Совершенствование учета и экономического анализа отложенных налоговых активов и обязательств тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Безродных, Татьяна Витальевна |
| Место защиты | Иркутск |
| Год | 2008 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Совершенствование учета и экономического анализа отложенных налоговых активов и обязательств"
На правах рукописи
Безродных Татьяна Витальевна
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА И ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВЫХ АКТИВОВ II ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
Специальность 08 00 12 Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
34В52ЭБ
Иркутск - 2009
003465295
Диссертация выпонена на кафедре бухгатерского учета и аудша Байкальского государственного университета экономики и права
Научный руководитель кандидат экономических наук, доцент
Лебедева Ала Ивановна
Официальные оппоненты доктор экономических наук, профессор
Шапошников Александр Арсеньевич кандидат экономических наук, доцент Комарова Галина Петровна
Ведущая организация Сибирский государственный университет
путей сообщения (г Новосибирск)
Защита состоится л06 марта 2009 г в 15 30 ч на заседании диссертационного совета Д 212 070 06 при Байкальском государственном университете экономики и права по адресу 664003, г Иркутск, ул Карла Маркса, 24, корпус 9, зал заседаний Ученого совета
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Байкальского государственного университета экономики и права по адресу 664003, г Иркутск, ул Ленина, 11, корпус 2, аудитория 101
Объявление о защите и автореферат размещены л03 февраля 2009 г на
официальном сайте БГУЭП по адресу www isea ru
Автореферат разослан л04 февраля 2009 г
Ученый секретарь диссертационного совета
кандидат экономических наук, доцент
С В Чупров
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. В условиях расширения сферы действия рыночных отношений, растущей информатизации общества система бухгатерски о учета, сохраняя за собой функции фиксации свершившихся фактов хозяйственной деятельности, дожна ориентироваться на аккумулирование, систематизацию, анализ, интерпретацию и передачу качественной информации, адекватно отражающей сложные и динамичные процессы современной хозяйственной жизни, и приблизить порядок ведения бухгатерского учета к требованиям международных стандартов финансовой отчетности
В международных стандартах бухгатерского учета расхождения между данными бухгатерской и налоговой отчетности выражаются через категорию лотложенные налоги Показатели отложенных налоговых активов (ОНЛ) и отложенных налоговых обязательств (ОНО) отражаются в бухгатерской отчетности и учитываются при расчете чистых активов Величина отложенных настзв, сформированных в бухгатерском учете, влияет на финансовые показатели деятельности компании, а информация, представленная в бухгатерской отчетности, дает заинтересованным пользователям (акционерам, кредиторам, инвесторам и т д) возможность принимать обоснованные решения
В российскую учетную практику с целью определения взаимосвязи данных бух1 атерского и налогового учета в ПБУ 18/02 Учет расчетов по налогу на прибыль введены понятия постоянные налоговые активы, постоянные налоговые обязательства, лотложенные налоговые активы и лотложенные налоговые обязательства
Наряду с термином бухгатерски учет стало обращаться понятие налоговый учет, что привело к несопоставимости правил, которым необходимо следовать при составлении бухгатерских записей, с правилами исчисления налоговых баз и сумм налоговых платежей и создало ситуацию, когда отражаемые в бухгатерской отчетности показатели и обязательства организации по налоговым платежам не корреспондируют между собой
Процедуру формирования отложенных налогов усложняет наличие большого количества различий между порядком признания доходов (расходов) в бухгатерском и в налоговом учете, а необходимость выявлять возникшие вре-мешше разницы и рассчитывать величину ОНА или ОНО отдельно по каждой хозяйственной операции приводит к высокой трудоемкости этого процесса Поэтому возникла потребность в совершенствовании учета, который позволит избежать искажений при формировании показателей ОНА и ОНО в бухгатерском учете
Недостаточно разработанными остаются вопросы экономического анализа сумм налога на прибыль, а также сумм отложенных налогов, оказывающих влияние не только на результат расчета налога на прибыль, но и на финансовое состояние организации, поскольку они являются частью либо активов ор1 аяи-задии - отложенные налоговые активы, либо пассивов - отложенные налоговые обязательства
Таким образом, вопросы бухгатерского учет и экономического анализа налога на прибыль и сумм отложенных налогов в научной литературе освещены недостаточно поно, комплексный подход к этой проблеме не реализован Отсутствие дожного научного осмысления данной проблемы обуславливает необходимость осуществления дальнейших теоретических исследований
Иными словами, необходима трансформация старых и внедрение новых учетных механизмов, способных обеспечить бухгатерский учет временных разниц и отложенных налогов, а также качество и достоверность учетной информации на том уровне, который необходим для принятия обоснованного решения заинтересованными пользователями
Степень изученности проблемы. В рамках реформирования бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами актуальные вопросы формирования, учета н отражения в финансовой (бухгатгерской) отчетности рассматриваются отечественными авторами Н А Бреславцевой, Т В Гвеле-сиани, Л Т Гиляровской, А А Ефремовой, Л А Мельниковой, А С Нечаевым, С С Ованесяном, С Н Поленовой, Я В Соколовой, И А Слободняком, В И Ткач, Л И Хоружий, В Т Чая, Г В Чая, Л 3 Шнейдманом и др
Вместе с тем исследованные в работах названных авторов вопросы формирования, учета и отражения в отчетности отложенных налоговых активов и обязательств (в том числе налогов) не охватывают всего комплекса существующих в этой сфере ггроблем В частности, недостаточно разработаны вопросы методики формирования отложенных налоговых активов и обязательств (в том числе нало1 ов), а также отражения их в отчетности и расчете стоимости активов Актуальность рассмагриьаемых вопросов, их недостаточная теоретическая разработанность и особая практическая значимость в современных условиях предопределили выбор темы исследования, и о цель, задачи и направления
Цель и задачи исследования. Целью диссертационкои работы является усовершенствование методики бухгатерского учета, обобщение теоретических положений и разработка научно обоснованных рекомендаций по совершенствованию учета и экономического анализа отложенных налоговых активов и обязательств как составной части учета финансового результата деятельности организации
Достижение поставленной цели предопределило выдвижение следующих задач исследования
- провести сравнительный анализ российских положений по бухгатерскому учету и положении международных стандартов финансовой отчетности, касающихся формирования, учета и отражения в финансовой (бухгатерской) отчетности налога на прибыль,
- критически оценить действующую методику и практику организации бухгатерского учета отложенных налоговых активов и обязательств с позиций современных требований к качеству информации,
- определить характер и причины возникновения постоянных и временных налоговых разниц и на этой основе уточнить их состав, а также предложить новые их классификационные признаки,
- определить основные направления совершенствования учета отложенных налоговых активов и обязательств, отражения соответствующей информации в бухгатерской (финансовой) отчетности,
- исследовать организационно-методические основы построения учетных моделей по ведению налоговых расчетов,
- теоретически обосновать и разработать учетно-расчетные модели, позволяющие в системном порядке отражать необходимые корректировки в бухгатерском учете для исчисления налогооблагаемой прибыли,
- предложить математические модели по нахождению суммы отложенного налога,
- предложить методику анализа сумм отложенных налогов, выступающих в качестве самостоятельного объекта финансово о учета,
- разработать предложения по вьесению корректировок в методику анализа финансовых результатов с учетом информации об отложенных налогах
Объектом исследования являются отложенные налоговые активы и обязательства в организациях Ч плательщиках начога на прибыль
Предметом исследования являются теоретические и методические аспекты бухгатерского учета и экономического анализа отложегатач налоговых активов и обязательств
Теоретической, методологической и информационной основой диссертационного исследования выступают законодательные и нормативные документы по вопросам организации и ведения бухгатерского учета и отчетности, международные и российские стандарты по бухгатерскому учету, труды отечественных и зарубежных ученых, рассматривающих проблемы учета финансовых результатов и отложенных налоговых активов и обязательств, статистическая информация и материалы, полученные автором в результате изучения состояния учета отложенных налоговых активов и обязательств в организациях
Методы исследования. В процессе исследования применялись общенаучные методы группировки, факторного анализа и экономико-математического моделирования Для обработки информации и представления результатов использовася стандартный пакет программ лMicrosoft Word и лMicrosoft Excel
Научная новизна полученных результатов состоит в комплексности теоретического обоснования и практического решения проблем организации синтетического и аналитического учета расчетов отложенных налоговых активов и обязательств с использованием международного опыта и результатов внедрения национальных положений (стандартов) по бухгатерскому учету
Проведенное исследование учета отложенных налогов и его анализ дали возможность сформулировать положения, обосновывающие усовершенствование учетных процедур при определении финансового результата до и после налогообложения, установить взаимосвязь между регистрами синтетического и аналитического учета в финансовом и налоговом учете, подготовить предложения относительно комплексного анализа и оптимизации результатов деятельности хозяйствующего субъекта с учетом налогообложения прибыли
Наиболее существенные научные резу.гьтаты, полученные автором в процессе диссертационного исследования
- допонено содержание формы № 2 Отчет о прибылях и убытках показателями лотложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, начисленные за отчетный период и лотложенные налоговые активы и 01-ложенные налоговые обязательства,списанные за отчетный период, позволяющие повысить ее аналитические возможности и наиболее достоверно отражать информацию для анализа движения сумм отложенных налоговых активов и обязательств,
- разработаны отдельные аспекты методики анализа отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, которые включают в себя два взаимоувязанных раздела внутреннего анализа отложенных налогов, внешнего анализа отложенных налогов, которые позволя от в',:тв:ггь и\ влияние на результаты финансово-хозяйственной деятельности организации,
- внесена корректировка в методику анализа ликвидности бухгатгерско-го баланса организации в соответствии с предложенной классификацией отложенных налогов и обязательств признаком деления на догосрочные и краткосрочные при составлении агрегированного баланса для проведения внутреннего и внешнего анализа публичной бухгатерской отчетности
Научная новизна диссертационного исследования состоит в обосновании теоретических и методических рекомендаций по формированию, учету и отражению в отчетности оттоженных налоговых активов и обязательств, имеющих существенное значение для обеспечения достоверности финансовом (бухгатерской) отчетности и выражается в следующем
- введено понятие налоговый расход для использования балансового метода учета отложенных налогов, которое позволит взаимоувязать методику финансового и налогово! о учета,
- разработана методика ведения налогового учета и бухгатерскою учета величины отложенных налогов в части раскрытия порядка возникновения и погашения разниц отложенного налога, базирующейся на методе обратных (двойных) корректировок для гармонизации бухгатерского учета с налоговым,
- уточнена классификация отложенных налогов путем деления на догосрочные и краткосрочные отложенные налоговые активы и обязательства с точки зрения представления информации в форме № 1 Баланс для соблюдения принципа достоверности содержания публичной бухгатерской (финансовой) отчетности,
- построена математическая модель организации учета расчетов по налогу на прибыль.
- разработаны отдельные аспекты методики внутреннего и внешнего анализа информации об отложенных налогах, как самостоятельного объекта бухгатерского учета,
- предложена корректировка методики расчета показателей рентабельности с учетом информации о составляющих налога на прибыль
Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что предложенные в работе практические рекомендации могут найти от-
ражение в положениях по бухгатерскому учету, методических рекомендациях, инструкциях Самостоятельную практическую значимость имеют предложенные в исследовании методические рекомендации, технологии бухгатерского учета отложенных налогов (первичного, текущего и итогового)
Сведения о реализации и целесообразности практического использования результатов. Разработанные теоретические положения и практические рекомендации были использованы при организации бухгатерского и налогового учета на предприятиях ООО Сибирь, ОАО Производственное объединение "Иркутский завод тяжелого машиностроения", ЗАО Фирма Аудит-Дело, что подтверждено соответствующими справками о внедрении и справками об апробации
Сформулированные в работе выводы и рекомендации, а также разработанная методика, могут быть шлюльзованы в практической деятельности бухгатерских служб предприятий различных форм собственности и отраслевой принадлежности при организации учета налога на прибыль, независимых профессиональных объединений бухгатеров при разработке методических рекомендаций по учету налога на прибыль, аудиторских организаций при проведении аудита финансовой отчетности и консатинговых фирм при оказании ими консультационных услуг по учету налога на прибыль
Результаты диссертации могут использоваться в учебных курсах Бухгатерский (финансовый) учет, Международные стандарты финансовой отчетности, Бухгатерская (финансовая) отчетность, Анализ финансовой отчетности
Материалы и результаты диссертационной работы докладывались ц обсуждались на научно-практических конференциях Сибирского региона Актуальные проблемы бухгатерского учета и аудита (Иркутск, 2004 г, 2005 г, 2007 г), на всероссийской научно-практической конференции Современное состояние и перспективы развития бухгатерского учета, экономического анализа и аудита (Иркутск, 2006 г)
Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в пяти печатных работах общим объемом 2,15 п л, одна статья опубликована в ведущем рецензируемом научном журнале, определенным ВАК Минобрнауки РФ (объемом 0,37 пл )
Объем и структура работы. Структура диссертационной работы определена целью и задачами исследования и обусловлена логикой рассмотрения избранной проблемы Диссертация состоит из введения, трех глав и заключения Общий объем работы Ч 161 страница машинописного текста Диссертация содержит 3 таблицы, 3 рисунка, список использованной литературы, содержащий 140 наименований, 15 приложений
Диссертационное исследование выпонено в рамках паспорта специальностей ВАК, код ВАК 08 00 12, область исследований п 1 п п 17 Адаптация различных систем бухгатерского учета Их соогветствие международным стандартам
II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Во введении обосновывается актуальность темы диссертационного исследования, характеризуется степень исследованности рассматриваемой проблемы, определяются цель и задачи работы, раскрываются ее практическая значимость и научная новизна
В первой главе Теоретические аспекты учета налога на прибыль исследуется роль бухгатерского учета в процессе формирования информации для целей налогообложения прибыли Рассматриваются российские и международные стандарты расчетов налога на прибыль Проводится анализ расчета и учета данного налога, сравнивается понятийный аппарат оценки отложенных налогов, предлагаемый ПБУ 18 Учет расчетов по налогу на прибыль и МСФО 12 Налоги на прибыль Обосновывается необходимость формирования и признания в финансовой (бухгатерской) отчетности отложенцых налогов с W070M принципов международных стандартов Актуализируется роль отложенных налогов в представлении достоверной финансовой (бухгатерской) отчетности в соответствии с международными стандартами
Во вюрой главе Методика учета и налогообложения прибыли в России проведено исследование организационно-методических основ построения учетных моделей по ведению налоговых расчетов, теоретически обоснованы и разработаны учетно-расчетные модели, позволяющие в бухгатерском учете отражать всю совокупность показателей, необходимых для расчета налога на прибыль
Сформулированы предложения по совершенствованию методики и техники учета отложенных налогов и их отражения в формах бухгатерской (финансовой) отчетности
В третьей главе Методика анализа отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств представлена методика анализа информации бухгатерской отчетности с целью обеспечения потребностей внешних и внутренних пользователей В предложенной методике применен ряд принципиально новых коэффициентов, в соответствии со значениями которых MOiyr быть сделаны выводы об эффективности использования в управленческой деятельности организации
В заключении сформулированы основные выводы, к которым пришли в результате проведенного исследования, и предложены рекомендации по оптимизации результатов деятельности хозяйствующего субъекта с учетом налогообложения прибыли
III. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА
1. Введено понятие налоговый расход.
Проведенный в ходе диссертационного исследования анализ содержания положения по бухгатерскому учету ПБУ 18/02 Учет расчетов по налогу на
прибыль и содержания международного стандарта финансовой отчетности Налоги на прибыль (МСФО 12) позволил сделать следующие выводы
Главное сходство двух стандартов заключается в единстве применяемых принципов ведения учета и отражения в отчетности как самого налога на прибыль, так и составляющих его элементов
Главное отличие состоит в принципиально разных подходах к расчету отложенных налогов, используемых международным стандартом и российским стандартом бухгатерского учета
Сближение содержания ПБУ 18/02 и МСФО 12, с нашей точки зрения, требует единой трактовки основных терминов, применяемых в них Одним из таких терминов может бьпь понятие налоговый расход, которое необходимо для обработки данных финансового учета и налогового учета
Как объекг учета расходы в финансовом и налоговом учете подобны, но не тождественны, поскольку принципы и порядок их признания и оценки могут быть разными в зависимости от выбора, сделанного бухгатерским персоналом и закрепленного в учетной политике для целей финансового и налогового учета
Таким образом, для того, чтобы данные финансового учета использовались в налоговом учете, необходима их обработка Наиболее целесообразным яатяетсч сочетание налогового и финансового учета на всех этапах технологической обработки информации Наш выбор обоснован несколькими причинами Во-первых, перечень возникающих разниц носит ограниченный характер Следовательно, рациональнее и эффективнее будет подвергать корректировке первичные документы, нежели формы учетных регистров Во-вторых, возникновения некоторых разниц можно избежать, если максиматыю сблизить учетные политики финансового и налогового учета
Следовательно, для реализации комбинированного способа целесообразно Евести понятие палоговых расходов, под которыми погашаются расходы финансового учета, скорректированные в целях налогового законодательства Величину налоговых расходов предлагается определять по формуле
ХР<*ще=1ФНРНРД
где ХРобщие Ч величина общих расходов за период, ТФНР Ч расходы фииансово-налогового учета, X HP, Ч сумма налоговых расходов за отчетный период Агоритм расчета отдельных видов налоговых расходов и механизм их отражения на счетах финансового учета представлены в табл 1
Соответственно профессиональное суждение бухгатера о расходах, фигурирующих р финансовой и налоговой отчетности, определяется финансовым и налоговым учетом Качественные характеристики учетной информации о расходах для целей финансового и налогового учета определяются нормативно-правовым регулированием и мотивами внешних пользователей, что отражается в учетной политике предприятия
Таблица 1
Учетные записи по определению итоговых расходов_
Виды налоговых расходов Содержание и доку ментальная обоснованность Агоритм расчета Запись на счетах финансового учета
Дебет Кредит
Расходы, приводящие к возникновению постоянных разниц, Ч НРпчо Сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ НРШЮ=(ФР-Н) 0,24, где ФР Ч величина расходов финансового учета, Н Ч норма по данному виду расхода, установ-тенная законодательством 92 Налог на прибыль 68
Расходы, приводящие к возникновению вычитаемых временно разниц, Ч ЯР от Сумма амортизации, исчисленная в цстях финансового учета. ботьше, чем такая сумма, исчисленная в цстях налогового учета Суммы начисленного резерва на ремонт основных средств НР0нл = Ква!, 0,24, где НРот Ч налоговые расходы, прадставтяющие собой отложенные налоговые активы, Ч корректировка, представляющая собой величину превышения суммы затрат, исчисленной в целях финансового учета, над суммой затрат, исчисленной в целях налогового учета 09 Отложенные налоговые активы 92
Расходы, приводящие к возникновению временных налогооблагаемых разниц Ч Ш'оио Сумма амортизации, исчисленная в целях налогового учета, бо 1ыс, чем такая сумма, исчисленная в цетях финансового учета НРоно=Квнр 0,24, где НР0,гА Ч налоговые расходы, представляющие собой отложенные налоговые обязатетьстБа, Квнр Ч корректировка, представляющая собой встичину превышения суммы затрат, исчистен-ной в цетях налогового учета, над суммой затрат, исчисленной в нетях финансового учета 92 77 Отложенные налоговые обязательства
2. Разработана методика ведения налогового учета и бухгатерского учета величины отложенных налогов.
Проанализировав научную литера гуру, автор пришел к выводу, что наиболее рационатьным является использование метода обратных (или двойных) корректировок Если согласно инструкции МНС России О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций от 15 июня 2000 г № 62, утвержденной приказом МНС РФ, обратные записи производятся только в момент составления отчетности по налогу на прибыль, то принципиальное отличие предлагаемой в диссертационной работе методики от действующей заключается в том, что эти расчеты дожны осуществляться непосредственно в процессе ведения бухгатерского учета
Предлагаем ввести синтетический счет 92 Налоги на прибыль с целью отражения суммы налога на прибыль т
В конце года сальдо счета 92 Налоги на прибыль списывается в дебет счета 99 Прибыли и убытки После этого по данным счета 99 определяется чистый финансовый результат отчетного периода, который списывается на счет 84 Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)
При этом к синтетическому счету в рабочем плане счетов организации предлагается открыть субсчета по видам налоговых разниц Налогооблагае-
мые постоянные разницы, Вычитаемые постоянные разницы, Налогооблагаемые временные разницы, Вычитаемые временные разницы, Корректирующий
Корректирующий субсчет вводится для предотвращения влияния аналитической информации о налоговых разницах на оценку объекта в целом, т е как противовес общему остатку по всем субсчетам
Использование синтетического счета в совокупности с предложенными субсчетами рассматривается в качестве допонительной аналитики реквизитов в регистрах налогового учета, что поностью соответствует требованиям Налогового кодекса РФ и принципу гармонизации бухгатерского и налогового учета
Представляется, что рекомендуемый порядок ведения расчетов по налогу на прибыль поностью отражает взаимосвязь налоговых разшщ с их налоговыми последствиями, что достигается за счет сопоставимости содержащейся в них аналитической информации
3. Уточнена классификация отложенных налогов
Сделаны предложения по совершенствованию форм публичной бухгатерской (финансовой) отчетности, необходимость чего вызвана тем, что в настоящее время, согласно требованиям ПБУ 18/02, отложенные налоговые активы и оттоженные налоговые обязательства отражаются в бухгатерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и догосрочных обязательств
Такой подход недостаточно точно отражает реальное имущественное состояния организации, в результате чего нарушается требование достоверности содержания публичной бухгатерской (финансовой) отчетности Это объясняется тем, что отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства объективно подразделяются на две группы
- догосрочные, которые будут существовать у организации в течение периода более чем 12 мес ,
- краткосрочные, которые будут погашены в течение периода 12 мес
Следовательно, отражение их в отчетности только в качестве догосрочных искажает представление об имущественном состоянии организации, что недопустимо По мнению автора, сумма догосрочного отложенного налогового актива дожна показываться в I разделе бухгатерского баланса, а сумма краткосрочного отложенного налогового актива дожна показываться во И разделе бухгатерского баланса
Аналогично сумма отложенных налоговых обязательств дожна быть классифицирована на две группы
- догосрочные отложенные налоговые обязательства, сумма которых дожна приводиться в IV разделе бухгатерского баланса,
- краткосрочные отложенные налоговые обязательства, сумма которых дожна приводиться в V разделе бухгатерского баланса
С учетом изложенного необходимо внести корректировки в соответствующие группы активов (А1 - А4) и пассивов (П1 - П4), сформированные оригинальным образом для целей анализа ликвидности бухгатерского баланса
Агоритм деления отложенных налоговых активов на краткосрочные и догосрочные можно формализовать в виде следующих формул
ОМА,м,хр , = ОНА наши г ОНАашс (г + ]),
С)МЛьрату/кр I ОМА I Ч 0[{Л^а[госр
где ОНАошгиср I Ч сумма догосрочного отложенного налогового актива на момент времени
ОНАнакап. I Ч общая величина накопленного налогового актива к моменту времени I,
ОНАкраткоср I Ч сумма краткосрочного отложенного налогового актива на момент времени I,
I Ч момент времени, по состоянию на который проводится дробление отложенного налогового актива на краткосрочный и догосрочный, выраженный в годах
Естественно, что сумма отложенных налоговых обязательств аналогично может подразделяться на догосрочные и краткосрочные
Подобное представление в отчетности информации о суммах отложенных налоговых активоь и обязательств позволит достоверно отражать имущественное состояние организации
В диссертации предлагается допонение к форме № 2 Отчета о прибылях и убытках (табл 2)
Таблица 2
Предчагаемая структура формы ЛЬ 2 Отчет о прибылях, и убытках Ч Расшифровка отдельных прибылей и убытков____
Показатель За отчетный период За аналогичный период предыдущего года
Наименование Код Прибыль Убыток Прибыть Убыток
Штрафы, пени и неустойки, признанные или по которыл поч)чены решения суда (арбитражного судз) об их взыскании
Прибыль (убыток) проштых лет
Возмещение убытков, причиненных неиспонением или ненадлежащим испонением обязательств
Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте
Отчисления в оценочные резервы
Списание дебиторских и кредиторских задоженностей, по которым истек срок исковой давности
Отложенные налоговые активы, начисленные за период
Отложенные налоговые актизы, списанные за период
Отложенные налоговые обязательства, начисленные за период
Отложенные налоговые обязательства, списанные за период
4. Построена \ia ie\ia i ическаи модель ор1аншацин учета расчетов по
налогу на прибыль.
Для расчета суммы отложенного налогового актива подлежащая списанию построена математическая модель
где СД Ч списание отложенного налогового актива,
Кн = 0,24,31 Чпогашение задоженности, при J = l,т,
К, Ч коэффициент, соответствующей задоженности, при / = 1, п,
К - 1, если количество днейХ> 90,
К= 0,5, если количество дней 45 <Х< 90,
К~ 0, если количество дней X < 45
Благодаря применению приведенной выше модели, можно решить проблемы, связанные с созданием специального механизма расчета коэффициента ускоренного списания в различны ситуациях, который обеспечивает накопление заданной суммы отложенного налога на прибыль за заданное время
5. Разработаны отдельные аспекты методики внутреннего н внешне-
го анализа информации об отложенных налогах. В диссертационной работе предлагается методика анализа отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, которая включает в себя два взаимосвязанных раздела методика внутреннего анализа отложенных налогов, используемая менеджерами на стадии разработки учетной политики, бюджетирования или выпонения иных управленческих функций, методика внешнего анализа отложенных налогов, которая позволяет выявить их влитние на результаты финансово-хозяйственной деятельности организации
Рассмотрим методику внутреннего анализа отложенных налоговых активов (обязательств) Основная цель методики состоит в том, чтобы определить конкретные последствия (настоящие и будущие) выбора того или иного варианта учетной политики В качестве концептуальной основы методики предлагается использование концепции временной стоимости денег, основанной на широком использовании дисконтирования (наращения) показателей
Основными этапами методики внутреннего анализа отложенных налогов являются определение перечня возможных альтернатив при формировании учетной политики, определение комплекса направлений, на которые будут оказывать влияние соответствующие альтернативы (как правило, каждый из элементов учетной политики затрагивает не один, а несколько налогов, а соответственно, не один, а несколько денежных потоков по уплате этих налогов), расчет размера влияния каждого из элементов учетной политики на финансовый результат и (или) денежный поток организации в зависимости от того, какой показатель выбран в качестве критерия оптимальности, определение ставки дисконтирования, используемой при реализации концепции временной стоимости денег при проведении анализа, определение дисконтированного результата, полученного при выборе какой-либо из альтернатив
В контексте данной работы использовано дисконтирование экономии налога на прибыль Если оценка с использованием номинального значения экономии налога на прибыль обеспечивает суммарный нулевой результат, рассчитанный за все время наблюдения, то использование концепции временной стоимости денег показывает существование определенной выгоды от использования нелинейного метода при исчислении амортизации основных средств
Аналогичный анализ можно осуществить по каждому из оснований, которые могут привести к возникновению отложенных налогов, тек перераспределению сумм налога во времени
Такой внутренний анализ необходимо проводить по каждому направлению, обеспечивающему разницы между финансовым и налоговым учетом Он необходим прежде всего менеджерам доя принятия управленческих решений при выборе соответствующих альтернатив
Однако, поскольку финансовая отчетность предоставляет информацию заинтересованным внешним пользователям, то дожна существовать определенная методика внешнего анализа отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, позволяющая провести соответствующий анализ по данным публичной бухгатерской (финансовой) отчетности
Предлагаемая методика внешнего финансового анализа отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств по данным публичной бухгатерской (финансовой) отчетности включает в себя два основных направления анализа анализ суммы начисленных за период сумм отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, анализ суммы накопленных на какой-либо момент времени сумм огложеыных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств
Целью проводимого анализа является определение эффективности одного из направлений налогового менеджмента в организации, суть которого определяется достижением отсроченного налогообложения, при котором начисление и уплат налога на прибыль переносятся с настоящего на будущие периоды
Задачами проводимого анализа отложенных налоговых активов и обязательств являются определение места отложенных налоговых активов и обязательств в составе активов и пассивов организации, определение соотношения между отложенными налоговыми активами и обязательствами, определение структуры отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, определение динамики и скорости изменения отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, определение финансового эффекта, формируемого в результате использования различных элементов учетной политики, применяемой для целей финансового и налогового учета
Объектом анализа в каждом из направлений являются суммы отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств Но в одном случае проводится анализ статического показателя Ч суммы накопленных отложенных активов и обязательств, а в другом случае анализируется процесс формирования отложенных налоговых активов и обязательств
Рассмотрим методику первою из указанных направлений анализа суммы отложенных налогов В качестве источника информации для анализа необхо-
димо использовать информацию формы № 1 бухгатерской отчетности Бухгатерский баланс о суммах отложенных налоговых активов и обязательств по состоянию на начато и конец отчетного периода, информацию формы № 2 бухгатерской отчетности Отчет о прибылях и убытках о суммах отложенных налоговых активов и обязательств за соответствующий период
Расчетная часть методики анализа начисленных за отчетный период сумм отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств включает в себя проведение анализа движения соответствующих объектов с использованием следующих коэффициентов
1 Коэффициент возникновения отложенных налоговых активов Сумма начисленных ОНАшпггпюд
fier- чсвс 1>ия Oh 4 , r\i i л
Величина ОН^^ триода
Данный коэффициент показывает, какая доля отложенных налоговых активов, имеющихся на конец отчетного периода, была начислена за соответствующий период Чем выше данный показатель у организации, тем чаще в процессе функционирования организация стакивается с проблемой отвлечения определенного объема средств на уплату налога на прибыль, тем больше величина отклонения налоговой прибыли от прибыли, сформированной по данным финансово! о учета в невыгодную для предприятия сторону Соответственно, высокое значение коэффициента возникновения отложенных налоговых активов может свидетельствовать о неоптимальном выборе элементов учетной политики по налоговому учету
Наоборот, низкое значение коэффициента возникновения отложенных налоговых активов может свидетельствовать об эффективном проведении учетной политики Тем не менее можно сделать вывод, что в ряде случаев возникновение отложяшых активов является объективным, а соответственно предприятие поностью не сможет исключить возникновение отложенных налоговых обязательств Следовательно, можно сказать, что желательной является такая тенденция, koi да h'eamДemlil от -> О
2 Коэффициент списания отложенных налоговых активов ^ Су мма списанных ОНАа,хрипд
списания ОИ\ г, г\л л
Величина ОНАнтшо трипда
Данный коэффициент показывает, какая доля отложенных налоговых активов, имевшихся на начало отчетного периода, была списана за соответствующий период При этом следует отметить, что чем большая часть отложенных налоговых активов будет списана за период, тем больший объем денежных средств может быть высвобожден для целей их инвестирования Это объясняется порядком отражения списанных налоговых активов в бухгатерском учете Ч а именно записью Дт 68 Кт 09, что фактически означает снижение кредиторской задоженности перед бюджетом
3 Коэффициент прироста отложенных налоговых активов
= Сумма прироста ОНАюкриод
прироста ОНА п г^тл
^^ Величина ОНАкт{Цкриода
Данный показатель показывает, каким был прирост суммы отложенных налоговых активов за соответствующий период Максимальное значение данного коэффициента составляет 1 Оно имеет место в том случае, когда вся сумма отложенных налогов, которая имеется по состоянию на конец отчетного периода, была сформирована за счет прироста отложенных налоговых активов за период, причем в этом случае величина отложенных налоговых активов на начало периода дожна быть равна 0 Во всех других случаях значение коэффициента прироста отложенных налоговых активов будет меньше 1
С точки зрения высвобождения денежных средств желательным является отрицательное значение коэффициента прироста отложенных налоговых активов, когда сумма списанного отложенного налогового актива превышает сумму начисленного отложенного налогового актива Данный коэффициент может быть рассчитан только в том случае, когда
- при использовании формулы (3 2) Величина ОНАшпец Де,та6а Ф О,
- при использовании формулы (3 3) Величина ОНАначш,а Дериода Ф О
4 Коэффициент досрочного списания сумм отложенных налоговых активов
Сушкз досрочно списанных ОНАшпериод
^досрочного списания ОНА ~ п гттл
Величина ОЩ^ триода
Сумма досрочно списанных отложенных налоговых активов за период представляет собой суммарную величину, относительно которой за отчетный период сделана бухгатерская запись Дт 99 Кт 09 Она формируется в том случае, когда отложенный налоговый актив списывается при выбытии объекта актива, по которому он был начислен При этом следует заметить, что любое списание отложеннот о налох ового актива высвобождает денежные средства, которые могут быть инвестированы в деятельность организации, что является желательным Но, конечно, ни в коем случае не дожно поощряться досрочное выбытие активов только для того, чтобы обеспечить досрочное списание отложенных налоговых активов
Естественно, что все соответствующие коэффициенты можно рассчитать и по отложенным налоговым обязательствам
Значения каждого из указанных выше коэффициентов целесообразно подвергнуть попарному сравнению
После проведения анализа движения сумм отложенных налогов за определенный период необходимо осуществить факторный анализ влияния отложенных налогов на величину налога на прибыль организации, а также провести анализ структуры надо! а на прибыль
С учетом предложенного изменения форм публичной бухгатерской финансовой отчетности модель расчета суммы текуше1 о налога на прибыль можно записать в следующем виде
ТИП = УРНП + ПНО -ПНА + ОНАтисх - ОЯАсшс - ОНО,,ащ1С1. + ОИОаж,
где ПНА Ч величина постоянного нало! ового актива, начисленного за период,
ОНАДа,,ис1 Ч величина отложенно! о налоговог о актива, начисление! о за период,
ОНАстс Ч величина отложенного налогового актива, списанного за период,
ОИОиачисг Ч величина условного налогового обязательства, начисленного за период,
01Ю^ Ч величина отложенного налогового обязательства, списанного за период
После проведения анализа сумм отложенных налоговых активов, начисленных за период, и отложенных налоговых обязательств, начисленных за период, необходимо провести анализ соответствующих накопленных сумм по каждому виду отложенных налогов В этом состоит вторая часть методики анализа целесообразно оценить динамику остатка отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, осуществить расчет доли отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств в валюте баланса При эгом отдельно необходимо рассчитать долю догосрочных и краткосрочных отложенных налоговых активов и долю догосрочных и краткосрочных отложенных налоговых обязательств
6. Предложена корректировка методики расчета показателей рентабельности с учетом информации о составляющих налога на прибыль.
Необходимость внесения в методику анализа соответствующих корректировок связана с тем, что исследование существующих методик анализа финансовых результатов деятельности организации позволяет сделать вывод, что в них практически не нашли отражения показатели, участвующие при формировании налога на прибыль и, следовательно, финансового результата, в том числе постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства
Дадим критическую оценку существующей методике анализа рентабельности и сформулируем основные направления ее совершенствования Традиционно расчет рентабельности продаж предлагается осуществлять с использованием данных формы № 2 бухгатерской отчетности Отчет о прибылях и убытках
Форма № 2 составляется в настоящее время в оценке нетто (т е сумма выручки от продаж приводится без суммы НДС), чго само по себе является достаточно спорным, поскольку в финансовом учете на счете 90 1 отражается сумма выручки с учетом НДС, а собственно сумма выручки без НДС может быть получена только расчетным путем Однако в данном случае впоне логичным является вопрос не о том, в какой оценке дожна приводиться в отчетности сумма вы-
ручки, а о том, в какой оценке дожна включаться в расчет сумма прибыли от продаж Ведь если речь идет о включении в расчет чистой (нетто) суммы выручки, то впоне логичным является вопрос об лочистке суммы прибыли от продаж от суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет
Для уточнения методики оценки рентабельности продаж можно предложить ее расчет в соответствии со следующим агоритмом /7( (1 - Ставкапп)
, если НП > О
У , если НП = О
где Ч рентабельность продаж, V Ч величина объема продаж за период, Я( Ч величина прибыли от продаж за период,
Ставкапп Ч ставка налога на прибыль, которая в настоящее время в России составляет 24%, за исключением случаев, предусмотренных пп 2-5 ст 284 НКРФ
Таким образом, в числителе дроби мы получаем величину прибыли от продаж, очищенную от налога иа прибыль
Поскольку между условным расходом по налогу на прибыль и величиной текущего налога на прибыль существует несколько промежуточных звеньев Ч постоянные налоговые обязательства, отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы, которые необходимо вычислить, то в результате реальная ставка налога на прибыль оказывается не 24% суммы прибыли финансового учета, а больше или меньше этой величины Соответственно, из оборота также отвлекается большая или меньшая величина номинально полученной прибыли от продаж
Для устранения подобного несоответствия автор предлагает рассчитагь допонительный показатель Ч реальную ставку налога на прибыль от суммы прибыли Расчет реальной ставки налога иа прибыль осуществлять от обратного
ДД Текущий налог на прибыль
Реальная ставка НП -----
Величина прибыли до налогообложения
При этом текущий налог на прибыль представляет собой окончательную величину налога на прибыль, подлежащую перечислению в бюджет, с учетом сумм постоянного налогового обязательства и отложенных налоговых активов и обязательств Величина прибыли до налогообложения принимается к расчету в сумме, сформированной по данным финансового учета Реальная ставка налога на прибыль обязательно будет отличаться от номинальной ставки, установленной Налоговым кодексом
Формулу для расчета реальной ставки налога на прибыль можно преобразовать, представив числите чь дроби в виде выражения
'ГНП = УРНП + ПНО - ПНА + ОНА,ж - ОНАж - ОНО,ж + ОНО где ТИП Ч величина текущего нало] а на прибыль,
УРНП Ч величина условного расхода по налогу на прибыль,
ПНО Ч величина постоянного налогового обязательства, начисленного за период,
ПНА Ч величина постоянного налогового актива, начисленного за период,
ОНАтчжД Ч величина отложенного налогового актива, начисленного за период,
ОНАстс Ч величина отложенного налогового актива, списанного за период,
ОНОтща. Ч величина условного налогового обязательства, начисленного за период,
ОНОСЛ11С Ч величина отложенного налоювого обязательства, списанного :а период
I огда имеем
ПНО - ПНА + ОНА - ОНО
Реальная ставка НП = Ставка НП + -
где Пло ,!/0 Ч сумма прибыли до налогообложения, сформированная по данным финансового учета,
Тогда модель, представленную формулой (1), можно трансформировать с кдующим образом
Пг (1 -Реальная ставканп)
-, если НП> О
есчи НП = О
Только подобная схема расчета позволит оценить, какова доля прибыли от продаж, оставшаяся в распоряжении предприятия, в объеме продаж, полученном от покупателя
Проведенное исследование учета отложенного налога на прибыль и его анализ дали возможность сформулировать обоснованные почожения относительно совершенствования учетных процедур при определении финансового результата до и после налогообложения, установить взаимосвязь между реестрами синтетического и аналитического учета в финансовом и налоговом учете, подготовить предложения то комплексному анализу и оптимизации результатов деятельности хозяйствующего субъекта с учетом налогообложения прибыли
Основные публикации автора по теме диссертации
а) Статья в ведущем рецензируемом научном журнале, определенном ВАК РФ
1 Безродных,Т В Отсроченные налоги и обязательства международная и отечественная практика // Известия Иркутской государственной экономической академии -2008 -№6(62) -С25-28 (0,37 п л)
б) Статьи в иных изданиях
2 Безродных, Т В Актуальные вопросы учета расчетов по налогу на прибыль по международным и российским стандартам // Современное состояние и
перспективы развития бухгатерского учета, анализа и аудита Материалы межрегион науч -практ конф , г Иркутск, 16-17 апреля 2004 г , под науч ред д-ра экон наук Е М Сорокиной - Иркутск Изд-во БГУЭП, 2004 - С 23-27 (0,28 пл)
3 Безродных, Т В Модель отчета о прибылях и убытках в соответствии с МСФО // Актуальные проблемы бухгатерского учета и аудита Материалы 6-й науч -практ конф, г Иркутск, 24-25 нояб 2005 г , под общ ред Г В Максимовой, Г Г Шильниковой - Иркутск Изд-во БГУЭП, 2006 -С 114118 (0,18 п л)
4 Безродных, Т В Формирование информации для прибыли в международными и российскими стандартами // Актуальные проблемы бухгатерского учета и аудита Материалы 6-й науч -практ конф, - г Иркутск, 24-25 нояб 2005 г , под общ ред Г В Максимовой, ГI Шильниковой -Ирсутск Изд-^о БГУЭП, 2006 - С 156-162 (0,37 п л)
5 Безродных, Т В Проблемы взаимодействия бухгатерского и налогового учета // Современное состояние и перспективы развития бухгатерского учета, экономического анализа и аудита Материалы всерос науч -практ конф, г Иркутск, 27-28 апр 2006 г , под науч ред Е М Сорокиной - Иркутск Изд-во БГУЭП, 2006 - С 152-158 (0,38 п л)
6 Безродных, ТВ Оценка принципов отсроченного налогообложения в международной и отечественной практике // Актуальные проблемы бухгатерского учета, аудита и экономического анализа сб науч тр , под общ ред Г В Максимовой, Г Г Шильниковой - Иркутск Изд-во БГУЭП, 2007 - С 164172 (0,57 пл)
Безродных Татьяна Витальевна
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА И ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА 01ЛОЖЕННЫХ HAJ101 ОВЫХ АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
АВТОРЕФЕРАТ
Подписано в печать 02 02 2009 Бумага офисная белая Печать RISO Тираж 120 экз Заказ № 85031
Отпечатано в ООО Оперативная типография Вектор 664025, г Иркутск, ул Степана Разина д 6, офис 106, т (3952) 33-63-26, 25-80-09 e-mail dc@siluie ru
Подписано в печать 02 02 2009 Бумага офисная белая Печать RISO Тираж 120 экз Заказ № 85031
Отпечатано в ООО Оперативная типография Вектор 664025, г Иркутск, ул Степана Разина д 6, офис 106, т* (3952) 33-63-26, 25-80-09 e-mail dc@silme ru
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Безродных, Татьяна Витальевна
Введение.
1. Теоретические аспекты учета налога на прибыль.
1.1. Учет расчетов по налогу на прибыль как одно из направлений бухгатерского учета.
1.2. Сравнительный анализ требований ПБУ 18/02 и МСФО по учету расчетов по налогу на прибыль.
2. Методика учета и налогообложения прибыли в России.
2.1. Методика отражения в бухгатерском учете величины отложенных налогов.
2.2. Техника учетных записей для взаимоувязки отложенного налогового обязательства.
3. Методика анализа отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.
3.1. Анализ влияния различий между финансовым и налоговым учетом на уровень финансового результата.
3.2. Совершенствование методики анализа финансового состояния организации с использованием информации о налоге на прибыль.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование учета и экономического анализа отложенных налоговых активов и обязательств"
Радикальные перемены в экономике России, обусловленные развитием рыночных механизмов, изменили отношение хозяйствующих субъектов к роли прибыли как важного показателя деятельности организации и составной части собственного капитала.
Важное значение в приведении в действие всего многообразия факторов, влияющих на эффективность хозяйствования, имеет информационное обеспечение, базирующееся на достоверной оперативной аналитической информации о процессе налогообложения прибыли.
Для создания поной информационной модели исследуемого объекта необходимо при определяющей роли бухгатерского учета, являющегося основным поставщиком информации, обеспечить его взаимосвязь с другими видами учета, и прежде всего с налоговым.
Однако уже в начальный период вхождения страны в рыночные отношения с принятием первых законов по налогообложению было нарушено соответствие между информацией, формируемой в бухгатерском и налоговом учете. Налогооблагаемая прибыль стала определяться путем внесения многочисленных корректировок в бухгатерскую прибыль.
В некоторой степени взаимосвязь показателей на уровне их формирования и отражения в финансовой отчетности была восстановлена с введением в действие положения по бухгатерскому учету Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/12), утвержденного приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н и нормативно закрепившего порядок отражения различий между видами учета.
Актуальность темы исследования. В условиях расширения сферы действия рыночных отношений, растущей информатизации общества система бухгатерского учета, сохраняя за собой функции фиксации свершившихся фактов хозяйственной деятельности, дожна ориентироваться на аккумулирование, систематизацию, анализ, интерпретацию и передачу качественной информации, адекватно отражающей сложные и динамичные процессы современной хозяйственной жизни, и приблизить порядок ведения бухгатерского учета к требованиям международных стандартов финансовой отчетности.
С 1 января 2002 г. наряду с понятием бухгатерский учет стало обращаться понятие налоговый учет, что привело к несопоставимости правил, которым необходимо следовать при составлении бухгатерских записей, с правилами исчисления налоговых баз и сумм налоговых платежей, к созданию ситуации, когда отражаемые в бухгатерской отчетности показатели и обязательства организаций по налоговым платежам не корреспондируют между собой.
Несовпадение в бухгатерском и налоговом учете правил распределения (признания) по отчетным периодам сумм доходов, расходов и прибыли влияет и на формирование реальных денежных потоков организаций. Такое положение требует введения в бухгатерскую отчетность показателей, отражающих соотношение бухгатерской и налоговой трактовки фактов хозяйственной жизни.
В международных стандартах бухгатерского учета расхождения между данными бухгатерской и налоговой отчетностью выражаются через категорию лотложенные налоги.
В российскую учетную практику с целью взаимосвязи данных бухгатерского и налогового учета ПБУ 18/02 Учет расчетов по налогу на прибыль введены понятия: постоянные налоговые активы, постоянные налоговые обязательства, лотложенные налоговые активы и лотложенные налоговые обязательства.
Вопросы формирования, бухгатерского учета и отражения в финансовой (бухгатерской) отчетности отложенных обязательств (в том числе налогов) исследовались во многих трудах российских авторов. Вместе с тем до сих пор не решены многие существующие в этой сфере проблемы. В частности, присутствуют разночтения в понятийном аппарате, недостаточно разработаны вопросы методики формирования отложенных обязательств (в том числе налогов), а также отражения их в отчетности для оценки стоимости активов.
Целью диссертационной работы является усовершенствование методики учета, обобщение теоретических положений и разработка научно обоснованных рекомендаций по совершенствованию учета отложенных обязательств и анализа налога на прибыль как составной части финансового результата деятельности организации.
Достижение поставленной цели предопределило постановку следующих задач исследования:
- провести сравнительный анализ российских положений по бухгатерскому учету и положений международных стандартов финансовой отчетности по вопросам формирования, учета и отражения в финансовой (бухгатерской) отчетности налога на прибыль;
- критически оценить действующую методику и практику организации бухгатерского учета отложенных обязательств с позиций современных требований к качеству информации;
- предложить направления и организационно-методическое обеспечение учета отложенных обязательств в организации;
- определить характер и причины возникновения постоянных налоговых разниц и на этой основе уточнить их состав, а также предложить новые классификационные признаки;
- исследовать организационно-методические основы построения учетных моделей по ведению налоговых расчетов;
- теоретически обосновать и разработать учетао-расчетные модели, позволяющие в системном порядке отражать необходимые корректировки в бухгатерском учете для исчисления налогооблагаемой прибыли;
- определить основные направления усовершенствования учета налога на прибыль и отражения соответствующей информации в отчетности;
- предложить математические модели по нахождению суммы отложенного налога;
- предложить методику анализа сумм отложенных налогов, выступающих в качестве самостоятельного объекта финансового учета;
- разработать предложения по внесению корректировок в методику анализа финансовых результатов с учетом информации об отложенных налогах.
Объектом исследования являются учетно-аналитические процессы, связанные с формированием информации об отложенных обязательствах в организациях Ч плательщиках налога на прибыль.
Предметом исследования являются теоретические, методические и организационные аспекты учета отложенных обязательств и отображения их в бухгатерском учете и финансовой отчетности.
Наиболее существенные научные результаты, полученные автором в процессе диссертационного исследования:
- проведен сравнительный анализ требований российских и международных стандартов финансовой отчетности по отражению в учете сумм отложенных налогов на предмет их общности и различий, на основании чего сделан вывод о целесообразности использования подхода к расчету налога на прибыль, закрепленного в международных стандартах, как более рационального;
- предложены новые классификационные признаки постоянных разниц, возникающих в результате применения разных подходов к порядку признания расходов для целей бухгатерского и налогового учета;
- теоретически обоснован многовариантный подход к организации моделирования учетно-информационного отражения расчетов по налогу на прибыль;
- разработаны и построены учетно-информационные модели по расчету налога на прибыль, положенные в основу создания единой системы бухгатерского и налогового учета, обоснована модель раздельного учета отложенных обязательств при совмещении различных налоговых режимов;
- предложены методические подходы, раскрывающие, в отличие от действующей практики, порядок возникновения и погашения разниц, а также обеспечивающие их идентификацию в различных условиях деятельности предприятия;
- предложены механизмы регулирования сумм отложенного налога на прибыль, позволяющего предприятиям своевременно обновлять основное производственное оборудование, с применением процента инфляции, хаотически изменяющегося коэффициента ускорения;
- предложены отдельные направления совершенствования методики финансового анализа с учетом информации об уровне налога на прибыль и основных его составляющих;
- теоретически обоснована необходимость изменения содержания форм публичной бухгатерской (финансовой) отчетности с точки зрения представления в ней информации о формировании финансовых результатов с учетом налогообложения прибыли.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в обосновании теоретических положений и методических рекомендаций по формированию, учету и отражению в отчетности отложенных обязательств, имеющих существенное значение для обеспечения достоверности финансовой (бухгатерской) отчетности. Элементы научной новизны состоят в следующем:
- установлены основные различия формирования, учета и признания в финансовой (бухгатерской) отчетности отложенных обязательств согласно российским положениям по бухгатерскому учету и международным стандартам финансовой отчетности;
- введено понятие налоговый расход, которое необходимо для обработки данных финансового учета и налогового учета;
- разработаны методические рекомендации по учету отложенных обязательств, отличие которых состоит в использовании таких преимуществ балансового метода, как рациональность, информативность, низкая трудоемкость, унифицированность, что позволяет точнее квалифицировать возникающие разницы и повысить достоверность бухгатерской отчетности;
- расширена классификация отложенных налогов с точки зрения представления информации о соответствующих объектах в формах бухгатерской (финансовой) отчетности, в частности, предложено их подразделение на догосрочные и краткосрочные, что подразумевает отражение информации по разным статьям форм бухгатерской (финансовой) отчетности;
- построена модель организации учета расчетов по налогу на прибыль;
- предложены математические модели по нахождению суммы отложенного налога с применением коэффициента ускорения;
- разработана методика внутреннего и внешнего анализа информации об отложенных налогах как самостоятельного объекта бухгатерского учета.
Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что основные его положения, выводы и рекомендации направлены на совершенствование действующей нормативной базы в области бухгатерского учета отложенных налогов и представления достоверной финансовой (бухгатерской) отчетности. Предложенные в работе практические рекомендации могут найти отражение в положениях по бухгатерскому учету, методических рекомендациях, инструкциях. Самостоятельную практическую значимость имеют предложенные в исследовании методические рекомендации, технологии бухгатерского учета отложенных налогов (первичного, текущего и итогового).
Сформулированные в работе выводы и рекомендации, а также разработанная методика имеют значение для:
- бухгатерских служб предприятий различных форм собственности и отраслевой принадлежности при организации учета налога на прибыль;
- независимых профессиональных объединений бухгатеров при разработке методических рекомендаций по учету налога на прибыль;
- аудиторских организаций, консатинговых фирм при оказании консультационных услуг по учету налога на прибыль и аудите финансовой отчетности.
Отдельные результаты диссертации могут использоваться в учебных курсах Бухгатерский финансовый учет, Международные стандарты финансовой отчетности, Бухгатерская отчетность, Экономический анализ, Анализ финансовой отчетности.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Безродных, Татьяна Витальевна
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Проведенный в ходе диссертационного исследования анализ содержания российского положения по бухгатерскому учету ПБУ 18/02 Учет расчетов по налогу на прибыль и содержания международного стандарта финансовой отчетности Налоги на прибыль (МСФО 12) на предмет их общности и различий позволил сделать следующие выводы.
Главное сходство двух стандартов заключается в единстве применяемых принципов ведения учета и отражения в отчетности как самого налога на прибыль, так и составляющих его элементов.
Главное отличие состоит в принципиально разных подходах к расчету отложенных налогов, используемых международным стандартом и российским стандартом бухгатерского учета.
Сближение содержания ПБУ 18/02 и МСФО 12, с нашей точки зрения, требует единой трактовки основных терминов, применяемых в них. Одним из таких терминов может быть понятие налоговый расход, которое необходимо для обработки данных финансового учета и налогового учета.
Наличие определенного временного лага в признании расходов требует ведения корректирующих учетных записей (резервирование, начисление, ой-, лата, отложенные расходы и т.п.), что определенным образом сказывается на качестве учетной информации.
Понятие налогового учета возникло в отечественной учетной практике сравнительно недавно. В связи с этим отмечается непроработанность концептуального и понятийного аппарата в границах налогового учета расходов. Как объект учета расходы в финансовом и налоговом учете подобны, но не тождественны, поскольку принципы и порядок их признания и оценки могут быть разными в зависимости от выбора, сделанного бухгатерским персоналом и закрепленного в учетной политике для целей финансового и налогового учета.
Таким образом, для того чтобы данные финансового учета были полезными для налогового учета, необходима их обработка. На наш взгляд, можно выделить несколько способов такой обработки: обработка учетной информации на этапе организации первичного учета; обработка учетной информации на этапе составления учетных регистров; максимальное сближение учетных политик в целях налогового и финансового учета; комбинированный способ, сочетающий в себе элементы предыдущих.
Наиболее целесообразным, по нашему мнению, является использование комбинированного способа, который сочетает элементы ряда способов. Наш выбор обоснован несколькими причинами. Во-первых, перечень возникающих разниц носит ограниченный характер. Следовательно, рациональнее и эффективнее будет подвергать корректировке первичные документы, нежели формы учетных регистров. Во-вторых, возникновения некоторых разниц можно избежать, если максимально сблизить учетные политики финансового и налогового учета.
Таким образом, для реализации комбинированного способа целесообразно ввести понятие налоговых расходов, под которыми понимаются расходы финансового учета, скорректированные в целях налогового законодательства.
Величину налоговых расходов предлагается определять по формуле Ж где | = 1, 2, ., п, где НР-, Ч сумма налоговых расходов за отчетный период; ФР1 Ч сумма финансовых расходов за отчетный период; К{ Ч сумма корректировок за отчетный период.
Значение показателя / варьируется в зависимости от того, какое количество налоговых расходов возникает в определенном отчетном периоде. Общая сумма расходов, за период будет складываться из расходов одинаково признаваемых в финансовом и налоговом учете, и налоговых расходов:
ТГобщие = ТФНР ТДР, где Робщие Ч величина общих расходов за период;
ФЯР Ч расходы финансово-налогового учета.
Агоритм расчета отдельных видов налоговых расходов и механизм их отражения на счетах финансового учета представлены в табл. 1.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Безродных, Татьяна Витальевна, Иркутск
1. Доходы организации: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 9/99), утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н // ПБУ 1-22. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
2. Информация по сегментам: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 12/2000), утв. приказом Минфина России от 27 янв. 2000 г. № 11н // ПБУ 1-22. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (части первая и вторая): по состоянию на 15 апреля 2006 г., гл. 25, введена федер. законом от 6 авг. 2001 г. № 110-ФЗ. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2006.
4. О бухгатерском учете: федер. закон от 21 нояб. 1996 г. № 129-ФЗ // ПБУ 1-22. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
5. Расходы организации: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № ЗЗн // ПБУ 1-22. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
6. События после отчетной даты: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 7/98), утв. приказом Минфина России от 25 нояб. 1998 г. № 56н // ПБУ 122. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
7. Учет государственной помощи: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 13/2000), утв. приказом Минфина России от 16 окт. 2000 г. № 92н // ПБУ 1-22. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
8. Учет нематериальных активов: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 14/2000), утв. приказом Минфина России от 16 окт. 2000 г. № 91н // ПБУ 1-22. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
9. Учет основных средств: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 6/01), утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н // ПБУ 1-22. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
10. Учетная политика организации: положение по бухгатерскому учету (ПБУ 1/98), утв. приказом Минфина России от 9 дек. 1998 г. № бОн // ПБУ 122. Федеральный закон О бухгатерском учете: метод, указания. Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2008. 207 с.
11. Акинин П.В., Русецкая Э.А. Практикум по бухгатерскому учету: учеб. пособие для студентов вузов и коледжей. М.: Изд.-торг. корп. Дашков и К;, 2007.
12. Андросов A.M., Вжулова Е.В. Бухгатерский учет: учеб. пособие. М.: Андросов, 2000. 1024 с.
13. Бакаев A.C. Комментарии к новому Плану счетов бухгатерского учета. М.: ИПБ-БИНФА, 2001. 423 с.
14. Бакаев A.C., Безруких П.С., Врублевский Н.Д. Бухгатерский учет: учеб. М.: Бухгатерский учет, 2006. 719 с.
15. Бездорожева С.Г. Практика применения ПБУ 18/02 // Практическая бухгатерия Ч Москва. 2005. № 4.
16. Бернстайн JI.A. Анализ финансовой отчетности. М.: Финансы и статистика, 2007.
17. Блейк Дж., Амат О. Европейский бухгатерский учет: справ. М.: Фи-линъ, 1997.
18. Бухгатерский учет. 1996-2008.
19. Вакуленко Т.Г., Фомина Л.Ф. Анализ бухгатерской (финансовой) отчетности для принятия управленческих решений. СПб.: Изд. торг. дом Гер-да, 2004. 288 с.
20. Ван Хорн Дж.К. Основы управления финансами: пер. с англ. / гл. ред. сер. Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2001. 800 с. (Сер. по бухгатерскому учету и аудиту).
21. Вводный курс по МСФО: учеб. пособие / под ред. Л.В. Горбатовой. М.: 1С AR Publishing, 2002.
22. Вещунова H.JI., Фомина Л.Ф. Бухгатерский учет на предприятиях различных форм собственности: учеб.-практ. пособие. СПб.: Изд. торг. дом Герда, 2000. 640 с.
23. Вещунова H.JL, Фомина Л.Ф. Самоучитель по бухгатерскому и налоговому учету. М.: Проспект, 2003. 464 с.
24. Вокова В.М., Лахова Е.В. Международные стандарты бухгатерского учета. Основные принципы и приемы конвертации. М.: Изд. дом Аудитор, 1998.
25. Глебова О.П., Гусева Ж.Л., Иванов К.А. и др. Комментарий к Налоговому кодексу РФ для предприятий производственной сферы. М.: Изда-тельско-консультационная компания Статус-Кво 97, 2003.38. Главбух. 1998-2008.
26. Гладышева Ю.П. Как организовать налоговый учет. М.: Бератор-Пресс, 2002. 184 с.
27. Горбатова Л.В. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: КноРус, 2005.
28. Джаарбеков С.М., Старостин С.Н., Давидовская И.Л., Смышляева C.B. Комментарий к новому плану счетов. М.: Книжный мир, 2001. 187 с.
29. Дымова И.А. Бухгатерская отчетность и принципы ее составления в соответствии с международными стандартамиЯ: методика трансформации. М.: Современная экономика и право, 2001.
30. Епифанов О.В., Терентьева Л.Ф., Васенко О.В., Захарова М.Н. Бухгатерский и налоговый учет на производстве. М.: Бухгатерский учет, 2006.
31. Захарьин В.Р. Налоговый учет затрат на производство. М.: Дело и Сервис. 2002. 160 с.
32. Илюхина H.A. Финансово-налоговая подсистема учета затрат на производство горно-обогатительных предприятий // Управленческий учет Ч Москва. 2007. №1.
33. Караванова Б.П. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Финансы и статистика, 2007.
34. Карзаева И.К. Оценка и ее роль в учетной и финансовой политике организации. М.: Финансы и статистика, 2002. 224 с.
35. Карзаева H.H. Учет товарных операций. М.: Финансы и статистика, 2000.416 с.
36. Карпова Т.П. Управленческий учет: учеб. для вузов. М.: ЮНИТИ.,2001. 350 с.
37. Касьянова Г.Ю. Документооборот в бухгатерском и налоговом учете. М.: Аргумент, 2007. Т. 1.
38. Касьянова Г.Ю. Документооборот в бухгатерском и налоговом учете. М.: Аргумент, 2007. Том 2.
39. Качалин В.В. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами СААР. 3-е изд. М.: Дело, 2000. 432 с.
40. Керимов В.Э. Бухгатерский управленческий учет. М.: Эксмо-Пресс,2007.
41. Климова М.А. Упрощенка. Годовой налоговый отчет 2006: практ. пособие. М.: Бухгатерский учет, 2006.
42. Климова М.А. Налоговый учет: практ. рук-во. М.: Альфа-Пресс,2002. 224 с.
43. Кодацкий В.П. Ваша прибыль в условиях рынка / М.: Финансы и статистика, 2003.
44. Комментарий к законодательству по бухгатерскому учету / под ред. С.А. Николаевой. М.: Аналитика пресс, 2001. Кн. 3. 264 с.
45. Коновалова И.Р. Бухгатерский комментарий к Налоговому кодексу РФ. М.: Юристь, 2003. 432 с.
46. Красноперова O.A. Учетная политика для целей бухгатерского учета и налогообложения на 2007 год. М.: НалогИнформ, 2007.
47. Куликова Л.И. Налоговый учет. М.: Бухгатерский учет, 2003. 336 с.
48. Кутер М. И. Теория бухгатерского учета: учеб. 2-е изд., пере-раб. и доп. М.: Финансы и статистика. 2002. 640 с.
49. Куренков И.Е. Модель учета налоговых разниц при налогообложении прибыли // Бухгатерские вести Ч 2006. № 36.
50. Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгатерский и налоговый учет финансовых результатов. СПб.: Юридический центр Пресс, 2002. 318 с.
51. Леонтьев В.Е. Финансовые ресурсы организаций (предприятий): учеб. пособие. СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2001. 89 с.
52. Ляховский B.C. Бухгатерский словарь / сост. М.Ю. Медведев. М.: Проспект, 2007.
53. Майборода A.A. Учет доходов и расходов организации. М.: ПРИОР, 2001. 128 с.
54. Макаров В.Г. Теория бухгатерского учета: учеб. 3-е изд., пере-раб. и доп. М.: Финансы и статистика, 1983. 271 с.
55. Макарьева В.И. О внереализационных доходах и расходах для целей бухгатерского и налогового учета // Налоговый вестник. 2003. № 4.
56. Макарьева В.И. О признании доходов и расходов при методе начисления и кассовом методе // Налоговый вестник. 2003. № 5.
57. Макарьева В.И. Расходы, не учитываемые налогоплательщиком в целях налогообложения при методе начисления // Налоговый вестник. 2003. № 8.
58. Малькова Т.Н. Теория и практика международного бухгатерского учета: учеб. пособие. СПб.: Изд. дом Бизнес-пресса, 2003.
59. Маренков Н.Л., Веселова Т.Н. Международные стандарты бухгатерского учета, финансовой отчетности и аудита в российских фирмах: учеб. пособие. 5-е изд. М.: Едиториал УРСС, 2004. 200 с.
60. Медведев М.Ю. Положения по бухгатерскому учету (ПБУ): Постатейные комментарии. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2002. 432 с.
61. Международные и российские стандарты бухгатерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования / под ред. С.А. Николаевой. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Аналитика-Пресс, 2001. 672 с.
62. Международные стандарты финансовой отчетности: 1999. М.: Аске-ри-АССА, 1999.
63. Международные стандарты финансовой отчетности: практ. пособие / ред. Хенни Ван Грюнинг, Мариус Коэн. М.: ICAR Publishing, 2000.
64. Мюлер Г., Гернон X., Миик Г. Учет: международная перспектива. М.: Финансы и статистика, 1993.
65. Нарежный В.В. Формирование и использование резервов. М.: Изд. дом Главбух, 2002. 224 с.
66. Нечитайло А.И. Моделирование учета финансовых результатов. СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2002. 193 с.
67. Нечитайло А.И. Теория бухгатерского учета: учеб. пособие. СПб.: Юридический центр Пресс, 2003. 285 с.
68. Нечитайло А.И. Учет финансовых результатов и использования прибыли: учеб. пособие. СПб.: ИВЭСЭП: Знание, 2000. 104 с.
69. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Дж. Принципы бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1994.
70. Николаева О.Е. Токовый англо-русский словарь основных терминов управленческого и финансового учета. 2-е изд., испр. и доп. М.: Едиториал УРСС, 2002.
71. Николаева С.А. Доходы и расходы организации: практика, теория, перспективы. М.: Аналитика пресс, 2000. 208 с.
72. Новиков Д.Ю. Расходы организации: бухгатерский и налоговый учет. М.: Бератор-Пресс, 2002. 240 с.
73. Ованесян С.С., Гаврилова Ж.Л., Нечаев А.С. Управление остаточной стоимостью основных производственных средств. Ангарск: Изд-во АГТА, 2005.
74. Ованесян С.С., Грабарь H.A. Оценка эффективности форм привлечения финансовых средств для инвестирования в основные фонды предприятий. Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2008.
75. Ованесян С.С., Нечаев A.C. Методология управления амортизацией основных средств. Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2007.
76. Ованесян С.С., Нечаев А.С.Математическое моделирование в бухгатерском учете, анализе и налогообложении. Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2004.
77. Ованесян С.С., Щербинин В.П. Безубыточность производства в условиях неопределенности // Проблемы экономики и управления. 2007. № 3.
78. Палий В.Ф. Комментарий к Международным стандартам финансовой отчетности. М.: АСКЕРИ, 1999.
79. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Инфра-М, 2004.
80. Печенникова Г.Г. Актуальные проблемы бухгатерского учета, налогообложения и аудита. Иркутск: Изд-во ИГЭА, 2000.
81. Поленова С.Н. Бухгатерский учет для руководителя: учеб.-практ. пособие. М., 2007.
82. Савинова И.Ю. Международный опыт ведения бухгатерского учета. М.: Бизнес-Пресса, 2005.
83. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: учеб. М.: Инфра-М, 2002. 336 с.
84. СмирноваИ.А. Отсроченные налоги// Бухгатерский учет. 1998.4.
85. Соколов A.B. Реформация баланса за 2001 год // Главбух. 2002. № 1.
86. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней. М.: ЮНИТИ, 1996.
87. Соколов Я.В., Палий В.Ф., Ремизов H.A. и др. Реформа бухгатерского учета: Российские и международные стандарты: Практика применения. М.: Книжный мир, 1998.
88. Соловьева O.B. Зарубежные стандарты учета и отчетности. М.: Аналитика-Пресс, 1998.
89. Соловьева О.В. Концептуальные основы подготовки и представление финансовой отчетности как основа системы международных стандартов финансовой отчетности // Аудит и финансовый анализ. 2008. № 2. С. 28-39.
90. Соловьева О.В. Международная практика учета и отчетности. М.: ИНФРА-М, 2004.
91. Соловьева О.В. Международные стандарты учета и отчетности Ч основа реформирования системы бухгатерского учета в РФ // Аудит и налогообложение. 1999. № 5. С. 15-16.
92. Соловьева О.В. МСФО и ГААП: учет и отчетность. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003.
93. Соловьева О.В., Старовойтова Е.В. Как трансформировать российскую бухгатерскую отчетность?//Бухгатерский учет. 1999. № 2.
94. Сорокина Е.М. Влияние организации учета на управление прибылью. Бухгатерский учет, экономический анализ и аудит: сб. науч. тр. Иркутск, 1998. С. 42-44.
95. Сорокина Е.М. Методика факторного анализа денежных потоков предприятия//Вестник ИГЭА. 2001. №2. С. 57-60.
96. Сорокина Е.М. Об отчете о прибылях и убытках // Все для бухгатера. 2005. № 18. С. 27-32.
97. Сорокина Е.М. Отчетность организации. Иркутск: Изд-во ИГЭА,2000.
98. Соуснаускене О.И., Панова З.Е. Учетная политика 2006 для целей бухгатерского и налогового учета. М.: Омега-JI, 2006.
99. Стаханов А.Ю. Бухгатерский баланс. Международные и российские стандарты. М.: Бизнес-Информ, 1999.
100. Терехова В.А. Международные и национальные стандарты бухгатерского учета и отчетности: практ. пособие. М.: Перспектива, 2000.
101. Учет по международным стандартам: учеб. пособие. 3-е изд. / под ред. JT.B. Горбатовой. М.: Изд. дом Бухгатерский учет, 2003.
102. Хабарова Л.П. Формирование финансовых результатов в бухгатерском и налоговом учете: практ. пособие. М.: Бухгатерский бюлетень, 2004. 320 с.
103. Хахонова H.H. Международные стандарты финансовой отчетности: учеб. пособие. Ростов н/Д: Изд. центр МарТ, 2002 г. Сер. Экономика и управление.
104. Хахонова H.H. Основы бухгатерского учета и аудита. Ростов н/Д: Феникс, 2003. 480 с.
105. Хендриксен Е.С., ВанБреда М.Ф. Теория бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1995.
106. Хорин А.Н. О достоверности и существенности показателей бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 2000. № 11. С. 60-62.
107. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Д.А. Бухгатерский учет: Типовые проводки: Составление и анализ отчетности: Особенности для малого бизнеса: практ. пособие + CD. М.: Проспект, 2004.
108. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект: пер. с англ. / под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика. 2000. 416 с. (Сер. по бухгатерскому учету и аудиту).
109. Чедвик JI. Основы финансового учета: пер. с англ. / под ред. В.А. Микрюкова. М.: Банки и биржи: ЮНИТИ, 2005. 252 с.
110. Чунихин В.К., Чунихин К.В., Чунихин Г.В. и др. Бухгатерский учет: основы и практика ведения. М.: НалогИнформ, 2006.
111. Шнейдман JI.3. На пути к международным стандартам финансовой отчетности// Бухгатерский учет. 1998. № 1.
112. Шнейдман J1.3. Как пользоваться МСФО. М.: Бухгатерский учет,2003.
113. Щербинина Ю.В. Классификация операционных и внереализационных доходов и расходов // Аудиторские ведомости. 2002. № 2.
114. Энтони Р., Рис Д. Учет: ситуации и примеры: пер. с англ. / под ред. и с предисл. A.M. Петрачкова. 2-е изд., стер. М.: Финансы и статистика, 2001. 560 с. (Сер. по бухгатерскому учету и аудиту).
115. Accounting Report: Информ. бюл. Междунар. центра реформы системы бухгатерского учета 1998-2003.
Похожие диссертации
- Показатели деловой активности предприятия в системе комплексного экономического анализа
- Совершенствование экономического анализа в оценке финансового состояния организации
- Учет и аудит операций с нематериальными активами
- Методическое обеспечение формирования системы интегрированного учета и контроля в управлении налоговыми обязательствами организации
- Учет и анализ отложенных налоговых активов и обязательств