Система управленческого контроля по центрам ответственности: информационное обеспечение, механизм функционирования и процесс внедрения тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Сандлер, Даниил Геннадьевич |
| Место защиты | Екатеринбург |
| Год | 2000 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.05 |
Автореферат диссертации по теме "Система управленческого контроля по центрам ответственности: информационное обеспечение, механизм функционирования и процесс внедрения"
На правах рукописи
2 о ден гт
САНДЛЕР ДАНИИЛ ГЕННАДЬЕВИЧ
СИСТЕМА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ ПО ЦЕНТРАМ ОТВЕТСТВЕННОСТИ: ИНФОРМАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ, МЕХАНИЗМ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ И ПРОЦЕСС ВНЕДРЕНИЯ
Специальность 08.00.05 - Экономика и управление народным хозяйством
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Екатеринбург 2000
Работа выпонена на кафедре организационно-экономических систем Уральского государственного университета им. А.М.Горького
Научный руководитель
доктор экономических наук,
профессор АКБЕРДИНА Р.А.
Официальные оппоненты - доктор экономических наук,
профессор ТРЕТНИКОВ Н.И.
кандидат экономических наук, старший научный сотрудник ОГЛОБЛИН А.А.
Ведущая организация
ОАО Синарский трубный завод (г. Каменск-Уральский)
Защита состоится 20 октября 2000 г. в 15 час 00 мин на заседании диссертационного совета Д 063.14.04 по присуждению ученой степени доктора экономических наук в Уральском государственном техническом университете - УПИ по адресу: 620002, г.Екатеринбург, ул.Мира, 19, зал заседаний ученого совета.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке университета.
Автореферат разослан л19 сентября 2000 г.
Ученый секретарь специализированного совета
Л.В. Дистергсфт
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования, научная проблема
С начала 90-х годов западные технологии управления активно внедряются в практику российских предприятий и являются предметом постоянного изучения и анализа для отечественных ученых. Система управленческого контроля по центрам ответственности (далее Система УКЦО) - один из самых проработанных механизмов в теории и практике западного управления, обеспечивающий возможность эффективного руководства современным предприятием. Основополагающая концепция информационного обеспечения Системы УКЦО - концепция управленческого учета -быстро завоевывает позиции среди российских менеджеров, в научной н учебной литературе. Прикладная актуальность вопросов внедрения и функционирования Системы УКЦО, основанной на мощной системе управленческого учета по центрам ответственности, базируется на перечисленных ниже положениях.
Во-первых, в России налицо объективные предпосыки макроэкономического характера, которые сделали необходимым и естественным развитие соответствующих управленческих технологий в странах с развитой рыночной экономикой:
Х догосрочная тенденция к концентрации капитала,
Х рост внутренней и международной конкуренции,
Х инфляция, колебания процентных ставок и курса национальной валюты,
Х резкие изменения рыночной конъюнктуры,
Х догосрочная тенденция роста издержек,
Х различия интересов основных получателей бухгатерской отчетности и менеджмента.
В Уральском регионе в силу его промышленного и научного потенциала, а также сравнительно высокого уровня развития рыночной инфраструктуры эти факторы проявились особенно ярко.
Во-вторых, система управленческого контроля выпоняет в современной системе управления (самостоятельно либо в сочетании с другими системами) целый ряд жизненно необходимых функций, начиная от комплексного управления рисками предприятия и заканчивая вопросами стратегического управления и конкурентной борьбы.
В-третьих, система УКЦО является общепринятым в мире инструментом управления, одним из неформальных, но существенных признаков надежности компании для инвесторов.
Таким образом, компании, которые первыми успешно внедрят рассматриваемые технологии управления и учета, получат важное стратегическое преимущество в конкуренции с другими отечественными предприятиями. Необходимость завоевания прочных позиций на международных рынках делает внедрение этих технологий управления задачей национального масштаба, по важности сравнимой с внедрением международных стандартов бухгатерского учета.
На наш взгляд, имеются и относительно субъективные, но благоприятны предпосыки для широкого внедрения системы УКЦО:
1. Опыт и специализированные опросы показывают, что имеется готовность высших управляющих к внедрению рассматриваемой системы. Руководители значительной части российских предприятий осознали возможности, которые несет внедрение Системы УКЦО, основанной на современных технологиях управленческого учета.
2 На русский язык переведено достаточное количество литературы, затрагивающей рассматриваемую тему. Значительными тиражами изданы учебные пособия и монографии российских авторов, делающих попытку учесть российскую специфику. К сожалению, практически во всех работах либо не учитываются прежние достижения отечественной экономической науки (особенно советского периода), либо они носят недостаточно комплексный характер.
3. Развитая технологическая база информационной основы Системы УКЦО. Создан и доступен инструментарий для разработки моделей информационного обеспечения, внутрихозяйственного расчета, их дальнейшей автоматизации. Современные информационные технологии значительно повышают продуктивность информационной составляющей системы УКЦО - управленческого учета по центрам ответственности.
4. Наличие в научной и учебной литературе примеров успешного внедрения рассматриваемых управтенческих технологий на российских предприятиях.
Итак, в силу ряда вышеописанных факторов, современные механизмы управленческого контроля, в частности его информационная основа - управленческий учет, внедряются в практику российской экономики. Однако при этом совершается много ошибок, теряются значительные ресурсы. Готовые теоретические схемы западного происхождения зачастую оказываются недостаточно эффективными. Компании, в которых существует Система УКЦО, отвечающая современным требованиям, встречаются крайне редко. Несмотря на обилие методической информации, специалисты предприятий и ученые находятся в постоянном поиске новых методов и подходов.
Наиболее типичными негативными явлениями, сопровождающими распространение рассматриваемой управленческой технологии, являются отсутствие единой терминологии, существенные различия в трактовке сходных по суш понятий, искусственные конфликты, несоответствие сроков внедрения системы динамике изменений внешней среды.
До сих пор в литературе, где рассматривается управленческий контроль и учет, для многих вопросов характерно отсутствие общего языка, сопровождаемого разноголосицей терминов. На практике специалисты одной и той же организации при
решении одних и тех же проблем вступают в серьезные конфликты, так как опираются на различные национальные традиции и предметные области. Новые подходы вступают в совершенно недопустимый конфликт с российской традицией внутреннего хозрасчета. Отсутствует единое системное видение, объединяющее достоинства различных подходов.
На сегодняшний день многие предприятия попадают в ловушку "фундаментального" подхода к внедрению рассматриваемой системы. На наш взгляд, одна из главных трудностей внедрения по данному пути заключена в противоречии между длительным сроком поного внедрения Системы УКЦО и высокой изменчивостью внешней среды российских компаний.
Практика показывает, что даже внедренная система зачастую не оправдывает надежд руководства, не способствует эффективному управлению предприятием, служит орудием в руках отдельных менеджеров в борьбе за влияние на предприятии.
Исследованию систем контроля в управлении посвящено много работ отечественных авторов, в частности: Бовыкина В.И., Валуева Б.И., Васина Ф.П., Бахрушиной М.А, Оглоблина A.A., Палия В.Ф., Полякова С.И., Рындина А.Г., Третникова Н.И., Шеремета А.Д. и др. Однако наиболее фундаментальные из них написаны для плановой экономики, когда ни вопросы управления рисками, ни вопросы стратегического управления не носили характера, присущего переходной либо рыночной экономике. Имеются фундаментальные работы зарубежных авторов: Ансоффа И., Ван-дер Вила Р., Дитгер X., Драккера П., Друри К., Мизла М., Райана Б., Рис Дж., Скаун Т., Яруговой А. и др. Однако они, естественно, не учитывают российскую специфику.
Налицо комплексная проблема, нуждающаяся в рассмотрении с научной точки рения и очевидный недостаток имеющейся научно-методической базы для создания эффективно функционирующих Систем УКЦО, методов внедрения этих механизмов в практику. Следовательно, стратегической задачей становится комплексная разработка тодходов к созданию впоне эффективных систем управленческого контроля и учета, дежных технологий их внедрения в конкретных российских условиях. Вышеперечисленные аргументы и послужили основанием для выбора темы следования.
Целью нашего исследования является формирование научно обоснованного юдхода к созданию и внедрению Системы УКЦО, обеспечивающего эффективное функционирование и внедрение рассматриваемой системы в современных российских Условиях. Особенное внимание в работе уделяется информационному обеспечению шетемы УКЦО, в частности современной концепции информационного обеспечения 'правленческого контроля - управленческому учету.
Объектом исследования стали предприятия различных отраслей Свердлове ко i области: машиностроения и металургии, а также сферы услуг: промышленных у банковских. Предметом изучения в данной работе стала Система УКЦО с точки зрения информационного обеспечения, механизма функционирования и процесса внедрения.
Достижение цели исследования потребовало решения следующих задач:
1. Исследование и сравнительный анализ американской традиции управленческого контроля, немецкой традиции контролинга и российской традиции внутрихозяйственного расчета.
2. Углубленное изучение информационного обеспечения Системы УКЦО.
3. Проведение углубленного анализа процесса и механизма функционирования Системы УКЦО и выявление источников возможной неэффективности рассматриваемых механизмов.
4. Исследование процесса внедрения механизмов рассматриваемой системы, особенное внимание было уделено поиску причин их неэффективности.
5. Разработка подходов к внедрению механизмов Системы УКЦО в практическую деятельность.
6. Апробация и внедрение разработанных подходов в деятельность конкретных предприятий
Теоретическая и методологическая база исследования:
I. Современные работы отечественных и вышеназванных зарубежных авторов в области контролинга, управленческого контроля и учета; работы советских ученых в области хозяйственного расчета. Для опоры на достижения отечественной науки нами были изучены работы широкого круга российских авторов: Аксененко А.Ф., Акбердиной P.A., Бабия Л.Г., Баканова М.И., Бовыкина В.И., Брче М.А., Валуева Б.И., Выварца А.Д., Горлова Л.П., Карповой Т.П., Кондратовой И.Г., Касьянова Г.Ю, Коновалова JI.A., Москвина В.А., Пичурина И.И., Середы В.А., Фатхутдинова P.A., Ходоровского М.Я. и др. Особенно широко были изучены работы уральских ученых.
II. Достижения соседних научных областей, привлеченные к рассмотрению процесса внедрения, поиску рецепта эффективности процесса внедрения систем управленческого контроля и учета по центрам ответственности; прежде всего теории управления проектами, управленческого консультирования, реинжиниринга бизнес-процессов, инноватика. Базу данной части методологического аппарата составили работы Воропаева В.И., Вяткина В.Н., Гребнева Е.Т., Гребенкина A.B., Денисова Е.Ф., Егорова А.Ю., Кочеткова А.И., Марка Д., МакГоуэн К., Мол Е.Г., Никулина Л.Ф., Серова В.Н., Хаммера М., Хиценко В.И., Чампи Дж., Шевлякова В.М.
Ш.При решении поставленных задач нами использовались методы системного анализа, теории информации, теории принятия решений, экспертных оценок. Впервые для
моделирования рассматриваемых процессов применена специальная методология ггруктурного анализа и проектирования - SADT (Structured Analysis & Design Technique). Троведен сравнительный анализ процесса функционирования Системы УКЦО в фомышленности и в банковской сфере.
Эмпирической базой исследования явились материалы исследования опыта {ункционирования и внедрения рассматриваемых механизмов на нескольких фсдприятиях, проведенного автором в 1994-2000 гг., а также опубликованные данные )рганов государственной статистики, ЦБ РФ, частных отечественных и зарубежных исследований.
Основные научные и практические результаты, полученные лично автором
1. Сформулировано уточненное понятие "система управленческого контроля по центрам ответственности". Предложен способ его идентификации в различных научных традициях и предметных областях.
2. Сформулирована единая концепция Системы УКЦО на основе системного исследования механизма функционирования системы, ее структуры, информационного обеспечения (в особенности системы показателей), внутрихозяйственных хозрасчетных этношений.
3. Выявлены проблемы и трудности функционирования существующих систем УКЦО, объяснена их недостаточная эффективность. Раскрыты современные факторы, формирующие Систему УКЦО.
i. Построена функциональная модель Системы УКЦО. Предложены конкретные методологические решения по использованию графоаналитического метода руктурного анализа и проектирования - SADT для моделирования процессов .'правленческого контроля и учета.
). Сформулирована научная концепция эффективной Системы УКЦО для российских феднриятий.
). Сформулирована концепция канонического (фундаментального) подхода к шедрению Систем УКЦО. Изучена и объяснена неэффективность канонического юдхода. Проведено изучение прагматических подходов. Предложена типология фагматических подходов, характеристика каждого типа.
г. На основе практического опыта, всестороннего изучения научных работ, юделирования рассматриваемых процессов разработан авторский поэлементный юдход к процессу внедрения Систем УКЦО.
Структурно-логическая схема исследования представлена на рис. 1.
Рис.1. Структурно-логическая схема исследования механизма функционирования и процесса внедрения системы управленческого контроля по центрам ответственности (УКЦО)
Научная новизна выносимых на защиту результатов исследования
заключается в формировании новых подходов к созданию, внедрению и функционированию Системы УКЦО в современных российских условиях. В этих рамках предметом защиты являются следующие результаты исследования, определяющие научную новизну:
I. Впервые сформулирована единая концепция системы УКЦО, объединяющая три национальных традиции: внутрихозяйственного расчета (Росссия), контролинга (Германия), управленческого контроля (США).
II. Предложен ряд оригинальных методологических решений для моделирования процессов функционирования механизма Системы УКЦО с использованием специальной методологии структурного анализа и проектирования - 8АШ".
III. На основе современных российских реалий, общемировых тенденций сформулирована научная концепция эффективной системы УКЦО. Концепция ориентирована на повышение эффективности функционирования механизма систем УКЦО в современных российских условиях. Ряд принципов, положенных в основу концепции, сформулированы автором впервые.
IV. На основе обобщения различных научных и практических подходов к внедрению Системы УКЦО и ее отдельных элементов, предложена авторская типология подходов к внедрению, некоторые из них впервые подвергаются научному описанию. На основе их изучения были сформулированы предлагаемые автором принципы эффективного подхода к внедрению Системы УКЦО и ее отдельных элементов.
Практическая значимость исследования. Научная концепция, методология разработки и внедрения Системы УКЦО, содержащиеся в диссертации, а также разработанные на их основе рекомендации предназначены для повышения эффективности системы управления и повышения конкурентоспособности российских предприятий в современных условиях.
Разработанные в диссертации методы дают возможность принятия обоснованных решений по развитию и функционированию систем управленческого контроля и учета.
Применимость результатов исследования. Результаты работы предназначены к применению на российских предприятиях, относящихся по масштабам деятельности к средним и крупным; носят межотраслевой характер.
Достоверность выводов и практическая реализация результатов Достоверность выводов обеспечена привлечением широкого практического и теоретического материала, применением специальных методов анализа и подтверждается успешным внедрением результатов исследования в хозяйственной деятельности различных предприятий.
ОАО "Синарский трубный завод" принял подготовленную автором в рамках договора выпонения НИР разработку "Механизм совершенствования системы управленческого контроля и учета" к внедрению, положения разработки включены в
методическую основу и план работы по совершенствованию системы экономического управления заводом. Принято решение о продожении работы в направлении расширения объектов внедрения с участием автора.
Разработанная автором "Система управленческого контроля Х по центрам ответственности", а также ряд разработок в области управленческого контроля и учета внедрены при активном участии и методическом руководстве автора в деятельность Департамента организации клиентского обслуживания ОАО "Уральский банк внешней торговли".
По обоим вышеназванным предприятиям факт внедрения подтверждается соответствующими документами.
Апробация работы. Результаты исследования докладывались и обсуждались на семи научно-практических конференциях. Доклад на пятой региональной научно-практической региональной конференции, проходившей в апреле 2000 года в Главном управлении Центрального банка Российской Федерации по Свердловской области, содержавший основные результаты исследования, был удостоен первой премии в конкурсе среди специалистов, преподавателей и молодых ученых.
Публикации. Основные положения диссертации изложены в восьми публикациях общим объемом 5,4 печ.л., включающих в том числе одно методическое пособие, статья в сборнике научных статей, материалы научно-практических конференций и второго Всероссийского форума молодых ученых в Санкт-Петербурге.
Использование результатов исследования в учебном процессе. Разработан и внедрен в процесс подготовки студентов экономического факультета Уральского госуниверситета, Института экономики, управления и права новый спецкурс - "Теория производства и издержек", базирующийся на результатах авторских исследований.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 153 наименований, приложений и содержит98 страниц основного текста, 30 рисунков.
ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ
1. Сформулировано уточненное понятие "система управленческого контроля по центрам ответственности", предложен способ его идентификации в различных научных традициях и предметных областях.
По нашему мнению, формулировка рассматриваемого нами понятия дожна отвечать следующим требованиям: а) устранение проблемы разноголосицы терминов и искусственных конфликтов в подходах, основанных на различных традициях; б)
фиксация особой роли института центров ответственности (далее ЦО); в) обеспечение сопоставимости с привычным пониманием термина "контроль".
Резюмируя подходы трех рассматриваемых национальных традиций, сформулируем базовое определение, наиболее точно отражающее нашу точку зрения, на
.которое мы будем опираться в дальнейшем. Система управленческого контроля по .снтрам ответственности - целостная совокупность механизмов планирования, учета; кономического анализа и воздействия, направленная на контроль и деятельность [редприятия и его структурных элементов в отдельности, использующая институт ЦО, [ризванная, с одной стороны, уравновесить и ограничить, с другой стороны, пособствовать деятельности менеджеров, которые по роду своей деятельности идут на >иск, принимают предпринимательские решения.
Существенно, что в соответствии с данным определением Система УКЦО )бладает следующими особенностями:
[) является относительно самостоятельной подсистемой управления предприятием, юбравшей в себя в ходе эволюционирования системы управления на предприятиях не олько функцию контроля в узком его понимании, но и значительную часть функций панирования, учета и анализа;
!) специфика рассматриваемой системы определяется наличием ЦО как особого феномена в функционировании предприятия; по нашему мнению, наличие структуры в шде ЦО в корне меняет характер управленческих процессов в любой системе; 1) формируется на предприятии впоне созвучно российской традиции рассмотрения :онтроля как особого вида управленческой деятельности, вместе с тем является шетрументом, в значительной части аналогичным системе внутрипроизводственного :озрасчета.
Итак, имеются некоторые отличия данной формулировки от ранее принятых в [ауке. Эти отличия обусловлены не столько иным взглядом, сколько изменениями в :арактере функционирования предприятий. В силу того, что система УКЦО опирается на истему управленческого учета, которая способна сама нести часть контрольных эункций, часто возникает подмена понятия управленческий контроль понятием правленческий учет, чего необходимо избегать.
В ходе пракгической и научной работы автором была выявлена проблема [скусственных конфликтов между традициями внутрихозяйственного расчета (Россия), онтролинга (Германия), управленческого контроля и учета по центрам ответственности США).
Для создания возможности конструктивной работы была выявлена основа для равнителыюго анализа и синтеза подходов различных школ. На наш взгляд, только акой параметр, как назначение Системы УКЦО в целом и ее отдельных механизмов, озволяст нам произвести ее идентификацию в различных национальных традициях и оздаст основу для единой концепции Системы УКЦО. Назначение систем, являющихся ;енотатами Системы УКЦО в различных национальных научных школах, нами пределено в реализации следующих функций:
. постоянное перераспределение ресурсов именно на приносящие доход участки изнеса;
2. увеличение количества и уровня самоорганизации менеджеров, непосредственно работающих на конечный результат деятельности фирмы - прибыль;
3. предоставление руководству допонительных рычагов управления и организация эффективной обратной связи;
4. повышение объективности оценки деятельности, в т.ч. обеспечение более справедливого распределения оплаты труда;
5. экономическое регулирование горизонтальных и вертикальных связей внутри предприятия. Наличие этого механизма принципиально меняет систему управления предприятием в сторону децентрализации;
6) комплексная реализация функции информационного обеспечения управления. Подчеркнем, что функционирование подсистемы управленческого учета дожно быть подчинено необходимости эффективного функционирования Системы УКЦО в целом.
_ Общая идея способа идентификации трех традиций илюстрируется рис.2
Назначение, совпадающее у трех систем Система Страна
Увеличение количества и повышение уровня Контролинг Германия
самоорганизации менеджеров, прямо работающих деятельности
на конечный результат деятельности фирмы, в подразделений
первую очередь - прибыль
Перераспределение ресурсов именно на Система США
приносящие доход участки бизнеса управленческого
Предоставление руководству допонительных контроля и учета
рычагов управления и организация эффективной по ЦО
обратной связи
И т.д. Внутрихозяйствен- Россия
ный расчет
Рис. 2. Единство функционального назначения трех систем
2. Сформулирована единая концепция Системы УКЦО на основе системного исследования механизма ее функционирования, структуры и информационного обеспечения.
Важнейшие принципы выделения подсистем в рассматриваемом механизме во многом совпадают с принципами структурирования системы управления в целом. Прежде всего механизм функционирования системы УКЦО имеет формальную и неформальную составляющую. Единый цикл формальной части: составление программ (догосрочных планов), составление бюджетов, фиксация данных в процессе действий, составление отчетов и их анализ. Обратим внимание на то, что речь не идет о дублировании универсального управленческого цикла. Данный цикл используется как для функционирования системы УКЦО, так и для реализации других управленческих подсистем.
Функционирование механизма Системы УКЦО усложняется из-за наличия неформальной составляющей. Это связано с тем, что не существует абсолютного понимания целей руководства; реакция менеджеров на те или иные управленческие воздействия не является предсказуемой; эффективность механизмов управленческого контроля меняется при изменении условий внешней среды и т.д.
Новым для отечественной традиции в 90-е годы явилось выделение подсистем организационного (оперативного) и стратегического контроля, направленного на контроль за выпонением принятых стратегий и прочностью стратегических позиций предприятия.
Функционирование управленческого контроля сосредоточено на ЦО, соответственно основным структурным элементом системы УКЦО является ЦО. Упрощенная типология ЦО, предлагаемая западными традициями, впоне универсальна как основа построения структуры УКЦО для любых задач. Основные принципы, в соответствии с которыми дожна происходить индивидуализация типов структурных элеме1гтов: а) соответствие механизмов системы УКЦО системным свойствам подразделений; б) соответствие решаемым управленческим задачам.
Системе УКЦО присуща ярко выраженная полиструктурность. Выбор структуры для рассмотрения дожен соответствовать решаемой в данный момент задаче. Основные варианты типологии ЦО: по подразделениям; по рынкам (потребители и конечные пользователи); по операциям (в ряде случаев по переделам); по каналам сбыта.
Исследование привело к выводу, что структура Системы УКЦО не изоморфна структуре финансового учета. Причина этого в том, что структура финансового учета, как правило, следует особенностям технологии изготовления и характера продукции, что в ряде случаев противоречит принципу соответствия решаемым управленческим задачам.
Системе информационного обеспечения всегда отводится исключительное значение. Действительно, на практике более сложной задачей оказывается не столько сделать глубокий анализ информации, сколько организовать сбор нужной информации и представить ее в нужном виде, в нужное место, в нужное время. И в американской, и в немецкой традициях главное средство информационного обеспечения - система управленческого учета. Система управленческого учета рассматривалась и в работах экономистов стран восточной Европы еще в 80-х годах. В советской традиции такого термина не было. Однако в соответствии с выбранной нами основой идентификации -функциональным назначением - мы обнаружим существенные элементы данной системы в бухгатерском и оперативном учете предприятий советского периода.
В работе показывается, что технологии управленческого учета проникли в ранее не свойственные учету сферы информационного обеспечения, возникли понятия стратегического и маркетингового учета. Обосновывается вывод о невозможности в среднесрочной и догосрочной перспективе реализовать функции управленческого учета через систему традиционного бухгатерского учета.
Главная цель формулировки единой концепции Системы УКЦО - создан и единой теоретической основы для дальнейших научных и практических исследований Данная концепция призвана снять искусственные конфликты между системами контролинга (немецкая традиция), управленческого контроля (американская традиция), внутрихозяйственного расчета (советская, российская традиция), объединить в единую систему инструменты трех вышеназванных систем.
Исходя из стратегической задачи концепции, мы назвали ее (результат обобщения трех подходов) единой концепцией Системы УКЦО. Логика формулировки положений единой концепции системы УКЦО была построена следующим образом: 1) установление единых назначения, целей; 2) углубленный анализ свойств и структуры трех традиций; 3) уточнение единого назначения, формулировка принципов; 4) формулировка единого подхода к свойствам и структуре системы УКЦО. Структурная схема формирования единой концепции в упрощенном виде представлена на рис.3.
Основные принципы единой концепции: 1) соответствие механизмов Системы УКЦО системным свойствам подразделений в сочетании с универсальной типологией центров ответственности; 2) согласованность элементов Системы УКЦО; 3) преимущественная ориентация на цели предприятия; 4) объективность оценки всех ступеней управления; 5) справедливость материальной компенсации; 6) согласованность с экономическим и социальным окружением предприятия.
Сформулированы универсальные правила построения системы показателей для информационного обеспечения Системы УКЦО: системность, многоступенчатость, дифференциация, индивидуализация, причинность, многообразие.
3. Выявлены проблемы н трудности функционирования существующих систем УКЦО. объяснена их частичная неэффективность. Раскрыты современные факторы, формирующие Систему УКЦО.
Несмотря на то, что системы, положенные в основу единой концепции, являются зрелыми и развитыми институтами управления, в их механизме имеются серьезные недостатки. Даже в высокоупорядоченной советской экономике говорить о том, что теория внутрихозяйственного расчета имела законченный вид и практика его функционирования была повсеместно успешной, нельзя. Поскольку существенные проблемы и трудности функционирования были изначально присущи национальным традициям, то неизбежно многие недостатки сохранились в единой концепции Системы УКЦО.
В результате обобщения исследования деятельности ряда различных предприятий, проведенного автором в 1994-2000 годах, и опыта других исследователей выявлены проблемы функционирования механизма Системы УКЦО и предложена типология, в рамках которой недостатки рассматриваемых систем делятся на четыре группы в зависимости от причин, вызвавших их существование.
Рис. 3. Структурно-логическая схема формирования единой концепции Системы управленческого контроля по центрам ответственности
Первая группа - системные проблемы, т.е. вызванные противоречиями в границах национальных традиций, оставшиеся неразрешенными в единой концепции. К их числу относятся отсутствие единого мнения о том, как глубоко вниз по иерархии может передаваться модель функционирования предприятия в применении к отдельному ЦО, вызываемые этой неопределенностью колебания менеджеров и специалистов при построении системы необходимых показателей. Структурная однонаправленность модели системы противоречит множественности задач и приводит к неверному использованию получаемой информации, подмене задач.
Вторая группа - функциональные проблемы - это недостатки, связанные с неспособностью тех или иных механизмов системы обеспечить выпонение предписанных им функций. К их числу относится объясняемая автором ограниченная адекватность системы управленческого учета, упрощенная система мотивации.
Третья группа - побочные негативные последствия функционирования системы: внутрифирменные конфликты, превышение расходов на поддержание системы над доходами от результатов ее функционирования, перекос в сторону контроля и мотивации в ущерб анализу.
Кроме трех вышеназванных групп, существует отдельно стоящая причина -недостаточный профессиональный уровень дожностных лиц, непосредственно осуществляющих функцию управленческого контроля и учета либо вовлеченных в этот процесс в ином качестве.
Некоторая размытость границ между выделяемыми группами недостатков объективно обусловлена комплексным характером всех без исключения процессов управленческого контроля. Раскрытые недостатки не перечеркивают единой концепции системы УКЦО, но очерчивают границы ее применения.
4. Построена функциональная модель Системы УКЦО. Предложены конкретные методологические решения по использованию графоаналитического метода структурного анализа и проектирования - БАРТ для моделирования процессов управленческого контроля и учета.
В ходе исследования показано, что данный метод очень эффективен для моделирования процессов функционирования и внедрения Системы УКЦО, выработаны универсальные приемы, задающие основу модели в применении к любому предприятию, организации. В частности, основываясь на большом собственном опыте использования данного метода и современных тенденциях к расширению функций систем управленческого контроля и в особенности управленческого учета, мы рекомендуем не отделять в модели управленческий контроль от других управленческих процессов (как это обычно принято) и разделять в модели процессы управленческого учета и управленческого контроля. В большинстве случаев мы рекомендуем в качестве основы для дальнейшей декомпозиции принимать диаграмму, изображенную на рис.4.
В соответствии с целью исследования рассматриваемый нами процесс управленческого контроля расщепляется на четыре процесса: управление, производственная деятельность подразделений, финансовый учет, управленческий учег по ЦО. Более глубокая декомпозиция данных процессов предполагает учет специфики конкретного предприятия. Однако взаимодействие между четырьмя вышеуказанными процессами в целом инвариантно.
5. Сформулирована научная концепция эффективной Системы УКЦО для российских предприятий.
Концепция эффективной Системы УКЦО разработана на основе единой концепции, сформулированной в первой главе работы, и с учетом углубленного анализа недостатков единой системы и современных факторов, оказывающих влияние на формирование рассматриваемой системы. Концепция эффективной Системы УКЦО - это по сути концепция развития Системы УКЦО, построенной в соответствии с принципами единой концепции.
В рамках концепции эффективной Системы УКЦО мы попытались сформулировать принципы, многие из которых до сих пор явно не сформулированы и являются новыми по отношению к рассматриваемой системе. Данным принципам уделяется недостаточно внимания на практике. Все эти принципы могут быть охарактеризованы как принципы развития, т.к. во многом допоняют принципы единой гконцепции и направлены на ее совершенствование.
Формулируя концепцию эффективной Системы УКЦО, мы использовали сочетание двух, наиболее часто используемых, подходов - проблемно-целевого и системно-конструктивного. Основой первого подхода стало выделение проблем и по принципу "есть проблема - есть цель", формулировка целей и путей их достижения. Системно-конструктивный подход рассматривает Систему УКЦО, как: 1) обладающую большим потенциалом самоорганизации и самонастройки; 2) нуждающуюся в конкретизации в зависимости от условий конкретного предприятия. Основное внимание при этом уделяется формулировке принципов, в соответствии с которыми в конкретном случае разработчики могут развивать соответствующую систему.
Иными словами, мы придерживались при разработке концепции двумерной системы координат, одну из которых составил системно-конструктивный подход, вторую - проблемно-целевой. Однако формулируя принципы системно-конструктивного подхода, в рамках характеристики каждого из них были обозначены проблемно-целевые координаты. С одной стороны, мы обозначали проблемы и цели, для которых именно данный принцип особенно значим, с другой, там, где это возможно, следовали логике: принцип формирования системы - свойства - структура.
Такие принципы формирования эффективного экономического механизма, как целенаправленность, целостность, гибкость, и такие абстрактные особенности функционирования рассматриваемого механизма, как многомерность, адаптивность,
саморазвитие, были учтены как само собой разумеющиеся. Были учтены также сформулированные нами принципы единой системы: соответствие структуры центров ответственности системным свойствам подразделения, индивидуализация на уровне предприятия и т.д.
Для достижения прозрачности принципов концепции эффективной системы УКЦО они были сведены в три группы: 1) принципы, решающие проблемы, поставленные, но не разрешенные в рамках единой концепции; 2) принципы, отвечающие на вызов современных российских условий; 3) допонительные принципы. В рамках каждой группы принципы расположены в порядке убывания приоритета.
Принципы, решающих проблемы, возникающие в рамках единой концепции Системы УКЦО:
1. Доминирование принципа управляемости фирмы в целом.
2. Ситуационный подход к интеграции бухгатерской, статистической и управленческой учетных систем.
3. Гибкость системы материальной компенсации.
4. Декларативно-пропагандистская роль структуры на основе центров прибыли.
5. Частичная закрытость методики и данных.
Принципы, отвечающих на вызов новых современных реалий организации и ведения хозяйственной деятельности:
1. Многоступенчатость анализа.
2. Расширение функций системы управленческого учета.
3. Доминирование клиента как центра ответственности.
4. Зависимость модели и Механизмов от динамики условий внешней среды.
5. Учет возможных потребностей управления.
6. Конкретизация модели функционирования предприятия.
Особое значение для концепции эффективной системы имеет именно принцип многоступенчатости анализа. Проведенный в рамках исследования анализ фактического и теоретического материала доказал справедливость гипотезы о неизбежности существенного элемента субъективизма и о том, что модель учета по центрам ответственности в значительной степени отражает неформальное распределение власти и влияния отдельных управляющих на внутреннюю среду организации. Это объективное, системное свойство рассматриваемого механизма.
Однако, на наш взгляд, имеется эффективное решение дайной проблемы -многоступенчатый анализ. Многоступенчатый учет давно вошел в практику бухгатерского и управленческого учета. Вместе с тем практика многоступенчатого анализа информации, соответствующая многоцелевому характеру Системы УКЦО, нуждается в развитии. Необходимыми составляющими рассматриваемого принципа (см.рис. 5) являются следующие правила:
1. Логика группировки информации по степени возрастания ее конфликтности.
2. Информация дожна группироваться по мерс убывания важности.
3. Организационная локализация. Обсуждение, обоснование и принятие организационных решений дожно осуществляться последовательно на каждой из стадий. Круг пользователей дожен сужаться по мере увеличения конфликтности информации.
Реализация данных правил возможна только благодаря тому, что наименее конфликтные стадии (анализ результатов деятельности предприятия в целом и анализ центров ответственности в виде рынков) - являются наиболее важными для успеха деятельности предприятия в целом.
В группу допонительных вошли принципы, имеющие вспомогательное значение по отношению к первым типам и служащие для их максимально эффективной реализации. Данные принципы вынесены в отдельную группу, т.к. во многом субъективны. Их формулировка проистекает из личного опыта автора и иногда противоречит общепринятой точке зрения. К допонительным принципам относятся:
1) регулярный реинжиниринг деятельности учетно-экономических служб,
2) обособленность выделенного контура управления Системой УКЦО.
Внедрение этих принципов в функционирование конкретного предприятия кроме
организационной работы предполагает значительные методические усилия, учитывающие специфику конкретного предприятия. Процесс внедрения системы УКЦО подробно рассматривается нами в третьей главе работы.
6. Сформулирована концепция канонического (фундаментального) подхода к внедрению Систем УКЦО. Изучена и объяснена неэффективность канонического подхода. Проведено изучение прагматических подходов. Предложена типология прагматических подходов, характеристика каждого типа.
Позиция, с которой мы рассматривали предмет изучения, - это точка зрения дожностного лица, отвечающего за формирование и развитие важнейших составляющих Системы УКЦО: управленческий учет, планирование, анализ. В соответствии с российской спецификой - это, как правило, руководитель или ведущий специалист планово-экономической либо аналитической службы. Именно в его деятельности имеют практическое значение глубокие теоретические знания и системный подход, а значит, именно для него в первую очередь и дожны быть предназначены научно обоснованные рекомендации. Данный специалист наделяется функциями, позволяющими называть его "мозгом" процесса внедрения. Он не обладает сильными линейными пономочиями, но призван влиять на процесс внедрения через обучение сотрудников, знание всей задачи в целом, опираясь на личный авторитет и поддержку руководства.
Рис.5. Схема логики механизма многоступенчатого анализа:
0 - анализ результатов предприятия в целом;
1 - анализ центров ответственности в виде рынков;
2 - анализ центров ответственности в виде отдельных продуктов, либо бизнес-1роцессов;
3 - анализ центров ответственности в виде структурных подразделений;
4 - оценка деятельности конкретных менеджеров;
5 - определение размера материального стимулирования
Встав на выбранную точку зрения, мы провели анализ практического опыта, табот авторов по данной теме и достижений других областей - прежде всего, теории 'правления проектами, реинжиниринга бизнес-процессов, инноватики и т.д.
Результаты исследования были объединены в единый подход, который можно шывать каноническим, т.к. значительная его часть уже вошла в управленческую сультуру большинства профессионалов в любой области экономики и управления. Мы водим термин фундаментальный подход, т.к. важнейшей его характеристикой является шительная стадия проработки, согласования и документирования проекта будущей :истемы. Второй уровень созданной нами модели фундаментального подхода тредставлен на рис.6.
управляющих
Рис.6. Второй уровень модели "фундаментального" подхода к внедрению систем УКЦО
В упрощенном виде суть фундаментального подхода в следовании универсальной структуре по формуле: выявление проблемы, теоретическая проработка вопроса, разработка проекта необходимых управленческих механизмов, согласование и утверждение проекта, подготовка программного обеспечения и, наконец, внедрение. Именно на это ориентирует большинство литературных источников из таких сфер, как инноватика, управленческое консультирование, управление проектами, прикладная социология, реинжиниринг и т.д.
Принимая основополагающее значение фундаментального подхода для теории и обучения, мы тем не менее выявили ряд причин, делающих его слабоэффективным в большей части случаев при прямой реализации его на практике. Объективность данного вывода подтверждается тем, что на практике формируются иные подходы, которые мы называем прагматическими.
Нами предлагается следующая классификация прагматических Х подходов: реактивный, террористический, децентрализация системы. Ни один из прагматических подходов не может обеспечить решение стратегической задачи создания эффективно функционирующей системы УКЦО.
7. На основе практического опыта, всестороннего изучения научных работ, моделирования рассматриваемых процессов, разработан поэлементный подход к процессу внедрения Системы УКЦО.
По нашему мнению, одна из главных характеристик процесса обновления системы управления на российских предприятиях - это его длительность в сочетании с прерывистостью и непоследовательностью. Поэтому если ранее ученые, рассуждая о путях и способах реструктуризации механизмов управления, искали способы, обеспечивающие наискорейший переход к новому качественному состоянию, то сейчас необходимо ставить данный вопрос по-иному. Ученые дожны предложить не столько быстрые, сколько надежные, обеспечивающие достижение поставленных целей методы и способы повышения эффективности системы управления на российских предприятиях.
В соответствии с этим требованием нами были сформулированы принципы наиболее эффективного, на наш взгляд, подхода, который был назван поэлементным. Основные принципы этого подхода следующие:
1) наращивание поддержки управляющих всех уровней по мере внедрения элементов Системы УКЦО;
2) постоянная корректировка общего проекта системы на основе происходящих изменений внешней и внутренней среды;
3) максимальное сокращение формальной части этапа согласования общего проекта;
4) исключение из процесса внедрения такого объекта как детально проработанное целостное описание будущей Системы УКЦО; данный объект заменен графоаналитической моделью;
5) создание информационных потоков, полезных для менеджеров среднего звена I. ответственных испонителей, паралельно с информационным потоком для управляющих высшего звена;
6) высокие риски проектов по внедрению системы управленческого учета требуют замены принципа минимизации сроков внедрения принципом самодостаточности и устойчивости элемента внедряемой системы УКЦО.
Необходимо подчеркнуть, что на разлйчных этапах внедрения необходимо привлекать внешнее методическое вмешательство (рекомендации ассоциаций профессионалов, профильных министерств и т.д.), т.к. ни один разумный руководитель не подвергнет риску свой авторитет, поддерживая систему, которая ломает принципы работы с важнейшим ресурсом - информацией.
ПЕРЕЧЕНЬ РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ
1. Сандлер Д.Г. Процессы обновления системы управленческого контроля и учета на российских предприятиях//Инновационные процессы: экономика и управление: Сб.науч. статей. Екатеринбург: УГТУ, 2000. С.453-461.
2. Сандлер Д.Г. Собственность как средство управления предприятием: проблемы контроля//Собственность в России: Экономика, история, право: Материалы нучн,-пракг.конференции. Екатеринбург: УИЭУиП. - 1997. С.90-93
3. Сандлер Д.Г. Деятельность саморегулируемых организаций и роль государственного регулирования при внедрении систем управленческого учета// Регулирование экономических процессов в условиях рынка. Екатеринбург: УИЭУиП. 1999. С.40-42.
4. Сандлер Д.Г. Системы управленческого контроля и учета по центрам ответственности: проблемы и механизм внедрения//Возрождение и иерспективыроста экономики современной россии: материалы 2-го Вссросийского форума молодых ученых. СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 1999. 4.2. С.188-191
5. Акбердина Р.А, Сандлер Д.Г. Теория производства и издержек: Методическое пособие. Екатеринбург. УрГУ, УИЭУиП. 1999. 99 с.
6. Сандлер Д.Г. Губашов А.Б. Проблемы выбора модели учета накладных расходов//Проблемы совершенствования управления предприятием: Сб. материалов межрегиональной науч.практ. конференции. Пенза: ПГУ, 2000. 4.1. С.59-61.
7. Сандер Д.Г. Три кита развития систем управления в 2000-2001гг.// Проблемы совершенствования управления предприятием: Сб. материалов межрегиональной науч.практ. конференции. Пенза: ПГУ, 2000. Ч.Н. С.66-69.
8. Сандлер Д.Г. Управленчекий учет в коммерческих банках//Концепция развития банковской системы Урала: Сб. докладов 5-й научно практической конференции -Екатеринбург: ГУ ЦБ РФ. 2000. С.37-43.
Похожие диссертации
- Проблемы заработной платы в неоклассической теории
- Система управленческого контроля по центрам ответственности
- Формирование системы управленческого контроля деятельности предприятия на основе временной модели организационной эффективности
- Совершенствование системы валютного контроля в регионе: институциональные и методические подходы
- Управленческий учет затрат по центрам ответственности в промышленном птицеводстве