Учет и анализ объектов нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Ветошкина, Елена Юрьевна |
| Место защиты | Казань |
| Год | 2005 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Учет и анализ объектов нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования"
На правах рукописи ^-
ВЕТОШКИНА ЕЛЕНА ЮРЬЕВНА
УЧЕТ И АНАЛИЗ ОБЪЕКТОВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ, СОЗДАВАЕМЫХ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ДЛЯ СОБСТВЕННОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Казань - 2005
Диссертация выпонена в Казанском государственном финансово-экономическом институте
Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор
Гарифулин Казим Мугалимович
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор
Никифорова Елена Владимировна; кандидат экономических наук, доцент Сунгатулина Лилия Баграмовна
Ведущая организация - Ульяновский государственный
университет
Защита состоится 13 октября 2005 года в 14 часов на заседании диссертационного совета Д212.083.01 в Казанском государственном финансово-экономическом институте по адресу: 420012, г. Казань, ул. Бутлерова, д.4, ауд. 34.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово-экономического института.
Автореферат разослан 13 сентября 2005 г.
Ученый секретарь
диссертационного совета /^^уЧ"
д.э.н., профессор Л.И Куликова
I лоб-Г
1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. В условиях открытой рыночной экономики в хозяйственный оборот вовлекается все, что способно приносить доход. Залогом успешной деятельности как на макро, так и на микро уровне выступает максимально результативное использование всех доступных материальных и интелектуальных активов, а также осуществление инновационных процессов, определяющих устойчивую динамику развития предприятия. В конечном итоге этот подход способствует повышению эффективности общественного производства.
В современной информационной экономике нематериальные активы, состоящие в основном из объектов интелектуальной собственности, стали играть гораздо более важную роль, чем отражаемые в бухгатерских балансах материальные активы предприятия. Сравнительно недавно обладание собственностью и эффективным производственным оборудованием выводило предприятия в лидеры фондового рынка. В настоящее время большинство успешных предприятий имеют в своих активах новые технологии, знания, торговые марки (знаки обслуживания), а также партнерские отношения с потребителями и организациями. По оценке некоторых экспертов, доля нематериальных активов в таких предприятиях составляет около 70 % их общей рыночной стоимости. Отметим, что стоимость отдельных объектов нематериальных активов может превышать стоимость материальных, поскольку нематериальные активы можно использовать бесконечное число раз и здесь не возникает проблемы физического износа. Следовательно, нематериальные активы и инвестиции в них приобретают все большее значение для предприятий, ориентированных на развитие и диверсификацию деятельности, организацию эффективной системы производства и управления.
В период существования командно-административной системы в России права на все результаты интелектуальной деятельности фактически принадлежали одному собственнику - государству. Результаты интелектуальной деятельности не рассматривались в качестве активов, не имели стоимостной оценки, а, следовательно, не являлись объектами бухгатерского учета. Научно-технические проекты финансировались за счет средств государственного бюджета и, в целом, объем финансирования не зависел от качества созданного интелектуального продукта и эффективности его использования в сфере материального производства. Таким образом, вопросы финансирования научно-технических проектов,
у "заЛ
организации учета затрат на их осуществление, патентования результатов, постановки на учет созданных в результате НИОКР объектов нематериальных активов - вот краткий перечень проблем, в настоящее время остро стоящих перед отечественными предприятиями, осуществляющими инновационную деятельность. Все это усугубляется отсутствием теоретической проработки и практического опыта по этому направлению.
Приведенные обстоятельства позволяют констатировать актуальность предлагаемой диссертации, определяют её цель и задачи, решение которых позволит наметить возможные варианты организации учета и анализа нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования. Отметим также, что в современных условиях хозяйствования значительную роль приобретает международная практика учета интелектуальной собственности, создаваемых нематериальных активов и НИОКР по конкретному несистематизированному материалу, поскольку в России определенные источники учетных аспектов инноваций отсутствуют и данная тема, не получившая разработки, не освещена в специальной литературе.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке системы бухгатерского учета самостоятельно создаваемых организациями нематериальных активов, теоретических положений, методических основ и практических рекомендаций по учету процесса НИОКР; в обосновании научных принципов и рекомендаций по использованию бухгатерских счетов для отражения экономических процессов, связанных с созданием и использованием нематериальных активов. Сформулированная цель исследования обусловила необходимость решения следующих задач:
1) обосновать правовые и экономические особенности нематериальных активов как объекта исследования;
2) раскрыть экономическое содержание нематериальных активов, создаваемых организациями, и разработать их классификацию;
3) определить место нематериальных активов в общем объеме активов организации;
4) разработать методы учета затрат на НИОКР по созданию нематериальных активов в организациях;
5) проанализировать процесс создания нематериальных активов и определить порядок их принятия к учету;
6) раскрыть особенности учета нематериальных активов, создаваемых организациями в связи с применением МСФО и международного
чуН*1"-"
опыта, определить возможные пути адаптации их в отечественной системе учета;
7) систематизировать процедуры учета отдельных видов нематериальных активов;
8) разработать методические подходы к анализу и оценке нематериальных активов, создаваемых организациями;
9) оценить целесообразность создания и использования объектов нематериальных активов в деятельности организаций.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертации явились организационно-методические проблемы учета и анализа эффективности использования нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования.
Объектом исследования стали операции по учету и анализу отдельных видов нематериальных активов в организациях, занимающихся научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими разработками и созданием (как результата этих исследований) нематериальных активов для дальнейшего использования в различных сферах своей хозяйственной деятельности.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретическую основу исследования составили труды зарубежных и отечественных авторов, посвященные вопросам правового регулирования и учета нематериальных активов и затрат по их созданию (НИОКР): X. Андерсона, A.C. Бакаева, П.С. Безруких, Д Блейка, A.C. Бородкина, М Ван Бреда, J1. Варгаса, K.M. Гарифулина, В.Г. Гетьмана, В.Б. Ивашкевича, Д Кодуэла, Н.П. Кондратьева, Л.И. Куликовой, М.И. Куттера, Е.А Мизиковского, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, Н.Ю. Пузыня, К.С. Саен-ко, О.В. Соловьевой, Я.В. Соколова, В.А. Тереховой, Э.С. Хендриксена, А.Д. Шеремета, В.Г. Шнейдмана и др. Диссертация базируется также на изучении и анализе нормативно-законодательных активов РФ, исследовании основных положений международных и отечественных стандартов учета, официальной бухгатерской и стагистической информации, материалов научных конференций, монографических исследований, относящихся к изучаемой проблеме.
В процессе исследования проблем учета затрат на создание и использование объектов нематериальных активов применялись такие общенаучные методы Познания, как анализ и синтез, моделирование, конкретизация, классификация, группировка, системный и комплекенне подходы к получению доказательств и аргументации нолых положений ис-
следования, а также конкретно-научные методы экономического анализа, а именно: статистический, динамический, сравнительный и другие.
Научная новизна диссертации заключается в разработке путей совершенствовании организационно-методологических и методических основ учета нематериальных активов, создаваемых организациями, методов оценки эффективности вложений средств в указанные объекты и рекомендаций по анализу эффективности их использования
Основные результаты диссертации, составляющие научную новизну-
1) определены признаки и критерии отнесения объектов НИОКР к нематериальным активам, создаваемым организациями;
2) предложена модель бухгатерского учета затрат на НИОКР по созданию нематериальных активов для собственного использования;
3) осуществлена оценка зарубежной и отечественной практики учета затрат на создание и использование нематериальных активов;
4) выработаны рекомендации по совершенствованию учета создаваемых нематериальных активов, в частности, по оценке, переоценке и возобновлению нематериальных объектов;
5) предложены методические подходы к анализу и оценке экономической эффективности инвестиций в проекты по созданию нематериальных активов;
6) разработаны направления развития учета и анализа эффективности использования нематериальных активов на основе адаптации принципов МСФО.
Практическая значимость исследования заключается в возможности использовании результатов исследования организациями при формировании учетной политики, ведения бухгатерского учета затрат на создание и использование нематериальных активов; в разработке предложений и рекомендаций, которые позволят усовершенствовать системы учета и анализа создаваемых организациями нематериальных активов, повысить достоверность бухгатерской информации о величине и структуре затрат на НИОКР.
Апробация и реализация результатов исследований. Результаты приведенного исследования были доложены и получили положительную оценку на научных и научно-практических конференциях Казанского государственного финансово-экономического института, Казанского государственного технологического университета им. Туполева, Российского государственного торгово-экономического университета (Казанский институт) (филиал)) Изложенные практические рекомендации приняты
для внедрения в производственно-хозяйственную деятельность предприятий: ФГУП НИИХП, ОАО КМПО, ОАО ЗМЗ, ООО Оптические носители.
Публикации. Основные положения диссертации отражены в 11 публикациях общим объемом 1,5 п.л.
Объем и структура работы. Структура работы определена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка литературы, включающего 157 наименования. Работа изложена на 209 страницах текста в компьютерном варианте. Работа илюстрирована 29 таблицами и рисунками.
Во введении обоснована актуальность темы диссертации, сформулированы ее цель, задачи и предмет; раскрыта научная новизна результатов исследования и предложены направления их практического использования.
В первой главе Экономическая сущность нематериальных активов и их учетно-аналитическое обеспечение выявлено влияние научно-технического прогресса на формирование нематериальных активов и определена их роль в структуре активов предприятия; определено понятие нематериальных активов и представлена структура затрат на их создание, проилюстрирована модель затрат на НИОКР.
Во второй глазе Современное состояние учета нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования, и пути его совершенствования представлена характеристика системы учета нематериальных активов на конкретных предприятиях, рассмотрены возможные варианты рационализации учета затрат на создание и использование объектов нематериальных активов, определены возможности внедрения указанных вариантов в практику предприятий.
В третьей главе Анализ эффективности использования нематериальных активов, создаваемых в организациях рассмотрены методы оценки эффективности инвестиций в создание объектов нематериальных активов с целью определения будущей экономической прибыли; дано технико-экономическое обоснование эффективности затрат по созданию указанных объектов, представлена Методика анализа нематериальных активов и их рентабельности. Данные методики рекомендованы для применения в практической деятельности хозяйствующих субъектов.
В заключении обобщены основные результаты исследования, сформулированы выводы и предложения.
2. СОДЕРЖАНИЕ И ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ
Изучение и анализ зарубежного и отечественного опыта в области учета нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования позволило нам сделать следующие выводы и предложения:
а) нематериальные активы в настоящее время все еще остаются нетрадиционными объектами учета в РФ. Действующая в настоящее время в России законодательно-нормативная база, регулирующая вопросы постановки на учет вышеуказанных объектов и процесс их использования в хозяйственной деятельности организаций, не в поной степени обеспечивает поноту и рациональность учета. Конструктивная критика действующего законодательства в области учета нематериальных активов, позволила нам сделать следующие выводы:
1) ПБУ 14/2000 Учет нематериальных активов не определяет нематериальные активы как объекты учета. В российском учетном стандарте приведены только условия, единовременное выпонение которых позволяет организациям принимать к учету объекты в качестве нематериальных активов.
2) в состав нематериальных активов включены объекты, которые являются таковыми, хотя и не отвечают обязательным критериям (например - организационные расходы, деловая репутация). Это утверждение верно и обратно - из состава нематериальных активов исключены объекты, несмотря на формальное соответствие перечисленным признакам (например, право пользования программным продуктом на основании лицензии),
3) в ПБУ 14/2000 Учет нематериальных активов не приведены стоимостные критерии отнесения объектов к нематериальным, таким образом, следовательно, по сути, даже объекты с незначительной стоимостью дожны быть капитализированы и учтены в составе нематериальных активов;
4) из представленного в ПБУ 14/2000 Учет нематериальных активов перечня нематериальных активов изъяты неисключительные права;
5) в ПБУ 14/2000 Учет нематериальных активов представлен состав объектов, которые к нематериальным не относятся (например, научно - исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не давшие положительного результата или не законченные
и не оформленные в установленном законодательством порядке). На наш взгляд, нет необходимости перечислять эти объекты, поскольку безрезультатные НИОКР не могут быть использованы в производственных целях и, более того, приносить экономические выгоды.
Все выше перечисленное позволяет усомниться в соответствии в части методологии учета положения по бухгатерскому учету нематериальных активов статусу ПБУ. Прежде всего, необходимо сформулировать точное понятие нематериальных активов как объектов учета. В диссертации представлено следующее определение: нематериальные активы - это идентифицируемые, не имеющие материально-вещественной структуры активы, приносящие экономические выгоды (доход) и используемые для собственных нужд в процессе производства продукции (работ, услуг) или для целей управления в течение длительного периода времени. Руководствуясь тематикой исследования, нами было дано понятие нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования. Так, на наш взгляд, наиболее поное определение указанных активов может быть следующим: нематериальные активы, создаваемые организациями для собственного использования - это внутренне созданные организацией объекты, не имеющие материально-вещественной формы, исключительные права на которые принадлежат организации, и используемые в процессе производства или управления в течение длительного периода времени. При этом под внутренне созданными нематериальными активами мы понимаем объекты, полученные в результате процесса НИОКР, осуществляемого организацией в рамках своей хозяйственной деятельности.
В российской практике учета, на наш взгляд, назрела острая необходимость законодательного устранения пробелов в части отнесения объектов к нематериальным активам. Предлагаем исключить из состава нематериальных активов деловую репутацию и организационные расходы, как объекты, не отвечающие требованиям, предъявляемым к определению актива Отметим, что в методологии учета необходимо устранить формальный подход к отражению незарегистрированных в качестве нематериальных активов НИОКР на отдельном субсчете к счету 04 Нематериальные активы, установленному Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000г. Ш4н Об утверждении Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению. Так, согласно этому документу, счет 04 Нематериальные активы предназначен для обобщения информации о наличии
и движении нематериальных активов организации, а также о расходах организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы. При этом, в соответствии с ПБУ 14/2000 не законченные и не оформленные в установленном порядке научно- ,
исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы не признаются в качестве нематериальных активов, а, следовательно, на наш взгляд, нецелесообразно учитывать указанные объекты на счете, по- '
именованном, как Нематериальные активы. Предлагаем отражать учет расходов на НИОКР на счете 08 Вложения во внеоборотные активы на отдельном субсчете. При этом в части сохранения аналитичности учета можно предложить к счету 08 Вложения во внеоборотные активы открывать субсчета второго порядка для раздельного отражения не законченных и не зарегистрированных в установленном законодательно порядке НИОКР.
б) следующая проблема, затронутая в настоящем исследовании, касается оценки создаваемых организациями объектов нематериальных активов. Необходимость оценки нематериальных активов применительно к рыночным условиям возникает при их создании, продаже, расширении рынков сбыта, прежде всего, путём предоставления франшизы и в других случаях. В процессе своей деятельности российские предприятия все чаще стали стакиваться с объектами интелектуальной собственности, при этом недооценка данных активов или неправильная их оценка приводит к ощутимым финансовым потерям. Верная и обоснованная оценка объектов нематериальных активов:
во-первых, позволяет увеличить рыночную стоимость организации при оценке нематериальных активов в совокупности с другими ее активами; во-вторых, представляет возможность оценки размера материального ущерба в случае незаконного использования объектов интелектуальной собственности организации третьими лицами; в-третьих, приводит к уменьшению налога на прибыль организации; в-четвертых, позволяет повысить коммерческую и инвестиционную привлекательность организации-владельца актива, поскольку появляются допонительные активы, имеющие самостоятельный коммерческий интерес дня третьих лиц. <
Таким образом, нами определены основные факторы, влияющие на оценку нематериальных активов, а именно:
Х источник приобретения;
Х вид активов;
Х роль и место актива в процессе эксплуатации.
Слижность оценки нематериальных активов, создаваемых организациями, состоит в том, что принципиально невозможно разработать универсальную методику их оценки. Каждый из объектов нематериальных активов является оригинальным, и условия их практического использования в деятельности различных предприятий, как правило, принципиально различны. В диссертации нами выделены два вида применяемых оценок: бухгатерская оценка и экономическая (экспертная) оценка. Под бухгатерской оценкой для целей настоящей диссертации нами понимается оценка по первоначальной стоимости создаваемых объектов. Первоначальное признание нематериального актива осуществляется но фактической себестоимости актива, то есть в бухгатерском учёте и отчётности нематериальные активы отражаются по первоначальной (в сумме фактических затрат на приобретение при покупке у других организаций и отдельных лиц, или разработке и изготовлении самим предприятием) и остаточной стоимости. Особую проблему составляет тот факт, что определение первоначальной стоимости нуждается в документальном подтверждении. Зачастую организации игнорируют факт документального закрепления, например, получения от автора или иного правообладателя прав на публикацию его материала, или ведения необходимого внутреннего документооборота при самостоятельной разработке объекта нематериальных активов. Это приводит в будущем не только к возникновению претензий к организации со стороны внештатных и штатных создателей объекта интелектуальной собственности, но и к занижению стоимости активов организации. Не отражение нематериальных активов на балансе ведет к тому, что организация будет в дальнейшем лишена возможности отчуждать данные активы, по крайней мере, легальным способом.
Отметим, что достоверность оценки создаваемых нематериальных активов необходима не только при включении объектов интелектуальной собственности в их состав для постановки на баланс предприятия, но и при определении размера ущерба, нанесенного нарушением исключительных прав обладателя объектов интелектуальной собственности, а также при продаже предприятия, смене собственников или банкротстве. Отсюда возникает необходимость экономической оценки нематериальных активов. Под экономической оценкой нами понимается оценка объектов нематериальных активов с целью их дальнейшего коммерческого применения (продажи, передачи исключительных или неисключительных прав на объекты). Указанная оценка может выпоняться тремя общепризнанными подходами: доходным, затратным и сравнения продаж. При
этом реализация каждого из них требует значительного объема анализа и расчетов.
в) наряду с проблемами идентификации, признания и оценки самостоятельно созданных неосязаемых активов существует не менее актуальный вопрос, связанный с возможностью изменения первоначальной стоимости объектов. Отметим, что в ПБУ 14/2000 не регламентирован порядок изменения стоимости нематериальных активов. В частности, п. 12 ПБУ '
14/2000 гласит стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгатерскому учету, не подлежит изменению. Кроме того, в РФ законодательно не поименованы затраты на поддержание нематериальных активов в рабочем состоянии. В международных стандартах бухгатерского учета и отчетности разрешена последующая переоценка нематериальных активов, однако, это разрешение сопровождается рядом условий, делающих указанное разрешение не применимым на практике. Тем не менее, зачастую в организациях возникают проблемы модернизации и реконструкции существующих программных средств и баз данных, права на которые относятся к перечню исключительных авторских прав, а, следовательно, включенных в состав нематериальных активов. Следуя логике закона, затраты на адаптацию программы (если адаптация происходит после постановки программы на учет) дожны отражаться как использование прибыли, и не относиться на себестоимость оказываемых услуг. Позиция законодателей по данному вопросу, на наш взгляд, представляется несколько неверной, поскольку очевидно, что на себестоимость продукции дожны относиться затраты по поддержанию в рабочем состоянии любых активов предприятия, а не только основных производственных фондов. В случае есйи изменения программы существенны и выходят за рамки адаптации, то совокупность прав, относящихся к неизмененной программе, не распространяются на измененную. В этом случае возникает новый комплекс прав, затраты на приобретение (создание) которого дожны быть отражены как приобретение (создание) нового объекта нематериальных активов (при условии, что объект учета отвечает всем критериям нематериального актива). Остается открытым вопрос о существенности внесенных изменений, который носит весьма субъективный характер. На наш взгляд, в каждом конкретном случае необходима < экспертная оценка с привлечением квалифицированных специалистов. Кроме того, для решения данной проблемы дожны быть законодательно утверждены методики определения существенности изменений, дающих четкое определение адаптации и модификации.
Проблема обновления баз данных несколько сложнее, поскольк} базу данных, как правило, сопровождает какая-нибудь оболочка (программа), с помощью которой база данных просматривается, как-либо используется. Данная программа сама по себе признается объектом авторского права, и, если затраты на приобретение оболочки выделены отдельно, то они дожны отражаться в учете также, как приобретение программы. В этом случае обновление оболочки и приобретение новых версий дожно учитываться так, как описано выше. Кроме обновления оболочки происходит обновление самой базы данных. Если изменения, вносимые в базу данных, заключаются в ее информационном напонении без изменения структуры, то нового объекта авторских прав не возника ет. Если произошли изменения в структуре базы данных (изменены поля базы, их количество, порядок), то возникает новый объект авторскою права со всеми вытекающими последствиями. Порядок учета при этом аналогичен порядку обновления программ. Для исключения проблем с фискальными органами предлагаем документально отражать затраты по обновлению программных средств и баз данных в качестве расходов на оказанные информационные услуги. В целом, отметим, что назрела необходимость внести законодательно изменения и определить, что включать в себестоимость можно не только затраты по поддержанию в рабочем состоянии основных производственных фондов, но и затраты на поддержание в рабочем состоянии любых активов, в том числе нематериальных.
г) основной проблемой учета внутренне созданного нематериального актива выступает идентификация того момента, когда затраты на разработку могут быть капитализированы. Сложность этого вопроса определяется отсутствием соответствующих законодательных актов в РФ. Отсутствует такой стандарт и в международной системе учета. Таким образом, предприятие исходя из перспективы использования результатов разработок и возможности получения дохода по ним через определенный промежуток времени, может принять два решения для учета накопленных затрат.
Во-первых, предприятие может, основываясь на принципе осмотрительности, списать указанные затраты на расходы текущего периода, как сомнительные с точки зрения использования их результатов и получения экономических выгод.
Во-вторых, предприятие, признавая полезность полученною результата, который соответствующим образом оформлен (в виде патентов, лицензий, свидетельств, прочих документов о регистрации исключитель-
ных прав), предусматривает капитализацию расходов на НИОКР в виде объектов нематериальных активов. Здесь небезосновательно возникает следующий вопрос: когда затраты могут быть включены в текущие расходы, а когда капитализированы в виде догосрочного актива? Для ответа на поставленный вопрос в диссертации дано определение сущности догосрочного актива, а именно, догосрочный актив - это:
- актив, срок полезного использования которого превышает один год или один операционный цикл;
- приобретенный (созданный) для использования в процессе производства (управления) с целью получения будущих экономических выгод;
- не предназначенный в нормальных условиях хозяйствования для перепродажи.
При условии, что созданный в результате понесенных затрат объект будет удовлетворять вышеперечисленным требованиям, по нашему мнению, нет оснований не учесть его в виде актива. Таким образом, организация при разработке, например, программного обеспечения дожна лишь подтвердить свое желание использовать его в будущем. Однако в условиях существования современной системы налогообложения большинство российских предприятий не заинтересованы в капитализации каких бы то ни было затрат в виде активов.
д) следующий вопрос, рассмотренный нами в диссертации, касается определения суммы капитализируемых в нематериальный актив затрат на НИОКР. Исторически сложившаяся методика расчета поной производственной себестоимости применяется и для калькуляционного учета НИОКР. Этот факт обусловлен, на наш взгляд, следующими причинами:
1) длительным процессом производства отдельных работ (так, по мнению ряда специалистов, в зависимости от отрасли народного хозяйства, разработка нового материала может занимать период от 1-7 лет);
2) применением позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости НИОКР;
3) трудно прогнозируемыми сроками выпонения крупных работ, а, следовательно, неравномерное (в течение одного финансового года) получение выручки от реализации;
4) высокой долей условно-постоянных расходов в структуре накладных затрат организации, осуществляющей НИОКР.
Отметим, что для целей настоящего исследования, расчет поной себестоимости НИОКР - определение уровня цен на уникальные научно-технические разработки в силу отсутствия адекватно функционирукмце-
го рынка интелектуальных продуктов для обеспечения в дальнейшем возможности капитализации затрат в виде нематериальною актива. На наш взгляд, сводный учет НИОКР имеет целью определить совокупные расходы организации путем обобщения затрат по объектам учета (проектам, темам, заказам), источникам финансирования, структурным подразделениям и организации в целом в разрезе калькуляционных статей и экономических элементов. Результаты свода затрат по отдельным проектам (заказам) и калькулирования их себестоимости служат основанием для составления сводных ведомостей затрат на производство в разрезе источников финансирования НИОКР. Отметим, что методика и техника сводного учета затрат на НИОКР в разрезе экономических элементов и калькуляционных статей является необходимой, но не исчерпывающей. Вместе с тем целесообразно организовать ведение учета затрат на НИОКР в разрезе цехов (отделов, лабораторий), то есть создать систему учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности. Таким образом, наряду со сводной ведомостью учета затрат на осуществление НИОКР, необходимо составлять сводные ведомости учета затрат по местам их возникновения и центрам ответственности. Все эти мероприятия позволят повысить аналитичность и оперативность учета НИОКР на предприятии. Первостепенное значение имеет составление плановых калькуляций, структур цен на выпоняемые НИОКР. Отметим, что только тщательный анализ получаемых оперативных и отчетных данных (с учетом специфики отражения отдельных видов затрат при осуществлении НИОКР), обоснованное планирование при принятии управленческих решений позволят промышленному предприятию достигнуть положительных результатов финансово-хозяйственной деятельности.
В диссертации нами определены особенности калькулирования себестоимости НИОКР:
1) объекты калькулирования и калькуляционные единицы совпадают - ими является проект (заказ), независимо от срока и длительности испонения;
2) отчетные калькуляции НИОКР составляются не периодически, а по мере окончания отдельных этапов, вследствие чего отчетный и калькуляционный период, как правило, совпадают.
Точный и оперативный учет выпоняемых НИОКР позволит, на наш взгляд, обеспечить администрацию организаций поной информацией для расчета необходимых оборотных средств для финансирования научно-технических проектов.
Гаким образом, применительно к российской действтельности в диссертации нами выделены следующие основные недостатки в планировании и организации учета расходов на создание объектов нематериальных активов:
1) непроработанность и неоднозначность нормативной базы, освещающей вопросы учета затрат на НИОКР и создания объектов нематериальных активов, как следствие - слабая заинтересованность промышленных предприятий в рациональной организации их учета и капитализации;
2) недостаточный уровень планирования инновационной деятельности и обоснования осуществляемых бизнес - проектов, как следствие - потеря предприятием конкурентоспособности;
3) учет фактических затрат на НИОКР зачастую ведется так называемым котловым методом, то есть на одном счете с основными расходами на производство, это приводит к снижению достоверности определения величины фактической себестоимости выпускаемой продукции, растворению затрат на НИОКР и невозможности их дальнейшей капи-(ализации в виде актива;
4) недостаточный уровень нормирования и лимитирования затрат на НИОКР, как следствие - необоснованность производимых затрат, отсутствие учета изменений фактических значений от нормативных, наличие слабой системы внутреннего контроля;
5) номенклатура статей расходов на проведение НИОКР (создание объектов нематериальных активов) не охватывает сегь перечень расходов, которые несет предприятие. Это приводит к невозможности получения информации об общей величине допонительных затрат, а, значит, плановая часть затрат на НИОКР переносится на себестоимость выпускаемой продукции. Таким образом, достоверность оценки первоначальной стоимости созданного объекта нематериальных активов может быть поставлена под сомнение.
6) планирование затрат (в лучшем случае) ведется по этапам, видам работ в разрезе элементов затрат, а учет - по статьям калькуляции, как следствие - в течение отчетного периода фактические суммы затрат по статьям калькуляции не могут быть сопоставлены с плановыми.
Решение проблемы, по нашему мнению, заключается прежде всего в пересмотре общей системы счетов бухгатерского учета с соблюдением однородности и структурного единства счетов и введением в рабочий план счетов предприятия следующих специальных счетов:
1) Расходы на научные исследования с выделением отдельных субсчетов - Расходы на фундаментальные исследования и Расходы на прикладные исследования;
2) Расходы на научно-исследовательские разработки с выделением субсчетов Расходы на научно-исследовательские разработки, Расходы на проектно-конструкторские и технологические разработки, Расходы на опытное производство и т.д.
При этом совокупность затрат, учтенную на счетах первой группы, целесообразно, на наш взгляд, равномерно списывать на себестоимость выпускаемой продукции. Затраты второй группы счетов (при соблюдении условий, декларированных в ПБУ 17/02) дожны капитализироваться в нематериальные активы.
е) следующая проблема, требующая незамедлительного решения и урегулирования на законодательном уровне, связана с упрощением государственной регистрации результатов процесса НИОКР в качестве нематериальных активов. Так, согласно действующему законодательству, процедура регистрации исключительного права на изобретение, полезную модель или промышленный образец трудоемка и растянута во времени (заявка может быть отозвана федеральным органом испонительной власти в любой момент до истечения 12 месяцев с даты подачи заявки). На наш взгляд, необходимо на законодательном уровне принять решение об изменении в сторону упрощения процедуры регистрации указанных объектов интелекгуальной собственности. Это позволит большинству организаций, которые в настоящее время работают, не патентуя свои разработки, увеличить стоимость своих активов, посредством легальной капитализации затрат в объекты нематериальных активов.
ж) в настоящем исследовании была сделана попытка определить причины и аргументы, в соответствии с которыми организации принимают решения о вложении средств в создание нематериальных активов. Основным аргументом в пользу такого решения может выступить способность нематериальных активов приносить экономические выгоды. Задача определения технико-экономической значимости изобретений сформулирована еще в отечественных монографиях начала 70-х годов прошлого столетия в связи с необходимостью управления комплексом наука-производство. Тем не менее, в настоящее время нет единого методологического подхода к оценке значимости изобретений и утвержденных методик. В этой связи отмечено некоторое отставание аналитических разработок в области нематериальных активов, при этом зачастую
планово-экономические службы предприятий вообще не рассматривают такой вид активов В диссертации нами определены причины, обусловившие этот факт, а именно:
1) объекты нематериальных активов - это специфические объекты учета, которые неоднородны по своему составу, характеру использования, степени влияния на результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия;
2) удельный вес объектов нематериальных активов в совокупности всех активов предприятия, как правило, незначителен (однако отметим, что этот факт зачастую есть следствие нерациональной организации бухгатерского учета, когда объекты нематериальных активов игнорируются и затраты по их созданию (приобретению) списываются на расходы текущего периода одномоментно, без капитализации в виде актива);
3) недооценка роли нематериальных объектов руководителями предприятий, традиционно ориентирующихся на улучшение материалыю-ве-щественной базы;
4) отсутствие до настоящего времени в специальной литературе системы экономических показателей, способной комплексно охарактеризовать наличие, состояние, движение, внутрипроизводственной и коммерческое применение объектов нематериальных активов.
Отметим, что А Д. Шереметом и Р.С Сайфулином были сформулированы основные задачи анализа эффективности использования нематериальных объектов, обоснована необходимость разработки системы показателей, характеризующих статику и динамику нематериальных активов, рассмотрены методы оценки структуры нематериальных активов по источникам поступления, видам, срокам полезного использования, степени правовой защищенности, ликвидности, риску вложения капитала в данный вид объектов и др., а также рекомендованы способы расчета экономической эффективности использования лицензий и определения доходности нематериальных активов. Модифицировав систему экономических показателей использования нематериальных активов, предложенную вышеуказанными авторами, предложено разделить всю совокупность аналитических показателей на две группы. Первая характеризует эффективность внутрипроизводственного использования нематериальных активов, вторая- эффективность коммерческого применения. В работе представлена характеристика системы показателей эффективности использования нематериальных активов на примере ФГУП НИИХП г. Казань, которая позволила сделать ряд критических замечаний
по совершенствованию учета объектов нематериальных активов на данном предприятии.
В целом, использование на практике выводов и предложений, обоснованных в диссертации, по мнению соискателя, повысит информативное качество учета внутренне созданных объектов нематериальных активов, обеспечит информационные потребности различных групп пользователей, и позволит объектам нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования, стать более привлекательными для потенциальных инвестиций.
3. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ В СЛЕДУЮЩИХ РАБОТАХ:
1. Ветошкина Е.Ю. Особенности учета нематериальных активов// Актуальные проблемы жилищно-коммунального хозяйства и социальной сферы города. Материалы II научно-практической конференции студентов и аспирантов, посвященной 100-летию технического образования в Республике Татарстан 12-13 октября 2000 года. - Казань, Издательство Мастер Лайн, 2000 г. - 0,1 п.л.
2. Ветошкина Е.Ю. Анализ нематериальных активов/7 Инновационные аспекты научных исследований рыночной экономики. Сборник докладов межвузовской научно-практической конференции 27 марта 2001 г. Часть 1 - Казань: КИ МГУК, 2001 г. - 0,1 п.л.
3. Ветошкина Е.Ю. Современное состояние инновационного рынка РФ и особенности учета инвестиций// Концептуальные основы региональной стратегии научных исследований и образования в торгово-экономической сфере. Сборник докладов межвузовской научно-практической конференции 23-29 марта 2002 г. Часть 1 - Казань: КИ МГУК, 2002 г. - 0,1 пл.
4. Ветошкина Е.Ю. Особенности учета НИОКР// Проблемы совершенствования рыночных отношений на современном этапе. Сборник докладов межвузовской научно-практической конференции 18-22 марта 2003 г. Часть 2 - Казань: КИ РГТЭУ, 2003 г. - 0,1 п.л.
5. Ветошкина Е.Ю. Некоторые аспекты учета НИОКР// Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики. Тезисы докладов научно-практической конференции. - Казань: Изд-во КГФЭИ, 2003 г.-0,1 п.л.
6. Ветошкина Е.Ю. Некоторые аспекты учета затрат на НИОКР// Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной
Р152 80
экономики. Тезисы докладов научно-практической конференции. - Казань: Изд-во КГФЭИ, 2004 г. - 0,1 п.л.
7. Ветошкина Е.Ю. Взаимосвязь ПБУ 17/02 с МСФО // Ученые записки, вып. 17. - Казань: Изд-во КГФЭИ, 2004 г. - 0,3 п л.
8. Ветошкина Е.Ю. Учет нематериальных активов, создаваемых организациями. // Современная торговля: теория и практика. Материалы межвузовской научно-практической конференции, посвященной 50-летию Казанского института (филиала) РГТЭУ 23-27 марта 2004 г. Часть I. Казань: КИ РГТЭУ, 2004 - 0,1 пл.
9. Ветошкина Е.Ю. Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы // Вестник ЖКХ, 2004 - №8. - 0,3 пл.
10. Ветошкина Е.Ю. Некоторые вопросы организации анализа нематериальных активов// Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики. Тезисы докладов научно-практической конференции. - Казань: Изд-во КГФЭИ, 2005 г. - 0,1 пл.
11. Ветошкина Е.Ю. Оценка нематериальных средств// Сборник докладов межвузовской научно-практической конференции Часть 2 - Казань: КИ РГТЭУ, 2005 г. - 0,1 пл.
РНБ Русский фонд
Подписано к печати 12.09.2005. Формат 60x84 1/16. Объем 1,25 пл. Заказ № 87. Тираж 100 экз.
Типография КГФЭИ. 420012. Казань, ул. Бутлерова, 4.
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Ветошкина, Елена Юрьевна
Введение.
Глава 1 Экономическая сущность нематериальных активов и их учетно-аналитическое обеспечение.
1.1 Научно-технический прогресс и его влияние на формирование объектов нематериальных активов, как фактора технического и экономического развития организации.
1.2 Понятие и классификация нематериальных активов.
1.3 Методическое обеспечение учета затрат организации на НИОКР по созданию объектов нематериальных активов.
Глава 2 Современное состояние учета нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования, и пути его совершенствования.
2.1 Оценка объектов нематериальных активов и их документальное оформление.
2.2 Особенности учета создания объектов нематериальных активов для собственного использования, вопросы адаптации МСФО и международного опыта.
2.3 Учет выбытия и амортизации объектов нематериальных активов, создаваемых в организациях для собственного использования.
Глава 3 Анализ эффективности использования нематериальных активов, создаваемых в организациях.
3.1 Организация и вопросы информационного обеспечения анализа экономической эффективности использования нематериальных активов.
3.2 Методика экономического анализа эффективности использования объектов нематериальных активов.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет и анализ объектов нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования"
Актуальность темы исследования. В условиях открытой рыночной экономики в хозяйственный оборот вовлекается все, что способно приносить доход. Залогом успешной деятельности как на макро, так и на микро уровне выступает максимально результативное использование всех доступных материальных и интелектуальных активов, а также осуществление инновационных процессов, определяющих устойчивую динамику развития предприятия. В конечном итоге этот подход способствует повышению эффективности общественного производства.
В современной информационной экономике нематериальные активы, состоящие в основном из объектов интелектуальной собственности, стали играть гораздо более важную роль, чем отражаемые в бухгатерских балансах материальные активы предприятия. Сравнительно недавно обладание собственностью и эффективным производственным оборудованием выводило предприятия в лидеры фондового рынка. В настоящее время большинство успешных предприятий имеют в своих активах новые технологии, знания, торговые марки (знаки обслуживания), а также партнерские отношения с потребителями и организациями. По оценке некоторых экспертов, доля нематериальных активов в таких предприятиях составляет около 70 % их общей рыночной стоимости. Отметим, что стоимость отдельных объектов нематериальных активов может превышать стоимость материальных, поскольку нематериальные активы можно использовать бесконечное число раз и здесь не возникает проблемы физического износа. Следовательно, нематериальные активы и инвестиции в них приобретают все большее значение для предприятий, ориентированных на развитие и диверсификацию деятельности, организацию эффективной системы производства и управления.
В период существования командно-административной системы в России права на все результаты интелектуальной деятельности фактически принадлежали одному собственнику Ч государству. Результаты интелектуальной деятельности не рассматривались в качестве активов, не имели стоимостной оценки, а, следовательно, не являлись объектами бухгатерского учета. Научно-технические проекты финансировались за счет средств государственного бюджета и, в целом, объем финансирования не зависел от качества созданного интелектуального продукта и эффективности его использования в сфере материального производства. Таким обргзом, вопросы финансирования научно-технических проектов, организации учета затрат на их осуществление, патентования результатов, постановки на учет созданных в результате НИОКР объектов нематериальных активов - вот краткий перечень проблем, в настоящее время остро стоящих перед отечественными предприятиями, осуществляющими инновационную деятельность. Все это усугубляется отсутствием теоретической проработки и практического опыта по этому направлению.
Приведенные обстоятельства позволяют констатировать актуальность предлагаемого научного исследования, определяют его цель и задачи, решение которых позволит наметить возможные варианты организации учета и анализа нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного пользования. Отметим также, что в современных условиях хозяйствования значительную роль приобретает международная практика учета интелектуальной собственности, создаваемых нематериальных активов и НИОКР по конкретному несистематизированному материалу, поскольку в России определенные источники учетных аспектов инноваций отсутствуют и данная тема, не получившая, разработки, не освещена в специальной литературе.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке системы бухгатерского учета самостоятельно создаваемых организациями нематериальных активов, теоретических положений, методических основ и практических рекомендаций по учету процесса НИОКР; в обосновании научных принципов и рекомендаций по использованию бухгатерских счетов для отражения экономических процессов, связанных с созданием и использованием нематериальных активов. Сформулированная цель исследования обусловила необходимость решения следующих задач:
1) обосновать правовые и экономические особенности нематериальных активов как объекта исследования;
2) раскрыть экономическое содержание нематериальных активов, создаваемых организациями, и разработать их классификацию;
3) определить место нематериальных активов в общем объеме активов организации;
4) разработать методы учета затрат на НИОКР по созданию нематериальных активов в организациях;
5) проанализировать процесс создания нематериальных активов и определить порядок их принятия к учету;
6) раскрыть особенности учета нематериальных активов, создаваемых организациями в связи с применением МСФО и международного опыта, определить возможные пути адаптации их в отечественной системе учета;
7) систематизировать процедуры учета отдельных видов нематериальных активов;
8) разработать методические подходы к анализу и оценке нематериальных активов, создаваемых организациями;
9) оценить целесообразность создания и использования объектов нематериальных активов в деятельности организаций.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертации явились организационно-методические проблемы учета и анализа эффективности использования нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования.
Объектом исследования стали операции по учету и анализу отдельных видов нематериальных активов в организациях, занимающихся научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими разработками и созданием как результата этих исследований) нематериальных активов для дальнейшего использования в различных сферах своей хозяйственной деятельности.
Теоретическая и методологическая основа исследования.
Теоретическую основу исследования составили труды зарубежных и отечественных авторов, посвященные вопросам правового регулирования и учета нематериальных активов и затрат по их созданию (НИОКР): X. Андерсона; А.С. Бакаева, П.С. Безруких, Д. Блейка, А.С. Бородкина; М. Ван Бреда, JL Варгаса; К.М. Гарифулина; В.Г. Гетьмана; В.Б. Ивашкевича; Д. Кодуэла, Н.П. Кондратьева; Л.И. Куликовой; М.И. Кутера; Е.А. Мкзиковского; С.А. Николаевой; В.Ф. Палия; Н.Ю. Пузыня; К.С. Саенко; О.В. Соловьевой; Я.В. Соколова; В.А. Тереховой; Э.С. Хендриксена; А.Д. Шеремета; В.Г. Шнейдмана и др. Диссертация базируется также на изучении и анализе нормативно-законодательных активов РФ, исследовании основных положений международных и отечественных стандартов учета, официальной бухгатерской и статистической информации, материалов научных конференций, монографических исследований, относящихся к изучаемой проблеме.
В процессе исследования проблем учета затрат на создание и использование объектов нематериальных активов применялись такие общенаучные методы познания, как анализ и синтез, моделирование, конкретизация, классификация, группировка, системный и комплексные подходы к получению доказательств и аргументации новых положений исследования, а также конкретно-научные методы экономического анализа, а именно: статистический, динамический, сравнительный и другие.
Научная новизна диссертации заключается в разработке путей совершенствовании организационно-методологических и методических основ учета нематериальных активов, создаваемых организациями, методов оценке эффективности вложений средств в указанные объекты и рекомендаций по анализу эффективности их использования.
Основные результаты диссертационного исследования, составляющие научную новизну:
1) определены признаки и критерии отнесения объектов НИОКР к нематериальным активам, создаваемым организациями;
2) предложена модель бухгатерского учета затрат на НИОКР по созданию нематериальных активов для собственного пользования;
3) осуществлена оценка зарубежной и отечественной практики учета затрат на создание и использование нематериальных активов;
4) выработаны рекомендации по совершенствованию учета создаваемых нематериальных активов, в частности, по оценке, переоценке и возобновлению нематериальных объектов;
5) предложены методические подходы к анализу и оценке экономической эффективности инвестиций в проекты по созданию нематериальных активов;
6) разработаны направления развития учета и анализа эффективности использования нематериальных активов на основе адаптации принципов МСФО;
Практическая значимость исследования заключается в возможности использовании результатов исследования организациями при формировании учетной политики, ведения бухгатерского учета затрат на создание и использование нематериальных активов; в разработке предложений и рекомендаций, которые позволят усовершенствовать системы учета и анализа создаваемых организациями нематериальных активов, повысить достоверность бухгатерской информации о величине и структуре затрат на НИОКР.
Апробация и реализация результатов исследований. Результаты приведенного исследования были доложены и получили положительную оценку на научных и научно-практических конференциях Казанского государственного финансово-экономического института, Казанского государственного технологического университета им. Туполева,
Российского государственного торгово-экономического университета (Казанский институт) (филиал)). Изложенные практические рекомендации приняты для внедрения в производственно-хозяйственную деятельность предприятий: ФГУП НИИХП, ОАО КМПО, ОАО ЗМЗ, ООО Оптические носители.
Публикации. Основные положения диссертационного исследования отражены в 11 публикациях общим объемом 1,5 п.л.
Объем и структура работы. Структура работы определена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 157 наименований. Работа изложена на 209 страницах текста в компьютерном варианте. Работа илюстрирована 29 таблицами и рисунками.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Ветошкина, Елена Юрьевна
Заключение
С развитием рыночных отношений в России и международной интеграции экономики значительно изменяются представления о многих объектах бухгатерского учета. В частности, перестройка экономики России привела к появлению в бухгатерском учете новых нетрадиционных объектов наблюдения, среди которых особое место заняли нематериальные активы, обусловившие разработку правил их учета.
Отметим, что для признания объекта в качестве актива необходимо соблюдение следующих условий, а именно объект дожен удовлетворять определению актива, быть измеряемым и значимым.
Специфические аспекты учёта нематериальных активов нашли своё отражение в Положении Учет нематериальных активов, утверждённого приказом Министерства финансов РФ от 16.10.2000г. № 91н, где указывается, что при принятии к бухгатерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выпонение следующих условий:
1) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
2) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
3) использования в производстве продукции, при выпонении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
4) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продожительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
5) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
6) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
7) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интелектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
Изучение и анализ зарубежного и отечественного опыта в области учета нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования позволило нам сделать следующие выводы и предложения: а) нематериальные активы в настоящее время все еще остаются нетрадиционными объектами учета в РФ. Действующая в настоящее время в России законодательно-нормативная база, регулирующая вопросы постановки на учет вышеуказанных объектов и процесс их использования в хозяйственной деятельности организаций, не в поной степени обеспечивает поноту и рациональность учета. Конструктивная критика действующего законодательства в области учета нематериальных активов, позволила нам сделать следующие выводы:
1) ПБУ 14/2000 не определяет нематериальные активы как объекты учета. В российском учетном стандарте приведены только условия, единовременное выпонение которых позволяет организациям принимать к учету объекты в качестве нематериальных активов.
2) в состав нематериальных активов включены объекты, которые являются таковыми, хотя и не отвечают обязательным критериям (например -организационные расходы, деловая репутация). Это утверждение верно и обратно Ч из состава нематериальных активов исключены объекты, несмотря на формальное соответствие перечисленным признакам (например, право пользования программным продуктом на основании лицензии);
3) в ПБУ 14/2000 не приведены стоимостные критерии отнесения объектов к нематериальным, таким образом, следовательно, по сути, даже объекты с незначительной стоимостью дожны быть капитализированы и учтены в составе нематериальных активов;
4) из представленного в ПБУ 14/2000 перечня нематериальных активов изъяты неисключительные права;
5) в ПБУ 14/2000 представлен состав объектов, которые к нематериальным не относятся (например, научно - исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не давшие положительного результата или не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке). На наш взгляд, нет необходимости перечислять эти объекты, поскольку безрезультатные НИОКР не могут быть использованы в производственных целях и, более того, приносить экономические выгоды.
Все выше перечисленное позволяет усомниться в соответствии в части методологии учета положения по бухгатерскому учету нематериальных активов статусу ПБУ. Прежде всего, необходимо сформулировать точное понятие нематериальных активов как объектов учета. В диссертации представлено следующее определение: нематериальные активы - это идентифицируемые, не имеющие материально-вещественной структуры активы, приносящие экономические выгоды (доход) и используемые для собственных нужд в процессе производства продукции (работ, услуг) или для целей управления в течение длительного периода времени. Руководствуясь тематикой исследования, нами было дано понятие нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования. Так, на наш взгляд, наиболее поное определение указанных активов может быть следующим: нематериальные активы, создаваемые организациями для собственного использования Ч это внутренне созданные организацией объекты, не имеющие материально-вещественной формы, исключительные права на которые принадлежат организации, и используемые в процессе производства или управления в течение длительного периода времени. При этом под внутренне созданными нематериальными активами мы понимаем объекты, полученные в результате процесса НИОКР, осуществляемого организацией в рамках своей хозяйственной деятельности.
В российской практике учета, на наш взгляд, назрела острая необходимость законодательного устранения пробелов в части отнесения объектов к нематериальным активам. Предлагаем исключить из состава нематериальных активов деловую репутацию и организационные расходы, как объекты, не отвечающие требованиям, предъявляемым к определению актива. Отметим, что в методологии учета необходимо устранить формальный подход к отражению незарегистрированных в качестве нематериальных активов НИОКР на отдельном субсчете к счету 04 Нематериальные активы, установленному Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000г. N94h "Об утверждении Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению". Так, согласно этому нормативному документу, счет 04 "Нематериальные активы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов организации, а также о расходах организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы. При этом, в соответствии с ПБУ 14/2000 не законченные и не оформленные в установленном порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы не признаются в качестве нематериальных активов, а, следовательно, на наш взгляд, нецелесообразно учитывать указанные объекты на счете, поименованном, как Нематериальные активы. Предлагаем отражать учет расходов на НИОКР на счете 08 Вложения во внеоборотные активы на отдельном субсчете. При этом в части сохранения аналитичности учета можно предложить к счету 08 Вложения во внеоборотные активы открывать субсчета второго порядка для раздельного отражения не законченных и не зарегистрированных в установленном законодательно порядке НИОКР. б) следующая проблема, затронутая в настоящем исследовании, касается оценки создаваемых организациями объектов нематериальных активов. Необходимость оценки нематериальных активов применительно к рыночным условиям возникает при их создании, продаже, расширении рынков сбыта, прежде всего, путём предоставления франшизы и в других случаях. В процессе своей деятельности российские предприятия все чаще стали стакиваться с объектами интелектуальной собственности, при этом недооценка данных активов или неправильная их оценка приводит к ощутимым финансовым потерям. Верная и обоснованная оценка объектов нематериальных активов: во-первых, позволяет увеличить рыночную стоимость организации при оценке нематериальных активов в совокупности с другими ее активами; во-вторых, представляет возможность оценки размера материального ущерба в случае незаконного использования объектов интелектуальной собственности организации третьими лицами; в-третьих, приводит к уменьшению налога на прибыль организации; в-четвертых, позволяет повысить коммерческую и инвестиционную привлекательность организации-владельца актива, поскольку появляются допонительные активы, имеющие самостоятельный коммерческий интерес для третьих лиц.
Таким образом, нами определены основные факторы, влияющие на оценку нематериальных активов, а именно: Хисточник приобретения; Хвид активов;
Хроль и место актива в процессе эксплуатации.
Сложность оценки нематериальных активов, создаваемых организациями, состоит в том, что принципиально невозможно разработать универсальную методику их оценки. Каждый из объектов нематериальных активов является оригинальным, и условия их практического использования в деятельности различных предприятий, как правило, принципиально
185 различны. В диссертации нами выделены два вида применяемых оценок: бухгатерская оценка и экономическая оценка. Под бухгатерской оценкой для целей настоящей диссертации нами понимается оценка по первоначальной стоимости создаваемых объектов. Первоначальное признание нематериального актива осуществляется по фактической себестоимости актива, то есть в бухгатерском учёте и отчётности нематериальные активы отражаются по первоначальной (в сумме фактических затрат на приобретение при покупке у других организаций и отдельных лиц, или разработке и изготовлении самим предприятием) и остаточной стоимости. Особую проблему составляет тот факт, что определение первоначальной стоимости нуждается в документальном подтверждении. Зачастую организации игнорируют факт документального закрепления, например, получения от автора или иного правообладателя прав на публикацию его материала, или ведения необходимого внутреннего документооборота при самостоятельной разработке объекта нематериальных активов. Это приводит в будущем не только к возникновению претензий к организации со стороны внештатных и штатных создателей объекта интелектуальной собственности, но и к занижению стоимости активов организации. Не отражение нематериальных активов на балансе ведет к тому, что организация будет в дальнейшем лишена возможности отчуждать данные активы, по крайней мере, легальным способом.
Отметим, что достоверность оценки создаваемых нематериальных активов необходима не только при включении объектов интелектуальной собственности в их состав для постановки на баланс предприятия, но и при определении размера ущерба, нанесенного нарушением исключительных прав обладателя объектов интелектуальной собственности, а также при продаже предприятия, смене собственников или банкротстве. Отсюда возникает необходимость экономической оценки нематериальных активов. Под экономической оценкой нами понимается оценка объектов нематериальных активов с целью их дальнейшего коммерческого применения (продажи, передачи исключительных или неисключительных прав на объекты). Указанная оценка может выпоняться тремя общепризнанными подходами: доходным, затратным и сравнения продаж. При этом реализация каждого из них требует значительного объема анализа и расчетов. в) наряду с проблемами идентификации, признания и оценки самостоятельно созданных неосязаемых активов существует не менее актуальный вопрос, связанный с возможностью изменения первоначальной стоимости объектов. Отметим, что в ПБУ 14/2000 не регламентирован порядок изменения стоимости нематериальных активов. В частности, п. 12 ПБУ 14/2000 гласит стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгатерскому учету, не подлежит изменению. Кроме того, в РФ законодательно не поименованы затраты на поддержание нематериальных активов в рабочем состоянии. В международных стандартах бухгатерского учета и отчетности разрешена последующая переоценка нематериальных активов, однако это разрешение сопровождается рядом условий, делающих указанное разрешение не применимым на практике. Тем не менее, зачастую в организациях возникают проблемы модернизации и реконструкции существующих программных средств и баз данных, права на которые относятся к перечню исключительных авторских прав, а, следовательно, включенных в состав нематериальных активов. Следуя логике закона, затраты на адаптацию программы (если адаптация происходит после постановки программы на учет) дожны отражаться как использование прибыли, и не относиться на себестоимость оказываемых услуг. Позиция законодателей по данному вопросу, на наш взгляд, представляется несколько неверной, поскольку очевидно, что на себестоимость продукции дожны относиться затраты по поддержанию в рабочем состоянии любых активов предприятия, а не только основных производственных фондов. В случае если изменения программы существенны и выходят за рамки адаптации, то совокупность прав, относящихся к неизмененной программе, не распространяются на измененную. В этом случае возникает новый комплекс прав, затраты на приобретение (создание) которого дожны быть отражены как приобретение (создание) нового объекта нематериальных активов (при условии, что объект учета отвечает всем критериям нематериального актива). Остается открытым вопрос о существенности внесенных изменений, который носит весьма субъективный характер. На наш взгляд, в каждом конкретном случае необходима экспертная оценка с привлечением квалифицированных специалистов. Кроме того, для решения данной проблемы дожны быть законодательно утверждены методики определения существенности изменений, дающих четкое определение адаптации и модификации.
Проблема обновления баз данных несколько сложнее, поскольку базу данных, как правило, сопровождает какая-нибудь оболочка (программа), с помощью которой база дынных просматривается, как-либо используется. Данная программа сама по себе признается объектом авторского права, и, если затраты на приобретение оболочки выделены отдельно, то они дожны отражаться в учете также, как приобретение программы. В этом случае обновление оболочки и приобретение новых версий дожно учитываться так, как описано выше. Кроме обновления оболочки происходит обновление самой базы данных. Если изменения, вносимые в базу данных, заключаются в ее информационном напонении без изменения структуры, то нового объекта авторских прав не возникает. Если произошли изменения в структуре базы данных (изменены поля базы, их количество, порядок), то возникает новый объект авторского права со всеми вытекающими последствиями. Порядок учета при этом аналогичен порядку обновления программ. Для исключения проблем с фискальными органами предлагаем документально отражать затраты по обновлению программных средств и баз данных в качестве расходов на оказанные информационные услуги. В целом, отметим, что назрела необходимость внести законодательно изменения и определить, что включать в себестоимость можно не только затраты по поддержанию в рабочем состоянии основных производственных фондов, но и затраты на поддержание в рабочем состоянии любых активов, в том числе нематериальных. г) основной проблемой учета внутренне созданного нематериального актива выступает идентификация того момента, когда затраты на разработку могут быть капитализированы. Сложность этого вопроса определяется отсутствием соответствующих законодательных актов в РФ. Отсутствует такой стандарт и в международной системе учета. Таким образом, предприятие исходя из перспективы использования результатов разработок и возможности получения дохода по ним через определенный промежуток времени, может принять два решения для учета накопленных затрат.
Во-первых, предприятие может, основываясь на принципе осмотрительности, списать указанные затраты на расходы текущего периода, как сомнительные с точки зрения использования их результатов и получения экономических выгод.
Во-вторых, предприятие, признавая полезность полученного результата, который соответствующим образом оформлен (в виде патентов, лицензий, свидетельств, прочих документов о регистрации исключительных прав), предусматривает капитализацию расходов на НИОКР в виде объектов нематериальных активов. Здесь небезосновательно возникает следующий вопрос: когда затраты могут быть включены в текущие расходы, а когда капитализированы в виде догосрочного актива? Для ответа на поставленный вопрос в диссертации дано определение сущности догосрочного актива, а именно, догосрочный актив - это:
1) актив, срок полезного использования которого превышает один год или один операционный цикл;
2) приобретенный (созданный) для использования в процессе производства (управления) с целью получения будущих экономических выгод;
3) не предназначенный в нормальных условиях хозяйствования для перепродажи.
При условии, что созданный в результате понесенных затрат объект будет удовлетворять вышеперечисленным требованиям, по нашему мнению, нет оснований не учесть его в виде актива. Таким образом, организация при разработке, например, программного обеспечения дожна лишь подтвердить свое желание использовать его в будуще*ч. Однако в условиях существования современной системы налогообложения большинство российских предприятий не заинтересованы в капитализации каких бы то ни было затрат в виде активов. д) следующий вопрос, рассмотренный нами в диссертации, касается определения суммы капитализируемых в нематериальный актив затрат на НИОКР. Исторически сложившаяся методика расчета поной производственной себестоимости применяется и для калькуляционного учета НИОКР. Этот факт обусловлен, на наш взгляд, следующими причинами:
1) длительным процессом производства отдельных работ (так, по мнению ряда специалистов, в зависимости от отрасли народного хозяйства, разработка нового материала может занимать период от 1 -7 лет);
2) применением позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости НИОКР;
3) трудно прогнозируемыми сроками выпонения крупных работ, а, следовательно, неравномерное (в течение одного финансового года) получение выручки от реализации;
4) высокой долей условно-постоянных расходов в структуре накладных затрат организации, осуществляющей НИОКР.
Отметим, что для целей настоящего исследования, расчет поной себестоимости НИОКР Ч определение уровня цен на уникальные научно -технические разработки в силу отсутствия адекватно функционирующего рынка интелектуальных продуктов для обеспечения в дальнейшем возможности капитализации затрат в виде нематериального актива. На наш взгляд, сводный учет НИОКР имеет целью определить совокупные расходы организации путем обобщения затрат по объектам учета (проектам, темам, заказам), источникам финансирования, структурным подразделениям и организации в целом в разрезе калькуляционных статей и экономических элементов. Результаты свода затрат по отдельным проектам (заказам) и калькулирования их себестоимости служат основанием для составления сводных ведомостей затрат на производство в разрезе источников финансирования НИОКР. Отметим, что методика и техника сводного учета затрат на НИОКР в разрезе экономических элементов и калькуляционных статей является необходимой, но не исчерпывающей. Вместе с тем целесообразно организовать ведение учета затрат на НИОКР в разрезе цехов (отделов, лабораторий), то есть создать систему учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности. Таким образом, наряду со сводной ведомостью учета затрат на осуществление НИОКР, необходимо составлять сводные ведомости учета затрат по местам их возникновения и центрам ответственности. Все эти мероприятия позволят повысить аналитичность и оперативность учета НИОКР на предприятии. Первостепенное значение имеет составление плановых калькуляций, структур цен на выпоняемые НИОКР. Отметим, что только тщательный анализ получаемых оперативных и отчетных данных (с учетом специфики отражения отдельных видов затрат при осуществлении НИОКР), обоснованное планирование при принятии управленческих решений позволят промышленному предприятию достигнуть положительных результатов финансово-хозяйственной деятельности.
В диссертации нами определены особенности калькулирования себестоимости НИОКР:
1) объекты калькулирования и калькуляционные единицы совпадают -ими является проект (заказ), независимо от срока и длительности испонения;
2) отчетные калькуляции НИОКР составляются не периодически, а по мере окончания отдельных этапов, вследствие чего отчетный и калькуляционный период, как правило, совпадают.
Точный и оперативный учет выпоняемых НИОКР позволит, на наш взгляд, обеспечить администрацию организаций поной информацией для расчета необходимых оборотных средств для финансирования научно- технических проектов.
Таким образом, применительно к российской действительности в диссертации нами выделены следующие основные недостатки в планировании и организации учета расходов на создание объектов нематериальных активов:
1) непроработанность и неоднозначность нормативной базы, освещающей вопросы учета затрат на НИОКР и создания объектов нематериальных активов, как следствие Ч слабая заинтересованность промышленных предприятий в рациональной организации их учета и капитализации;
2) недостаточный уровень планирования инновационной деятельности и обоснования осуществляемых бизнес - проектов, как следствие -потеря предприятием конкурентоспособности;
3) учет фактических затрат на НИОКР зачастую ведется так называемым котловым методом, то есть на одном счете с основными расходами на производство, это приводит к снижению достоверности определения величины фактической себестоимости выпускаемой продукции, растворению затрат на НИОКР и невозможности их дальнейшей капитализации в виде актива;
4) недостаточный уровень нормирования и лимитирования затрат на НИОКР, как следствие - необоснованность производимых затрат, отсутствие учета изменений фактических значений от нормативных, наличие слабой системы внутреннего контроля;
5) номенклатура статей расходов на проведение НИОКР (создание объектов нематериальных активов) не охватывает весь перечень расходов, которые несет предприятие. Это приводит к невозможности получения информации об общей величине допонительных затрат, а, значит, плановая часть затрат на НИОКР переносится на себестоимость выпускаемой продукции. Таким образом, достоверность оценки первоначальной стоимости созданного объекта нематериальных активов может быть поставлена под сомнение.
6) планирование затрат (в лучшем случае) ведется по этапам, видам работ в разрезе элементов затрат, а учет - по статьям калькуляции, как следствие - в течение отчетного периода фактические суммы затрат по статьям калькуляции не могут быть сопоставлены с плановыми. Решение проблемы, по нашему мнению, заключается прежде всего в пересмотре общей системы счетов бухгатерского учета с соблюдением однородности и структурного единства счетов и введением в рабочий план счетов предприятия следующих специальных счетов:
1) Расходы на научные исследования с выделением отдельных субсчетов - Расходы на фундаментальные исследования и Расходы на прикладные исследования;
2) Расходы на научно-исследовательские разработки с выделением субсчетов Расходы на научно-исследовательские разработки, Расходы на проектно-конструкторские и технологические разработки, Расходы на опытное производство и т.д.
При этом совокупность затрат, учтенную на счетах первой группы, целесообразно, на наш взгляд, равномерно списывать на себестоимость выпускаемой продукции. Затраты второй группы счетов (при соблюдении условий, декларированных в ПБУ 17/02) дожны капитализироваться в нематериальные активы. е) следующая проблема, требующая незамедлительного решения и урегулирования на законодательном уровне, связана с упрощением государственной регистрацией результатов процесса НИОКР в качестве нематериальных активов. Так, согласно действующему законодательству, процедура регистрации исключительного права на изобретение, полезную модель или промышленный образец трудоемка и растянута во времени (заявка может быть отозвана федеральным органом испонительной власти в любой момент до истечения 12 месяцев с даты подачи заявки). На наш взгляд, необходимо на законодательном уровне принять решение об изменении в сторону упрощения процедуры регистрации указанных объектов интелектуальной собственности. Это позволит большинству организаций, которые в настоящее время работают, не патентуя свои разработки, увеличить стоимость своих активов, посредством легальной капитализации затрат в объекты нематериальных активов, ж) в настоящем исследовании была сделана попытка определить причины и аргументы, в соответствии с которыми организации принимают решения о вложении средств в создание нематериальных активов. Основным аргументом в пользу такого решения может выступить способность нематериальных активов приносить экономические выгоды. Задача определения технико-экономической значимости изобретений сформулирована еще в отечественных монографиях начала 70- х годов прошлого столетия в связи с необходимостью управления комплексом наука-производство. Тем не менее, в настоящее время нет единого методологического подхода к оценке значимости изобретений и утвержденных методик. В этой связи отмечено некоторое отставание аналитических разработок в области нематериальных активов, при этом зачастую планово-экономические службы предприятий вообще не рассматривают такой вид активов. В диссертации нами определены причины, обусловившие этот факт, а именно:
1) объекты нематериальных активов - это специфические объекты учета, которые неоднородны по своему составу, характеру использования, степени влияния на результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия;
2) удельный вес объектов нематериальных активов в совокупности всех активов предприятия, как правило, незначителен (однако отметим, что этот факт зачастую есть следствие нерациональной организации бухгатерского учета, когда объекты нематериальных активов игнорируются и затраты по их созданию (приобретению) списываются на расходы текущего периода одномоментно, без капитализации в виде актива);
3) недооценка роли нематериальных объектов руководителями предприятий, традиционно ориентирующихся на улучшение материально-вещественной базы;
4) отсутствие до настоящего времени в специальной литературе системы экономических показателей, способной комплексно охарактеризовать наличие, состояние, движение, внутрипроизводственной и коммерческое применение объектов нематериальных активов.
Отметим, что А.Д. Шереметом и Р.С. Сайфулином были сформулированы основные задачи анализа эффективности использования нематериальных объектов, обоснована необходимость разработки системы показателей, характеризующих статику и динамику-нематериальных активов, рассмотрены методы оценки структуры нематериальных активов по источникам поступления, видам, срокам полезного использования, степени правовой защищенности, ликвидности, риску вложения капитала в данный вид объектов и др., а также рекомендованы способы расчета экономической эффективности использования лицензий и определения доходности нематериальных активов. Модифицировав систему экономических показателей использования нематериальных активов, предложенную вышеуказанными авторами, предложено разделить всю совокупность аналитических показателей на две группы. Первая характеризует эффективность внутрипроизводственного использования нематериальных активов, вторая- эффективность коммерческого применения. В работе представлена характеристика системы показателей эффективности использования нематериальных активов на примере Гос НИИ ХП г. Казань, которая позволила сделать ряд критических замечаний по совершенствованию учета объектов нематериальных активов на данном предприятии.
В целом, использование на практике выводов и предложений, обоснованных в диссертации, по мнению соискателя, повысит информативное качество учета внутренне созданных объектов нематериальных активов, обеспечит информационные потребности различных групп пользователей, и позволит объектам нематериальных активов, создаваемых организациями для собственного использования, стать более привлекательными для потенциальных инвестиций.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Ветошкина, Елена Юрьевна, Казань
1. Гражданский Кодекс РФ (часть 2). Федеральный закон от 17.12.1999 №213-Ф3.
2. Налоговый Кодекс РФ (части 1 и 2). Официальный текст.- М.: Издательство Элит, 2005.
3. Федеральный закон от 20.03.1996 № 129-ФЗ О бухгатерском учете.
4. Патентный Закон РФ от 23.09.1992 № 3517-1
5. Федеральный закон РФ от 23.09.1992 №3520-1 О товарных знаках, знаках обслуживания и наименования мест происхождения товаров
6. Федеральный закон РФ от 23.09.1992 № 3523-1л0 правовой охране программ для ЭВМ и баз данных
7. Федеральный закон РФ от 09.07.1993 №5351-1 Об авторском праве и смежных правах
8. Федеральный закон РФ Об информации, информатизации и защите информации
9. Федеральный закон от 23.08.1996 № 127-ФЗ О науке и государственной научно-технической политике
10. Всемирная конвенция об авторском праве: Подписана в Женеве 06.09.1052.
11. Постановление Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 №283 Программа реформирования бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
12. Приказ Министерства финансов СССР от 29.07.1983 №105 Положение о документах и документообороте в бухгатерском учете13:Приказ Министерства финансов РФ от 09.12.1998 №60н Положение по бухгатерскому учету Учетная политика организации ПБУ 1/98.
13. Приказ Министерства финансов РФ от 20.12.1994 №167 Положение по бухгатерскому учету Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство ПБУ 2/94.
14. Приказ Министерства финансов РФ от 06.07.1999 №43н Положение по бухгатерскому учету Бухгатерская отчетность организации ПБУ 4/99.
15. Приказ Министерства финансов РФ от 06.05.1999 №32н Положение по бухгатерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99.
16. Приказ Министерства финансов РФ от 06.05.1999 №33н Положение по бухгатерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99.
17. Приказ Министерства финансов РФ от 16.10.2000 №91 н Положение по бухгатерскому учету Учет нематериальных активов ПБУ 14/2000.
18. Приказ Министерства финансов РФ от 19.11.2002. №115н Положение по бухгатерскому учету Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы ПБУ 17/02.
19. Приказ Министерства финансов РФ от 19.11.2002 №114н Положение по бухгатерскому учету Учет расчетов по налогу на прибыль ПБУ 18/02.
20. Приказ Министерства финансов РФ от 29. 07. 1998г. №34н Положение О ведении бухгатерского учёта и бухгатерской отчётности в РФ.
21. Приказ Министерства науки и технической политики РФ от 15.06.1994 №ОР-22-2-46 Типовые методические рекомендации по планированию и калькулированию себестоимости научно-технической продукции.
22. Приказ Минимущества России, Минпромнауки России, Минюста России от 22.05.02 №1272-р/Р-8/149 Методические рекомендации по инвентаризации нрав на результаты научно-технической деятельности.
23. Методические указания РД 16 50.012-84 Определение, планирование и учет экономической эффективности мероприятий НТП на предприятиях (объединениях электротехнической промышленности)
24. Концепция государственной инновационной политики РФ на 20012005-е гг.// Инновации.-2000.-№3,4.
25. Абдулина С.Н. Контролинг НИОКР: Учебное пособие / С.Н. Абдулина, Р.Т. Абдулина. Казань.: КГФЭИ, 2000.
26. Абдулина С.Н. Совершенствование планирования на предприятии в условиях рыночных отношений: Учебное пособие / Министерство науки, высш. шк. и техн. Политики РФ; КФЭИ- Казань, 1992.
27. Абдулина С.Н., Вишневская Н.И. Формирование затрат на производство продукции предприятиями в рыночных условиях: Учебное пособие / Казань.: КФЭИ, 1994.
28. Аксененко А.Ф. Нормативный метод учета в промышленности. М.: Финансы и статистика, 1983.
29. Аксененко А.Ф. Себестоимость в системе управления отраслью: учет и анализ М.: Экономика, 1984. /
30. Алексеев А. Переучет // Деньги, 2002 г.
31. Астахов В.П. Бухгатерский учет: внеоборотные активы и ценные бумаги. Ч М.:. Гардарика, Экспертное бюро, 1997.
32. Бакшинскас В.Ю., Николаева С.А., Скапенкер М.Ю. Нематериальные активы: правовое регулирование, учет, налогообложение. М.: Аналитика - пресс, 1998
33. Банк В.Р., Ковалева О.Н. Оценка и учет деловой репутации. // Аудиторские ведомости 2004, Js4
34. Бархатов А.П., Крюгер С.В. Нематериальные активы: бухгатерский учет и аудит: Учебно-практическое пособие. М.: Дашков и К, 2002.
35. Белых Л.П. Некоторые вопросы оценки инвестиционного проекта // Аудиторские ведомости. 1997 № 2
36. Бетге Й. Балансоведение. М.: Бухгатерский учет, 2000
37. Бирман Г., Шмидт С. Экономический анализ инвестиционных проектов: Пер. с англ./ Под ред. Л.П. Белых Л.П. М.: Банки и биржи ЮНИТИ, 1997.
38. Бородкин Л.С. Проблемы учета в управлении НТП М.: Финансы, 1980
39. Бородкин А.С., Торопов В.А. Нормативный учет и себестоимость промышленной продукции К.: Техника , 1990
40. Бородкин А.С. Учет затрат на освоение новой техники М.: Финансы и статистика, 1985.
41. Бочаров В.В. Методы финансирования инвестиционной деятельности предприятиям., 1998.
42. Бочаров Г. Об улучшении системы планирования, учет и калькулирования себестоимости промышленной продукции // Бухгатерский учет 1960 № 4.
43. Брайан Твисс Управление научно-техническими нововведениями M.: Экономика 1989.
44. Вадайцев С.В. Оценка бизнеса и инноваций М.: Филинъ, 1997
45. Варшавский А.Е. НТП в моделях экономического развития. М.: Финансы и статистика, 1984.
46. Варшавский В.Е. Социально-экономические проблемы российской науки, догосрочные аспекты развития // Вопросы экономики 1998, №12
47. Василевский И.А. Совершенствование методов оценки эффективности инвестиций и экономичности развития производства. Автореферат диссертации канд. экон. наук. Ярославль, 1999.
48. Вахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. Российская практика: проблемы и перспективы. М.: АКДИ Экономика и жизнь, 2000
49. Вейт Джон Оценка стоимости прав на интелектуальную собственность//Международный семинар по проблеме интелектуальной собственности.: М,1995
50. Веременко С.А., Игудин Р.В. Оценка эффективности реконструкции действующего производства // Банковское дело, 1995 № 9
51. Видянин В.И. Экономический анализ в опытном производстве. М.: Финансы и статистика, 1984.
52. Видянин В.И. Экономический анализ выпонения научно-технических программ М.: Финансы и статистика, 1984.
53. Виленский П.Л., Смоляк С.А. Показатель внутреннего нормы доходности проекта и его модификации // Аудит и финансовый анализ, 1999 № 4
54. Воков Н.Г. Учет и налогообложение операций по приобретению и созданию нематериальных активов // Бухгатерский учет, 1998 № 10
55. Воронина Л.И. Учет нематериальных активов: Учебное пособие. Ч М.: Изд-во Эксмо, 2005.
56. Врублевский Н.Д. Управленческий учет издержками производства и себестоимости продукции в отраслях экономики: Учебное пособие. -М.: Издательство Бухгатерский учет, 2004.
57. Выбор и реализация приоритетов НТП / Ириков В.А., Поликарпов В.И., Ильдеменов С.В., Воробьев В.П., Леонтьев С.В. СПб, 1994
58. Высоцкий Л.Л., Высоцкая Н.В. Стратегическое управление инновационной деятельностью. Новосибирск, 1998.
59. Гарифулин К.М. Учет и калькулирование в автоматизированной подсистеме управления себестоимостью продукции. К.: Издательство КГУ, 1986.
60. Гарифулин К.М., Ивашкевич В.Б. Бухгатерский финансовый учет: Учебное пособие . Казань: Изд-во КФЭИ, 2002.
61. Гладышева Ю.П. Нематериальные активы: бухгатерский и налоговый учет. М.: Бератор-Пресс, 2003.
62. Годосийчук А.В. Оценка качества результатов научно-технической деятельности. Науковедение, 2000 № 4
63. Голик М.П. Анализ влияния НТП па эффективность промышленного производства М.: Финансы и статистика, 1987
64. Голосовский С.И. Эффективность научных исследований в промышленности. М.: Экономика, 1986.
65. Голынтейн Г.Я. Стратегические аспекты управления НИОКР. ТРТУ, 2000
66. Гончаров В.В. Проблемы совершенствования управления нововведениями на промышленных предприятиях западных стран. М.: Центр, отрасл. орган научно-технической информации ЭКОС, 1986
67. Гохберг JI.M., Миндали Л.Э. Технологические инновации в промышленности и сфере услуг. М.:ЦИСИ, 2001.
68. Гримальский B.JI. Нематериальные активы: нормативная база и бухгатерский учет// Аудиторские ведомости, 2002 №5.
69. Гупалова Т.Н. Бухгатерский учет нематериальных активов на предприятиях агропромышленного комплекса. Автореферат диссертации канд. экон. наук. Москва, 1998.
70. Гусев А.А. Совершенствование критериев оценки эффективности инвестиционных проектов в отраслях минерально-сырьевого комплекса: Автореферат. М.: 2000.
71. Гутников О.В. Права на использование авторского произведения и авторские договора // Главбух, 1999 № 12
72. Добров Г.М., Модованов М.И. Повышение эффективности внедрения научно-технических программ. Киев.: Техника, 1987.
73. Ендовицкий Д.А. Коменденко С.Н. Организация анализа и контроля инновационной деятельности хозяйствующего субъекта / Под ред. JI.T. Гиляровской М.: Финансы и статистика, 2004.
74. Жуков В.Н. Учет интелектуальной собственности // Бухгатерский учет, 1999 ЛЬ 4
75. Журавкова И.В., Крылов Э.И. Анализ эффективности инновации// Налоги, инвестиции, капитал. 2001 №1-277.3авьялов П.И., Васильев А.О. Оценка эффективности инноваций. СПб.: Бизнес- пресса, 1997.
76. Зайцев М.Г. Учет и отчетность в системе хозрасчета. Минск: Наука и техника, 198279.3еваев В.И. Анализ моделей инвестиционных проектов // Н.И.К., 1997 №4
77. Ивашкевич В.Б. Проблемы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости промышленной продукции М., 1974.
78. Ивашкевич В.Б., Гарифулин К.М. Бухгатерский учет в промышленности Казань.: издательство КФЭИ, 1993.
79. Илышева Н.Н., Сучкова И.В. Анализ НМА // Консультант 2001, №3
80. Инструкция по учету производства и калькулированию себестоимости продукции в машиностроении. М.: ЦБТИиМЭП, 1948.
81. Камышанов П.И., Барсуков И.В., Густяков И.М. Бухгатерский учет: отечественная система и международные стандарты. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002.
82. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP 3-е изд. М.: Дело,2000.
83. Кедрова К.П. Эффективность финансовых методов управления научно-техническим прогрессом. М.: Наука, 1982.
84. Кирсанов К., Сиверии Д Инновационный менеджмент в формировании НТП // Российский экономический журнал 1995 № 1.
85. Кислов Д.В. Учет нематериальных активов. М.:. Главбух, 2002.
86. Козырев А.Н. Оценка интелектуальной собственности. М: Экспертное бюро, 1997.
87. Крутиков А.Г. Системный анализ научно-технических нововведений. М.: Наука, 1991.
88. Крылов Э.И. Анализ эффективности производства, НТП и хозяйственного механизма. М.: Финансы и статистика, 1991.
89. Крылов Э.И., Журавкова И.В. Анализ эффективности инвестиционной и инновационной деятельности предприятия. М.: Финансы и статистика, 2001.
90. Куликова Л.И. Налоговый учет. М.: Издательство Бухгатерский учет, 2003.
91. Куликовский Б.А., Шульман С.И. Учет затрат на мероприятия по новой технике // Бухгатерский учет 1980 №5.
92. Курганская Н.М. Экономика и организация создания и освоения новой техники: Учебное пособие / ДГТУ, Ростов на Дону, 1995.
93. Ларионова Е.И. Статистическое исследование не*материальных активов как элемента научно-технического потенциала. Автореферат диссертации канд. экон. наук. Москва, 1996.97Ленин В.И. Избранные произведения, том 1, М.: Изд-во политической литературы, 1972
94. Леонтьев Б.Б. Цепа интелекта. М.: Акционер, 2002
95. Логинова О.В. Международные стандарты бухгатерского учета и финансовой отчетности: Учебное пособие М.:. Издательство Экзамен, 2003.
96. Лосев B.C. Эффективность инноваций // Экономика строительства, 1998 № 5
97. Лукьянова Е. Брендинг. Неучтенные милиарды// Эксперт. 2001. -№10
98. Марголин A.M. Оптимизация использования инвестиций в реконструкцию производства при переходе к рынку // Экономика строительства, 1993 № 10
99. Маргулис А.Ш. Методологические т организационные вопросы производственного учета и калькулирования // Бухгатерский учет, 1979 №8
100. Медведев А.Г. Особенности оценки и отбора инновационных проектов // Мировая экономика и международные отношения, 1993 №7.
101. Медведев А.Н. Расходы на НИОКР в бухгатерском и налоговом учете: Расширенный комментарий к ПБУ 17/02. М.: МЦФЭР, 2003.
102. Медведев Г.В. Разработка и исследование методологии организации НИОКР, конструкций и технологий автоматизированного производства щитовых магнитоэлектрических приборов. Автореферат диссертации канд. экон. наук. Ульяновск, 1999.
103. Медведева Т.В. Отражение в учете нематериальных активов в 2001 г. // Бухгатерский вестник, 2001 Лу 1
104. В.Г. Медынский, С.В. Ильдсменов Реинжениринг инновационного предпринимательства. М.: Финансы и статистика, 2001
105. Мельник М.В.Анализ и оценка системы управления на предприятиях. М.: Финансы и статистика, 1990.
106. Методические рекомендации по планированию и учету себестоимости продукции в машиностроении М., 1998.
107. МСФО. Комитет по МСФО. М.: Аскери, 1999.
108. Налог на прибыль: учет согласно ПБУ 18/02 и главе 25 НК РФ. М.: Информцентр XXI века, 2003.
109. Научно-техническая деятельность предприятий и организаций РТ: стат. бюлетень/ Госкомстат РФ; Госкомстат РТ. Казань, 1999.
110. Нидз Б, Андерсон X., Кондуэл Д. Принципы бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1993.
111. Оголева Л.Н. Инновационная деятельность как объект проектного финансирования. М., 1995
112. Орлова Н.С., Бромберг Г.В., Соловьева Г.М. Порядок учета и рекомендации по стоимостной оценке объектов интелектуальной собственности. Методическое пособие. М.: ИНИЦ Роспатент, 2000.
113. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности М.: Финансы и статистика, 2002.
114. Пантюхина А. Интелектуальная собственность в нематериальных активах предприятия: бухгатерский учет и налогообложение // Интелектуальная собственность, 2000 JVu 8
115. Панфилова Ю.Л. Учет и анализ эффективности использования нематериальных активов. Автореферат диссертации канд. экон. наук. Москва, 2001.
116. Пачоли Л. Трактат о счетах и записях / Под ред. Я.А. Соколова Ч М.: Финансы и статистика, 2001.
117. Петрова Ю.В. Учет нематериальных активов: проблемы и направления развития // Бухгатерский учет, 1998 № 5
118. Проскурина В.А. Бухгатерский финансовый и управленческий учет инноваций Автореферат диссертации канд. экон. наук. Воронеж:, 2001.
119. Полунин Г.А. Методические основы оценки экономического эффекта НИОКР в пищевых отраслях АПК в условиях переходной экономики. Автореферат диссертации канд. экон. наук. Москва, 1998.
120. Пузыня Н.Ю. Оценка интелектуальной собственности и нематериальных активов: Учебное пособие. СПб.: Питер, 2005.
121. Пятов М.А. Учет операций по договору на выпонение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ // Бухгатерский учет, 2000 № 19.
122. Россия в цифрах, 2002: Кр. стат. сб./ Госкомстат России.-М.,2002.
123. Саенко К.С. и др. Экономист и НТП: механизмы управления/ К.С. Саенко, A.M. Идышев, Л.Н. Назарова. Ярославль: Верх.-Вож. кн. изд-во, 1989.
124. Саенко К.С. Учет затрат на мероприятия научно-технического прогресса. М.:. Финансы и статистика , 1991.
125. Саенко К.С., Белозеров JI.E. Аудит инновационных мероприятий хозяйствующего субъекта // Аудиторские ведомости, 1999 №12.
126. Салах Д. Технический npoipecc: концепции, модели, оценка М., 1985
127. Сатыкова А.А. Признание снижения стоимости актива // Бухгатерский учет, 2000 № 5.
128. Скамай Л.Г., Трубочкипа М.И. Экономический анализ деятельности предприятий М.: ИНФРА-М, 2004.
129. Скотт Синк Д Управление производительностью: планирование, измерение и оценка, контроль и повышение. / Г1ер. с англ. Ч М.: Прогресс, 1989.
130. Соколов Я.В., Пятов М.Р. Гудвил: новая категория бухгатерского учета // Бухгатерский учет,. 1997 №2.
131. Соловьева О.В. Международная практика учета и отчетности: Учебник. М.: ИНФРА-М, 2004.
132. Ставровский Е.С., Кукукина И.Г. Оценка привлекательности инвестиционных проектов. Иваново, 1997.
133. Стельмахов А.А. Экономическое обоснование оценки стоимости нематериальных активов в горной промышленности. Автореферат диссертации канд. экон. наук. Москва, 1999.
134. Стоун Д., Хитчииг К. Бухгатерский учет и анализ. СПб, 1994.
135. Твисс Б. Управление научно-техническими нововведениями: Сокр. пер. с англ. / Авт. предисл. и науч. Ред. К.Ф. Пузыня М.: Экономика, 1989.
136. Терехов Л.И. Международная конкуренция в сфере НИОКР и оптимальная стратегическая политика // Вестник Московского университета. М., 2000 № 2
137. Терехова В.А. Учет нематериальных активов и его нормативное регулирование // Бухгатерский вестник, 1997 №9.
138. Терехова В.А. Финансовый учет: Краткий курс. СПб.: Питер, 2005.
139. Управление проектами/ Под ред. Шапиро В.Д. СПб: ДвеТрИ, 1996.
140. Устинов В.А. Управление инновационной деятельностью в процессе создания новой техники, освоения производства новой продукции: Учебное пособие М., 1995.
141. Устинова Я.И. Интелектуальная собственность как объект бухгатерского учета. Автореферат диссертации канд. экон. наук., 2003.
142. Фатхутдинов Р.А. Организация производства. М.: ИНФРА-М, 2000.
143. Финансовый учет: Учебник/ Под ред. Проф. Гетьмана В.Г. Ч М.: Финансы и статистика, 2002.
144. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгатерского учета. М., 1997.
145. Черепович Ю.Ю. Учет нематериальных активов // Налоговый вестник, 1999 № 2
146. Шаборкина JI. Выбор инновационной стратегии предприятия // Российский экономический журнал, 1996 №1.
147. Шайдуров Н.О.Неосязаемые активы в кредитных организациях: актуальные вопросы бухгатерского учета. Автореферат диссертации канд. экон. наук.
148. Шепеленко Г.И. Экономика, организация и планирование производства на предприятии. Ростов на Дону, 2000.
149. Шеремет А.Д. Теория экономического анализа. Ч М.: ИНФРА-М, 2002.
150. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий М.: ИНФРА-М, 1998.
151. Шеремет А.Д., Суйц В.Г. Аудит. М, 1995.
152. Экономический словарь /Сост.: В.Г. Горохов, В.Ф. Халипов. М.: Политиздат, 1987.
153. Яковский П.Я., Мухарь И.Ф. Организация инвестиционной и инновационной деятельности Ч СПб.: Питер, 2001.
Похожие диссертации
- Методология управления нематериальными активами на предприятиях сектора подакцизной продукции России
- Теория и методология оценки нематериальных активов на основе методов математического моделирования
- Бухгатерский учет затрат на создание и использование объектов нематериальных активов в организациях средств массовой информации
- Учет и аудит нематериальных активов
- Учет и аудит операций с нематериальными активами