Стоимостное измерение в системе бухгатерского учёта и отчётности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | доктор экономических наук |
| Автор | Карпова, Виктория Вениаминовна |
| Место защиты | Нижний Новгород |
| Год | 2011 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Автореферат диссертации по теме "Стоимостное измерение в системе бухгатерского учёта и отчётности"
11-4 1482
На правах рукописи
КАРПОВА ВИКТОРИЯ ВЕНИАМИНОВНА
СТОИМОСТНОЕ ИЗМЕРЕНИЕ В СИСТЕМЕ БУХГАТЕРСКОГО УЧЁТА И ОТЧЁТНОСТИ: СОВРЕМЕННАЯ ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук
Нижний Новгород 2011
Работа выпонена на кафедре бухгатерского учёта и анализа хозяйственной деятельности в ГОУ ВПО Всероссийском заочном финансово-экономическом институте
Научный консультант
Официальные оппоненты:
Ведущая организация
доктор экономических наук, профессор Мизиковский Ефим Абрамович
доктор экономических наук, профессор Ефимова Ольга Владимировна доктор экономических наук, профессор Петров Алексей Юрьевич доктор экономических наук, профессор Хорин Александр Николаевич ГОУ ВПО Российский экономический университет им. Г.В. Плеханова
Защита состоится л у % 2011г. в ^^часов на заседании
диссертационного совета ДМ 212.166.19 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования Нижегородский государственный исследовательский университет им. Н.И. Лобачевского по адресу: 603000, г. Нижний Новгород, ул. Б. Покровская, 37, аудиторияУ
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Нижегородский государственный исследовательский университет им. Н.И. Лобачевского
Автореферат разослан л 2011
Ученый секретарь диссертационного совета, У
кандидат экономических наук, доцент уь \yC4f '---- Т.С. Маслова
РОССИЙСКАЯ
ГОСУДАРСТВЕННАЯ БИБЛИОТЕКА
2011 ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность исследования. Динамично меняющиеся экономические отношения между хозяйствующими субъектами, мировые тенденции развития рынка капитала отразились на перестройке информационных потоков, создаваемых в бухгатерском учете. Для успешного развития информационных возможностей современной учётной системы в нестабильных рыночных условиях необходимо, чтобы воздействие параметров внешней среды и внутренних структурных связей организации уравновешивалось принципиально новыми, уместными и сопоставимыми стоимостными данными о величине отдельных объектов бухгатерского учёта и элементов финансовой отчетности.
В отечественной практике ведения бухгатерского учёта до сих пор недооценивается значимость стоимостного измерения имеющихся в наличии активов и непогашенных обязательств, с помощью которого становится возможным элиминирование влияния временного фактора и субъективизма лиц, формирующих информацию, на данные внешней финансовой отчётности, а также устранение неопределённости результирующих показателей функционирования организации в рыночной среде.
Проблема прозрачности и обоснованности формирования стоимости объектов бухгатерского учёта, а затем элементов финансовой отчётности, насколько типична для практиков, настолько и сложна. Типична потому, что речь, по сути, идёт о ежедневном непрерывном применении приёмов стоимостного измерения в течение всего учётного процесса при постановке объекта на учёт или его выбытии. Сложность этого процесса заключается в проявляющемся под вилянием объективных и субъективных обстоятельств свойстве волатильности стоимостной информации, в результате которого ранее полученное значение может потерять свою значимость как меры действительной величины объектов учёта, влияя на толерантность и надежность отчетных показателей.
В мировом бухгатерско-аудиторском сообществе в связи с конвергенцией Международных стандартов финансовой отчетности и Общепринятых принципов бухгатерского учета США была открыта дискуссия о пересмотре поня-
тайного аппарата в области оценки. Действующие в России нормы бухгатерского учета, регулирующие стоимостное измерение, пока не отразили последних изменений в части применения многих современных видов стоимости (справедливая, приведенная, использования, возможная чистая стоимость продаж), что сдерживает сближение отечественной и международной систем учета и отчётности. Создавшееся положение не позволяет заинтересованным пользователям делать своевременные выводы, как о стоимости объектов учета, так и о результатах хозяйственной деятельности, создает допонительные предпринимательские риски, снижает инвестиционную привлекательность российской экономики, вызывает недоверие к показателям отчётности.
Реально проводимые бухгатерами-практиками процедуры расчётов конкретных стоимостных значений отстают и от достигнутого уровня российского реформирования бухгатерского учета. Объясняется этот факт отчасти сложностью формулировок действующих нормативных актов относительно процесса оценки, отчасти существующими пробелами бухгатерского законодательства в сфере стоимостного измерения отдельных объектов, фиксации результатов бизнес-процессов индивидуальных субъектов и групп предприятий. Не менее значимой причиной является отсутствие действенной системы контроля за испонением обязательных предписаний регламентирующих документов при раскрытии оценочной информации в отчётности.
Нынешний методологический уровень подходов к оцениванию в отечественной системе бухгатерского учёта препятствует обоснованному выбору в учетной политике вида стоимости и метода её расчета для каждого объекта адекватно ситуации бизнеса, снижает степень практического восприятия принципиальных позиций МСФО, отрицательно влияя на аналитические способности бухгатерской отчётности. Разброс потребностей заинтересованных пользователей учётных данных, их целей, стремление к совершенствованию принимаемых решений обязывает систему оценки видоизменяться, формировать и реализовывать качества репрезентативности информации. Следовательно, развитие современной методологии процесса формирования стоимости на основе
принципов упорядоченности и организованности требует иного отражения проявлений зависимости между целями пользователей, временным фактором и хозяйственной ситуацией в учётных данных и показателях отчётности.
Необходимость получения в информационном поле бухгатерского учёта стоимостных показателей, обладающих свойством надёжности, предполагает определённый консерватизм системы измерений, устойчивую сопротивляемость первоначальных показателей к попыткам их неосновательной трансформации. Однако при представлении отчётных показателей явно проявляются тенденции перевеса требования уместности, необоснованной дифференциации концепций стоимостного измерения.
Продожая рассмотрение проблем, существующих в стоимостном измерении, можно отметить, что Принципами подготовки и составления финансовой отчётности, составляющими основу Международных стандартов финансовой отчетности, при определении активов и обязательств акцент сделан на оценку ожидаемых от их использования экономических выгод. Между тем, сами стандарты часто ссылаются в оценке объектов на справедливую стоимость, многочисленные интерпретации которой разбросаны по их текстам, проявляя недопустимую, с позиции соблюдения принципов, непоследовательность. В итоге возникает множество сомнений относительно совершенства справедливой стоимости по сравнению с другими давно признанными видами стоимости, её квалификации как панацеи полезности, достаточной точности процедур измерений, их исчерпывающего или, наоборот, альтернативного характера.
Вопросы измерения справедливой стоимости становятся наиболее дискуссионными в период финансового кризиса, ярко продемонстрировавшего многочисленные трудности, которые приходится преодолевать иностранным компаниям при оценке справедливой стоимости учётных объектов, особенно финансовых вложений. Дефицит заёмных ресурсов и уменьшение ликвидности финансовых рынков негативно повлияли на уровень объективности информации о ценах заключения сделок с аналогичными объектами. Происхождение и степень надежности доступной менеджменту информации существенно варьиру-
ются, влияя на уровень определенности отчётных показателей.
Острота проблем стоимостного измерения возрастает в связи с тем, что его агрегирующую функцию, как универсального метода отражения имущественного и финансового положения организации, невозможно осуществить, используя ранее действовавшие теоретические принципы и методические подходы. Протекающие в настоящее время процессы интеграции экономических отношений и консолидации капитала могут развиваться только на соответствующей им теоретической базе измерения, в то время как вопросам теории оценочных процессов в бухгатерском учёте не уделяется достаточного внимания.
По нашему мнению, существующие недостатки этого важнейшего элемента учётной системы возможно устранить углублённым изучением процесса формирования стоимости, его конструктивных и, напротив, деструктивных проявлений, совершенствованием теории стоимостного измерения, выработкой общей методологии оценочных процедур, обоснованием принципов построения этого процесса и установлением пределов необходимой вариативности видов стоимости и методов их исчисления, соответствующих конкретным условиям ведения деятельности.
Степень разработанности проблемы. Традиционно наука бухгатерского учёта проявляла значительный интерес к вопросам формирования стоимости отдельных объектов хозяйственной деятельности и конвекции её во внешнюю финансовую отчётность. В процессе исследования, прежде всего, анализировалось богатое наследие отечественной учётной школы, составляющее золотой фонд истории бухгатерской мысли - труды H.A. Аринушкина, H.A. Блатова, Р.Я. Вейцмана, A.M. Галагана, А.И. Гуляева, А.П. Рудановского, И.С. Руссияна, Е.Е.Сиверса.Отдавая дожное значимости их научных работ для становления теории бухгатерского учета, следует отметить, что вопросы стоимостного измерения рассматривались этими учёными в контексте балансоведения, где оценка предполагалась готовой данной, опуская оценочные процедуры при постановке объекта на учёт и его движении.
Существенный научный вклад в развитие процессов исчисления стоимости
внесли авторитетные российские ученые: Ю.А. Бабаев, A.C. Бакаев, A.JI. Быкова, В.Г Гетьман, З.В. Кирьянова, В.Г Макаров, А.И. Сумцов. Не приуменьшая роли названных ученых в определении принципов и правил стоимостного измерения, отметим, что их работы посвящены в целом фундаментальным положениям теории бухгатерского учёта или отдельным аспектам финансового учёта, в то время как оценка в них часто представлена как технический приём перевода натуральных показателей в стоимостные.
Вопросам, касающимся темы исследования, посвящены работы многих признанных зарубежных ученых, область научных интересов которых охваты-ваетзадачи обоснования выбора вида стоимости, соответствующего парадигме статического или динамического учёта, а также разработки их типологии и методологии исчисления. Научные публикации в этой области принадлежат X. Андерсену, Д. Айрису, Й. Бетге, М.Ф. Ван Бреду, Д. Кодуэлу, М.Р.Мэтьюсу, Б. Нидзу, Ф. Обербринкманну, М.Х.Б.Перера,Ж. Ришару, Э.С. Хендриксену,Д. Хьюджесу, Р. Хоскину, Р. Чамберсу. Здесь можно отметить, что одни рекомен-дацииэтих авторов неприемлемы для практического применения, другие уже функционируют в зарубежной практике, но нуждаются в адаптации к особенностям российской экономики с учетом национальных учётных традиций.
Существует значительное количество специальной литературы, в которой усматривается, что отечественная бухгатерская наука в последние годы уверенно развивается по пути интеграции с мировым процессом гармонизации учётных правил. В частности, изданы работы, посвященные отдельным проблемам применения фактической, дисконтированной, текущей и справедливой стоимости, авторами которых являются: О.В. Ефимова, В.В. Ковалёв, М.И. Ку-тер, Е.А. Мизиковский, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, А.Ю. Петров, M.JT. Пятов, В.И. Подольский, В.Я. Соколов, Я.В. Соколов, А.Н. Хорин, JI.3. Шнейд-ман. Однако целый ряд аспектов этой тематики, по нашему мнению, исследован недостаточно и остаётся не разработанным.
Понимание и значимость стоимостного измерения в бухгатерском учете постоянно меняется, требуя переосмысления его функциональной нагрузки,
устранения разночтений в токовании базовых понятий, поиска концептуальных подходов к осуществлению процедур исчисления стоимости, разрешения спорных вопросов применения листорической стоимости, разработки руководства по исчислению справедливой стоимости. Изложенное позволяет установить цель исследования и его задачи.
Цель и задачи исследования. Целью работы является обоснование и разработка теории и методологии стоимостного измерения как основополагающего элемента системы бухгатерского учета и отчётности, адаптированного к современной отечественной учетной практике, а также методических аспектов его влияния на формирование величины объектов учета и финансовых результатов деятельности организации.
Практическая востребованность качественной стоимостной информации со стороны различных групп пользователей и очерченный нами круг проблемных вопросов в части стоимостного измерения предопределили следующие задачи исследования:
Х уточнить современный понятийный аппарат стоимостного измерения соответственно происходящему пересмотру понятий цены, стоимости, ценности в сфере экономики;
Х раскрыть сущность, содержание, логику построения процесса стоимостного измерения как самостоятельного элемента системы бухгатерского учёта;
Х определить функции стоимостного измерения в современной системе бухгатерского учёта, доказать их обусловленность процедурами учётного процесса и целями составления отчётности;
Х сформулировать и раскрыть семантику стоимостного измерения - значимость каждого этапа оценивания, принципы и условия их осуществления, практическую применимость;
Х выявить качественные характеристики стоимостной информации, востребованные новой парадигмой управления стоимостью организации;
Х систематизировать классификационные признаки группировок различных видов стоимости, последовательно применяемых на этапах оценочного процес-
са, для целей создания информационной базы принятия решений внешними и внутренними пользователями, определения финансовых результатов организации и внутреннего контроля над эффективностью её деятельности;
Х установить преимущества и недостатки традиционной концепции оценки по первоначальной (фактической) стоимости и новой, основанной на справедливой стоимости, для обеспечения их обоснованного выбора в учетной политике организаций и взвешенного использования во внешней финансовой отчётности, в том числе составленной по принципам МСФО;
Х предложить методологию диагностики качества стоимостных показателей для принятия решений о допустимости использования фактически отражённых в бухгатерском учёте величин или необходимости их уточнения, включающую логическую последовательность действий и процедур проведения корректировки полученных значений;
Х разработать проект Методических указаний по применению и расчёту справедливой стоимости в бухгатерской (финансовой) отчётности, соответствующий современному состоянию экономического и бухгатерского восприятия.
Область исследования. Исследование проведено в рамках пункта 1 Бухгатерский учёт и экономический анализ специальности 08.00.12 - Бухгатерский учёт, статистика Паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки): п. 1.1 Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгатерского учета; п. 1.2 Методология построения учетных и статистических показателей, характеризующих социально-экономические совокупности; п. 1.4. Методологические основы и целевые установки бухгатерского учета и экономического анализа; п. 1.6 Регулирование и стандартизация правил ведения бухгатерского учета, формирование отчетных данных.
Предмет и объект исследовавия. Предметом исследования выступают современные проблемы теории, методологии и практики стоимостного измерения в мировой и отечественной системах бухгатерского учёта и отчётности.
Объектом исследования являются учения и теории, раскрывающие сущность и методологию бухгатерского учета и финансовой отчётности, а также приёмы и процедуры расчёта различных видов стоимости, применяемые организациями России различных форм собственности, организационно-правовых форм и профиля.
Информационная база исследования. Информационную основу исследования составили научные положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных ученых, в том числе на языке оригинала, посвященных проблемам теории бухгатерского учёта, балансоведения, профессиональной оценки, ценообразования, применения международных стандартов финансовой отчётности. В процессе написания диссертации были проанализированы многочисленные законодательные, нормативные и инструктивные акты в области бухгатерского учёта, аудита, финансов, гражданского права и налогообложения, регулирующие вопросы оценивания.
Использовались рекомендации профессиональных бухгатерских объединений, материалы ведущих мировых консатинговых фирм, научно-практических конференций, периодических изданий, информация ряда web-сайтов, имеющих отношение к проблематике работы, первичная документация и отчётность 175организаций Смоленской области, обработанная автором в ходе сетевого анкетирования.
Методология исследования. Научное и практическое значение выводов, предложений и рекомендаций, сформулированных в диссертации, обосновано диалектическими положениями теории познания, определяющими изучение экономических явлений и процессов во взаимосвязи и непрерывном развитии.
В работе были применены такие эмпирические методы исследования, как наблюдение, описание, сравнение, а также общелогические методы и приемы, в частности, научное абстрагирование, анализ и синтез, аналогия, типология, индукция и дедукция, обобщение, моделирование, формализация, системный и интегральный подходы. Логика исследования определяется восхождением от абстрактного к конкретному Ч от разработки методологической основы стоимо-
стного измерения к решению его методических вопросов.
Новые положения теории стоимостного измерения аргументированы расчетами с использованием отдельных приемов прикладного статистического, матричного, причинно-следственного анализа, анкетирования, что позволило максимально реализовать междисциплинарный потенциал экономических наук.
Научная новизна исследования заключается в решении важной общеэкономической задачи разработки комплекса теоретико-методологических положений стоимостного измерения в системе бухгатерского учёта, обеспечивающего формализацию и гармонизацию процесса исчисления величины учётных объектов и элементов отчётности, а также в реализацию требований уместности, надёжности и сопоставимости стоимостной информации.
К числу результатов, обладающих научной новизной и выносимых на защиту, относятся:
1. Обоснованы теоретические положения и предложена трактовка стоимостного измерения как неотъемлемого элемента системы бухгатерского учёта и отчётности, позволяющего обобщить разрозненные процедуры расчётов стоимостных величин в единую логически увязанную последовательность, соподчиняющую сложноорганизованные операции по расчету стоимостного значения, подлежащего закреплению в системе бухгатерского учета, а затем финансовой отчетности.
2. Разработана методология стоимостного измерения, позволяющая учётной системе не только соблюдать априорные формальные правила расчётов, но и моделировать процесс исчисления стоимости объектов, путём последовательной идентификации, корректировки и агрегирования стоимостных величин.
3. Сформулированы требования к качеству стоимостной информации, формируемой бухгатерским учётом и раскрываемой в бухгатерской отчётности, обеспечивающие устойчивость процесса измерения и определяющие уровень соответствия рассчитанного значения реальной величине учётных объектов.
4. Аргументированы фундаментальные и синтагматические принципы стоимостного измерения, соблюдение которых позволит избежать случайных
различий в учетных процедурах и снизит степень недоверия к качеству оценочной информации, а также усилит её прозрачность и достоверность.
5. Раскрыто содержание понятия цель стоимостного измерения в бухгатерском учёте и формализована конструкция формирования целей в зависимости от интересов пользователей стоимостной информации, отражающая воздействие внешних и внутренних факторов, влияющих на их запросы, и позволяющая производить корректировку целей, исключая из системы случайные, ложные и противоречащие друг другу.
6. Теоретически обоснована группировка видов стоимости по стадиям нахождения объектов в обороте и временному фактору как инструмент выбора конкретного вида стоимости среди множества существующих альтернатив в разных ситуациях бизнес-процессов.
7. Идентифицирован термин справедливая стоимость, определена область его использования в МСФО, выявлены и сгруппированы индикаторы предпочтения, влияющие на показатель справедливой стоимости, рекомендовано применение итерационного подхода к её измерению.
8. Предложена многоуровневая методика обязательной диагностики оценочных значений с целью элиминирования воздействия негативных факторов на степень репрезентативности и достоверности стоимостных показателей, основанная на трансформации критерия хи-квадрат к установлению уровня качества стоимостных величин в системе бухгатерского учёта.
9. Разработаны практические рекомендации по исчислению величины статей бухгатерского баланса на основе матрицы взаимосвязи объекта оценивания и стадии нахождения его в хозяйственном обороте, которые определяют выбор вида стоимости, допустимого к использованию для определенной статьи баланса, согласованного с моментом измерения и принятой учетной политикой.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Выдвинутая и обоснованная в работе концепция стоимостного измерения объектов бухгатерского учёта и элементов отчетности, включающая понятийный аппарат, принципы, цели, функции, этапы и процедуры исчисления стоимости, обобщает,
развивает и допоняет положения теории бухгатерского учёта в части создания в учётной системе поной, достоверной и сопоставимой оценочной информации о величине активов, капитала и обязательств организации.
Представленный проект Методических указаний по применению и расчёту справедливой стоимости в бухгатерской (финансовой) отчётности, соответствующий современным тенденциям реформирования отечественной бухгатерской науки и её интеграции в международную систему экономических научных знаний, направлен на повышение качества отчётной информации в условиях неустойчивой рыночной среды в части её уместности и прозрачности и ориентирован на широкое практическое использование.
Предлагаемые матричный подход к выбору вида стоимости для отражения элементов отчётности и методика диагностики качества стоимостных показателей, проводимой на этапе составления бухгатерской отчётности или её утверждения, позволят определить уровень точности, поноты, нейтральности и достоверности учётных данных и значительно расширить информационное поле стоимостных данных бухгатерского учёта. Методика может применяться как допонительная ступень системы внутреннего контроля и при внешнем аудите достоверности отчетности, в частности оценочных значений.
Результаты проведённого исследования могут быть использованы в разработке отдельных разделов положений по бухгатерскому учёту, касающихся стоимостного измерения при первоначальном признании объекта и раскрытия информации о нём в отчётности, а также при трансформации российской бухгатерской отчётности в международную.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации докладывались и обсуждались на различных всероссийских, международных, межвузовских конференциях и семинарах, прошедших в 2004-2010гг. Среди них можно выделить: Международную научно-практическую конференцию ученых МАДИ (ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ (2006, 2007, 2008, 2009, 2010 гг.), Международную научно-практическую конференцию Инновационный путь развития РФ как важнейшее условие преодоления мирового финансово-
экономического кризиса (Москва, 2009г.), Международную научно-практическую конференцию Социально-экономическая и финансовая политика России в процессе перехода на инновационный путь развития (Москва, 2008г.), Научную сессию МИФИ (Москва, 2008г.), Всероссийскую научно-практическую конференцию Финансовый потенциал региона: оценка и перспективы развития (Чебоксары, 2007г.), Межвузовскую научно-практическую конференцию Развитие региона в новой системе социальных, экономических и политических отношений XXI века (Смоленск, 2007г.), Всероссийскую научно-практическую конференцию Стратегия и тактика развития России (Москва, 2007г.), II Межрегиональную научно-практическую конференцию Социально-экономическое развитие регионов России: проблемы теории и практики (Смоленск, 2006г.), V Всероссийскую научно-практическую конференцию Ресурсосбережение и экологическая безопасность (Смоленск, 2006г.), Всероссийскую научно-практическую конференцию Современные проблемы развития экономики и социальной сферы России (Ставрополь, 2004г.).
Многие положения и рекомендации по совершенствованию процедур стоимостного измерения частично внедрены и реализованы в ряде российских организаций:
Х ОАО Измеритель - методика формирования групповой стоимости материально-производственных запасов (акт внедрения);
Х СОАО Бахус - методика диагностики качества стоимостных показателей (акт внедрения);
Х Оперативно-розыскная часть по налоговым преступлениям УВД Смоленской области - методика диагностики оценочных значений (справка);
Х ФГУП Ростехинвентаризация Ч Федеральное БТИ Представительство в Центральном Федеральном округе - методологический аппарат стоимостного измерения, включающий принципы, этапы оценивания, условия их осуществления, адаптированный для расчёта инвентаризационной стоимости объектов (справка);
Х ФГУП Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ Смоленский фили-
ал, отдел оценки - методика измерения справедливой стоимости объектов недвижимости (справка).
Отдельные положения диссертационной работы легли в основу учебных материалов, используемых при преподавании курсов Теория бухгатерского учета, Международные стандарты финансового учёта и отчётности, Бухгатерский финансовый учет, Анализ финансовой отчётностиво Всероссийском заочном финансово-экономическом институте, в системе подготовки профессиональных бухгатеров и аудиторов России.
Публикация результатов исследований. По теме диссертационного исследования автором опубликовано 53 научных работы общим объемом 138 печ. л., из них авторских 70,4 печ. л., в том числе три монографии, 12 работ в изданиях, рекомендованных ВАК РФ.
Объем и структура диссертации. Объем работы составил 320 страниц машинописного текста, в том числе 16таблиц и 19 рисунков. Диссертационная работа включает в себя введение, пять глав, разделенных на параграфы, заключение, библиографический список из 254 наименований и 12 приложений.
ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯИПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
1. Современная концепция стоимостного измерения как неотъемлемого элемента системы бухгатерского учёта и отчётности.
Бухгатерский учет призван формировать информацию о деятельности организации и её имущественном положении в различных экономических условиях, при этом, любые последствия хозяйственной жизни подлежат отражению в денежном выражении. От точности проводимых бухгатером измерений зависит определение величины как поступивших из вне, так и созданных в процессе производства активов организации, возникающих обязательств (дебиторской и кредиторской задоженности) и формирование финансового результата.
Понимание и значимость стоимостного измерения в бухгатерском учете постоянно меняется. Прежде всего, это связано с историческим развитием бух-
гатерской науки, расширением области применения учётной информации, с увеличением аналитических возможностей самого учета. В настоящее время бухгатерский учет - это не просто регистрация информации, а её обработка и систематизация с использованием специфических приёмов и методов. Более того, стоимость, как бухгатерская категория, индивидуализирующая качества объектов учета, непостоянна в своем построении и потому может одновременно выражать интересы одной группы пользователей и скрывать заинтересованность другой.
Существовавшее в России директивное регламентирование принципов и методов оценки послужило причиной того, что большинство ученых, занимавшихся теорией учета, были единодушны в понимании и трактовке этого понятия как технического приёма перевода натуральных показателей в стоимостные путем умножения установленной государством цены на количество, указанное в документе. Однако, по нашему мнению, современное понимание стоимостного измерения в бухгатерском учете выходит за рамки трактовки его как простейшего приёма и переводит его в категорию обязательной составляющей учётной системы, без которой невозможно само её существование как прикладной области знаний. Только выраженный в универсальных измерителях факт хозяйственной жизни может стать объектом учёта. Поэтому стоимостное измерение присутствует перед регистрацией операций, их отражением на счетах методом двойной записи, а затем и при составлении отчетности, обеспечивая логическую взаимосвязь всех этапов учетного процесса.
Ставший типичным для бухгатерского учёта термин лоценка имеет русское происхождение и определяется как мнение о ценности или значении чего-нибудь. Вместе с тем, он широко используется в повседневной лексике, обозначая уровень или эффективность какого-либо явления, показателя, процесса. Неоднократно в своих письмах Минфин РФ указывал на допустимость проведения независимой экспертной оценки для расчёта рыночной стоимости объектов. В международной учетной практике привлечение оценщиков для составления публичной финансовой отчетности уже стало обычным явлением. Создает-
ся ситуация, когда разные, хотя и смежные, отрасли знаний применяют одинаковую терминологию с дифференцированным смысловым напонением.
Признавая, что словарь русского языка может рассматривать слова лоценка, цена и ценность как синонимы, нужно отметить, что в бухгатерском учете они несут разную семантическую нагрузку. Во избежание двусмысленности и противоречивости нами предлагается для обозначения действий, проводимых в бухгатерском учёте для исчисления стоимости его объектов, придерживаться термина стоимостное измерение. Учёту подлежат различные по своей природе объекты, которые необходимо привести к сопоставимому виду, то есть подойти с универсальной меркой или измерить. При этом термин стоимостное как нельзя более соответствует смыслу бухгатерского учета, так как стоимость является расчетной или инфинитивной (неопределенной) величиной, которая определяется на основе прогнозируемых событий. Стоимость учитывает будущие ожидания субъекта по поводу изменения ценности объекта через некоторое время, отсюда она особенно полезна для пользователей бухгатерской информации, принимающих решения.
Современные условия хозяйствования, характеризующиеся для субъектов предпринимательства повышенной вероятностью кризисных явлений, банкротства, рисками и неопределенностью, требуют для нормального функционирования организации качественного информационного обеспечения, что привело к переосмыслению значения функций стоимостного измерения в системе бухгатерского учета.
С нашей точки зрения, стоимостное измерение объектов бухгатерского учета обеспечивает получение обобщающих показателей о деятельности организации, соизмерение совокупных затрат по выпуску продукции с выручкой от ее продажи, выпонение контрольных механизмов управления предприятием в целом и его структурными подразделениями. На основании этого, с одной стороны, стоимостное измерение позволяет рассчитать обобщающие показатели деятельности организации, её конечный результат - прибыль, а, с другой стороны, обеспечивает принятие объектов на учет. Более того, основная посыка ве-
дения бухгатерского учёта в стоимостном выражении предполагает непрерывное совершение действий по исчислению величины каждого объекта и последствий совершения хозяйственных операций, которые в целом направлены на осуществление учётных функций. Сказанное позволяет нам утверждать, что стоимостное измерение выпоняет следующие функции:
Х информационную, направленную на формирование стоимостных показателей, наиболее полезных для пользователей, устранение влияния на процесс измерения субъективных ожиданий менеджмента;
Х интегрирующую, способствующую накоплению дифференцированной информации о стоимости каждого объекта учёта и подготовке обобщённых данных об их движении и использовании;
Х конвекционную, определяющую преемственность в процессе оценивания двух соподчинённых множеств действий - измерения величины единицы учёта и перенесение её в бухгатерскую отчётность;
Х компенсаторную, заключающуюся в обеспечении относительной устойчивости зарегистрированного стоимостного значения, и способную в определённой мере гасить возникающие в период нахождения объекта на учёте колебания ранее рассчитанной стоимости.
Осуществление процесса стоимостного измерения сопровождается соответствующими процедурами сбора и анализа всей информации о происшедших и ожидаемых событиях, имеющих отношение к объекту оценивания и ситуации его поступления, использования или выбытия. В ходе расчетов следует принимать во внимание всю уместную информацию, имеющуюся в распоряжении бухгатера, на дату оценки. В то же время, выбор конкретного вида стоимости и метода её расчёта осложнён существованием множества альтернатив, являющихся следствием действия отраслевых юридических и учётных правил, специфики хозяйственной деятельности, разноплановых интересов пользователей бухгатерской информации.
Исходя из этого, мнение о стоимости объекта бухгатерского учёта необходимо формировать, придерживаясь определённой концепции стоимостного
измерения, важным аспектом которой дожно осуществление процедуры расчёта величины учётных объектов в контексте совокупности влияющих на неё факторов и создание механизма управления полученной информацией и её использованием в интересах тех или иных пользователей. Концепция стоимостного измерения как общая мысль или руководящая идея позволит нам при проведении исследования научно обосновать логику построения процесса формирования стоимости в системе бухгатерского учёта, корректно представить определения основных понятий этого процесса, сформировать систему принципов, лежащих в основе проведения процедур измерения. Применение определённой концепции, как способа познания или трактовки явления, предполагает включение в её содержание ряда элементов, способных объяснить изучаемое (см. рис. 1).
Рисунок 1. Диаграмма фундаментальных отношений элементов концепции стоимостного измерения в бухгатерском учёте
Представленная диаграмма демонстрирует, что стоимостное измерение в бухгатерии способно не только соблюдать априорные формальные правила включения в учётные показатели отдельных составляющих стоимости (базовые элементы), но и самостоятельно моделировать процесс исчисления стоимости объектов учёта под влиянием побудительных мотивов субъектов, заинтересованных в качестве получаемых данных (стратегические элементы) на основе реальных возможностей методологии и практики оценивания (тактические элементы).
Выделенные нами составляющие концепции стоимостного измерения позволят использовать её как инструмент уменьшения степени неопределённости нормативных и фактически применяемых правил оценивания, будут способствовать взаимоувязке и упорядочиванию отдельных процедур измерения. Единая концепция стоимостного измерения в системе бухгатерского учёта поможет доказательно установить границы допустимости употребления чужих для учёта правил, введённых смежными науками, или, напротив, определить, когда в результатах измерения следует отразить профессиональное бухгатерское суждение о сущности хозяйственных операций.
Проведенный в диссертации обзор подходов к оцениванию, применявшихся на разных этапах развития бухгатерского учета, позволил обоснованно утверждать, что эволюция хозяйственной практики породила вариативность видов стоимости. В свою очередь учётной наукой, имплицирующей результаты внешних измерений, сформулировано множество соответствующих определений. Нынешнему состоянию теории стоимостного измерения в бухгатерском учете не достает корректности терминологии, известной доли независимости от изменчивой нормативной лексики. В научной и учебно-методической литературе, относящейся к данной тематике, появились многочисленные нечеткие, часто вольные трактовки понятий.
В исследовании предложена собственная дефиниция стоимостного га-мерен ия как элемента системы бухгатерского учета, представляющего собой упорядоченный целенаправленный процесс формирования стоимости объ-
ектов бухгатерского учета, осуществляемый посредством исчисления величины каждого объекта (для целей текущего учета) и всей совокупности объектов (для составления отчетности) под непосредственным влиянием временного фактора и хозяйственной ситуации.
В диссертации показано, что стоимостное измерение в бухгатерском учёте использует данные внутренней информационной системы предприятия и внешней среды, учитывает интересы потребителей информации, определяет выбор метода расчета, принимает во внимание разнообразие хозяйственных ситуаций, объектов учета и становится сложной и трудоёмкой учетной процедурой. В ходе хозяйственной деятельности под влиянием временного фактора возникает необходимость периодического оценивания активов и пассивов, то есть в повторных итерациях. Эти положения доказывают, что стоимостное измерение состоит не из одной операции, а включает в себя совокупность действий (см. рис. 2).
_ Этапы первичной регистрации и группировки объектов
Определение цели оценивания в различных хозяйственных ситуациях
III этап
Выбор вида стоимости на основе временного фактора и стадий нахождения объекта в обороте
Выбор метода исчисления с учетом свойств стоимостной информации и их регламентации
Расчет конечного или терминального стоимостного значения, отражаемого на счетах учета
Этапы составления бухгатерской отчетности
Корректировка полученного стоимостного значения
VI этап
Формирование стоимости активов, обязательств и капитала в балансе
VII этап
Раскрытие информации по оценочным суждениям
Рисунок 2.Этапы процесса стоимостного измерения в системе бухгатерского учета
Адаптация отечественной и мировой систем бухгатерского учёта к динамичным изменениям рыночных отношений инициировала переосмысление дея-тельностной сущности оценочных процессов и послужила для нас предпосыкой систематизации процедур стоимостного измерения в последовательности, позволяющей соподчинить сложноорганизованные операции по расчету стоимостного значения, подлежащего закреплению в системе бухгатерского учета, а затем финансовой отчетности. Выделение этих этапов согласовано с логикой учетного процесса, технологией обработки бухгатерской информации, влиянием внешних и внутренних факторов на формирование стоимости, требованиями пользователей к аналитичности элементов отчетности и раскрытию оценочных суждений.
2. Атрибутивные характеристики стоимостной информации, формируемой в бухгатерском учёте и раскрываемой в отчётности.
Констатация того, что рассчитанные в процессе стоимостного измерения показатели могут не соответствовать требованиям, предъявляемым к качеству бухгатерской информации, вызвала необходимость выявления атрибутивных характеристик стоимостной информации, под которыми нами предлагается понимать неотъемлемые, существенные свойства стоимостной информации, формируемой в бухгатерском учете, которые обеспечивают устойчивость системы учётных показателей и являются мерой их согласованности. Исходя из основополагающей цели бухгатерского учета, а именно формирования для пользователей полезной и достоверной информации, думается, что атрибутивные характеристики дожны неизменно присутствовать в стоимостных показателях, а не проявляться время от времени, характеризуя инерционную зависимость учётных данных от непрерывности хозяйственной деятельности. В качестве атрибутивных свойств стоимостной информации нами определены репрезентативность, изоморфность и сопоставимость.
Репрезентативность бухгатерской стоимостной информации, по нашему мнению, следует трактовать как сложившееся на рынке, добросовестно рассчитанное бухгатером или экспертом стоимостное значение полезное как для
описания объекта, так и для принятия пользователями действенных решений. Репрезентативность предполагает, что отсутствие или несвоевременное представление стоимостной информации будет непосредственно влиять на процесс принятия финансовых или управленческих решений, препятствовать достижению цели пользователя. Свойство репрезентативности достигается соблюдением в стоимостной информации критериев - существенности, поноты и аппроксимируемости.
Существенность применительно к оценочной информации означает, что при формировании стоимости были учтены все её значимые составляющие, пропуск или искажение которых могли бы повлиять на принятие пользователем обоснованного решения. При этом влияние существенности на качество оценочной информации будет зависеть от размера соответствующей статьи затрат, формирующих стоимость приобретения или выбытия, поноты признания рыночных рисков, или размера допущенной ошибки, то есть от определённого порога.
Вторым критерием репрезентативности является способность стоимостной информации обеспечивать реальный прогноз будущей величины доходов и расходов, активов и обязательств или её понота, которая позволяет надежно оценить будущую доходность объекта, сумму денежных средств, необходимых для его замены, возмещения, а также рассчитать возможную цену реализации собственной продукции, товаров, работ, услуг.
Аппроксимируемость стоимостной информации способствует объективному отображению ценности объектов бухгатерского учета. На действующем предприятии ежедневно осуществляются хозяйственные операции, оказывающее влияние на величину его активов, обязательств и капитала. Поэтому аппроксимируемость максимальна в момент проведения измерений и в течение периода приближенного к дате фиксации операции в учётном регистре и составления отчётности. Дальнейшие изменения стоимости объектов учета во времени предполагают проведение измерений через достаточно короткие промежутки времени с целью достижения соответствия моменту хозяйственной
деятельности.
Свойство изоморфности стоимостной информации проявляется при достижении соответствия между учетными и действительными данными о фактах хозяйственной жизни, то есть в адекватном отражении количественных характеристик объекта и их денежного измерения. При этом понятие изоморфизма не отождествляется с абсолютной точностью или истинностью, а предполагает, что в процессе оценивания не допускалось существенных ошибок, и было нивелировано влияние лиц, в интересах которых формировалась оценочная информация. В связи с тем, что в целом для стоимостного измерения характерен релятивизм исчисляемых значений, можно предположить, что свойство изоморфности будет максимально проявляться в бухгатерских показателях при следовании критериям верифицируемости, индифферентности и субстанциональности.
Верификация предполагает, что любой последующий субъект, проводящий измерение стоимости одного и того же объекта учета, дожен получить такой же результат, как и предыдущий. Достижение абсолютного совпадения значений в условиях неопределенности хозяйственных событий практически невозможно. Поэтому при оценке уровня верификации стоимостной информации следует обращаться к профессиональному суждению о приемлемом или разумном характере расхождений, которое дожно складываться на основе документально подтвержденных первичных данных, строго соблюдения нормативно установленного порядка формирования стоимости в отношении конкретных активов и обязательств, учета всех факторов, повлиявших на величину стоимости.
Критерий индифферентности стоимостной информации означает, что она не дожна быть ориентирована на интересы какой либо отдельной группы пользователей или конкретного лица, не может подтакивать к принятию заранее определенного решения и, тем самым, содействует достижению паритетного удовлетворения интересов различных групп пользователей в получении качественной информации.
Критерий субстанциональности определяет формирование стоимостных
значений не столько по нормативным регулятивам, сколько исходя из экономических условий хозяйственных операций, в контексте которых производится оценивание. Его соблюдение способно обеспечить безошибочное описание объекта, правдоподобность отображения результатов деятельности.
Сопоставимость стоимостной информации позволяет соотносить во времени и сравнивать показатели деятельности за разные отчетные периоды. Это свойство обеспечивает условия для оценки эффективности деятельности, прогнозирования её результатов, изучения динамических рядов отчетных показателей, использования сравнения как метода анализа результатов деятельности организации. Сопоставимость предполагает наличие у стоимостной информации унифицируемости и последовательности применения методов измерения.
Содержание критерия унифицируемости выражается в применении одного метода оценивания для сходных объектов и операций. Последовательность заключается в постоянном использовании одной организацией определенных методов оценивания имущества и обязательств от одного отчетного периода к другому с тем, чтобы определить тенденции изменения её финансового положения, финансовых результатов и потоков денежных средств.
Выделение посредством абстрагирования атрибутивных свойств репрезентативности, изоморфности и сопоставимости в стоимостных данных бухгатерского учёта и отчетности и дальнейшая констатация их наличия, по нашему мнению, способствует повышению уровня валидности расчетной величины показателей, формируемых в системе бухгатерского учета. Игнорирование какого-либо свойства или превалирование одного из них является симптомом искажения стоимостных величин и, одновременно, показанием для их дальнейшего изменения.
Предложенные критерии определяют уровень соответствия применяемого в учетной политике вида стоимости или метода ее расчета желаемому (более точному, справедливому) значению, являются своеобразной точкой отсчёта для проведения дальнейших процедур корректировок стоимостных дан-ных.Способность стоимостной информации, в силу наличия у неё выявленных
нами характеристик, приводить к различным вариантам принятия решений обеспечивается свойством обратных связей. Оно основано на взаимодействии выхода системы с входом, когда сформированные в оценочном процессе показатели могут использоваться для принятия следующего решения, что обеспечит паритетное удовлетворение информационных потребностей пользователей.
3. Проблемы научного обоснования принципов стоимостного измерения как методологической базы формирования информации об объектах бухгатерского учёта и элементах финансовой отчётности.
Сложности, возникающие в ходе применения организациями правил отечественных положений по бухгатерскому учёту в части стоимостного измерения, в значительной мере объясняются отсутствием нормативных принципов осуществления оценочного процесса. В то время как в качестве самостоятельного элемента бухгатерского учета стоимостное измерение может иметь и имеет свои принципы, направленные на соблюдение сформулированных качественных характеристик стоимостной информации. Доминирующая роль стоимостных показателей в подготовке информации для внешних пользователей, характеризующей имущественное и финансовое положение организации, и практическая востребованность в них менеджмента определяют объективную необходимость введения в систему бухгатерского учета единых принципов построения оценочного процесса как гарантии качественного измерения величины активов и обязательств, доходов и расходов хозяйствующего субъекта.
Построение процедур расчета стоимости в соответствии с определенными принципами как меры порядка для стоимостных параметров является необходимым условием устойчивого эволюционного развития стоимостного измерения в системе бухгатерского учета. Для стоимостных данных, которые готовит бухгатерский учет, первоначально дожен быть установлен объективный базис в виде принципов, направленных на усовершенствование методологии стоимостного измерения, обоснование структуры его построения, а также обеспечение взаимосвязи с системой двойной запаси и приёмами представления бухгатерской отчетности.
Соотношение категорий постулат, принцип, требование, допущение и концепция, установленное в диссертации, позволяет нам сказать, что принципы стоимостного измерения дожны представлять собой ряд обязательных положений, лежащих в основе процесса формирования стоимости, соблюдение которых обеспечит получение в системе бухгатерского учета значений, обладающих определенными заданными характеристиками и свойством непротиворечивости.
Проведенное по вопросу принципов стоимостного измерения исследование доказало наличие взаимосвязи между ними и принципами бухгатерского учета при определяющей роли последних. Стоимостное измерение, как элемент системы бухгатерского учета, дожно, по нашему мнению, соответствовать его принципам, основное назначение которых состоит в обеспечении целостности системы учета, последовательности ее построения, единства базы формирования бухгатерской информации. Следовательно, те принципы, которые сформулированы для бухгатерского учета, принимаются и в оценочном процессе.
Тем не менее, информационная и конвекционная функции стоимостного измерения как инструмента расчета величины единичных объектов учета и способа представления стоимостной информации обо всей их совокупности, по нашему мнению, определяют разделение фундаментальных принципов стоимостного измерения на две подгруппы, соответственно отражающие требования технологии учетного процесса (первоначальной стоимости, стоимости выбытия, разграничения доходов и расходов между периодами), и представления результирующих показателей во внешней отчетности (минимальной стоимости, реальности платежей, постоянства методов измерения).
Отправной точкой составления композиции принципов стоимостного измерения послужила проблема обеспечения существенности учетных данных, которая на уровне текущих бухгатерских действий и обобщения информации в отчетности решается по-разному. В первом случае на основе существенности бухгатером формируется стоимость объекта при его первоначальном призна-
нии, а во втором, уже под влиянием потребителей отчетности принимается решение о корректировке инвариантных счетных обобщений.
Стоимостное измерение, как самостоятельный процесс, имеет принципы, основанные на его отличительных, характерных чертах, учитывающие используемый в проводимых расчетах сложнейший бухгатерский инструментарий и отражающие особенности применяемых методов, приемов и способов оценивания. К группе синтагматических принципов нами отнесены принципы формирования стоимости каждой учётной единицы, формирования стоимости на определённую дату, изменения стоимости в межотчётный период.
Фундаментальные принципы позволяют проследить взаимосвязь оценочного процесса с требованиями бухгатерского учета, в свою очередь, синтагматические принципы присущи только стоимостному измерению и обобщают исключительно правила проведения оценочного процесса. По нашему мнению, они направлены на обеспечение взаимосвязи оценочного процесса с общепринятым порядком формирования информации на счетах бухгатерского учёта и образуют тем самым определенную целостность процедур бухгатерского учета. Их применение в ходе оценочного процесса создает возможность получения стоимостных показателей, обладающих свойствами сравнимости и надежности, они способствуют достижению адекватности методологии оценки сложившейся на предприятии учетной практике.
В составе синтагматических принципов стоимостного измерения нами было акцентировано внимание на применении принципа формирования стоимости каждой учётной единицы, выделены ситуации отступлений от него, к которым относятся твердая, групповая и средняя стоимость той же единицы объекта. Существование таких отступлений объясняется наличием ряда отрицательных последствий применения принципа индивидуальной оценки, например, по отношению к материально-производственным запасам. Применение групповой стоимости позволяет противостоять безадресности в расчётах и тем самым значительно уменьшить объем обработки информации у предприятий с большой номенклатурой запасов.
Каждый включённый в композицию принцип стоимостного измерения занимает в ней свое место, и одновременно согласуется с другими принципами, так как названная совокупность подчиняется одной, главной цели бухгатерского учета Ч формированию поной и достоверной информации для разных категорий пользователей - и содействует её достижению. Применение принципов стоимостного измерения в виде единой композиции придаст процедурам формирования стоимости цельность, организованность, обеспечит логическую соподчинённость этапов измерения друг другу и их взаимодействие с внешней средой функционирования организации.
В целом, осуществление процедур стоимостного измерения по систематизированным нами принципам обеспечивает высокий уровень лиммунитета полученного значения к воздействию субъективных требований различных групп пользователей бухгатерской информации и волатильности внешней среды функционирования предприятия. Унифицированная и гармоничная система принципов позволит избежать случайных различий в учетных процедурах, обусловленных не спецификой хозяйственной деятельности, а субъективизмом взглядов пользователей, и снизит степень недоверия к качеству оценочной информации, формируемой бухгатерским учетом, усилит её прозрачность.
4. Теоретическое и методологическое обоснование целенаправленности процесса стоимостного измерения в бухгатерском учёте и отчетности.
На протяжении последних двухсот лет среди специалистов бухгатерского учёта имеет место затяжная научная дискуссия относительно модуля представления учётной информации для пользователей, который бы обеспечил соизмеримость данных о хозяйственных процессах, их унификацию и стандартизацию. В результате, по нашему мнению, сложилось две действующие концепции стоимостного измерения. Первая направлена на исчисление стоимости объекта на основе внешних по отношению к хозяйствующему субъекту данных о рыночных ценах. Получаемое таким образом значение дискретно во времени, не коррелирует с предыдущими вычислениями и свободно от ошибок и влияний менеджмента. Вторая концепция исходит из свойства непрерывности учёт-
ного процесса, в соответствии с которым вычисления производятся путем измерения девиации или, напротив, перманентности стоимостных показателей текущего периода от значений, полученных на предыдущую отчётную дату. Базисом этой концепции стала первоначальная или фактическая стоимость, сформированная под влиянием внутренних данных.
Ситуация, при которой сформировались две концепции, во многом является порождением расхождения интересов лиц - пользователей учётной информации, и приводит к установлению различных целей стоимостного измерения. Результаты наших исследований дают основание считать, что цель стоимостного измерения в бухгатерском учёте и отчетности состоит в формировании такого значения, которое будет отражать зависимости применения условий и методов измерения объекта, путём последовательного проведения этапов оценивания, соблюдения процедур, адекватных условиям хозяйственной деятельности. Цель исчисления стоимости, прежде всего, обеспечивает единство методологии стоимостного измерения и востребована для построения иерархии этого процесса, в котором каждый предшествующий этап является обоснованием и импульсом для следующего.
Процедуры определения цели оценивания, их внутренняя взаимосвязь и динамика функционирования представлены на рис 3.Начальная процедура выбора цели стоимостного измерения проводится для уточнения потенциальных пользователей стоимостной информации Р^ связанных с хозяйственной деятельностью организации. С учетом потребностей ]каждой группы пользователей строится матрица их интересов, которая используется при создании модели системы целей как функции векторов интересов пользователей и действия внешних и внутренних факторов, характеризующих их запросы.
Предлагаемая схема формирования целей стоимостного измерения может использовать математические методы идентификации функций или экспертный подход для отображения качественных особенностей стоимостной информации в зависимости от сложившейся структуры заинтересованных лиц на конкретный момент времени.
Процедура 1. Определение потенциальных пользователей стоимостной информации Р,
Процедура 2. Формирование матрицы интересов () в рассчитываемой стоимостной информации, учитывающей интересы инвесторов, кредиторов, собственников, управленцев и др.
Внешние факторыФп:
Х состояние рынка Ф^ы;
Х уровень предпринимательского риска Фрисн;
Х система контраген-товФИОШТ1;
Х обычные условия кредитованияф^,,;
Х нормативное регулированиео,^,,.;
Х конкуренция и портфель заказов
Процедура 3. Формулировка целей пользователей стоимостной информации как функции ин'гересовРу, внешних и внутренних факторов Фт, Ф0и других неизвестных параметров Хк
Цпольз = /ц (Тд, Фщ.Фп, Хк, ...)
Внутренние факторыФ,,.
Х срок использования актива или погашения обя-зательстваФИСП;
Х стабильность финансового положенияФстаб;
Х принятая схема получения экономических выгод ФДДД,;
Х индивидуальная ценность ФД;
Х уровень независимости или зависимости Ф1ааис.
Процедура 4. Создание функциональной модели взаимодействия целей измерения ВзЦ Ч / (1Д[ппь ЦкреД) Цналог Цсоб Друков Цбух> Х Х )' Х одна цель выбирается как основная, другие в ограничениях; Х несколько главных целей, остальные в ограничениях; Х все цели в одном оценочном критерии и др. соотношения С 55 8 Ж 1
Процедура 5. Установление временных характеристик оценивания: I, г + Д(, х(Ч), хЛ+Д1)
Процедура 6. Уточнение целей, исключение ложных или противоположных целей
ЦскДр(1)=УТ {Цсж,,}
Рисунок 3. Формирование целей стоимостного измерения в бухгатерском учёте В связи с тем, что номенклатура и степень воздействия внешних факторов будет непрерывно меняться, так же как и состав заинтересованных пользователей, практически все процедуры предлагаемой модели носят итерационный характер. Включение в разработанную схему временных характеристик целей пользователей (пятая процедура) направлено на определение их изменчивости или, наоборот, инвариантности по отношению к представляемой бухгатерским учетом стоимостной информации, а также приемлемой даты оценки для кон-
кретного пользователя. Завершающей процедурой предусмотрена возможность допонительной корректировки целей измерения на основе их уточнения, исключения случайных, ложных или противоречащих друг другу целей. Цели стоимостного измерения в бухгатерском учёте под влиянием причинно-следственных связей между интересами разных групп пользователей отражают расхождения в частных мнениях относительно ценности учетных показателей для принятия обоснованных решений и определяют необходимость их согласования. Агрегированный подход к исследованию существующего множества целей стоимостного измерения позволил нам объединить их в три группы в зависимости от задач бухгатерского учета: (см. табл. 1 на стр. 33).
Для достижения каждой цели стоимостного измерения необходим расчет такой стоимости, которая вследствие её определенного состава, метода и методики исчисления, способна отразить специфику хозяйственной ситуации. При этом выбранная цель может быть достигнута несколькими способами, что ещё больше увеличивает количество стоимостных показателей. Потому при измерении величины одного объекта может применяться сразу несколько видов стоимостей в зависимости от объекта учета, способа его поступления и выбытия, направлений использования объекта и т.п. Однако в бухгатерских регистрах на текущий момент времени может быть закреплена только одна стоимость объекта, которой невозможно одновременно удовлетворить запросы всех пользователей бухгатерской информации.
Базируясь на полученных выводах, предлагается для реализации сформулированных нами целей, в текущем учете применять стоимостные значения, учитывающие интересы внутренних пользователей, а в отчетности - внешних с прямым финансовым интересом. Остальные группы пользователей имеют возможность рассчитать необходимые им допонительные стоимостные данные, основываясь на бухгатерских оценках, но уже вне системы учета, так как свойство полезности стоимостной информации не дожно преобладать над её достоверностью.
Таблица 1.
Зависимость выбора вида стоимости от цели стоимостного измерения
Цели стоимостного измерения Виды стоимости Область применения
1 .Формирование полезной оценочной информации об имуществе и обязательствах организации Инвестиционная Принятие решений об инвестиционных вложениях
Ликвидационная Установление возможности поного удовлетворения требований кредиторов при банкротстве
Залоговая Определяет стоимостные пределы обеспеченности кредита
Страховая Является основой для расчета размеров страховых взносов и страхового возмещения
Налоговая Формирует налоговую базу
Инвентаризационная Рассчитывается для государственной регистрации сделок и постановки объекта на налоговый учет
Кадастровая Назначение базы исчисления земельного налога
Таможенная Формирует базу исчисления таможенных сборов
Текущая (рыночная) Предполагает нахождение реальной величины собственного капитала, стоимости доли участника
Плановая Позволяет сформировать информацию о будущей хозяйственной деятельности
Замещения Влияет на принятие решений о приобретении аналогичных активов, об установлении цен продаж
2. Формирование стоимостной информации для осуществления контрольной функции бухгатерского учета Учетная нормативная - средняя - фактическая - трансфертная Используется для первоначального признания объекта, аналитического учёта его движения: - устанавливает допустимую стоимость активов, сверхнормативные расходы, причины и виновников их возникновения - рассчитывает среднюю величину активов и затрат за период - определяет результаты деятельности структурных подразделений.
3. Формирование стоимостной информации для исчисления финансового результата Фактическая себестоимость - Формирует величину расходов при выбытии активов
Стоимость продажи - Формирует величииу доходов в момент совершения хозяйственной операции
5. Теоретические аспекты развития оценочных процессов на основе классификаций видов стоимости.
Стоимостное измерение сопровождает практически все учётные процедуры, начиная от ведения аналитического учёта и заканчивая обобщением систематизированных на счетах учёта данных в бухгатерской отчетности. Это побуждает бухгатера исчислять стоимость объектов самостоятельно, мотивированно принимая во внимание разнообразие хозяйственных операций и объектов учета,
временной фактор и целевые интересы пользователей. Непрерывность процесса стоимостного измерения, с одной стороны, и обязательное условие закрепления единственного значения из множества существующих, в учётных регистрах, а затем в бухгатерской отчётности, с другой стороны, предопределяют необходимость разработки прикладной классификации видов стоимости для практикующих бухгатеров.
Результаты анкетирования организаций Смоленской области по применяемым ими видам стоимости послужили основой для классификации существующих в уюте видов стоимости в виде матричной модели, отражающей взаимосвязь временного лага измерений и этапа нахождения объекта в обороте (см. табл. 2). Она позволяет упорядочить выбор вида стоимости для каждого объекта учёта и определить, какому отчётному периоду он соответствует.
Таблица 2.
Классификация видов стоимости на основе стадий нахождения объектов в обороте и временного фактора
-^Стадии оборота Мременнйй-^^^ фактор ПОСТУПЛЕНИЕ НАЛИЧИЕ ВЫБЫТИЕ
прошлое 1 .Первоначальная (фактическая) стоимость 2.Учетная стоимость 1 .Фактическая себестоимость 2.Учетная стоимость 1 .Стоимость продаж 2.Утилизационная стоимость 3.Остаточная стоимость
НАСТОЯЩЕЕ 3.Остаточная стоимость 4.Текущая (восстановительная) стоимость 5.Справедливая стоимость 6. Условная стоимость
БУДУЩЕЕ 7.Возможная чистая стоимость продаж 8. Приведенная стоимость 4.Ликвидационная стоимость
Применение апостериорного подхода от учётной практики к теории стоимостного измерения позволило нам раскрыть механизм методов исчисления стоимости (калькулирования, спроса и предложения, комбинированного, статистического, прямого пересчета, экспертного, индексного, капитализации дохода) и установить соответствие между видом стоимости и методами (методом) её расчета с целью обеспечения обоснованного выбора в учетной политике организации наиболее оптимального варианта.
6.Идентификация категории справедливой стоимости, методологические подходы к ее формированию.
Многоплановый характер использования стоимостной информации стал причиной переориентации традиционной учетной парадигмы с листорической стоимости на иную, справедливую, адекватно отражающую интересы участников рынка в условиях непредсказуемости внешней среды хозяйственной деятельности. Однако, несмотря на то, что концепция стоимостного измерения, как руководящая идея или конструктивный принцип представления учётной и отчётной информации, дожна быть внутренне непротиворечивой, практика пошла по пути смешения отдельных элементов одной и другой концепции, что вносит путаницу в показатели финансовой отчетности.
Вследствие применения нескольких баз расчета справедливой стоимости усиливается энтропия её значений. В этом смысле, можно утверждать, что в условиях отсутствия единого подхода к исчислению справедливой стоимости менеджмент проявляет определённый субъективизм, воспользовавшись этой свободой действий, отклоняясь от сущности справедливого подхода к составлению бухгатерской отчетности. В свою очередь, позиция инвесторов относительно справедливой стоимости также состоит в применении сразу нескольких методов её измерения для прогнозирования вероятных доходов и расходов по альтернативным проектам. Следовательно, превалирование в итоговом результате измерений намерений какого-либо пользователя ведет к нарушению взаимосвязи текущей стоимости поступления и стоимости продаж, трансакционных издержек (особенно на неликвидных рынках), к потере качеств полезности, достоверности и честности справедливой стоимости.
Названные обстоятельства инициировали проведение критического анализа многочисленных дефиниций понятия справедливой стоимости, содержания норм международных стандартов отчётности и стандартов оценки, а также установление нами по методу диаграммы Исикавы функциональной взаимосвязи факторов, оказывающих совместное влияние на величину показателя справедливой стоимости. Построение диаграммы осуществлено поэтапно. Конечное
значение справедливой стоимости, которое необходимо проконтролировать на предмет достоверности и уместности, помещается в конце горизонтальной линии, представляющей собой хребет (см.рис. 4).
ПРИЧИНЫ РЕЗУЛЬТАТ
Рисунок 4. Взаимосвязь факторов, влияющих на величину справедливой стоимости
Первый этап ориентирован на идентификацию наибольшего числа факторов, каким-либо образом воздействующих на справедливую стоимость, независимо от степени и направления их действия. При этом были выявлены и зафиксированы потенциально возможные аргументы, даже те, которые кажутся незначительными, так как цель исследования Ч отыскать наиболее репрезентативный, надёжный и эффективный способ решения поставленной проблемы - расчёта соответствующей хозяйственной ситуации стоимости. На втором этапе проведена группировка факторов по смысловым и причинно-следственным блокам. На третьем этапе построения диаграммы факторы ранжированы на первичные, вторичные и третичные по их значимости. Этот этап позволяет обеспечить субординацию факторов и установить их взаимозависимость.
Четвертый этап предполагает проведение анализа полученной схемы
причинно-следственных связей. Здесь внимание концентрируется на тех стреках-факторах, которые получили наибольшее количество отметок. Последней стрекой среди причин обозначены прочие, так как всегда могут остаться неучтенные факторы. Например, при установлении границ активного (основного и наиболее выгодного) рынка можно ориентироваться на географические признаки, либо экономическую целесообразность (разумную возможность) приобретения товара для различных категорий покупателей, участвующих в торгах.
На пятом этапе построения диаграммы проводится лотбрасывание факторов, на которые субъект, проводящий расчёты, не может повлиять, например, рыночные риски. Завершающим шестым этапом является игнорирование малозначащих и непринципиальных факторов, а именно, в некоторых случаях при несущественности своей величины к ним можно отнести трансакционные издержки, схожесть условий совершения сдеки.
Следует отметить, что применение этого способа на практике требует постоянного мониторинга изменчивости факторов и причин, определяющих их непостоянство. Прибегнув к такому способу рассуждения на каждой стадии исследования отношений между показателем справедливой стоимости и факторами первого уровня, а затем между факторами разных уровней можно логическим путем распределить их по степени важности. Систематическое использование предлагаемого подхода поможет обнаружить те элементы диаграммы, которые нужно предварительно перед оцениванием объекта устранить, модифицировать или добавить. Таким образом, диаграмма причин и результатов в процессе работы с ней относительно справедливой стоимости может постоянно совершенствоваться путем добавления существенно значимых факторов, корректирующих значение рассчитываемого показателя, и исключения тех, которые практически перестали оказывать влияния на процесс измерения.
Итогом наших изысканий стало уточнение формулировки справедливой стоимости как суммы денежных средств, за которую можно было бы обменять актив или погасить обязательство в добровольной сдеке, заключаемой как на лактивном (биржевой, дилерский или иной рынок с участием посред-
ников), так и на неактивном (сдеки на котором совершаются нерегулярно) рынках между осведомленными заинтересованными сторонами.
В настоящее время большинство стран сделали свой выбор в пользу применения в качестве основы построения системы финансовой отчетности компаний, активно работающих на финансовых рынках, справедливую стоимость. Данный факт побудил нас не только выявить и проанализировать острые проблемы современной учетной практики, основанной на исторической стоимости, но и, придерживаясь эволюционного подхода развития науки бухгатерского учёта, оценить возможность перехода на новую учетную парадигму, основанную на справедливой стоимости. Целью проведённого нами в этой связи исследования являлось обеспечение последовательности в осуществлении процесса измерения по справедливой стоимости, и установление границ её внедрения в канву российского бухгатерского учёта.
С нашей точки зрения, восприятие концепции исторической или, напротив, справедливой стоимости как исчерпывающей, предполагающей поное отрицание иной достойной альтернативы, неправомерно с позиции вероятного искажения стоимостной информации. Считаем, что собственно в учёте полный отказ от первоначальной (фактической) стоимости приведёт к потере свойств стабильности, понятности и отчасти достоверности (проверяемости) информации. В противовес этому, применение справедливой стоимости, определяемой персонально для конкретного объекта, в балансе впоне оправдано его назначением как основного публичного источника данных о финансовом состоянии субъекта на определенный момент времени и согласовано с переменчивостью этого вида измерения, который является справедливым только на дату оценивания.
Критический анализ симптоматики состояний рынка, природы заключаемых на нём сделок, поведения сторон, индивидуальных особенностей объектов учёта, механизма методов расчёта стоимостных показателей позволил нам разработать проект Методических указаний по применению и расчёту справедливой стоимости в бухгатерской (финансовой) отчётности. В основу проекта были положены следующие допущения:
Х выделение допонительных по сравнению с закрепленными в Framework характеристик-индикаторов показателей, оцененных по справедливой стоимости, как то - верифицируемость, непредвзятость, соответствие временному периоду, изоморфность;
Х сбалансированность многочисленных требований к качеству отчетной информации, выпонение которых связано с введением в процесс оценивания новых процедур, как то - определение типа рынка, регулярности обновления информации, нивелирование влияния трансакционных издержек и др.
Х достижение рациональности раскрытий на основе разумного сочетания прозрачности информации для внешних пользователей и соблюдения коммерческой тайны;
Х допустимость использования помимо учетных данных иных информационных источников, основанных на трехуровневой иерархии рынков.
Увеличение количества субъектов, которые используют справедливую стоимость в финансовой отчетности, и расширение масштабов её диверсификации относительно отдельных учётных элементов уже существующая реалия. В этой связи предложенный нами проект Методических указаний по применению и расчёту справедливой стоимости в бухгатерской (финансовой) отчётности позволил определить направления унификации процедур измерения величины всех активов и обязательств в противовес ситуации применения разных концептуальных подходов и методов для оценки отдельных объектов.
Устранение действующих альтернативных определений понятия справедливой стоимости и множественности методов её расчета будет препятствовать появлению счетных ошибок, злоупотреблений со стороны субъектов, проводящих оценку, неискренности в проявлении профессионального суждения. 7. Диагностика качества стоимостных показателей бухгатерского баланса
Актуальность проведения диагностики объективно обоснована тем, что применяемые в учётной политике методы расчета стоимостных показателей и допустимого уровня отклонений от них часто субъективны, относительны и статичны во времени. Они основываются на фактических усредненных данных
истекших периодов без корректировок на догосрочный тренд, сезонность, цикличность и др. факторы, не учитывают изменения исходных характеристик объектов, содержат ошибочные оценочные суждения и т.д. С целью элиминирования воздействия негативных факторов на степень репрезентативности и изоморфности стоимостных показателей обоснована необходимость обязательной диагностики оценочных значений и создана её авторская методика (рис. 5).
^ПОДГОТОВИТЕЛЬНЫЙ УРОВЕНЬ. Формирование набора свойств стоимостных показателей (индикаторов), наличие которых будет подтверждаться диагностикой
_______I_
II. МЕТОДИЧЕСКИЙ УРОВЕНЬ: 2.1. Определение критического уровня искажения информации, подлежащего закреплению в учетной политике;2.2.Выбор базы (нулевой гипотезы), в отношении которой принимается решение о репрезентативности или изоморфности оценки.
III. РАСЧЁТНО-АНАЛИТИЧЕСКИЙ УРОВЕНЬ. Сравнение фактических данных с плановыми значениями или нормативами, закрепленными в учетной политике.
Рисунок 5. Уровни диагностики стоимостных значений
Проведение диагностики формализовано в виде агоритма, включающего несколько последовательных уровней, которые систематизируют в процессе стоимостного измерения не только бухгатерские, но и организационно-управленческие процедуры, поскольку достоверная стоимостная информация служит основанием для принятия управленческих решений. Диагностика носит итерационный характер и может осуществляться в ходе проведения процедур внутреннего контроля или аудита оценочных значений.
Методический уровень, как наиболее значимый в процессе диагностики, предусматривает выбор ее метода. Это может быть экспертный метод, метод спроса и предложения на основе официальных данных о рыночной стоимости активов, статистические методы и, наконец, профессиональное бухгатерское суждение.
В случаях, когда для качественных данных, к которым относятся стоимостные показатели, рассчитываемые в бухгатерском учёте, нет основы для ранжирования и с ними невозможно производить вычисления, нами предлагается формировать заключение об их эквивалентности действительным данным с помощью критерия хи-квадрат (сЫ-вдиагесЙез!), адаптированного для диагностики качества учетной информации: см. рис. 6.
Фактический уровень качества стоимостного показателя
Рисунок б. Расчет фактического уровня качества стоимостного показателя Предлагаемая формула может применяться относительно статей II раздела баланса, уточнение стоимостных значений которых основано на требовании осторожности, статей пассива Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), Резервы предстоящих расходов.
8. Направления совершенствования практики оценочных процессов
в бухгатерском балансе. В последнее время под воздействием запросов внешних пользователей в бухгатерскую отчетность опять возвращается примат баланса. Ведущая роль баланса, как отчета о финансовом положении организации, определяет представление остальной отчетной информации в виде допонений к нему, в том числе отчета о прибылях и убытках, характеризующего финансовые результаты
периода. Ранее бытовавшая точка зрения о сочинении баланса становится опять востребованной. Соблюдение критериев поноты и надежности отчетной информации побудило нас в работе отдельно разработать и научно обосновать методики измерения стоимости активов, обязательств и капитала для баланса.
Подавляющее число объектов аналитического учета находит своё отражение в балансе в агрегированном виде, и, как следствие, те виды стоимости, которые применялись в учете, переходят в оценку статей актива баланса. В то же время объективно учетная стоимость не может быть статичной. Под воздействием временного фактора, условий эксплуатации, направлений использования, либо иных причин, независящих от субъекта хозяйствования (чрезвычайные обстоятельства, изменение конъюнктуры рынка и т.д.) происходит изменение стоимости активов, величины обязательств и собственного капитала, что вызывает необходимость отражения в балансе такого рода модификаций. Поэтому баланс использует и свои, присущие только ему виды стоимости, имеющие определенную специфику, область применения, методы исчисления.
По нашему мнению, нельзя согласиться со сложившейся практикой преемственности учетной стоимости с оценкой статей баланса, которая сужает информационную ценность отчетной информации для пользователей. При составлении бухгатерской отчетности, наряду с исторически сложившимся системным подходом, основанном на эквивалентности данных учёта и отчётности, можно рекомендовать использование расчетно-аналитического (авторское название), то есть с определенными корректировками бухгатерских показателей или специальными расчетами новых стоимостных величин, принимая во внимание факторы неопределенности, действовавшие в момент первоначальной оценки, и времени, прошедшего с момента постановки объекта на учет и до момента составления баланса.
Для этого нами была разработана матрица взаимосвязи элемента отчётности истадии хозяйственного оборота. Корневой стобец матрицы составляют объекты оценивания, сгруппированные нами в две группы по срокам нахождения объектов в обороте. Корневая строка представляет стадии их оборота, что
ориентировано на обеспечение взаимосвязи срока погашения первоначальной стоимости объекта и дохода от его использования. Пересечение строк и стобцов образует элементы, отражающие влияние временного фактора на вид стоимости. Незапоненные элементы сигнализируют об отсутствии объектов на данной стадии оборота. В матрице показана потенциальная необходимость пересмотра вида стоимости на разных стадиях оборота.
Практическое использование матрицы достаточно простое. Корневая строка зависит от состава элементов отчётности и специфики деятельности организации, а потому перечень статей баланса каждый субъект имеет право устанавливать самостоятельно. Корневой стобец матрицы выбирается исходя из конкретной хозяйственной ситуации.
Многоплановый и разнонаправленный характер использования стоимостной информации и индивидуальные особенности оцениваемых активов, по нашему мнению, оправдывают смешение концепций стоимостного измерения для оценки статей баланса. Поскольку баланс является основным источником информации об эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации, правила оценки статей баланса дожны быть установлены таким образом, чтобы удовлетворить запросы многочисленных внутренних и внешних пользователей.
Область представления отчетной информации о реальной величине обязательств требует от бухгатера не меньшего внимания, чем выбор стоимости активов организации. Вопросы измерения обязательств возникли одновременно с возникновением самих обязательств. Прежде всего, это объясняется большим разнообразием и уникальностью хозяйственных ситуаций, отсутствием методик, позволяющих формализовать процесс оценки обязательств в бухгатерском учете и балансе.
Проведенное исследование позволяет констатировать, что фактор времени непосредственно влияет на величину обязательств, проявляя себя в определении даты, по состоянию на которую их следует отражать в бухгатерском балансе. Следовательно, позиционирование пассивных статей баланса как лис-
числяемых, то есть зависящих от величины активных статей в силу принципа двойственного отражения в балансе объектов учета, не всегда корректно.Как показали исследования, учетная категория лобязательство организации, имеющее место на отчетную дату, возникает в результате произошедших в прошлом хозяйственных операций, а в будущем для прекращения его признания в учете потребуется выбытие ресурсов, способных приносить экономическую выгоду. Исходя из уточнённого нами понимания обязательства, процесс их оценки в балансе предлагается организовать поэтапно (см. табл. 3.).
Таблица 3.
Методика оценки обязательств в бухгатерском балансе
№ ii.ii. Наименование этапа Перечень оценочных процедур
1 Признание критериев существования обязательства Х Установление факта совершения событий, имевших место в прошлом и повлиявших на возникновение обязательства, на отчетную дату; Х Определение степени вероятности испонения обязательств; Х Оценка последствий несовпадения дат возникновения юридической обязанности испонения требований кредиторов и признания их в учете для измерения величины обязательств;
2 Квалификация вида обязательства для целей оценивания Х Размежевание кредиторской задоженности на две группы: обязательства, связанные с активами и расходами (корректировка производится на стадии наличия в балансе в зависимости от изменения стоимости актива), и договые процентные обязательства (корректируют изменением ставки процента на отчетную дату); Х Разделение собственного капитала на условно-постоянный (уставный и резервный капитал), не подлежащий переоценке, и переменный (добавочный капитал, нераспределенная прибыль);
3 Оценка обязательств при первоначальном признании Х Соблюдение при измерении величины обязательств принципа реальности платежей; Х Применение метода итераций для определения величины резервов предстоящих расходов;
4 Оценка обязательств в период нахождения на балансе Х Изменение величины обязательств, сложившейся на момент их признания в балансе, по сравнению с величиной их погашения; Х Использование результатов инвентаризации обязательств для уточнения их величины; Х Корректировка величины реальных статей (активных) за счет изменения или капитала, или прибыли на основе решения собственников, профессионального бухгатерского суждения указаний нормативных актов относительно увеличения или уменьшения.
Содержание этапов реализовано нами в работе в табличном виде, используя матричный подход. Разработанная таблица условно разделена на две составляющих. В первой части таблицы дана постатейная характеристика вели-
чин кредиторской задоженности. Подходы к оценке догосрочной и краткосрочной кредиторской задоженности в целом идентичны и в рассматриваемой таблице объединены. Так как, размер собственного капитала организации может быть определен только после уточнения всех остальных статей баланса как разница между величиной активов и обязательств, т.е. как чистые активы, правила его оценки выделены во вторую часть.
Завершая рассмотрение процедур оценки активов и обязательств в бухгатерском балансе необходимо еще раз подчеркнуть, что свойство перманентности величины статей баланса уже не удовлетворяет критерию полезности оценочной информации для пользователей. Формирование величины статей текущего баланса следует производить, принимая во внимание существующее множество видов стоимости, запросы разных групп пользователей и неизменное влияние на формирование отчетных показателей временного фактора.
Как нам представляется, апперцепция стоимостного измерения как неотъемлемого учётного элемента позволяет применять комплекс систематизированных правил и приемов, который объединяет разрозненные и подчас альтернативные процедуры расчётов стоимостных величин в единую логически увязанную последовательность и заменяет обычную бухгатерскую регистрацию готовой оценки исчислением стоимости объекта. Функционирование процедур стоимостного измерения подчиняется всем требованиям бухгатерского учета, обеспечивает решение его задач и участвует в формировании его информационной базы, охватывает все хозяйственные процессы, определяет величину имущества и капитала, возникающих обязательств и финансовых результатов.
Обоснованная в настоящем исследовании концепция стоимостного измерения, включающая принципы, цель, функции, этапы и процедуры исчисления стоимости, в том числе классификацию видов стоимости, по нашему мнению, будет способствовать созданию в системе бухгатерского учета и отчетности более поной, достоверной и сопоставимой оценочной информации о величине активов, капитала и обязательств организации.
СПИСОК ПУБЛИКАЦИЙ АВТОРАПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ
Монографии
1. Карпова В.В. Современные тенденции развития бухгатерского учёта и экономического анализа: теория и практика: Монография / Под ред. М.А. Бахрушиной. - М.: Издательско-торговая корпорация Дашков и К, 2009. - 264 с. - 16,5 печ.л. (авторские - 0,6 печл., п.2.4,2.5).
2. Карпова 5.5. Концепция оценки объектов бухгатерского учета: Монография / В.В. Карпова. - М.: ВЗФЭИ, 2008. - 208с. - 13 печ.л.
3. Карпова В. В. Оценка как элемент системы бухгатерского учета и отчетности: принципы, методы, процедуры: Монография / В.В. Карпова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 146 с. - 9,2 печ.л.
Публикации в ведущих научных изданиях и журналах, рекомендованных ВАК Российской Федерации для публикации основных результатов диссертации на соискание учёной степени доктора экономических наук
4. Карпова В.В.Развитие концепции справедливой стоимости в финансовой отчетности / В.В. Карпова // Ученые записки Российской Академии предпринимательства. - 2011. -№ 27. - С. 53-56-0,3 печ.л.
5. Карпова 5.5.Методика оценки активных статей баланса / В.В. Карпова // Бизнес в законе. - 2010. - № 1. - С. 189-192. - 0,8печ.л.
6. Карпова В.В.Целевая классификация видов стоимости активов и обязательств в системе бухгатерского учёта / В.В. Карпова // Сибирская финансовая школа. - 2009. - № 6. С.96-99. - 0,4 печ.л.
7. Карпова В.В. Процедуры изменения методов оценивания и оценочных значений в системе бухгатерского учёта / В.В. Карпова //Сегодня и завтра российской экономики. - 2009. - № 25. С.60-64. - 0,3печ.л.
8. Карпова В.В. Синтагматические принципы стоимостного измерения / В.В. Карпова // Бизнес в законе. - 2008. - № 3. - С. 241-244. - 0,35 печ.л.
9. Карпова В.В.Изменчивость величины обязательств, отражаемых в балансе, под влиянием временного фактора / В.В. Карпова // Вестник Московского университета МВД РФ. - 2008. - № 1. - С. 135-137. - 0,25 печ.л.
10.Карпова В.В. Экспертиза достоверности стоимостных показателей бухгатерской отчетности / В.В. Карпова // Вестник Московского университета МВД РФ. - 2008. - № 2. - С. 98-102. - 0,5 печ.л.
11 .Карпова В.В. Понятийно-концептуальные основы стоимостного измерения / В.В. Карпова // Вестник Московского университета МВД РФ. - 2008. - № 10.-С. 198-202.-0,5 печ.л.
12.Карпова 5.5.Г1роблемы терминологического согласования справедливой и рыночной стоимости в международной учетной практике / В.В. Карпова // Проблемы современной экономики (ПСЭ), СПб, 2008,- № 1 (25). - С. 220-223.-0,5 печ.л.
13. Карпова В.В. Идентификация категории текущей (рыночной) стоимости в отечественной и международной учетной практике / В.В. Карпова //Экономический Вестник Ростовского Государственного Университета, 2007.-
№ 5, том 5, часть 3. - С. 185-188. - 0,3 печ.л.
14. Карпова В.В. Справедливая стоимость как парадигма стоимостного измерения / В.В. Карпова //Вестник Нижегородского университета им. Н.И.Лобачевского. Серия Экономика и финансы. Нижний Новгород: Изд-во ННГУ, - № 2(9), 2006. - С. 196-199. - 0,35 печл.
15. Карпова Я.6.Правовое регулирование отдельных видов стоимости в зависимости от хозяйственных ситуаций / В.В. Карпова // Вестник Московского университета МВД РФ. - 2004. - № 4. - С. 33-38. - 0,6печ.л.
Статьи и тезисы научных докладов на конференциях
16. Карпова В.В.Балансовая оценка собственного капитала / В.В. Карпова // Научные труды международной научно-практической конференции ученых МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ. 20-21 января 2011 года. Том 3. Мировая экономика. Москва-Луганск. Изд-во МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ 2011.-С. 12-16,- 0,25 печ.л.
17. Карпова В.В. Финансовые активы, их оценка по справедливой стоимости /Карпова В.В. // Формирование современной парадигмы бухгатерского учета и экономического анализа: Сборник научных статей / Под ред. проф. М.А. Бахрушиной, доц. М.И. Сидоровой. - М.: Издательство Спутник+, 2010. -С. 93-98.-0,3 печ.л.
18. Карпова В.В. Требование существенности как гарантия достоверности оценочной информации /В.В. Карпова // Научные труды международной научно-практической конференции ученых МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ 2021 января 2010 года. Том 2. Экономика и управление. Москва-Луганск. - Изд-во МАДЩГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ - 2010. - С. 14-18,- 0,25 печ.л.
19. Карпова В.В. Влияние состояния рынков на формирование справедливой стоимости / В.В. Карпова // Инновационный путь развития РФ как важнейшее условие преодоления мирового финансово-экономического кризиса: Материалы Международной научно-практической конференции 21-22 апреля 2009г: Заседания секций. Том 2. - М.: ВЗФЭИ, 2009. - С. 88-89. - 0,1 печ.л.
20. Карпова 5. Л.Концепция справедливой стоимости в условиях финансово-экономического кризиса / В.В. Карпова // Научные труды международной научно-практической конференции ученых МАДЩГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ 16-17 июня 2009 года. Том 3. Мировая экономика. Москва-Луганск. - Изд-во МАДЩГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ. - 2009. - С. 26-29,- 0,25 печ.л.
21. Карпова Я В. Структурная классификация видов стоимости по методам исчисления / В.В. Карпова // Научные труды международной научно-практической конференции ученых МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ 20-21 января 2009 года. Том 1. Экономика. Москва-Луганск. - Изд-во МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ. - 2009. - С. 61-65.- 0,25 печ.л.
22. Карпова 5.5. Подходы к раскрытию в бухгатерской отчётности оценочных суждений по справедливой стоимости / В.В. Карпова // Актуальные проблемы теории и практики бухгатерского учёта и экономического анализа в условиях перехода России на инновационный путь развития: Материалы науч-
но-практической конференции Кафедры бухгатерского учета и анализа хозяйственной деятельности ВЗФЭИ (27 января 2009г.). / Под ред. проф. Бахрушиной М.А., доц. Сидоровой М.И. - М.: Издательство Спутник+, 2009. - С.88-94. - 0,4 печ.л.
23. Карпова В.В.Современное понимание стоимостного измерения в системе бухгатерского учёта / В.В. Карпова // Социально-экономическая и финансовая политика России в процессе перехода на инновационный путь развития: Материалы международной научно-практической конференции22-23 апреля 2008г. - М.: ВЗФЭИ, 2009. - Том 2. С. 117-118,- 0,25печ.л.
24. Карпова В.В. Раскрытие информации о стоимости запасов в МСФО и РСБУ / В.В. Карпова //Стратегия развития бухгатерского учета, экономического анализа и аудита в условиях социально-ориентированной экономики в соответствии с МСФО и MC А: Материалы научно-практической конференции ВЗФЭИ (25 января 2008 г.). Секция бухгатерского учета и анализа хозяйственной деятельности / под ред. проф. М.А. Бахрушиной. М.: ВЗФЭИ, 2008. - С. 52-57. - 0,3 печ.л.
25. Карпова В.В. Диагностика качества стоимостных показателей в бухгатерском балансе/ В.В. Карпова //Научная сессия МИФИ-2008 (21-27 января 2008г.). Прикладная экономика. Тезисы докладов. М.: МИФИ, 2008. - С. 24-26. - 0,15печ.л.
26. Карпова В.В. Осмотрительность как системный принцип оценочного процесса/ В.В. Карпова // Научные труды международной научно-практической конференции учёных МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ 17-18 января 2008 года. Том 1. Экономика. Москва-Луганск. - Изд-во МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ -2008. - С. 66-70. - 0,25печ.л.
27. Карпова В.В.Сфера применения справедливой стоимости в Международных стандартах финансовой отчетности/ В.В. Карпова // Стратегия и тактика развития России: Сборник статей по материалам Всероссийской научно-практической конференции, проведенной ВЗФЭИ 28-29 ноября 2006г. Ч М.: ВЗФЭИ, 2007. -T.I (А-Кон). С. 271-274. - 0,25печ.л.
28. Карпова В.В. Трактовка рыночной и справедливой стоимости в международной учетной практике / В.В. Карпова // Совершенствование методологии и организации бухгатерского учета, экономического анализа и аудита в соответствии с МСФО и MC А: Материалы научно-практической конференции ВЗФЭИ (12 декабря 2006г.). Секция бухгатерского учета и анализа хозяйственной деятельности / Под ред. проф. М.А. Бахрушиной.- М.: ВЗФЭИ, 2007. С. 12-17. - 0,3 печ.л.
29. Карпова 5. S.Возможности применения справедливой стоимости при составлении бухгатерской отчетности по российским учетным стандартам/ В.В. Карпова // Научные труды международной научно-практической конференции учёных МАДЩГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ 16-17 января 2007 года. Том 1. Экономика. Москва-Луганск. Изд-во МАДЩГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ -2007. - С. 108-113. - 0,3 печ.л.
30. Карпова В.В. Отражение изменения методов оценок в учетной политике и в бухгатерской отчетности/ В.В. Карпова //Развитие региона в новой сис-
теме социальных, экономических и политических отношений XXI века: Межвузовская научно-практическая конференция: в 2 частях. Часть II. - Смоленск: Маджента, 2007. С. 36-41. - 0,3 печ.л.
31. Карпова В S.Методологические подходы к исчислению величины дебиторской задоженности в бухгатерской отчетности / В.В. Карпова // Финансовый потенциал региона: оценка и перспективы развития: Материалы Всероссийской научно-практической конференции - Чебоксары: Изд-во Чувашского университета, 2007. - С. 209-212. - 0,2 печ.л.
32. Карпова ДЙ.Контроль качества оценочной информации / В.В. Карпова // Научные труды международной научно-практической конференции учёных МАДЩГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ 14-15 июня 2007 года. Том 2. Экономика и управление. Москва-Луганск. Изд-во МАДЩГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ. 2007. - С. 24-28. - 0,3 печ.л.
33. Карпова S.S.Оценочные и учетные аспекты отражения сборов за негативное воздействие на окружающую среду и квот на выбросы и сбросы загрязняющих веществ/ В.В. Карпова // Ресурсосбережение и экологическая безопасность: Материалы V Всероссийской научно-практической конференции. 29-30 марта 2006г. Ч Смоленск: Изд-во Смоленская городская типография, 2006. С. 145-148.-0,3 печ.л.
34. Карпова В.В.Российская и международная практика бухгатерского учета затрат на природоохранную деятельность/ В.В. Карпова, O.A. Винокурова // Ресурсосбережение и экологическая безопасность: Материалы V Всероссийской научно-практической конференции. 29-30 марта 2006г. - Смоленск: Изд-во Смоленская городская типография, 2006. Ч С. 145-148. - 0,3 печ.л. (авт. - 0,15 печ.л.).
35. Карпова В.В. Критерии различия между изменением стоимости объектов бухгатерского учета, вызванным учетной политикой и применяемыми методами оценок/ В.В. Карпова // Теоретические и методические основы реализации концепции развития бухгатерского учета, экономического анализа и аудита в Российской Федерации: Материалы научно-практической конференции ВЗФЭИ (13 декабря 2005г.) / Под ред. проф. М.А. Вахрушиной. - М.: Компания Спутник +, 2006. С. 27-33. - 0,3 печ.л.
36. Карпова В.В. Процесс формирования стоимости объектов бухгатерского учета и его правовое обеспечение / В.В. Карпова // Социально-экономическое развитие регионов России: проблемы теории и практики: Материалы II межрегиональной научно-практической конференции. Смоленск: Универсум, СГУ, 2006. - С. 159-165. - 0,4 печ.л.
37. Карпова В.В. Качественные характеристики оценочного процесса / В.В. Карпова //Научные труды международной научно-практической конференции учёных МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ. 18-19 января 2006 года. Том 1. Экономика. Москва-Луганск. Изд-во МАДИ(ГТУ), РГАУ-МСХА, НАУ. -2006. -С. 114-118. - 0,3 печ.л.
38. Карпова В.В. Оценка текущих обязательств в бухгатерском балансе / В.В. Карпова // Актуальные проблемы совершенствования методологии и организации бухгатерского учета и экономического анализа: Материалы научно-
практической конференции ВЗФЭИ (21 января 2005 г.) / Под ред. проф. М.А. Бахрушиной, доц. Н.С. Пласковой. - М.: Современная экономика и право, 2005. -С. 58-63.-0,3 печ.л.
39. Карпова ВВ. Методологические аспекты оценки материалов / В.В. Карпова //Современные проблемы развития экономики и социальной сферы России: Сборник научных трудов по материалам всероссийской научно-практической конференции, посвященной 75-летию СтГАУ. Ставрополь: СтГАУ, 2004. - С. 61-67. -0,3 печ.л.
40. Карпова В.В. Методологические подходы к оценке дебиторской задоженности / В.В. Карпова // Методология и организация бухгатерского учета и экономического анализа в условиях рыночной экономики. Сборник научных статей / Под ред. Л.Т. Гиляровской. - М.: Современная экономика и право, 2004. - С. 60-63. - 0,2 печ.л.
41. Карпова В.В. Правовые последствия привлечения к налоговой ответственности по результатам камеральной налоговой проверки/ В.В. Карпова // Сборник научных статей (выпуск второй) / Под ред. В.Д. Голичева. - Смоленск: Изд-во Смоленская городская типография, 2004. - С. 89-95. - 0,3 печл.
42. Карпова Я..5.Методика расчета групповой стоимости материальных ресурсов/ В.В. Карпова // Сборник научных статей / Под ред. В.Д. Голичева. -Смоленск: Изд-во Смоленская городская типография, 2003. - С. 47-52. - 0,3 печ.л.
43. Карпова В.В. Значение принципов оценки в условиях развития рыночной экономики России / В.В. Карпова // Экономический рост и социальная политика современной России. Сборник материалов научно-практической конференции. - Смоленск, 2002. - С. 82-89. - 0,45 печ.л.
44. Карпова В.В.Методы оценки основных средств / В.В. Карпова // Маяк.
1999,- № 4. - С. 2-8. -1 печ.л.
45. Карпова В.В. Выбор методов оценки основных средств в разных ситуациях бизнеса /В.В. Карпова //Экономические преобразования и малый бизнес: Сборник научных статей преподавателей и аспирантов ВЗФЭИ / Под ред.
B.М. Гусарова. М.: Экономическое образование, 1999. - С. 72-84. - 1 печ.л.
46. Карпова В.В. Классификация объектов инвестирования в бухгатерском учете / В.В. Карпова // Экономический рост и инвестиции: Сборник научных статей / Под ред. В.М. Гусарова. М.: Экономическое образование, 1998.
C. 68-81.-1 печ.л.
47. Карпова В.В. Метод начисления и его отражение в законодательстве России / В.В. Карпова // Статистика и проблемы переходной экономики Рос-сии:Сборник научных статей / Под ред. В.М. Гусарова. М.: Экономическое образование, 1997. - С. 85-90. -0,4печ.л.
48. Карпова В.В. Расчеты по инкассо как форма осуществления безналичных расчетов /В.В. Карпова //Проблемы и пути развития рыночной экономики России. Сборник материалов межрегиональной научно-практической конференции в г. Смоленске в 1996 г. / Под ред. В.М. Гусарова. М.: Экономическое образование, 1996. - С. 72-77. - 0,4печ.л.
Учебные пособия:
49. Карпова ^.^Бухгатерский учёт: упражнения, тесты, решения и ответы: Учебное пособие (с грифом УМО)/ Т.П. Карпова, В.В. Карпова. - М.: Вузовский учебник, 2009. - 328 с. - 21,0 печ.л. (авторские - 10,5 печ.л.).
50. Карпова В.В. Судебная бухгатерия: Учебное пособие (с грифами Министерства образования РФ и УМЦ Профессиональный учебник)/ [A.A. Тол-каченко и др.]; под ред. A.A. Токаченко, В.И. Бобошко. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009. - 223 с. - 14,0 печ.л. (авторские - 1,75 печ.л.).
51. Карпова В.В. Бухгатерский и налоговый учет производства и оборота этилового спирта, акогольной и спиртосодержащей продукции: Практическое издание / В.В.Карпова, Т.П. Карпова. - М.: Бухгатерский учёт, 2006. Ч 176 с. Ч 13,5 печ.л. (авторские - 6,75 печ.л.).
52. Карпова В.В. Судебная бухгатерия: Учебное пособие (с грифом Министерства образования РФ) / [A.A. Токаченко и др.]; под ред. A.A. Токаченко, В.А. Бородина. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. - 224 с. - 14,0 печ.л. (авторские- 2 печ.л.).
53. Карпова В.В. Лабораторный практикум по бухгатерскому (финансовому) учету: упражнения, тесты, сквозная задача: Учебное пособие (с грифом УМЦ Профессиональный учебник) / Т.П. Карпова, В.В. Карпова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. - 319 с. - 20,0 печ.л. (авторские -10 печ.л.).
Р ИД № 00009 от 25.08.99 г.
Подписано в печать 18.05.2011. Формат 60*90 ш/1в. Бумага офсетная. Гарнитура Times New Roman Суг. Усл. печ. л. 2,0. Тираж 100 экз. Заказ № 2309.
Отпечатано в редакционно-издательском отделе
Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)
с оригинал-макета заказчика. Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5, 123995
2010010461
Похожие диссертации
- Взаимосвязь систем бухгатерских и национальных счетов в учете затрат и результатов производства
- Методические основы управленческого аудита эффективности бухгатерской информации в системе внутреннего контроля строительных организаций
- Аудит в системе контроля внешнеэкономической деятельности организаций
- Методология учёта и отчётности в организациях аграрного сектора экономики
- Стоимостное измерение в системе бухгатерского учета и отчетности: современная теория и практика