< Предыдущая		Оглавление		Следующая >

8.6. Порядок учета произведенных затрат в виде неотделимых улучшений в арендованное имущество и имущество, переданное безвозмездно

Неотделимые улучшения - это такие улучшения, которые не могут быть изъяты без причинения вреда арендованному имуществу (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Поэтому они являются его неотъемлемой частью и по окончании срока договора аренды подлежат передаче арендодателю. Например, к неотделимым улучшениям могут быть отнесены установка системы кондиционирования здания, пожарной сигнализации, реконструкция помещения, если они прочно связаны с арендованным имуществом и их демонтаж ведет к его негативным изменениям.

В соответствии с п.1 ст. 256 НК РФ к амортизируемому имуществу относятся капитальные вложения в арендованные основные средства, произведенные арендатором в форме неотделимых улучшений. Механизм амортизации применяется к неотделимым улучшениям, только если они носят капитальный характер, т.е. связаны с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Если же затраты осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то их можно списать единовременно в составе прочих расходов (ст. 260 НК РФ).

Амортизироваться могут только те неотделимые улучшения, которые произведены с согласия арендодателя. В противном случае учесть такие затраты при определении налоговой базы по налогу на прибыль нельзя. По общему правилу стоимость неотделимых улучшений, произведенные арендатором, должна быть возмещена арендодателем после окончания срока договора аренды (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Однако в договоре аренды могут быть предусмотрены и иные правила возмещения таких расходов, не противоречащие законодательству:

o засчитываться в счет арендных платежей;

o стоимость неотделимых улучшений не возмещается вовсе;

o стоимость капитальных вложений возмещается арендодателем частично.

В связи с этим право на амортизацию принадлежит тому, кто несет бремя расходов на такие улучшения. При частичном возмещении затрат - невозмещенную стоимость капитальных вложений арендатор имеет право амортизировать в общем порядке.

Пример

ЗАО "Памир" арендует у ЗАО "Эльбрус" офисное помещение. С согласия арендодателя ЗАО "Памир" производит неотделимые улучшения арендованного имущества (проводит работы по модернизации). Документально подтвержденная сумма затрат на капитальные вложения составила 500 000 руб. По договоренности сторон арендодатель выплатил возмещение в размере 200 000 руб. Таким образом, ЗАО "Памир" отразит в составе доходов от реализации 200 000 руб., при этом расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, так же увеличатся на 200 000 руб. Невозмещенную стоимость капитальных вложений в размере 300 000 руб. организация сможет списывать на расходы через амортизацию в течение срока действия договора аренды.

В аналогичном порядке можно амортизировать неотделимые улучшения основных средств, полученных по договору безвозмездного пользования - ссуды. По сути, договор безвозмездного пользования (ссуды) во многом схож с договором аренды (ст. 689 ГК РФ). Отличие по большей части заключается лишь в том, что ссудополучатель пользуется имуществом бесплатно.

Началом начисления амортизации является 1-е число месяца, следующего за месяцем ввода неотделимых улучшений в эксплуатацию. Для определения нормы амортизации по неотделимым улучшениям можно использовать:

o срок полезного использования арендованного (ссуженного) имущества;

o срок полезного использования неотделимых улучшений.

При расчете этих сроков необходимо по-прежнему руководствоваться "Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы". Если же соответствующего срока для неотделимых улучшений в данном документе не предусмотрено, арендатор имеет право установить срок полезного использования согласно техническим условиям или рекомендациям производителя на основании п. 6 ст. 258 НК РФ.

Начисление амортизации производится только в течение срока действия договора аренды либо договора безвозмездного пользования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания (расторжения) договора, арендатор (ссудополучатель) обязан прекратить начисление амортизации. Подобный подход может привести к тому, что арендатор (ссудополучатель) не сможет полностью учесть стоимость произведенных улучшений в расходах. В этом случае оставшаяся сумма затрат относится на расходы не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

< Предыдущая		Оглавление		Следующая >