что такое результат деятельности сектора государственного управления? Это разница между активами и обязательствами сектора государственного управления. Упрощенно можно сказать, что доходы минус расходы – это, до некоторой степени, и есть прирост благосостояния государства.

ПАССИВЫ

Обязательства

А К Т И В Ы	Нефинансовые активы (НФА)
	Финансовые активы ФА)

=

Чистая стоимость активов

(результат)

−




Приведу несколько примеров, которые показывают, что это такое и почему это называется именно так.

Первый – начисление налоговых доходов: у нас появляется актив, возникает требование к налогоплательщику не из-за какой-то сделки, а в силу налогового права, т.е. возникает требование к налогоплательщику как бы из воздуха, потому что он должен платить налоги государству. В этом случае у нас прирастает актив в виде требований к налогоплательщику и никаких обязательств не возникает, а поэтому чистая стоимость активов увеличивается и для нас это доходы.

Второй пример – поступление средств от продажи акций. По кассовому методу - у нас поступили денежные средства, другими словами, поступили доходы от продажи акций.

По методу начислений – это не доходы, потому что у нас уменьшились остатки по акциям, то есть у нас уменьшилась казна и увеличились остатки денежных средств, а это не является доходом.

Расходы по методу начислений также имеют свою особенность. Например, начисление расходов по оплате электроэнергии. Мы потребили электроэнергию, у нас возникает обязательство по оплате и никакого актива при этом не возникло.

Последний пример – строительство здания. Мы вкладываем деньги в здание, у нас прирастает как бы стоимость здания, но при кассовом методе стоимость активов не изменяется, так как с точки зрения кассового метода – это расходы, а на самом деле у государства прирастают активы, государство вкладывает средства в активы, вкладывает их в строительство здания.

При методе начислений мы можем оценить, сколько активов мы получили и сколько мы потратили, а просто, сколько денег мы потратили, то есть остаток денежных средств сбалансировали.

Все, о чем я говорил ранее, и разделение по субъектам, и определение секторов государственного управления, и определение государственного сектора, и кассовый метод, и метод начислений, основные подходы и принципы формирования отчетности, основные принципы оценки активов и обязательств – они, безусловно, обязательны и должны быть стандартизированы.

Например, оценка нефинансовых активов по рыночной или по их первоначальной стоимости может иметь большую разницу и отчеты, составленные по разным подходам оценки, могут очень сильно различаться.

Новый шаг в процессе стандартизации сделал Международный валютный фонд - это Руководство по статистике государственных финансов МВФ 2001 года. В нем подробно описана организация секторов экономики, заложены основные принципы метода начислений. Вместе с тем, мы не стали брать его за основу, потому что это все-таки статистические стандарты. Несмотря на то, что в ней определены активы и обязательства, доходы и расходы, к статистике очень низкое доверие, статистические данные используются для макроэкономического анализа, а инвесторы, как правило, ими не пользуются.

В связи с этим у Международной Федерации бухгалтеров возникла потребность составить Международные стандарты финансовой отчетности в государственном секторе.

Первые стандарты вышли в мае 2000 года. Сейчас официально опубликовано уже 20 стандартов. Но в них существует масса нерешенных проблем, например, отчетность по пенсионным обязательствам государства, - пока не существует стандарта, каким образом ее оценивать. При этом многие государства, которые внедрили у себя все остальные стандарты, в итоге не могут получить объективной оценки данного вопроса.

Поэтому, эти стандарты сейчас в чистом виде пока не применяются, и они не охватывают весь спектр операций.

В заключение хотелось бы отметить, что Российская Федерация не стоит в стороне от указанных направлений реформирования бюджетного учета.


Комментарий Нестеренко Т.Г.

Итак, коллеги, на что мне хотелось бы обратить Ваше внимание после выступления первого докладчика.

Первое. Хотелось бы закрепить у Вас понятие: институциональная единица.

Без точного определения институциональной единицы экономики будет чрезвычайно сложно определить субъект бюджетного учета, а также, роль и место всех участников бюджетного процесса.

Итак, институциональная единица – это экономическая структура (резидент данной страны), которая может от своего имени владеть активами, принимать обязательства и осуществлять экономическую деятельность и операции с другими структурами:

- Способность институциональной единицы владеть активами означает, что она также может обмениваться правами собственности на активы путем проведения операций с другими институциональными единицами.

- Институциональная единица может принимать экономические решения, за которые она сама несет ответственность, в том числе перед законом.

- Институциональная единица может от своего имени принимать обязательства (как текущие, так и будущие), а также заключать контракты.

- Институциональная единица составляет полный баланс активов, обязательств и чистой стоимости активов.

Второе. Все институциональные единицы, имеющие сходные цели, объединяются в пять взаимоисключающих секторов экономики. И, именно об этом в своем докладе говорил Владимир Зеленский, обращая наше внимание на основной объект нашей дискуссии - сектор государственного управления.

Из каких институциональных единиц состоит сектор государственного управления?

Из единиц, выполняющих функции органов государственного управления в качестве своего основного вида деятельности. Это означает, что они обладают законодательной, судебной или исполнительной властью по отношению к другим институциональным единицам, расположенным в пределах определенной территории.

Третье. Исходя из этого определения, сектор государственного управления состоит из трех подсекторов: подсектор центрального Правительства; подсектор региональных органов управления; подсектор местных органов управления. Итак, подсекторов три, а сколько институциональных единиц? По большому счету, институциональных единиц в секторе государственного управления, столько, сколько органов власти. А именно, на федеральном уровне – одна институциональная единица, на региональном уровне – 89, и на местном уровне – около 11 тыс. (скоро будет около 30 тыс.).

Данное положение закреплено и в Конституции Российской Федерации, и в Гражданском кодексе Российской Федерации.

В статье 126 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что Российская Федерация не отвечает по обязательствам субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, а они, в свою очередь, не отвечают по обязательствам Российской Федерации и обязательствам друг друга.

После того, как мы разобрались с понятием сектора государственного управления, его подсекторов и с его институциональными единицами, попытаемся ответить на вопрос: а в Российской Федерации есть четкие границы сектора государственного управления и границы его подсекторов?

Беру на себя смелость утверждать, что нет!

Во-первых, в настоящее время нет четкой границы между сектором государственного управления и другими секторами экономики. Если мы отталкивается от определения институциональной единицы как экономической структуры, которая от своего имени владеет активами и от своего имени принимает обязательства, а также составляет полный баланс активов и обязательств, то, как в это определение можно встроить положение, вытекающее из статьи 298 Гражданского кодекса? Ведь в соответствии с этой статьей доходы и имущество, полученные от предпринимательской деятельности учреждения, поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе (?!).

Вопрос? На каком отдельном балансе? Отдельно от баланса собственника? В чьем ведении находится данное учреждение, если в соответствии со ст. 120 и 296 того же Гражданского кодекса имущество закреплено за учреждениями на праве оперативного управления?

Ведь на самом деле, учреждение является составной частью одной институцио-нальной единицы (т.е. собственика). Для бюджетного учреждения право на принятие обязательств ограничивается лимитами бюджетных обязательств, определенных собственником, и в этом смысле к данной организации понятие свобода договора, вытекающее из Гражданского кодекса, ограничивается административными и властными полномочиями собственника, которые в соответствии со ст. 2 Гражданского кодекса выводят эти отношения из отношений, регулируемых им. И в этом есть смысл, поскольку собственник несет (при определенных условиях) субсидиарную ответственность по обязательствам созданного им учреждения.

Таким образом, пока у бюджетных учреждений есть внебюджетные средства, то четкой границы сектора государственного управления быть не может.

Во-вторых, в настоящее время нет четких границ между подсекторами сектора государственного управления. Это положение иллюстрируется сложившейся практикой, когда один уровень власти принимает решение, из которого вытекает финансовое обязательство, а ответственность за оплату данного обязательства возлагается на другой уровень власти. Причем, часто в законах вводится понятие – «финансирование обязательства осуществляется из такого-то уровня бюджетной системы», а то и вовсе «из разных уровней бюджетов»(?!). Что это такое с точки зрения учета? Обязательство должно быть учтено в балансе одного уровня власти, а потоки в уплату этого обязательства происходит у другого уровня власти (ни один бухгалтер не сможет отразить в учете подобную операцию и не потому, что ему не хватает знаний, а потому, что сама постановка – абсурдна!).

В данном смысле мы надеемся, что после введения в действие Федеральных законов «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» и «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» поставят точку в этом беспорядочном процессе.

Следующий пример – Закон «О милиции». Подразделения милиции (УВД и др.) являются частью одной институциональной единицы на федеральном уровне. Откройте любой Устав УВД, и Вы найдете там определение, что УВД находится в ведении МВД. Однако в этом же законе написано, что подразделения милиции общественной безопасности финансируются из бюджетов субъектов?! Причем здесь финансирование? Нам нужно понять – чье это обязательство и у кого оно на балансе? Кто доводит им лимиты бюджетных обязательств, и кто несет по ним субсидиарную ответственность? Ответ должен быть однозначным – собственник.

Судебная практика показывает, что при рассмотрении судебных исков по обязательствам УВД (независимо, возникли они из-за действий милиции общественной безопасности или нет) суды открывают Уставы УВД, определяют, в чьем ведении они находятся, - МВД и представляют иск к федеральному бюджету.

Таких примеров можно приводить множество: это и военкоматы, и ветеринарные учреждения, и т.д., и т.п.

Все это свидетельствует о том, что нет четкого определения ни владельцев соответствующих активов, ни отвечающих за соответствующие обязательства.

В определенных обстоятельствах «это очень удобно», когда истцов просто пускают по «кругу», но о доверии к власти при такой постановке вопроса говорить не приходится.

Таким образом, через базовые понятия, формирующие определение объектов и субъектов учета, мы опять вышли на важность транспарентности (прозрачности) и подотчетности власти перед обществом.