Темы диссертаций по экономике » Бухгатерский учет, статистика

Проблемы развития бухгатерской субкультуры тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	доктор экономических наук
Автор	Санникова, Инна Николаевна
Место защиты	Барнаул
Год	2006
Шифр ВАК РФ	08.00.12

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Проблемы развития бухгатерской субкультуры"

На правах рукописи

Санникова Инна Николаевна

Проблемы развития бухгатерской субкультуры

Специальности: 08.00.12 - бухгатерский учет, статистика;

08.00.05 - экономика и управление народным хозяйством: экономика труда

Автореферат диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

ЗОВБОЗО

Новосибирск-2006

003065030

Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета, аудита и анализа Атайского государственного университета

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Бурыхнн Борис Стспапоиич

доктор экономических паук, профессор Максимова Галина Васильевна

доктор экономических наук, профессор Островский Олег Моисеевич

Ведущая организация:

Пермский государственный университет

Защита диссертации состоится 25 мая 2006 г. в 11.00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.169.03 в Новосибирском государственном университете экономики и управления по адресу: 630099, г. Новосибирск, ул. Каменская, 56 (аудитория 29).

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Новосибирского университета экономики и управления

Автореферат разослан л25 апреля 2006 г.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент

1. Общая характеристика работы

Актуальность исследования. Отечественный учет уже продожительное время находится в процессе реформирования. Разработчики программы реформирования учета считают, что для реализации задач реформы необходимо переориентировать нормативное регулирование с учетного процесса на отчетность, осуществлять регулирование вопросов финансового учета, органично сочетая нормативные предписания федеральных органов испонительной власти с профессиональными рекомендациями саморегулируемых организаций (СРО), роль которых дожна постепенно возрастать, использовать международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) в национальном регулировании.

Создание адекватной системы регулирования бухгатерского учета и процедуры составления финансовой отчетности - исключительно важная задача, но не менее важным является формирование механизма реализации норм, конфигурация которого во многом зависит от культуры восприятия ре-гулятивов специалистами.

Ситуация по реформированию отечественного учета осложняется тем, что в настоящее время официальные правила учета и отчетности в России существенно отличаются от учетной практики. Следовательно, ошибочно строить методологию изучения отличительных характеристик отечественной системы учета, определять ее дальнейшее развитие без анализа практического применения официально установленных положений. Совершенствование нормативной базы не принесет эффекта, если документы будут отторгаться экономической и культурной средой.

Таким образом, встает вопрос не только об анализе отличительных характеристик нормативной базы бухгатерского учета от МСФО, но и исследовании вариантов интерпретации принципов, заложенных в регулирование бухгатерского учета и отчетности, встречающихся в отечественной учетной практике. Отсюда возникает необходимость исследования культурно-исторических основ восприятия и применения регламентирующих норм и принципов.

Применительно к профессиональной бухгатерской субкультуре одним из основных различий между традициями отечественной учетной практики и основополагающими принципами МСФО является жесткость регламентации учетных процедур и процедур составления отчетности. Это различие можно обозначить как наличие альтернативы: государственное нормативное регулирование - использование профессионального суждения как инструмента, регулирующего применение общепризнанных учетных принципов в той или иной ситуации.

В профессиональной печати уже освещались некоторые национальные особенности российского бухгатерского учета. Крупнейшие специалисты (Т.Н. Малькова, С.А. Николаева, Я.В. Соколов, A.A. Шапошников и др.) проанализировали такую важную категорию, как профессиональное суждение специалиста.

Думается, что корни противодействия реформированию бухгатерского учета следует искать и в современной экономической ситуации в стране, и в истории российской бухгатерии, в сложившейся национальной бухгатерской субкультуре, на уровне представлений о ценностных ориентациях собственников и персонала организации.

Учетная система, действующая в любом государстве, Ч это порождение существующей среды. На бухгатерский учет и практику предоставления отчетности оказывают влияние экономические условия функционирования организаций, правовая система, политические факторы, учетные традиции и ритуалы, поэтому бесполезно импортировать учетные технологии без создания соответствующих условий функционирования. В чужеродной среде учетные технологии, требующие изменения стиля мышления и учетной методологии, просто не будут работать.

Большинство исследований, предметом изучения которых являются причины трудностей реформирования учета, исходят исключительно из учетных проблем технического характера, основываясь при этом на узкопрофессиональном фрагментарном знании. Настала необходимость отойти от такого подхода и представить системную диагностику порождения негативных характеристик отечественного учета с точки зрения усиливающихся глобальных процессов. Выявить и формализовать культурную составляющую профессиональной деятельности достаточно сложно и практически невозможно без глубоких исследований в образовательной и правовой сфере общественной жизни. Специфика неочевидной, трудно выделяемой культурной составляющей профессиональной деятельности берет начало в системе образования и более отчетливо проявляется через правовую систему в любом государстве. Поэтому в современных условиях для адекватного диагностирования казалось бы узкопрофессиональных проблем социально-экономической системы необходимо исходить из синтезированного знания.

В связи с вышесказанным тема исследования представляется актуальной.

Цель и задачи исследования. Цель работы заключается в обосновании методологических подходов к изучению профессиональной бухгатерской субкультуры и выявлении направлений ее развития для обеспечения адекватности целям и задачам реформирования учета.

Для достижения поставленной цели в работе были решены следующие задачи:

1. Разработана и применена методология изучения бухгатерских субкультур.

2. Сформирован понятийный аппарат, уточняющий теоретические основы реформирования и регулирования бухгатерского учета.

3. Выяснены причины неадекватности бухгатерской субкультуры целям и задачам реформирования отечественного учета.

4. Уточнены факторы, сдерживающие процессы реформирования учета и оказывающие влияние на его регулирование.

5. Обоснована необходимость коррекции целевых установок бухгатерского учета.

6. Разработана концепция синхронного регулирования нормативной базы и коррекции культурной составляющей бухгатерского дела.

7. Рассмотрены возможности перманентного повышения квалификации кадров.

8. Представлен комплекс прикладных решений, позволяющий корректировать профессиональную бухгатерскую культуру.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертационной работы является профессиональная бухгатерская субкультура, определяемая как индивидуальность, характеризующая способ выпонения работ по сбору и обработке экономической информации, относящейся к деятельности конкретного экономического субъекта.

Объектом исследования выступает регулирование и ведение бухгатерского учета в отечественных коммерческих организациях.

Теоретическая и информационная основы исследования. Исследование построено на принципах системного подхода. В его рамках последовательно рассматривались факторы, оказывающие влияние на формирование профессиональной бухгатерской субкультуры. Первоначально автор остановися на внешних факторах, а затем профессиональная субкультура была рассмотрена как часть культуры организации.

Кроме того, исследование проводилось в двух допоняющих друг друга направлениях - в движении от общего к частному (дедукция) и в движении от частного к общему (индукция). В качестве общего дедуктивного начала выступала обязательная посыка - необходимость реформирования отечественного учета. В качестве частного индуктивного - основные моменты традиционной отечественной бухгатерии и зарубежный опыт регулирования учета.

Предлагаемые в диссертационной работе подходы к изучению профессиональной бухгатерской субкультуры представляют собой не столько

обобщение прежнего опыта, сколько цепь логически выведенных умозаключений по поводу того, что нужно обязательно учитывать в процессе реформирования и может ли быть достигнут желаемый результат реформы.

В настоящее время мы имеем дело с глобальными процессами, которые оказывают сильнейшее давление на национальное регулирование экономики, которым с большим или меньшим успехом сопротивляется все национальное, особенное, что отличает нас от всего остального мира. Данные тенденции не могут не затрагивать механизм регулирования учетных процедур на международном и национальном уровнях. Нужно попытаться осознать, к чему приведет взаимодействие глобального и национального и построить концептуальную модель регулирования учета в новых условиях. И сделать это можно пока только на принципах дедукции, так как у нас нет соответствующего опыта функционирования в глобальной экономике. Зарубежный опыт по сути также является недостаточным и не всегда может быть адаптирован к нашей социально-экономической среде.

Попытка допонить апостериорное знание дедуктивным выводом компонентов, корректирующих профессиональную субкультуру, привела к тому, что именно дедуктивный метод стал превалирующим в исследовании. На взгляд автора, это впоне оправданно, так как происходящие глобальные изменения настолько глубоки и динамичны, что прежний опыт регулирования и организации учета уже не может быть применен, а новый пока не создан. Кроме того, исследуя отечественный и зарубежный опыт регулирования учетной практики, автор пришел к выводу, что многие исходные позиции нуждаются в более глубоком теоретическом обосновании, иногда даже на основе принципиально другого подхода, что без дедукции совершенно невозможно. В целом сочетание индукции и дедукции, движение в исследовании из двух противоположных начал - общего и частного - обеспечивает учет как внутренних, так и внешних факторов формирования профессиональной бухгатерской субкультуры.

Методы анализа и синтеза были использованы в изучении составляющих предмета бухгатерская субкультура. В качестве методов, конкретизирующих информацию, полученную посредством дедукции и индукции, анализа и синтеза, в работе широко применялись методы экспертных оценок и анкетирования.

Системный подход обусловил использование обширной теоретической основы.

При обосновании методологического подхода к изучению профессиональной бухгатерской субкультуры использовались историко-философские и современные социально-экономические концепции, отраженные в трудах H.A. Бердяева, М. Вебера, Дж. Вико, Л. Гринкевич, Н.Я. Данилевского, В. Жидкова, H.H. Зарубиной, В.О. Ключевского, Э.Г. Кочетова, В. Кузнецо-

ва, Г. Мирского, А. Мовсесяна, И. Осадчей, К. Павлова, М. Пивоваровой, Е. Рашковского, В. Садкова, Н. Симония, В. Супяна, А.Дж. Тойнби, B.JI. Цымбурского, М. Чешкова, О. Шахназарова, Ю. Шишкова, О. Шпенглера, К. Ясперса и др.

Развитие современной отечественной теории и методологии учета рассматривалось на основе трудов И.Н. Богатой, С.М. Бычковой, В.Б. Ивашкевича, В.В. Ковалева, Н.П. Кондракова, М.И. Кутера, Т.Н. Мальковой, С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, С.И. Пучковой, M.JI. Пятова, О.В. Рожновой, Я.В. Соколова, А.Н. Хорина и др.

Сущности и применению Международных стандартов финансовой отчетности, развитию учета в зарубежных странах посвящаются работы И.А. Дымовой, О.Н. Воковой, A.M. Гершуна, JI.B. Горбатовой, С.Г. Ковалева, А.Д. Ларионова, Т.Н. Мальковой, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, А.Г. Радуцкого, О.В. Рожновой, A.A. Сатыковой, Я.В. Соколова, О.В. Соловьевой, Е.В. Старовойтовой, В.А. Тереховой, JI.3. Шнейдмана и др.

Работы В.В. Ковалева, М.И. Кутера, О.М. Островского, В.И. Подольского, А.Н. Романова, A.A. Савина, Я.В. Соколова, JI.B. Сотниковой, С.А. Стукова, Т.О. Терентьевой, В.А. Тереховой, A.A. Шапошникова, А.Д. Шеремета и др., отражающие развитие бухгатерской профессии и профессионального образования, обобщались и анализировались для обоснования концепции развития профессионального образования.

Традиции комплексного и системного подходов экономического анализа изучались на основе трудов М.И. Баканова, С.А. Бороненковой, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева. Г.В. Савицкой, С.К. Татура, А.Д. Шеремета и др.

Основные тенденции развития отечественного управленческого учета анализировались на базе работ М.А. Бахрушиной, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, O.E. Николаевой, В.А. Тереховой, Т.В. Шишковой и др.

X. Андерсон, JI.A. Бернстайн, Й. Бетге, Дж. Блейк, М.В. Ван Бреда, X. Гернон, Х.Р. Герц, К. Друри, Р. Каплан, Э.М. Киган, Д. Кодуэл, Э. Май-ер, Б. Мерино, М.Р. Метьюс, Д. Миддтон, Г. Миик, Г. Мюлер, Б. Нидз, Д. Нортон, Ф. Обербринкманн, А. Ориол, М.Х.Б. Перера, Г. Дж. Превитс, Ж. Ришар, Т. Скоун, К.Уорд, Д. Хан, Дж. Форстер, Э.С. Хендриксен, И.Т. Хорнгрен, Дж. Шанк, Р.Дж. Эккз Ч зарубежные авторы, работы которых направлены на изучение развития международного учета, корпоративной отчетности и стратегического управленческого учета.

Выделение образовательных компонентов, оказывающих влияние на профессиональную бухгатерскую субкультуру, базировалось на трудах педагогов и психологов: И.В. Бестужева-Лады, Н.В. Бордовской, Л.С. Выготского, П.Я. Гальперина, Л.И. Жариковой, Э.Ф. Зеера, С.И. Змеева, Н.Б. Лаврентьевой, Т.Ю. Ломакиной, З.А. Мальковой, A.A. Мелик-Пашаева,

A.M. Новикова, И.А. Новиковой, СЛ. Рыкова, С. Смирнова, Т. Терюковой, М. Ушаковой, В.Г. Фандиной.

Влияние внутренних факторов - организационных культур Ч на бухгатерскую субкультуру и возможности построения обучающейся бухгатерии изучались на основе работ зарубежных и отечественных ученых в области менеджмента: Б. Ашейма, B.C. Ефремова, Н.Я. Калюжновой, Р. Киманна, Ф. Комбса, Р.Д. Льюиса, А. Маклина, И. Нонака, И. Огбонны, С. Роббинса, Рольфа Рюттингера, П.Сенге, JI. Смирчича, X. Трайса, И. Фрома, И. Шейна, П.Н. Шихирева и др.

Основа методологии сравнительных исследований и правовые аспекты регламентирования учетных процедур изучались на основе трудов компаративистов и цивилистов: С.С. Алексеева, C.B. Бахина, Г. Дж. Бермана,

B.В. Бойцовой, JI.B. Бойцовой, Р. Давида, В.В. Долинской, А.И. Ковлера, JI. Крепкого, В.В. Лаптева, И.И. Лукашука, О.Л. Лысенко, В.К. Мамутова, М.Н. Марченко, А.Н. Медушевского, Ю.В. Петровичевой, А.Х. Саидова, А.П. Семитко, Ю.А. Тихомирова, А.Н. Токачева, Ф. фон Халема и др.

Информационная база исследования состояла из законодательных и нормативных актов России и зарубежных стран, актов международного права и международных стандартов финансовой отчетности, материалов отечественных и зарубежных исследований, семинаров и конференций, электронных публикаций сети Интернет.

Научная новизна исследования. Научная новизна исследования заключается в разработке методологических подходов к изучению развития бухгатерской субкультуры и прикладных положений по ее коррекции в целях реформирования отечественного учета, совокупность которых можно квалифицировать как новое научное направление.

Это подтверждается следующими научными результатами.

1. Впервые осуществлена постановка проблемы системного изучения бухгатерской субкультуры в методологическом, теоретическом и прикладном аспектах и обосновано ее понимание как предмета регулирования ведения бухгатерского учета.

2. Разработана и применена методология изучения бухгатерских субкультур, основанная на синтезировании формационного и цивилизационного подходов исследования общественных явлений, реальности глобализма и организационных культур.

3. На основе междисциплинарных исследований предложен понятийный аппарат, допоняющий теоретическую базу регулирования бухгатерского учета в условиях этноэкономической транснационализации и конвергенции принципов составления отчетности.

4. Развиты теоретические основы выделения уровней регулирования бухгатерского учета, исходя из соблюдения баланса публичных и частных

интересов пользователей информации финансовой отчетности и доказанной необходимости учета культурной составляющей бухгатерского дела в процессе регулирования.

5. Уточнены функции саморегулируемых профессиональных организаций как субъектов, формирующих целевые установки бухгатерского учета, обеспечивая при этом процесс интериоризации профессиональных ценностей, развивая способности профессионального суждения.

6. На основе признания национального права в качестве ограничителя использования МСФО предложена методика изучения моделей и систем бухгатерского учета с целью повышения возможности инкорпорирования МСФО в национальную систему учета.

7. Основываясь на неоэкономической парадигме оценки результатов деятельности, предложена концепция главных нефинансовых и финансовых показателей с целью корректировки целевых установок бухгатерского учета и признания создания сбалансированной оценочной ведомости как позитивного обучающего процесса в рамках обучающейся организации и бухгатерии.

8. Обоснована функция бухгатерии как субъекта, обеспечивающего мониторинг обучающих процессов в организации, и дано эскизное решение создания обучающей среды при активном участии бухгатерии на примере промышленного предприятия.

Выпоненное исследование соответствует паспорту специальности 08.00.12 Ч Бухгатерский учет, статистика:

п. 1.1. Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгатерского учета.

п. 1.4. Методологические основы и целевые установки бухгатерского учета и экономического анализа.

п. 1.6. Регулирование и стандартизация правил ведения бухгатерского учета, формирование отчетных данных.

9. Проведен анализ возможности использования зарубежных теорий управления с учетом специфических факторов, противодействующих изменениям, и в условиях превалирующего инициирования внешнего воздействующего фактора на специалистов-адаптеров.

10. Предложена интеграция профессионального консультирования, повышения квалификации кадров и собственно подготовки специалистов по учету в условиях изменения мягкого типа, когда будущее состояние является неопределенным.

11. В целях перманентного повышения квалификации кадров разработана концепция формирования обучающей среды для обучающейся организации, основанная на признании процедур стратегического управленческого учета и анализа как позитивного обучающего процесса.

Выпоненное исследование соответствует также паспорту специальности 08.00.05 Ч Экономика и управление народным хозяйством: экономика труда:

п. 8.8. Проблемы качества рабочей силы, подготовки, профессиональной переподготовки и повышения квалификации кадров, инвестиций в человеческий капитал; формирование конкурентоспособности работников; профессиональная ориентация населения; мобильность кадров.

Практическая значимость исследования. Полученные в диссертации научные результаты могут быть использованы по следующим направлениям.

1. В деятельности органов, регламентирующих вопросы составления финансовой отчетности, в частности:

- при определении структуры национальных положений по бухгатерскому учету;

- при исследованиях эффективности процесса реформирования учета;

- при изучении современных общемировых тенденций представления отчетности и выявлении проблем национального характера путем использования методик сравнения моделей и систем учета.

2. В деятельности саморегулируемых профессиональных организаций, в частности:

- при решении вопросов кодификации профессиональных этических требований для бухгатеров;

- при организации консультирования на базе территориальных профессиональных СРО.

3. В работе коммерческих организаций, в частности:

- при постановке стратегического управленческого учета и анализа;

- при формировании организационной структуры и определении функций бухгатерии и системы внутреннего контроля.

4. В учебном процессе высших учебных заведений и учебно-методических центров, в частности:

- при реализации концепции непрерывного образования специалистов в области бухгатерского учета;

- повышая эффективность образовательных программ путем использования предложенных учебно-профессиональных ситуаций. Полученные в процессе исследования основные теоретические и методические положения используются Атайским территориальным институтом профессиональных бухгатеров и аудиторов при формировании обучающейся среды в регионе с участием ряда крупнейших организаций Атайского края (ОАО Атайэнерго, ОАО Атай-кокс, ОАО Атайское вагоностроение, ОАО Кучуксульфат); экономическими факультетами Атайского государственного университета, Томского государственного университета;

Атайского филиала Всероссийского заочного финансово-экономического института; УМЦ Атайского государственного университета.

Логика работы и результаты исследования представлены на рисунке 1 и в таблице 1.

Апробация результатов исследования. Полученные теоретические и практические результаты обсуждались на форумах и конференциях, в частности: на региональной конференции Управление производственно-финансовой и социальной сферами в регионе (Томск, 2000), на Международной научно-практической конференции Экономические реформы и совершенствование системы управления на предприятиях Казахстана и России (Казахстан, Павлодар, 2001), на Всероссийской научно Ч практической конференции Бухгатерский учет и финансовый менеджмент на новом этапе (Барнаул, 2001), на Международной конференции Западная Сибирь: регионы, экономика, инвестиции (Барнаул, 2002), на Международной конференции Система непрерывного экономического образования: проблемы и перспективы (Барнаул, 2003), на Международном форуме по проблемам науки, техники и образования (Москва, 2004), на Международной научно-практической конференции Управление современной организацией: опыт, проблемы и перспективы (Барнаул, 2004), на VI конференции молодых ученых Интелектуальный потенциал вузов - на развитие Дальневосточного региона (Владивосток, 2004), на V научно-практической конференции Сибирского региона Актуальные проблемы бухгатерского учета, аудита и анализа (Иркутск, 2004), на Международной научно-практической конференции Совершенствование хозяйственного учета, анализа и аудита в условиях рынка (Астрахань, 2004), на XXXI Международной конференции и дискуссионного научного клуба Информационные технологии в науке, образовании, телекоммуникации и бизнесе (Украина, Крым, Ята-Гурзуф, 2004), на XXXI1 Международной конференции Информационные технологии в науке, образовании, телекоммуникации и бизнесе (Украина, Крым, Ята-Гурзуф, 2005), на 5-й Международной научно-практической конференции Проблемы развития предприятий: теория и практика (Самара, 2005).

Публикации. Результаты исследования изложены в 37 печатных работах, общим объемом 61 печатный лист.

Объем и структура исследования. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, включающих рисунки и таблицы, заключения и библиографического списка.

Рис.1. Логика исследования

Таблица 1

Результаты исследования__

Результаты Блок 1 Блок 2 Блок 3

Основные понятия: -введены автором модель учета, система учета парадокс контрольных процедур обучающаяся бухгатерия

-проанализированы, уточнены профессиональное суждение, независимость поведения, независимость мышления, конфликт интересов, достоверность отчетности, публичный характер деятельности прозрачность отчетности, сбалансированная оценочная ведомость, финансовый контроль, Глобальна инициатива в отчетности, текущая прибыль совместное обучение взаимодействующих сторон

-использованы в междисциплинарных исследованиях, применительно к предмету исследования цивилизационное ядро, этно-экономика, правовая семья, правовая система, инкорпорирование, нормопонимание, нормо-применение бизнес-модель, инвестиции в человеческий капитал, нематериальный капитал обучающаяся экономика, обучающаяся организация, андрогогика, интериоризация профессиональных ценностей, интелектуальные модели, профессиональное сознание, профессиональная этика, личностно ориентированное образование

Базовые принципы и концепции коррекции ценностных установок составителей и потребителей информации финансовой отчетности, выделения уровней регулирования учета (публичный уровень, лучет по соглашению, уровень экономического субъекта), баланса публичгых и частных интересов оценки результатов деятельности экономических субъектов, перспективы переноса акцента в аудировании с выражения мнения по поводу достоверности отчетности на проверку надежности и адекватности бизнес-процессов, использования отчетности как важнейшего звена обучающего процесса расширения кодификации профессиональных этических требований для бухгатеров, деятельность которых сориентирована в основном на внутренних пользователей информации, рассмотрения национальных колизий, обеспечение процесса рефлексии профессиональных ценностей, консультирования на базе территориальных профессиональных СРО, обеспечения мониторинга организационных изменений, интегрированной системы непрерывного образования

Методики и эскизные решения структуры национальных положений по бухгатерскому учету, сравнения моделей и систем учета, классификации форм сравнения интеграции главных нефинансовых и финансовых показателей использования учебно-профессиональных ситуаций

2. Содержание работы

В первой главе Методологические основы изучения бухгатерской субкультуры излагаются возможности использования формационного и цивилизационного подходов при изучении профессиональных субкультур. Обосновывая методологию изучения профессиональных субкультур, следует согласиться с критиками формационного подхода, настаивающими на том, что всегда можно найти нечто, не вписывающееся в общую картину общественного прогресса. Но в современных условиях нужно иначе расставить акценты при трактовке общественного развития, уйти от достаточно примитивного понимания того, что существует один путь для всего человечества, и рано или поздно по нему обязательно пройдут все народы, даже самые отсталые, поэтому можно перепрыгнуть какую-то стадию, лускорить движение к индустриально развитому обществу. Несмотря на некоторую ограниченность классического формационного подхода, следует акцентировать внимание на положительном моменте этой концепции Ч обосновании общей судьбы человечества, существовании и развитии вселенского человечества как единого целого. В то же время следует остерегаться заблуждений, что единство человеческого рода Ч это возможность всех и каждого подвести под некий средний стандарт.

Позитивным зерном цивилизационного подхода является концентрация внимания на значении культуры. С позиций культуры логично объяснить расцвет и гибель цивилизаций, отклонения и нетипичности. Всем известно, что доказательства, приводимые сторонниками цивилизационного подхода, намного убедительнее, чем доказательства формационистов. У цивили-зионистов имеется самый весомый аргумент в обоснование их концепций: источник любого движения вперед Ч противоречия и особенности.

Ориентация на использование цивилизационного подхода к исследованию динамики общественного развития, культур и субкультур не является категоричной альтернативой формационному подходу, и наоборот. Методологический подход применительно к изучению профессиональной субкультуры и культуры конкретной организации, с одной стороны, дожен базироваться на изучении общих черт независимо от национальных границ (например, существуют общие черты торговых фирм и в России, и в Германии; и существуют общие черты образовательных учреждений и в России и во Франции), и на особенностях, вызванных культурными различиями, с другой стороны.

В настоящее время методологический аппарат исследования культуры в целом и профессиональных субкультур еще более усложняется, поскольку возрастают сложность, многогранность и взаимосвязанность мирохозяйственной системы. Актуальным становится рассмотрение вопросов взаимодей-

ствия национальных экономик, противодействия - процессам глобализации, состояния культурного ядра. Для бухгатерской субкультуры важно определить соотношение национальных и международных стандартов финансовой отчетности, поскольку значение международных стандартов естественно возрастает на фоне усиления интеграционных процессов. С другой стороны, существуют проблемы разработки и понимания неких общих правил составления документов для всей многоликой массы участников мирохозяйственной системы.

Современная ситуация такова, что мы не можем отстраниться от глобальных процессов. Процессы глобализации происходят в первую очередь объективно, по не зависящим от нас причинам. Вопрос в том, как синхронизировать данный процесс, как не навредить, не разрушить этнонациональную систему, естественную среду обитания человека. Разрушение естественной среды обитания чревато непредсказуемыми губительными процессами, и не всегда противодействие глобальным процессам - это стремление уйти в сторону от общемирового прогресса, чаще всего Ч это стремление выжить, сохранить свое лицо, а тем самым обеспечить мировое многообразие, являющееся источником любого развития.

Обращаясь к регулированию и регламентации бухгатерского учета, необходимо создать национальные учетные стандарты, соответствующие эт-ноэкономике, учитывающие духовные, национально-этнические, психологические, морально-этические компоненты. Уровень МСФО Ч это уровень глобального единства, а национальные учетные стандарты, учитывающие вышеназванные компоненты, в то же время не дожны противоречить МСФО. Таким образом, создание системы стандартов, адекватных этноэкономике, Ч это суперсложная задача, практически сводящаяся к соединению двух взаимоисключающих позиций: унификация всех возможных компонентов и сохранение элементов, обеспечивающих функционирование этноэкономики. Отсюда понятно, что проблемы создания национальных стандартов нельзя сводить к формальной адаптации международных учетных норм и принципов.

Внутренним факторам, также оказывающим влияние на бухгатерский учет, является культура, царящая в организации. Организационная культура оказывает несомненное влияние на организацию, ведение бухгатерского учета и использование информации, представленной в отчетности, как внутренней, так и внешней, а бухгатерская профессиональная субкультура является частью культуры организационной.

Организационная культура связана с определенным набором ценностей, норм и убеждений, которые преобладают в данной организации и отражены в ее структуре и нормах поведения ее сотрудников, считающихся приемлемыми.

Коррекция организационной культуры и профессиональной субкультуры - объемная задача. Эволюция культуры - процесс длительный и сопряжен с множеством проблем. Изменения, которые могут быть восприняты как лестественные или нормальные процессы в организации, действующей в рамках одной национальной культуры, могут вызвать совсем иную реакцию, если эта организация пытается действовать в той же манере в рамках другой национальной культуры. Поэтому по отношению к культурам более логично оперировать понятиями корректировать и развивать, нежели лизменять культуру (субкультуру).

Во второй главе Возможности коррекции бухгатерской субкультуры рассматриваются очевидные цели и задачи не только реформирования отечественного учета, но и коррекции бухгатерской субкультуры с учетом объективно присущего ей консерватизма.

Воздействуя на управляемые факторы для достижения заявленных целей и задач реформы, необходимо прийти к следующим изменениям: развитие культуры использования информации финансовой отчетности внешними пользователями, точнее, формирование такой культуры; развитие культуры составления отчетности бухгатерами с ориентацией на множество пользователей; обретение способности профессионального суждения; формирование культуры соотнесения задач бухгатерии со стратегическими целями и задачами организации; ориентация организационной культуры в целом и бухгатерской субкультуры в частности на рыночные ценности.

Таким образом, имеется достаточно обширный перечень культурных составляющих бухгатерского дела, требующий, по сути, коррекции ценностных установок как потребителей информации финансовой отчетности, так и составителей. В связи с этим, изучая причины проблем реформы отечественного учета, важно обратиться к рассмотрению реакции специалистов на происходящие перемены и определить направления возможной коррекции их профессионального поведения.

Реформируя какой-либо процесс, следует учитывать, как люди воспринимают перемены. Причем здесь важно выявить, как мы воспринимаем изменения и при их изучении, и стакиваясь с ними в повседневной практике. В данном случае можно исходить их двух предпосылок. Во-первых, трактовать изменения как нечто изначально отрицательное, как отклонения от нормы, приносящие беспокойство, как некое вторжение внешних сил, искажающее стабильные закономерности трудовой жизни. Во-вторых, смотреть на изменения как на объективную реальность, свойственную турбулентной среде.

В качестве инструмента изучения реакции специалистов на осуществляемые изменения был выбран традиционный в таких случаях метод исследования, а именно анкетирование.

В результате исследования были установлены рейтинги факторов, препятствующих продвижению реформы. Тормозящие факторы были выделены на основе мнений специалистов, участвующих в анкетировании. Данные факторы представлены в таблице 2.

Таблица 2

Факторы, препятствующие реформированию учета в соответствии с МСФО, %

Факторы Рейтинг фактора

Отсутствие необходимых знаний 19

Отсутствие интереса со стороны руководства 29

Отсутствие необходимых нормативных документов 15

Отсутствие интереса со стороны внешних пользователей 26

Усложнение функций и обязанностей бухгатера 11

Таким образом, сами специалисты выделяют 5 основных факторов, препятствующих реформированию отечественного учета в соответствии с принципами МСФО. Как видно из приведенных данных, основная причина, по их мнению, это отсутствие интереса со стороны руководства и внешних пользователей информации. На самом деле данные факторы тесно взаимосвязаны. Нежелание руководства ориентироваться на принципы МСФО следует в большей степени из невостребованности отчетности внешними пользователями информации, отсутствия таких заинтересованных пользователей.

Исследование, осуществленное в диссертационной работе, позволяет выделить факторы, которые необходимо учесть в процессе реформирования. Это такие факторы, как:

Х малый интерес к финансовой отчетности со стороны внешних пользователей внутри страны;

Х специфическая структура экономики, связанная с серьезным структурным кризисом;

Х приверженность специалистов государственному регулированию экономики и государственной регламентации учета;

Х женский характер бухгатерской профессии;

Х наличие большой доли специалистов с базовым неэкономическим образованием, в основном техническим, вынужденных заниматься бухгатерским делом в связи с проблемами на рынке труда.

Перечисленные факторы оказывают сдерживающее влияние на реформирование учета. В настоящий момент быстро устранить негативное влияние указанных факторов не представляется возможным, в большинстве своем они имеют объективные причины, следовательно, остается одно Ч учитывать данные факторы в ходе реформирования и пытаться корректировать профессиональное поведение специалистов путем целенаправленного формирования адекватных ценностных установок.

Для любой профессиональной деятельности дожны быть характерны ценности этической ответственности перед профессией (отстаивание и защи-

та достоинства и целостности профессии, развитие этических норм и профессиональных знаний) и ценности, связанные с потребностью самореализации, самоутверждения и самосовершенствования личности специалиста, достижение высокого профессионализма деятельности. Профессиональные ценности формируются и проявляются в каждой сфере профессионального труда в виде любви к своей профессии, добросовестного отношения к делу, проявления творчества в выпонении профессиональных задач, в символике и профессиональных ритуалах и т.д. Дожный профессионализм - показатель высокого уровня развития культуры в той или иной области человеческой деятельности.

Для бухгатерской профессии можно выделить две основные особенности, являющиеся базой формирования совокупности моральных норм. Это, во-первых, необходимость действовать в ситуации возникновения конфликта интересов, причем невозможно составить полный перечень случаев, в которых может возникнуть данный конфликт, во-вторых, публичный характер деятельности бухгатера, объективно заключающейся в следовании общественным интересам.

Для бухгатерской профессии кодификация этических норм - это не просто их символически-знаковое закрепление, но и реальная необходимость. Конфликт интересов может поставить бухгатера перед решением нравственной проблемы, вызванной обстоятельствами жизни и профессиональной деятельности, которые вынуждают человека и специалиста предпочесть одну моральную ценность другой. Моральный конфликт возникает в случае противоречия между различными уровнями развития нравственного сознания и может проявиться в виде противоречия между практической и духовной моралью, между профессиональными обязанностями и гражданским догом. Разрешение конфликта интересов основывается на принятии специалистом иерархии нравственных ценностей, адекватной общепринятым профессиональным целям и задачам, и на четком осознании последствий своего выбора. Так, в данном конкретном случае дог соблюдения общественных интересов дожен рассматриваться как более высокий по отношению к догу перед частным лицом.

Проблемы соблюдения профессиональной этики существуют не только у нас в стране, об этом свидетельствуют многочисленные судебные разбирательства и факты мошеннических действий, ставшие достоянием гласности. Но именно гласность и общественное осуждение таких фактов способствуют интериоризации, т.е. переводу общепринятых профессиональных этических принципов во внутренние установки, личные убеждения отдельного специалиста.

При отсутствии поноценного общественного интереса и общественного порицания неэтичного профессионального поведения процесс интериоризации представляется проблематичным. Дисциплинарные меры взыскания, такие как замечание, предупреждение, приостановление членства в общественной профессиональной организации, исключение из членов общественной профессиональной организации Ч остаются недейственными.

В наших условиях без отступления от фундаментальных принципов, выработанных на международном уровне, требуется, во-первых, расширение кодификации профессиональных этических требований для бухгатеров, деятельность которых сориентирована в основном на внутреннего пользователя информации и рассмотрение в допонение ко всему национальных колизий, во-вторых, со стороны саморегулируемых профессиональных организаций - обеспечение процесса рефлексии профессиональных ценностей. В данном случае процесс рефлексии профессиональных ценностей можно представить в виде экстериоризации и последующей интериоризации системы рефлексивных связей субъекта с другими людьми профессионального сообщества. Первоначально данный процесс можно представить себе в виде широкого обсуждения профессиональных колизий, неэтичного поведения членов профессионального сообщества, разбором последствий неэтичного поведения специалистов. Воспитательная компонента образовательного процесса имеет не менее важное значение, чем обучение современным учетным и информационным технологиям, поскольку профессиональные навыки наиболее успешно могут применяться только в сочетании с профессиональными этическими нормами.

Первоначальные мероприятия по усвоению этических принципов, безусловно, следует сочетать с глубинными изменениями в подходе к образованию бухгатера в широком смысле этого слова.

Если посмотреть ретроспективно на любые реформаторские попытки, то всемирная история демонстрирует примеры того, что государственная политика, направленная на изменение социальных, экономических, политических отношений в обществе, начиналась с образования. И что характерно, непосредственно с того звена, которое в данное время смогло бы эффективно воздействовать на те сферы жизни и те слои населения, которые стали бы движущей силой (или содействовали бы) реализации государственной политики.

Влиять на профессиональную субкультуру возможно через обучение, воспитание, создавая новые ценности, формируя ценностные ориентиры, адекватные необходимой организационной культуре, соответствующие процессам реформирования и продвижению вперед.

В третьей главе диссертационной работы Образование - основной фактор коррекции профессиональной бухгатерской субкультуры обозначены компоненты, необходимые для корректировки профессиональной субкультуры. Исследование показало, что такими компонентами являются: экономическая культура реальных и потенциальных пользователей информации; базовое профессиональное образование; система непрерывного образования; обучение в процессе работы; профессиональная культура и развитие обучающих.

Выделить какой-то компонент как наиболее важный и значимый невозможно, поэтому представленный ряд не ранжирован. Ясно одно - любая образовательная программа дожна учитывать весь набор обозначенных факторов, они дожны позволить действовать на опережение: прогнозировать,

как будет развиваться бухгатерская профессия, а затем формулировать содержательную часть программы.

Необходимо обеспечить развитие всех элементов: базовое профессиональное образование, послевузовское образование специалистов, обучение в процессе работы, послевузовское образование преподавателей. При этом опережающее развитие дожна получить система повышения квалификации преподавателей. Во взаимодействии все элементы формируют интегрированную систему непрерывного образования. Как показано на рисунке 2, отдельные элементы как бы наслаиваются друг на друга и одновременно, только во взаимодействии друг с другом, обеспечивают положительную динамку развития образовательного процесса в широком смысле слова.

Рис. 2. Интегрированная система непрерывного образования, способная корректировать профессиональную субкультуру

Данная модель носит универсальный характер для любого профессионального образования, она может применяться для формирования и коррекции любой профессиональной субкультуры. Особенностью же формирования и коррекции бухгатерской субкультуры является учет экономической культуры всех членов общества как потребителей бухгатерского труда Ч информации для внешних пользователей. Поэтому необходимо сделать вывод о том, что коррекция бухгатерской культуры дожна осуществляться на осно-

Содиальцо-жономптеская среда

ве реформирования не только профессионального образования, но школьного образования, а также и непрерывного образования различных людей с неэкономическим образованием.

В диссертационной работе предложены варианты осуществления образовательного процесса, позволяющие воспитать настоящего профессионала, которому присущи: определенный уровень мастерства решения профессиональных задач; умение и желание постоянного профессионального развития; способность формулировать профессиональное суждение; способность принимать решения в нестандартных ситуациях, осуществлять поиск оптимальных и эффективных решений; высокий интелектуально-личностный уровень развития и этичное профессиональное поведение.

Четвертая глава Национальное право как основа классификации моделей учета и ограничитель внешних влияний посвящается правовым аспектам регламентации учетных процедур и вопросов составления отчетности.

По общему признанию, существуют естественные ограничители применения международных норм и принципов, выраженные в национальном праве. Интегративная цель сравнительного изучения различных систем учета предопределяется курсом государства или государств, межгосударственных объединений на сближение принципов составления финансовой отчетности.

Критериями сравнения и оценки национальных принципов организации учета служат: а) признание общих интересов государств в согласованном регулировании учетных вопросов; б) поиск и определение объектов такого регулирования; в) выявление определенных особенностей и возможных средств их нивелирования. Таким образом может быть обеспечен благоприятный социально-психологический климат для обсуждения и достижения договоренностей, облегчен поиск согласованных решений и простимулирована согласованная научная разработка общих концепций регулирования учетной деятельности.

Выделение общего, особенного и единичного в учетной практике и в деле формирования финансовой отчетности разных стран приводит к необходимости классификации определенных моделей регулирования бухгатерского учета.

В работе доказывается, что в качестве основного классификационного признака выделения моделей бухгатерского учета необходимо использовать правовые основания.

Модель учета - это устойчивый способ его регулирования, основанный на совокупности особых культурных факторов, профессионального образования и учетной техники, тесно связанный с характеристиками правовой семьи.

Система учета - это способ регламентации учетных процедур в совокупности с учетной техникой, следующий из правовой системы государства.

Модели учета классифицируются аналогично представленным правовым семьям.

Реформирование отечественного учета невозможно без четкого изучения факторов, оказывающих влияние на развитие учета, без определения классификации моделей учета в соответствии с принадлежностью государства к определенной правовой семье. Необходимо находить общие точки соприкосновения и на этой основе вырабатывать общие концептуальные подходы к регламентации вопросов составления отчетности, а центральным звеном поиска дожны стать общие черты правовых семей и систем.

Основой интернациональной модели учета является ведение учета и составление отчетности в соответствии с международными принципами. С научной и практической точек зрения важно определить, возможно ли идентифицировать интернациональную модель, принимая во внимание, что бухгатерский учет существует в пределах конкретного экономического субъекта, функционирующего в определенной среде. МСФО - это общепризнанные правила составления отчетности, действующие на глобальном уровне, т.е. это определенные нормы, которые дожны быть рассчитаны совершенно на другой уровень, нежели национальные рамки.

Нормы международного права сегодня также ориентированы на глобальный уровень. Мы не можем утверждать, что разработка международных правовых норм и разработка международных принципов составления отчетности Ч это идентичные проблемы, но абсолютно точно, эти проблемы являются проблемами одного уровня Ч глобального.

Рисунок 3 отражает взаимовлияние и взаимосвязь международного и внутреннего права, международных стандартов финансовой отчетности и национальных учетных стандартов. Тормозом расширения спектра действия для международного финансового права являются национальные налоговые системы, которые объективно связаны с внутренними потребностями каждого государства. А международные стандарты финансовой отчетности многие специалисты представляют в виде фрагмента международного финансового права.

ГЛОБАЛЬНЫЙ УРОВЕНЬ

Международное право Ч......-.....---------------------------------------------- МСФО

о Трансформация ^ о

О Д-Х** о

ЭТНОЭКОНОМИКА

Внутреннее право Национальные стандарты

Рис. 3. Взаимовлияние международного и внутреннего права, МСФО и национальных стандартов

Автор диссертационного исследования считает, что в условиях современной России повысить эффективность инкорпорирования можно включением в текст национального стандарта ссылок на аналог МСФО, если же аналог отсутствует, то с помощью указаний причин такого отсутствия. Ссыки на МСФО дожны содержать основные отличия от национальных положений по бухгатерскому учету. Цель такого включения Ч постепенное привыкание специалистов к оперированию категориями МСФО, познание логики стандартов, в конечном итоге - постепенное сближение нормопонимания и нор-моприменения.

Для выпонения трудной задачи создания и инкорпорирования модельных актов в области отчетности без сопоставления моделей и систем учета не обойтись. Иными словами, создание модельных актов требуют сравнительной характеристики моделей и систем учета. При этом понятно, что успешность построения сравнительных конструкций естественным образом зависит от методологии сравнения.

Если относиться к учету всего лишь как к совокупности норм, процедур и приемов, вряд ли можно добиться заметных результатов в деле сближения учетных систем. Кроме того, формальный подход к изучению учетной системы лишает нас одного из богатейших источников понимания собственной дисциплины. Между тем, учет - это не случайный набор правил регистрации хозяйственных операций и норм составления отчетности, а логичная совокупность впоне определенных правил поведения.

Используя международные нормы или национальные правила другого государства прямо или косвенно, по аналогии, нельзя не использовать информацию о месте нормативного документа в системе права, о его применении. В противном случае скупая и односторонняя информация чаще всего создает неверное представление о нормативных документах, и внешнее копирование писаных правил в ином социально-экономическом контексте не может дать желаемого эффекта.

Таким образом, в качестве объекта сравнения учетных моделей и систем в целом следует рассматривать не отдельные правила, нормы, фрагменты регулирования учетных процедур и составления отчетности, а всю реально существующую в различных странах действительность, сопряженную с вопросами учета и составлением отчетности. Под реальной действительностью здесь понимается совокупность профессиональных регламентирующих институтов и учреждений; учетных норм, правил, техники и процедур; профессиональных ценностей, понятий и образов, формируемых в практической деятельности и путем образовательных программ и составляющих профессиональную субкультуру (табл. 3-4).

24 Таблица 3 Модель учета

Сравниваемые элементы Выделяемые позиции

Отношение к правовой семье Семья общего права Семья романо-германского права Смешанная система с видимыми признаками той или иной правовой семьи Иное

Институт регулирования учета и составления отчетности Общественные профессиональные организации Государственные органы Иное (смешанный вариант)

Профессиональное образование Наличие личностно-ориентированного базового профессионального образования Эффективность системы непрерывного профессионального образования Обучающие методики, способные формировать креативное мышление

Образование реальных и потенциальных пользователей информации Приобретение экономических знаний и их использование в жизни

Таблица 4 Система учета

Сравниваемые элементы Выделяемые позиции

Характеристика правовой системы Иерархия источников права

Институт регламентации учетных процедур и составления отчетности Технология создания норм и правил Согласованность с налоговыми требованиями

Профессиональная ответственность Нормоприменение Юридическая ответственность Страхование профессиональной ответственности

Инкорпорирование международных стандартов финансовой отчетности;стандартов, создаваемых в иных моделях и системах учета Функционирование как элемент системы

Учетная техника Применяемые формы, виды учета Использование информационных технологий

Для изучения описанной реальной действительности, сложной по структуре, мы дожны использовать комплексный подход, суть которого в сравнении не только писаных норм и правил учета, регламентирующих институтов и учреждений, принадлежащих к разным системам, но и окружающей культурной среды. Поскольку практически невозможно глубоко и всесторонне познать сравниваемые писаные нормы и правила, деятельность регламентирующих органов и институтов, возникших и развивавшихся в различных исторических национальных, культурных, политических и идеологи-

ческих условиях, без глубокого понимания особенностей окружающей их среды.

Технически проще провести описательное и прикладное сравнение писаных принципов, норм и правил учета и составления отчетности, но, применяя исключительно данные формы, вряд ли можно добиться желательных результатов по сближению систем. Серьезные результаты можно получить путем сравнения систем в целом. Совокупность процедур сравнения видится таким образом: первоначально сравниваются писаные нормы; изучаются видимые причины различий; анализируются реальное нормоприменение, при котором не обойтись без социологических опросов, изучение системы и проблем профессионального образования. При таком подходе норма как бы раскрывается, высвечиваются все особенности и проблемы нормопримения, а в конечном итоге становится ясно, возможно ли реальное сближение в обозримом будущем либо придется согласиться с определенными различиями и учитывать их при нормотворчестве.

Особенностью правовой регламентации бухгатерского учета следует считать необходимость обеспечения не только частных имущественных интересов конкретных пользователей отчетности, но и имущественных интересов неограниченного круга лиц потенциальных инвесторов и контрагентов, потенциальных пользователей информации. В данном случае бухгатерский учет призван обеспечить публичный интерес.

Автор диссертационного исследования считает, что сложный характер взаимопереплетения частных и публичных интересов не дает возможности строго ставить вопрос об отнесении учетных норм только к одной традиционной отрасли права.

Проблема разрыва между юридическими и экономически знаниями ярко высвечивается при анализе соотношения базовых категорий цивилистики, таких как лимущество, собственность, право собственности и категорий учета. Объективное обращение правоведов к балансу вызывает у них естественное желание определить правовой режим имущества.

Следует согласиться с тем, что существуют серьезные различия в юридической и экономической трактовке понятия предприятие. В то же время очевидно, что правовые локовы нашего гражданского законодательства оказывают непосредственное влияние на бухгатерскую технику, закрепляют лимущественный подход к построению баланса.

В качестве альтернативы такому подходу можно привести пример французского законодательства. Во Франции предприятие относится к разряду бестелесных движимостей, являясь совокупностью прав (в том числе и права аренды торгового помещения), объединенных вокруг клиентел и призванных ее сохранять. При таком понимании предприятие носит ярко выраженный экономический характер, представляясь коммерческим делом,

бизнесом. В целом данный подход позволяет строить баланс исходя из ресурсной концепции, что соответствует современным тенденциям развития международных стандартов финансовой отчетности.

Влияние гражданско-правовых норм на бухгатерский учет достаточно скрытое явление, его можно обнаружить только посредством серьезного изучения, используя контрастирующее сравнение (табл. 5).

Таблица 5

Формы сравнения

Наименование Суть сравнения Цель сравнения

Описательное сравнение Конкретные проблемы в учете и отчетности Поиск общих подходов к решению аналогичных проблем

Прикладное сравнение Отдельная проблема в учете и отчетности Поиск подходов и решений для совершенствования национального учета

Контрастирующее сравнение Выявление кардинально отличающихся черт Более глубокое понимание причин отличающихся черт и эффективное их использование

Синхронное (внутримодедь-ное) сравнение Сравнительный анализ сходных систем учета в целом в рамках одной модели учета Сближение систем учета

Бинарное (межмодельное) сравнение Сравнительный анализ систем учета в целом, принадлежащих к различным моделям; сравнительный анализ моделей учета Сближение систем и моделей учета

Глобальное сравнение Сравнительный анализ бухгатерской практики в мировом масштабе Теоретико-познавательные цели

В настоящее время в отдельных положениях бухгатерского учета наблюдаются нормы, связывающие признание актива с возможностью получения экономической выгоды от их использования. Включение подобных норм в российскую учетную нормативную систему демонстрирует желание приблизить положения по учету к текстам МСФО, но на практике эти нормы, представленные фрагментарно, не работают. Появление подобных норм в российских положениях по бухгатерскому учету является продуктом прикладного сравнения отдельных проблем в учете и отчетности. Как показыва-

ют бухгатерская практика и анализ давления гражданского законодательства на вопросы составления отчетности, прикладные сравнения отдельных норм являются практически бесполезными. Для продвижения реформирования отечественного учета в соответствии с МСФО при нормотворчестве необходимо основываться на синхронном и бинарном сравнении систем учета в рамках одной модели; систем учета, принадлежащих к различным моделям; сравнении моделей учета.

Одной из основных причин существующих правовых барьеров, отдаляющих отечественный учет от международных стандартов, стало обращение гражданского законодательства к бухгатерскому учету.

Как свидетельствует зарубежный опыт, предпринимательское (коммерческое, торговое) право представляет собой самостоятельную комплексную отрасль права, так как охватывает совокупность взаимосвязанных правовых норм, регулирующих относительно самостоятельную область общественных отношений.

В отличие от узкоцивилистического подхода, который имеет место в России в настоящее время, предпринимательское (коммерческое, торговое) право обеспечивает сочетание частноправовых и публично-правовых начал. Бухгатерские нормы как раз дожны обслуживать и те, и другие интересы. Именно поэтому правила ведения торговых книг и бухгатерские нормы логичнее было бы рассматривать в пределах предпринимательского кодекса.

Для российской практики регулирования бухгатерского учета и вопросов составления отчетности, во-первых, необходимо исходить из соблюдения баланса публичного и частных интересов, оптимального соотношения между применяемыми лобязываниями и дозволениями. Во-вторых, нужно основываться на том, что существует серьезная разница между понятиями права и бухгатерского учета, но жестко разграничить право и учет невозможно. Даже если со временем будут даны четкие и однозначные разграничения сферы действия и применения юридических и экономических понятий, в пределах гражданского законодательства не удастся избежать обращений к бухгатерскому учету, например, для определения чистых активов, а значит, учету не удастся избежать ограничений со стороны законодательства. В-третьих, реформирование отечественного учета Ч это комплексная задача. Как показал анализ, решить данную задачу исключительно посредством технических бухгатерских норм, без реального изменения правовых норм, невозможно.

Следует признать, что учет обозначенных выше обстоятельств приводит к пониманию необходимости создания Предпринимательского кодекса. Причем создание данного кодекса - это не только работа юристов. Прежде чем обрести правовую форму, экономические требования дожны быть выявлены, обоснованы и концептуализированы.

Если ориентироваться на зарубежный опыт при создании Предпринимательского кодекса, то совместная работа экономистов и юристов не позволила бы сделать экономические и юридические подходы взаимоисключающими. Следуя логике делового оборота, экономические и юридические основания дожны допонять друг друга, обеспечивая рассмотрение хозяйственной деятельности в единстве ее правовых форм и экономического содержания. В общественном производстве материальные блага и правоотношения по поводу этих благ не существуют отдельно друг от друга.

В пятой главе Концепция обучающейся бухгатерии представлены концептуальные основы формирования обучающей среды для корректировки организационной культуры и профессиональной бухгатерской субкультуры.

Уже достаточно давно в научной терминологии зарубежного менеджмента появились такие категории, как самообучающаяся организация и лобучающаяся организация. Сегодня концепция обучающейся организации находит свое отражение в годовых отчетах крупнейших западных компаний.

Обобщив большинство имеющихся определений, можно сказать, что под обучающейся организацией понимается организация, способная учиться быстрее, чем ее конкуренты. Понятно, что речь идет о способности к обучению персонала организации. В ряде случаев зарубежные авторы ограничиваются исключительно способностями менеджеров к обучению. Хотя простые рассуждения приводят к мысли о том, что способность к обучению обязана распространяться на весь персонал, но естественно, большее значение она дожна иметь для менеджеров.

В современном обществе основным ресурсом становится нематериальный капитал, который понимается достаточно широко и не соответствует какому-либо бухгатерскому определению нематериальных активов. Основная составляющая нематериального капитала - это знания, способности (компетенции) сотрудников и возможности в овладении новыми компетенциями.

Каждую организацию можно представить как своеобразную открытую систему знаний. Элементами этой системы являются люди как носители знаний и информация, зафиксированная на бумажных и электронных носителях. Система характеризуется как открытая исходя из того, что персонал организации взаимодействует с внешней средой, обмениваясь информацией и знаниями. В обучающейся организации необходимо управлять знаниями людей и потоками информации.

Корпоративная отчетность становится важнейшим звеном формирования обучающей среды для менеджеров компаний и для всех заинтересованных внешних пользователей. Современная корпоративная отчетность в поной мере соответствует концепции обучающейся экономики. Она отражает процесс диалогового взаимодействия между организацией и окружающей

средой. Такую отчетность с поным основанием можно назвать диалоговая отчетность или лотчетность диалогового взаимодействия (рис. 4).

В условиях отсутствия развитого фондового рынка мы не можем рассчитывать на быстрое появление активных пользователей информации финансовой отчетности. В таких условиях необходимо попытаться обеспечить замену обратной связи со стороны внешних пользователей информации. Считаем, что такую замену можно осуществить с помощью специфических институтов, способных сформировать среду для диалога между разными субъектами экономического взаимодействия, в ходе которого происходит совместное обучение. Даже западные сторонники рыночного саморегулирования в настоящее время признают, что сама по себе рыночная среда без соответствующей инфраструктуры не может обеспечить появление эффективных обучающих процессов.

Персонал компании

Корпоративная отчетность:

-формат;

-содержание

Результат Источник

обучения обучения

Внешние

заинтересованные

пользователи

Рис. 4. Значение корпоративной отчетности в обучающем процессе

В нашем случае институтом, обеспечивающим формирование обучающей среды, могут стать саморегулируемые профессиональные организации. По понятным причинам мы не можем рассчитывать на государственные органы, по определению способные предложить общие правила для всех, отличающиеся консервативностью, негибкостью и не вдохновляющие на какие-либо изменения.

Саморегулируемые профессиональные организации в поной мере не смогут поноценно заменить совокупность внешних пользователей развитого фондового рынка. Специалисты, представляющие саморегулируемые организации, в обычных условиях не связаны личными финансовыми интересами с экономическими субъектами. Поэтому, естественно, будет существовать определенный информационный разрыв в наборе показателей и методиках их формирования по сравнению с западными компаниями. В данном случае и финансовые, и нефинансовые показатели большинства российских организа-

ций не являются основой для принятия каких-либо инвестиционных решений. Но саморегулируемые организации первоначально смогут оказать влияние на стимулирование использования финансовой и нефинансовой информации для принятия внутренних управленческих решений. В условиях развивающейся тенденции сближения управленческого и финансового учета в корпоративной отчетности западных компаний мы, таким образом, сможем двигаться в заданном направлении Ч к построению обучающейся экономики.

В достаточно специфичной культурной среде некоммерческие профессиональные партнерства способны стать накопителями знаниевого капитала. В любой социально-экономической среде некоммерческие организаций разного рода - союзы, ассоциации, сети взаимодействующих коммерческих организаций, образовательных учреждений Ч позволяют выработать единые нормы поведения, способны влиять на профессиональную и общую культуру. Но для нас профессиональные саморегулируемые организации - это еще и единственная возможность создания обучающей среды для экономических субъектов, реализации и развития общественной и творческой активности.

Успех процесса создания своеобразной обратной связи при формировании обучающей среды зависит от саморегулируемых профессиональных организаций. Но такая задача под силу только территориальным профессиональным организациям. Сегодня доказано, что процесс создания нового знания фокусируется именно в регионах. Западные исследователи настаивают, что в условиях глобализации регионы не исчезают как таковые, а напротив -способствуют развитию обучающей среды, поскольку на уровне региона осуществляется более эффективный обмен информацией, непосредственно лицом к лицу, по сравнению с длинными коммуникационными каналами. Как известно, неотчуждаемые (неявные) знания невозможно транслировать даже через суперсовременные электронные средства связи. Знание качественно отличается от информации. Информация может передаваться с помощью материальных носителей. Знания содержат в себе еще и неотчуждаемую часть, которая может быть передана только лично, в результате субъект-субъектного взаимодействия. Можно сказать, что новое знание формируется с помощью эмоционального, доверительного контакта между совместно обучающимися сторонами. Внутри региона профессиональные саморегулируемые организации могут стать основным звеном механизма связи между партнерами по созданию обучающей среды. Непосредственное взаимодействие участников диалога, общий культурный опыт имеют исключительное значение для информационного обмена и развития способностей к обучению.

Необходимость создания саморегулируемых профессиональных бухгатерских организаций сегодня признается и учеными-экономистами, и государственными чиновниками. Но в большинстве случаев речь идет о разработке профессиональных стандартов деятельности, кодексе профессионального поведения и повышении квалификации бухгатеров. Следовательно, пока данный институт не рассматривается как центральное звено создания

обучающей среды. Исходя из обоснованного выше нового взгляда на миссию таких организаций, необходимо отметить важнейшие аспекты их деятельности, не учитываемые ранее (рис. 5).

Обучающаяся экономика

Обучающаяся

Рис. 5. Обучающаяся экономика

Во-первых, образовательные программы дожны быть направлены на совместное обучение менеджера и бухгатера или, что менее предпочтительно, предусматривать особые программы для менеджеров. Обучающейся бухгатерии не может быть вне обучающейся организации. Задачи современной

бухгатерии вытекают из задач менеджмента. Кроме того, бухгатер как адаптер по логике дожен следовать за менеджером-инноватором. Сегодня в зарубежной практике бухгатерский учет, стратегический управленческий учет, вопросы корпоративной отчетности рассматриваются исключительно в прикладном значении. Отечественные авторы, к сожалению, продожают сложившуюся практику фрагментации знания. Поэтому часто получается, что предложенная менеджером новая эффективная система стимулирования персонала не работает, а информация, подготовленная бухгатером исходя из тех возможностей, которые он имеет, не находит применения.

Во-вторых, образовательные программы дожны отдавать приоритет управленческому учету. Успешность образовательной программы в основном зависит от осознания обучающимися субъектами возможность применять получаемые знания на практике. Многие образовательные программы по финансовому учету, сориентированные на МСФО, не находят применения на практике, поэтому эффективность таких программ незначительна. Грамотно построенный управленческий учет обязательно даст видимый эффект для обучающихся, позволит использовать полученные знания на практике. Следовательно, человек не разочаруется в образовательных программах.

Проектирование обучающего процесса в организации необходимо начинать с выделения обучающихся субъектов, анализа промежуточных целей - результатов, определения мероприятий и сети поддержки.

В таблице 6 в качестве субъектов обучающей организации, кроме персонала организации, названы внешний .консультант и, по возможности, клиенты, а также поставщики. Такой перечень обусловлен взаимовлиянием и взаимодействием всех субъектов, в ходе которого все стороны приобретают новые знания, изменяют представление о бизнес-процессах.

Действенность программ обучения требует умения измерять эффективность обучающих процедур. Невозможно чему-либо научиться, если нет ясных и однозначных показателей, оценивающих полученные результаты. Процесс установления оценочных показателей сам по себе является обучающим.

Как показывает опыт введения в организациях Атайского края в рамках управленческого анализа некоторых показателей нефинансового характера, связанных с мониторингом организационных изменений, благоприятное восприятие таких показателей наблюдается там, где они не стали инструментом лустрашения, понятны, не являются допонительной нагрузкой для персонала.

Таблица 6

Обучающая среда

Субъекты Промежуточные цели - результаты Мероприятия Поддержка

Внешний кон- Развитие умений и Интерактивные се- Система стимули-

сультант; навыков; минары; презента- рования (индивиду-

внутренний изменения в пове- ции; ального и колек-

консультант дении; конференции; тивного);

(инноватор); ощутимые резуль- разбор действий; информационные

отдельный таты, затрагиваю- подведение итогов базы данных, кор-

специалист; щие нефинансо- поративные сети

группа; вые показатели; (Интранет);

организация в ощутимые резуль- организация сетевой

целом; таты, затрагиваю- компьютерной от-

клиенты и по- щие финансовые четности в рамках

ставщики (по показатели стратегического

возможности) управленческого учета

Если инициативная группа организационного обучения включает работников бухгатерии, традиционные консерваторы изначально вовлекаются в бесконечный процесс обучения, с одной стороны, получая импульс для саморазвития, с другой стороны, обеспечивая поддержку организационным обучающим процессам в виде мониторинга изменений.

На начальных этапах организационных изменений традиционные финансовые показатели могут дезориентировать при оценке эффективности происходящих изменений, поскольку не будет ощутимых результатов в рамках обычных бухгатерских оценок, или они, скорее всего, ухудшатся в связи с ростом неизбежных расходов. Отрицательные оценки на начальных этапах способны остановить развитие обучающих процессов, поэтому традиционные показатели не дожны стать определяющими в оценке деятельности, прежде всего инициативной группы.

На разных этапах существования организации соотношение значимости финансовых и нефинансовых показателей неодинаковое. Так, на стадии внедрения нового продукта значение нефинансовых показателей гораздо выше, чем на стадии зрелости продукта. Необходимость пересмотра бизнес-стратегии стимулирует обучающие процессы.

После принятия решения о производстве нового продукта в организации необходимо определить, каким образом будет осуществляться мониторинг перемен, связанных с новшествами. Любое нововведение зависит от большого количества неизвестных факторов, и по мере осуществления проектов организации приходится корректировать свои действия. Поэтому на

данном этапе для системы учета особенно важно обеспечить гибкость, быстро впитывая все изменения.

На стадии внедрения продукта особенно важно отказаться от традиционных оценок эффективности деятельности, например, показателя рентабельности инвестирования капитала.

Для обеспечения мониторинга осуществляемых перемен лучше всего весь процесс разделить на отдельные сегменты, и оценивать их поэтапно по мере продвижения вперед. Обучающей процедурой корректировки прогнозных затрат здесь может стать сравнение фактического уровня затрат, необходимых для осуществления проекта, с уровнем запланированных. Хорошо известен в рамках стратегического управленческого учета анализ критического пути, когда в качестве выбранного оценочного показателя эффективности деятельности на данном этапе выбран показатель период создания нового продукта, или период времени, требующийся для выхода на рынок с новым продуктом. В случае значительных отклонений от заданного оценочного показателя организация дожна отреагировать, например, выделением допонительных ресурсов для ускорения реализации проекта. Если изначально было определено, что самое главное в достижении конкурентного преимущества - это фактор времени, то допонительные издержки - уже не столь важный фактор в достижении целевого оценочного показателя. Временной приоритет в системе оценочных показателей дожен преодолеть стремление, даже скоре рефлекс, снижать затраты на исследования и разработки в угоду достижения краткосрочной прибыли. Ведь если конкуренты поддерживают высокий уровень затрат данного вида, то догосрочная конкурентная позиция организации неизбежно будет ослаблена.

В любом случае нельзя забывать о системном подходе к решению любой проблемы, ведь непомерно высокие допонительные издержки не всегда являются оправданными. Поэтапное расчленение всего процесса как раз и помогает добиваться оптимизации контролируемых параметров. Поскольку промежуточный разбор действий позволяет откорректировать усилия по реализации проекта. Поэтапный процесс принятия решений основывается на том, что тормозится дальнейшее расходование средств, пока нет успехов в завершении предыдущих сегментов. В любом случае важным моментом является скорость принятия решений, так как затягивание этого процесса может в конце концов лишить организацию конкурентного преимущества. Скорость принятия решения, быстрота обратной связи Ч это характеристики организационной культуры, которые следует изначально учесть при запусках обучающих процедур.

В некоторых случаях чрезмерно высокая неопределенность параметров делает нецелесообразным первоначальное разделение этапа на сегменты. В данном случае бухгатерия дожна научиться отслеживать информацию и

выделять определенные стадии в ходе реализации проекта. Такой подход гармонично вписывается в схему обучающейся организации, в которой приоритет отдается не жесткому планированию, а мобильности реагирования на возникающие изменения.

На стадии роста бизнеса финансовый мониторинг становится более действенным. Здесь нужно иметь в виду, что данная стадия требует значительной маркетинговой поддержки, поэтому необходимо увеличивать расходы на маркетинг. Если в качестве основного оценочного показателя определена краткосрочная прибыль, то отнесение маркетинговых расходов на расходы периода способны дать неверный ориентир в оценке эффективности деятельности и подорвать желание поддерживать необходимый уровень маркетинговых расходов.

Основой стратегического управленческого учета данного этапа является мониторинг темпов роста рынка, что снижает неопределенности прогнозирования финансовых показателей. Но, так как период высоких доходов еще не наступил, прибыль не дожна считаться основным оценочным показателем эффективности деятельности.

Финансовое обоснование увеличения маркетинговых расходов дожно производится на основе анализа дисконтированных денежных потоков прогнозируемых будущих доходов, как и на предыдущем этапе, но точность расчетов повышается, поэтому объективно растет значимость финансовых показателей для принятия управленческих решений.

Здесь обучающей процедурой являются регулярно проводимые расчеты денежных потоков. Одновременно они служат оценкой эффективности стадии роста бизнеса и являются основой для корректировок дальнейших действий. Чистый денежный поток на данной стадии может оставаться отрицательным или быть нулевым, так как организации необходимо реинвестировать средства от генерирования допонительных денежных потоков в развитие рынка и продаж. Цель использования анализа дисконтированных денежных потоков в качестве основы финансового мониторинга состоит в том, чтобы побуждать менеджеров принимать во внимание догосрочные перспективы своих действий.

Обучающие процедуры дожны быть теснейшим образом связаны с системным мышлением. С одной стороны, ориентация в оценке на перспективный анализ дисконтированного денежного потока препятствует ориентировке на текущие выгоды в ущерб догосрочным перспективам. С другой стороны, мониторинг рынка дожен сигнализировать о предельном росте маркетинговых расходов, когда они перестают быть оправданными. Смысл обучения состоит в нахождении оптимального баланса между расходами периода и догосрочными доходами.

Для поддержания обучающих процессов важно, чтобы система контроля подходила для мониторинга динамики доходов от увеличения маркетинговых расходов. Осмысление получаемой информации обеспечивает формирование интелектуальных моделей для последующих разработок новых продуктов. В целом система финансового мониторинга, действующая безостановочно, способна стать основой управления интелектуальными моделями, встроенными в процесс планирования. Сам процесс планирования может рассматриваться как обучающая процедура, базирующаяся на создаваемых интелектуальных моделях.

Стадия роста также обычно характеризуется крупными инвестициями в основной капитал, затем в оборотный капитал для финансирования запасов и роста дебиторской задоженности. И здесь организация может стокнуться с недостаточными объемами финансирования. Система стратегического управленческого учета дожна давать возможности сопоставления темпов роста бизнеса и возможностей финансирования.

В качестве нефинансовых оценочных показателей на данном этапе способен выступать показатель доля рынка. Если система учета позволяет проводить мониторинг темпов развития рынка, то сигналом для корректирующих действий будет наступление замедления этих темпов, что послужит основанием перейти к методам финансового контроля на стадии зрелости продукта.

Стадия зрелости продукта в большей степени соответствует традиционным методам оценки эффективности деятельности. Продукт становится доходным, отпадает необходимость в реинвестировании получаемых доходов в его дальнейшее развитие. Денежные потоки дожны приобрести положительную динамику. Следовательно, в сфере финансового мониторинга акцент можно сделать на краткосрочных показателях эффективности деятельности.

На данном этапе основное внимание следует уделить повышению эффективности текущих операций, рентабельности, получению более значительных денежных потоков. Так как для многих продуктов стадия зрелости означает поное привлечение потенциальных покупателей на рынок и установление уровня текущего потребления, основная задача для организации дожна заключаться в минимизации затрат.

Данная стадия считается относительно спокойной с точки зрения необходимой скорости реагирования на возможные отклонения от заданных параметров. Для системы учета - это время акцента внимания на традиционных финансовых показателях. Методами оценки эффективности деятельности могут быть общепринятые показатели рентабельности и операционные денежные потоки. Это период использования традиционной модели затраты Ч объем производства Ч прибыль. Здесь он наиболее адекватен, так как важ-

ным фактором успеха, важным нефинансовым показателем, напрямую коррелирующим с финансовыми показателями, становится уровень загрузки мощностей. Стадия зрелости в жизненном цикле используется для окупаемости всех предыдущих инвестиций в разработку и осуществление проекта.

Стадия зрелости продукта, как правило, создает возможности для дальнейшего развития компании. Здесь имеется время для серьезных размышлений по поводу финансирования новых продуктов. Автор диссертационного исследования считает, что этот период в наибольшей степени подходит для интенсификации обучающих программ. Обучающий процесс не дожен прекращаться, речь идет о возможностях его интенсификации. Сочетание благоприятных временных факторов и финансовых возможностей как раз позволяет это сделать, тем более, потребности в обучающих процедурах возрастают. Следует, однако, не забывать, что если в качестве основного оценочного показателя избрать текущую прибыль, то расходы на обучение могут не вписаться в общую картину оценки эффективности деятельности, если только не признать их расходами догосрочного характера, что отвечало бы логике соответствия расходов будущим экономическим выгодам, связанным с окупаемостью задуманных проектов.

На стадии старения и упадка продукта использование традиционных финансовых показателей опять становится недейственным. Использование показателей рентабельности не имеет смысла, так как их применение предполагает сложившийся объем инвестиций.

На стадии старения и упадка продукта основным оценочным показателем эффективности деятельности может служить денежный поток, который можно использовать за пределами бизнес-единицы (направить на потребление или инвестиции в новые проекты). Более низкие объемы продаж требует меньших вложений в оборотный капитал, и это высвобождает денежные средства для других целей.

Следовательно, наиболее адекватный метод контроля данного этапа Ч это мониторинг денежных потоков. Анализ денежных потоков является информационной основой для принятия решения о прекращении производства продукта. Сигналом для окончания производства дожен послужить отрицательный операционный денежный поток. Любые инвестиции в этот момент нелогичны. Если на стадии внедрения и роста отрицательные денежные потоки бывают неизбежными и оправданными будущими экономическими выгодами, то здесь они неуместны. На данной стадии все затраты на продукт дожны быть финансово обоснованными.

Предложенная схема обучающей среды выглядит весьма упрощенно. Автором представлены основные моменты формирования обучающей среды для бухгатера. Безусловно, все стадии дожны сопровождаться подробным анализом внешней среды, способной существенным образом повлиять на

продожение или сокращение жизни продукта. Кроме того, приведен пример смены методов контроля только в пределах одной бизнес-единицы, в действительности отдельные методы контроля дожны рассматриваться в общей схеме стратегических целей и задач всей организации, имеющей, возможно сложную структуру и осуществляющую деятельность по многим направлениям. Эскизное изложение взаимозаменяемости методов контроля представляет демонстрацию возможности использования комбинирования известных методов анализа и учета, с одной стороны, для принятия адекватных управленческих решений, с другой стороны, для поддержания совместного группового обучающего процесса. При этом целью обучающего процесса непосредственно для бухгатера дожно стать не только овладение существующими методиками контроля, но и развитие способностей представлять нужную информацию нужному менеджеру в нужное время.

Все вышеизложенное позволяет представить стратегический управленческий учет как диалог между менеджерами отдельных бизнес-единиц, руководством организации и лицами, осуществляющими подготовку информации к изучению. Посредством взаимодействия всех ответственных лиц определяется роль, отведенная конкретной бизнес-единице в общем портфеле компании. Естественно, что при этом необходимо иметь четкую финансовую стратегию для каждой бизнес-единицы. Такой диалог дожен осуществляться непрерывно, потому что нет никакой гарантии, что бизне-единица обязательно пройдет все представленные четыре стадии последовательно. Внешняя среда может внести существенные коррективы в логику развития бизнес-единиц и организации в целом. Неожиданное законодательное, рыночное или технологическое изменение может оказать существенное влияние на жизнь развитого продукта или его бренд, поэтому необходим постоянный мониторинг внешних и внутренних изменений, являющийся основой подтверждения или корректировки финансовой стратегии. Кроме того, различные методики ценны, если они становятся элементом культуры организации, а не только разовым событием, используемым для решения конкретной проблемы.

Чтобы обеспечить жизнеспособность опыта консультирования на базе саморегулирования профессиональных организаций, необходимо обратиться к условиям создания обучающей среды, требующихся для любых субъектов. Как было установлено, для обеспечения поддерживающего эффекта необходимо достижение определенных результатов даже на начальных стадиях. Организационные изменения могут длиться годами, что не вызывает оптимизма и не стимулирует желания следовать примеру создания обучающей среды. Поэтому для обеспечения положительных примеров организационных изменений саморегулируемым профессиональным организациям следует первоначально ориентироваться на те организации, на базе которых можно будет быстрее увидеть положительные изменения. Основанием для выбора таких

организаций является их организационная культура. Сильная организационная культура обучающей организации способна задать определенный темп и бухгатерским службам как поставщикам информации для организационных изменений.

Принимая решения о создании обучающей среды в регионе, саморегулируемые профессиональные организации дожны в первую очередь ориентироваться на организации с подходящими организационными культурами и на неординарных руководителей. Атмосфера в организации, несомненно, влияет на качество и скорость обучающих процессов. На эффективность создания обучающей среды существенным образом влияет отношение персонала организации к знаниям и процессу их создания. От того, как члены колектива взаимодействуют друг с другом, зависит успешность усвоения новых знаний. Такие организации способны стать авангардом формирования обучающей среды региона.

Итогом всей работы является обоснование сложности процесса реформирования учета. Реформирование учета не может иметь успеха без развития культуры использования экономической информации как внешними, так и внутренними пользователями, без изменения отношения к составлению отчетности, без обретения культуры соотнесения задач бухгатерии со стратегическими целями и задачами организации, без ориентации организационной культуры в целом и бухгатерской субкультуры в частности на рыночные ценности.

Реформирование учета сопряжено с коррекцией ценностных установок как потребителей информации финансовой отчетности, так и составителей. Такую коррекцию можно осуществить, рассчитывая на значительный временной период путем создания обучающей среды для всех выделенных субъектов. К формированию обучающей среды дожен быть использован системный подход. Основная роль в создании обучающей среды объективно принадлежит саморегулируемым профессиональным организациям. Обучающие процедуры дожны быть ощутимы и действенны во всех сферах профессиональной деятельности, в том числе присутствовать и в структуре положений по бухгатерскому учету. Предложенный системный подход к развитию профессиональной бухгатерской субкультуры позволит двигаться однона-правленно с общемировыми тенденциями использования экономической информации, и в то же время сохранять необходимые отличительные особенности, связанные с объективно существующим культурным ядром общества.

3. Опубликованные работы

Монографии и учебные пособия

1. Санникова И.Н. Комплексное реформирование отечественного учета. Ч М.: Финансы и кредит, 2005. - 15 п.л.

2. Санникова И.Н. Бухгатерская субкультура как предмет изучения и коррекции. - Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2003. - 12,5 п.л.

3. Санникова И.Н. Комплексный экономический анализ / И.Н. Санникова, В.Н. Стась, О.И. Эргардт. - Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2003. - 10 п.л. (авт. -3 п.л.)

4. Санникова И.Н. Аудит. - Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2002. - 5,1 п.л.

5. Серый-Казак И.Н. (Санникова И.Н.) Внешний и внутренний аудит. Ч Барнаул : Изд-во Ат. ун-та , 1995. - 3 п.л.

6. Стась В.Н. Внешний и внутренний аудит / В.Н. Стась, И.Н. Серый-Казак (И.Н. Санникова). - Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 1994. - 5,1 п. л. (авт. -5 п.л.)

Статьи в периодических научных изданиях, в которых рекомендуется публикация основных результатов диссертации на соискание ученой степени доктора наук

7. Санникова И.Н. Можно ли реформировать лотдельно взятый бухгатерский учет? // ЭКО. - 2005. - №6. (0,6 п.л.).

8. Санникова И.Н. Национальное право как фактор, ограничивающий применение МСФО // Аудит и финансовый анализ. Ч 2005 Ч №3 (0,8 п.л.).

9. Санникова И.Н. Значение отчетности для формирования обучающей среды // Приложение к журналу Аудит и финансовый анализ.- 2005. - №3 (0,8 п.л.).

10. Санникова И.Н. Обеспечение мониторинга обучающих процессов как функция бухгатерии // Аудит и финансовый анализ. - 2005. - №4 (1 п.л.).

11. Санникова И.Н. Роль корпоративной отчетности в формировании обучающей среды организации // Проблемы современной экономики. - 2005. - №3-4. (0,6 п.л.).

12. Санникова И.Н. Обеспечение мониторинга обучающих процессов в организации // Современное управление. Ч 2005. Ч №8. (0,6 п.л.).

13. Санникова И.Н. Правовые ограничения реформирования отечественного учета // Информационные технологии в науке, образовании, телекоммуникации и бизнесе: Приложение к журналу Открытое образование. Ч 2005.-Май (0,3 п.л.).

14. Санникова И.Н. Профессиональное образование бухгатера в свете решения задач реформирования отечественного учета // Успехи современного естествознания: научно-теоретический журнал. - 2004. - №5. - Приложе-

ние №1/ Журнал Информационные технологии (0,3 пл.).

15. Sannikova I.N. The national law as the factor bounding application IFRS // Audit and financial analysis. - 2005. - №3 (0.8 п.л.).

16. Sannikova I.N. Value of the Reporting for shaping a training medium // The appendix to magazine лAudit and financial analysis. - 2005. - №3 (0,8 п.л.).

17. Sannikova I.N. Security of monitoring of training processes as bookkeeping function // Audit and financial analysis. -2005. - №4 (1 п.л.).

Статьи и тезисы в других научных сборниках, научно-практических журналах и периодической печати

18. Санникова И.Н. Формирование обучающей среды: региональный аспект // Региональная экономика: теория и практика. - 2006. - №3. (0,8 п.л.).

19. Санникова И.Н. Кодекс этики и профессиональные ценности бухгатера//БИНО. - 2006. - №1. (0,8 п.л.).

20. Санникова И.Н. Почему российская бухгатерская отчетность не может стать финансовой? // Международный бухгатерский учет. Ч 2005. -№12. (0,8 п.л.).

21. Санникова И.Н. Проблемы инкорпорирования международных стандартов отчетности в национальную систему учета // Международный бухгатерский учет. Ч 2005. - №7. (0,8 п.л.).

22. Санникова И.Н. Возможности использования методологии сравнительного правоведения для изучения моделей и систем бухгатерского учета// Проблемы развития предприятий: теория и практика: Материалы 5-й Международной научно-практической конференции. 24-25 ноября 2005г. -Самара, 2005 (0,2 п.л.).

23. Санникова И.Н. Международные и национальные учетные стандарты в контексте соотношения международного и внутреннего права // Актуальные проблемы бухгатерского учета, аудита и экономического анализа: Материалы 5 научно-практической конференции Сибирского региона. 25-26 ноября 2004 г. - Иркутск : Изд-во БГУЭП, 2005 (0,3 п.л.).

24. Санникова И.Н. Образование и профессиональная культура специалиста как решающие факторы реформирования отечественного бухгатерского учета // Международный бухгатерский учет - 2004. - №4 (0,8 п.л.).

25. Санникова И.Н. К вопросу реформирования национального учета // Совершенствование хозяйственного учета, анализа и аудита в условиях рынка : материалы международной научно-практической конференции. Ч Астрахань : Изд-во ФГОУ ВПО АГТУ, 2004 (0,2 п.л.).

26. Санникова И.Н. Проблемы классификации и значимость определения моделей бухгатерского учета // Интелектуальный потенциал вузов - на развитие Дальневосточного региона России: материалы VI международной конференции молодых ученых. Ч Владивосток : Изд-во ВГУЭС, 2004 (0,4 п.л.).

27. Санникова И.Н. Организационная культура и возможности ее изменения // Управление современной организацией: материалы Международной научно-практической конференции. Т. 1. Ч Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2004 (0,5 п.л.).

28. Санникова И.Н. Правовые основы выделения моделей и систем бухгатерского учета // Труды Международного форума по проблемам науки, техники и образования / Под ред. В.П. Савиных, В.В.Вишневского. Т. 1. -М.: Академия наук о Земле, 2004 (0,2 п.л.).

29. Санникова И.Н. Образование бухгатера в условиях реформирования отечественного учета // Система непрерывного экономического образования: проблемы и перспективы : материалы международной конференции. Ч Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2003. - 1 п.л.

30. Санникова И.Н. Реформирование бухгатерского учета и изменение концепции подготовки специалистов // Реформы в Казахстане и интеграционные процессы в СНГ: международная научно-практическая конференция. -Павлодар; Аматы : Изд-во АЭСИ, 2002 (0,5 п.л.).

31. Санникова И.Н. Проблемы реформирования бухгатерского учета и традиции русской бухгатерии // Проблемы переходной экономики. Ч Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2002 (0,4 п.л.).

32. Санникова И.Н. Инвестиционная привлекательность российских предприятий / И.Н. Санникова, В.И. Беляев // Западная Сибирь: регионы, экономика, инвестиции: материалы международной конференции. - Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2002. - 0,6 п.л. (авт. 0,3 п.л.)

33. Санникова И.Н. Проблемы и перспективы реформирования российского бухгатерского учета / И.Н. Санникова, H.A. Блудова // Проблемы бухгатерского учета и финансового менеджмента. - Москва; Барнаул : ВЗФЭИ, 2001. - 0,3 п.л. (авт. 0,2 п.л.)

34. Санникова И.Н. Проблемы реформирования российского бухгатерского учета // Проблемы бухгатерского учета и финансового менеджмента. - Пермь : Изд-во ПГУ, 2001 (0,4 п.л.).

35. Санникова И.Н. Проблемы формирования новых учетных технологий / И.Н. Санникова, H.A. Блудова // Известия Атайского государственного университета. Ч 2000. - №2. Ч 0,3 п.л. (авт. 0,2 п.л.)

36. Санникова И.Н. Проблемы формирования учетных технологий в системе антикризисного управления организацией / И.Н. Санникова, H.A. Блудова // Менеджмент, маркетинг в системе рыночных отношений. Вып. 1. - Барнаул : Изд-во Ат. ун-та, 2000. Ч 0,3 п.л. (авт. 0,2 п.л.)

37. Санникова И.Н. Проблемы внедрения новых учетных технологий / И.Н. Санникова, H.A. Блудова // Управление производственно-финансовой и социальной сферами в регионе. - Томск : Изд-во ТГУ, 2000. Ч 0,2 п.л. (авт. 0,1 п.л.)

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Санникова, Инна Николаевна

ВВЕДЕНИЕ.

1. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИЗУЧЕНИЯ БУХГАТЕРСКОЙ СУБКУЛЬТУРЫ.

1.1. Понятие и возможности изучения бухгатерской субкультуры.

1.2. Влияние глобальных процессов на исследование бухгатерской субкультуры

1.3. Значимость организационных культур.

2. ВОЗМОЖНОСТИ РАЗВИТИЯ БУХГАТЕРСКОЙ СУБКУЛЬТУРЫ.

2.1. Задачи и проблемы реформирования отечественного учета.

2.2. Необходимость изучения реакции специалистов на реформирование.1К

2.3. Анализ восприятия реформы.

2.4. Профессиональные ценности и проблемы их интериоризации

3. ОБРАЗОВАНИЕ - ОСНОВНОЙ ФАКТОР КОРРЕКЦИИ ПРОФЕССИОНАЛЬНОЙ БУХГАТЕРСКОЙ СУБКУЛЬТУРЫ.

3.1. Тенденции и проблемы развития образования.

3.2. Образовательные компоненты, оказывающие влияние на процессы формирования бухгатерской субкультуры.

3.3. Технологии обучения и воспитание специалиста.221;

4. НАЦИОНАЛЬНОЕ ПРАВО КАК ОСНОВА КЛАССИФИКАЦИИ МОДЕЛЕЙ УЧЕТА И ОГРАНИЧИТЕЛЬ ВНЕШНИХ ВЛИЯНИЙ.

4.1. Проблемы и значимость классификации моделей бухгатерского учета.

4.2. Методология изучения моделей бухгатерского учета.

4.3. Национальное право, как фактор, ограничивающий применение

5. КОНЦЕПЦИЯ ОБУЧАЮЩЕЙСЯ БУХГАТЕРИИ.

5.1. Значение отчетности для формирования обучающей среды.32./

5.2. Основы обучающего процесса.

5.3. Мониторинг обучающих процессов.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Проблемы развития бухгатерской субкультуры"

Уже продожительное время отечественный учет находится в процессе реформирования. Разработчики программы реформирования учета считают, что для реализации задач реформы необходимо переориентировать нормативное регулирование с учетного процесса на финансовую отчетность, осуществлять регулирование вопросов финансового учета, органично сочетая нормативные предписания федеральных органов испонительной власти с профессиональными рекомендациями, роль которых дожна постепенно возрастать, использовать международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) в национальном регулировании.

Действительно, создание адекватной системы регулирования бухгатерского учета и процедуры составления финансовой отчетности - исключительно важная задача, но не менее важным является создание механизма реализации норм, конфигурация которого во многом зависит от культуры восприятия специалистами регулятивов.

Ситуация по реформированию отечественного учета осложняется тем, что в настоящее время официальные правила учета и отчетности у нас в стране существенно отличаются от учетной практики. Следовательно, ошибочно строить методологию изучения отличительиых характеристик отечественной системы учета, определять ее дальнейшее развитие без анализа практического применения официально установленных положений. Совершенствование нормативной базы не принесет эффекта, если документы будут отторгаться экономической и культурной средой.

Таким образом, встает вопрос об анализе не только отличительных характеристик нормативной базы бухгатерского учета от МСФО, но и исследовании вариантов интерпретации принципов, заложенных в регулирование бухгатерского учета и финансовой отчетности, встречающихся в отечественной учетной практике. Отсюда возникает необходимость исследования культурно-исторических основ восприятия и применения регламентирующих норм и принципов.

Применительно к профессиональной бухгатерской субкультуре, одним из основных различий между традициями отечественной учетной практики и основополагающими принципами МСФО является жесткость регламентации учетных процедур и процедур составления отчетности. Это различие можно обозначить как наличие альтернативы: государственное нормативное регулирование - использование профессионального суждения как инструмента, регулирующего применение общепризнанных учетных принципов в той или иной ситуации.

В профессиональной печати уже имеется некоторое количество публикаций по поводу национальных особенностей российского бухгатерского учета. Крупнейшие специалисты (Т.Н. Малькова, С.А. Николаева, Я.В. Соколов, А.А. Шапошников и др.) проанализировали такую важную категорию как профессиональное суждение специалиста.

Думается, что корни противодействия реформированию бухгатерского учета следует искать и в современной экономической ситуации в стране, и в истории российской бухгатерии, в сложившейся национальной бухгатерской субкультуре, на уровне представлений о ценностных ориентациях собственников и персонала организации.

Учетная система, действующая в любом государстве - это порождение существующей среды. На бухгатерский учет и практику предоставления финансовой отчетности оказывают влияние экономические условия функционирования организаций, правовая система, политические факторы, учетные традиции и ритуалы. Поэтому бесполезно импортировать учетные технологии без создания соответствующих условий функционирования. В чужеродной среде учетные технологии, требующие изменения стиля мышления и учетной методологии, просто не будут работать.

Большинство исследований, предметом изучения которых являются причины трудностей реформирования учета, исходят исключительно из учетных проблем технического характера, основываясь при этом на узкопрофессиональном фрагментарном знании. Настала необходимость отойти от такого подхода и представить системную диагностику порождения негативных характеристик отечественного учета с точки зрения усиливающихся глобальных процессов. Выявить и формализовать культурную составляющую профессиональной деятельности достаточно сложно, и практически невозможно без глубоких исследований в образовательной и правовой сфере общественной жизни. Специфика неочевидной, трудно выделяемой культурной составляющей профессиональной деятельности берет начало в системе образования и более отчетливо проявляется через правовую систему в любом государстве. Поэтому в современных условиях для адекватного диагностирования, казалось бы, узкопрофессиональных проблем социально-экономической системы необходимо исходить из синтезированного знания.

В связи с вышесказанным тема исследования представляется актуальной.

Цель работы заключается в обосновании методологических подходов >< изучению профессиональной бухгатерской субкультуры и выявлении направлений ее развития для обеспечения адекватности целям и задачам реформирования учета.

Для достижения поставленной цели в работе были решены следующие задачи.

1. Разработана и применена методология изучения бухгатерских субкультур.

2. Сформирован понятийный аппарат, уточняющий теоретические основы реформирования и регулирования бухгатерского учета.

3. Выяснены причины неадекватности бухгатерской субкультуры це: лям и задачам реформирования отечественного учета.

4. Уточнены факторы, сдерживающие процессы реформирования учета и оказывающие влияние на его регулирование.

5. Обоснована необходимость коррекции целевых установок бухгатерского учета.

6. Разработана концепция синхронного регулирования нормативной базы и коррекции культурной составляющей бухгатерского дела.

7. Рассмотрены возможности перманентного повышения квалификации кадров.

8. Представлен комплекс прикладных решений, позволяющий корректировать профессиональную бухгатерскую культуру.

Предметом исследования данной работы является профессиональная бухгатерская субкультура, определенная как индивидуальность, характеризующая способ выпонения работ по сбору и обработке экономической информации, относящейся к деятельности конкретного экономического субъекта.

Объектом исследования выступает состояние организации и регламентации бухгатерского учета в России на государственном уровне, уровне профессиональных организаций и уровне конкретных экономических субъектов.

Методология настоящего исследования построена на принципах системного подхода. В рамках системного подхода последовательно рассматривались факторы, оказывающие влияние на формирование профессиональной бухгатерской субкультуры, первоначально мы остановились на внешних факторах, а затем профессиональная субкультура была рассмотрена как часть культуры организации.

Кроме того, исследование проводилось в двух допоняющих друг друга направлениях - в движении от общего к частному (дедукция), и в движении от частного к общему (индукция). В качестве общего дедуктивного начала выступала обязательная посыка - необходимость реформирования отечественного учета. В качестве частного индуктивного - основные моменты традиционной отечественной бухгатерии и зарубежный опыт регулирования учета.

Вместе с тем, предлагаемые в работе подходы к изучению профессиональной бухгатерской субкультуры, представляет собой не столько обобщс ние прежнего опыта, сколько цепь логически выведенных умозаключений по поводу того, что нужно обязательно учитывать в процессе реформирования и может ли быть достигнут желаемый результат реформы. В настоящее время мы имеем дело с глобальными процессами, которые оказывают сильнейшее давление на национальное регулирование экономики, и которым с большим или меньшим успехом сопротивляется все национальное, особенное, что отличает нас от всего остального мира. Данные тенденции не могут не затрагивать механизм регулирования учетных процедур на международном и национальном уровнях. В настоящее время нужно попытаться осознать, к чему приведет взаимодействие глобального и национального и построить концептуальную модель регулирования учета в новых условиях. И сделать это можно пока только на принципах дедукции, так как у нас пет соответствующего опыта функционирования в глобальной экономике. Зарубежный опыт также, по сути, является не достаточным, и не всегда может быть адаптирован к нашей социально-экономической среде.

Попытка допонить апостериорное знание дедуктивным выводом компонентов, развивающих профессиональную субкультуру, привела к тому, что именно дедуктивный метод стал превалирующим в исследовании. На наш взгляд, это впоне оправдано, поскольку происходящие глобальные изменения настолько глубоки и динамичны, что прежний опыт регулирования и организации учета уже не может быть применен, а новый пока не создан. Кроме того, размышляя над отечественным и зарубежным опытом регулирования учетной практики, мы пришли к выводу, что многие исходные позиции нуждаются в более глубоком теоретическом обосновании, иногда даже с принципиально другого подхода, что без дедукции осуществить совершенно невозможно. В целом сочетание индукции и дедукции, движение в исследовании из двух противоположных начал - общего и частного, обеспечивает учет как внутренних, так и внешних факторов формирования профессиональной бухгатерской субкультуры.

Методы анализа и синтеза были использованы в изучении составляющих предмета бухгатерская субкультура. В качестве методов, конкретизирующих информацию, полученную посредством дедукции и индукции, анализа и синтеза в работе широко применялись методы экспертных оценок и анкетирования.

Системный подход обусловил использование широкой теоретической основы.

При обосновании методологического подхода к изучению профессиональной бухгатерской субкультуры использовались историко-философские и современные социально - экономические концепции, отраженные в трудах Н.А. Бердяева, М. Вебера, Дж. Вико, Л. Гринкевич, Н.Я. Данилевского, В. Жидкова, Н.Н. Зарубиной, В.О. Ключевского, Э.Г. Кочетова, В. Кузнецова, Г. Мирского, А. Мовсесяна, И. Осадчей, К. Павлова, М. Пиво-варовой, Е. Рашковского, В. Садкова, Н. Симония, В. Супян, А.Дж. Тойнби,

B.JI. Цымбурского, М. Чешкова, О. Шахназарова, 10. Шишкова, О. Шпенглера, К. Ясперса и др.

Развитие современной отечественной теории и методологии учета рассматривалось на основе трудов И.Н. Богатой, С.М. Бычковой, В.Б. Ивашкевича, В.В. Ковалева, Н.П. Кондракова, М.И. Кутера, Т.Н. Мальковой,

C.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, С.И. Пучковой, M.JI. Пя-това, О.В. Рожновой, Я.В. Соколова, А.Н. Хорина и др. .

Сущности и применению Международных стандартов финансовой отчетности, развитию учета в зарубежных странах посвящаются работы И.А. Дымовой, О.Н. Воковой, A.M. Гершуна, Л.В. Горбатовой, С.Г. Ковалева, А.Д. Ларионова, Т.Н. Мальковой, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, А.Г. Радуцкого, О.В. Рожновой, А.А. Сатыковой, Я.В. Соколова, О.В. Соловьевой, Е.В. Старовойтовой, В.А. Тереховой, Л.З. Шнейдмана и др.

Работы В.В. Ковалева, М.И. Кутера, О. .М. Островского, В.И. Подольского, А.Н. Романова, А.А. Савина, Я.В. Соколова, Л.В. Сотниковой, С.А. Стукова, Т.О. Терентьевой, В.А. Тереховой, А.А. Шапошникова,

А.Д. Шеремета и др., отражающие развитие бухгатерской профессии и профессионального образования, обобщались и анализировались для обоснования концепции развития профессионального образования.

Традиции комплексного и системного подходов экономического анализа изучались на основе трудов М.И. Баканова, С.А. Бороненковой, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева. Г.В. Савицкой, С.К. Татура, А.Д. Шеремета.

Основные тенденции развития отечественного управленческого учета анализировались на основе работ М.А. Бахрушиной, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, О.Е. Николаевой, В.А. Тереховой, Т.В. Шишковой и др.

X. Андерсон, JI.A. Бернстайн, Й. Бетге, Дж. Блейк, М.В. Ван Бреда, X. Гернон, Х.Р. Герц, К. Друри, Р. Каплан, Э.М. Киган, Д. Кодуэл, Э. Май-ер, Б. Мерино, М.Р. Метьюс, Д. Миддтон, Г. Миик, Г. Мюлер, Б. Нидз, Д. Нортон, Ф. Обербринкманн, А. Ориол, М.Х.Б. Перера, Г. Дж. Превитс, Ж.Ришар, Т. Скоун, К.Уорд, Д. Хан, Дж. Форстер, Э.С. Хендриксен, И.Т. Хорнгрен, Дж. Шанк, Р.Дж. Эккз - зарубежные авторы, работы которых направлены на изучение развития международного учета, корпоративной отчетности и стратегического управленческого учета.

Выделение образовательных компонентов, оказывающих влияние на профессиональную бухгатерскую субкультуру, базировалось на трудах педагогов и психологов: И.В. Бестужева - Лады, Н.В. Бордовской, JT.C. Выготского, П.Я. Гальперина, Л.И. Жариковой, Э.Ф. Зеера, С.И. Змеева, Н.Б. Лаврентьевой, Т.Ю. Ломакиной, З.А. Мальковой, А.А. Мелик-Пашаева, A.M. Новикова, И.А. Новиковой, С.Л. Рыкова, С. Смирнова, Т.Терюковой, М.Ушаковой, В.Г. Фандиной.

Влияние внутренних факторов - организационных культур на бухгатерскую субкультуру и возможности построения обучающейся бухгатерии изучались на основе работ зарубежных и отечественных ученых в области менеджмента: Б. Ашейма, B.C. Ефремова, Н.Я. Калюжновой, Р. Киманна, Ф. Комбса, Р.Д. Льюиса, А. Маклина, И. Нонака, И. Огбонны, С. Роббинса,

Рольфа Рюттингера, П.Сенге, J1. Смирчича, X. Трайса, И. Фрома, И. Шейна, П.Н. Шихирева и др.

Основа методологии сравнительных исследований и правовые аспекты регламентирования учетных процедур изучались на основе трудов компаративистов и цивилистов: С.С. Алексеева, С.В. Бахина, Гарольда Дж. Бермана, В.В. Бойцовой, JT.B. Бойцовой, Рене Давида, В.В. Долинской, А.И. Ковлера, JT. Крепкого, В.В. Лаптева, И.И. Лукашука, О.Л. Лысенко, В.К. Мамутова, М.Н. Марченко, А.Н. Медушевского, Ю.В. Петровичевой, А.Х. Саидова, А.П. Семитко, Ю.А. Тихомирова, А.Н. Токачева, Фридриха фон Халема и др.

Информационная база исследования состояла из законодательных и нормативных актов России и зарубежных стран, актов международного права и международных стандартов финансовой отчетности, материалов отечественных и зарубежных исследований, семинаров и конференций, электронных публикаций сети Интернет.

Научная новизна исследования. Научная новизна исследования заключается в разработке методологических подходов к изучению развития бухгатерской субкультуры и прикладных положений по ее коррекции в целях реформирования отечественного учета, совокупность которых можно квалифицировать как новое научное направление.

Это подтверждается следующими научными результатами.

1. Впервые осуществлена постановка проблемы системного изучения бухгатерской субкультуры в методологическом, теоретическом и прикладном аспектах и обосновано ее понимание как предмета регулирования ведения бухгатерского учета.

2. Разработана и применена методология изучения бухгатерских субкультур, основанная на синтезировании формационного и цивилизационного подходов исследования общественных явлений, реальности глобализма и организационных культур.

3. На основе междисциплинарных исследований предложен понятийный аппарат, допоняющий теоретическую базу регулирования бухгатерского учета в условиях этиоэкономической транснационализации и конвергенции принципов составления отчетности.

4. Развиты теоретические основы выделения уровней регулированил бухгатерского учета, исходя из соблюдения баланса публичных и частных интересов пользователей информации финансовой отчетности и доказанной необходимости учитывать культурную составляющую бухгатерского дела в процессе регулирования.

5. Уточнены функции саморегулируемых профессиональных организаций как субъектов, формирующих целевые установки бухгатерского учета, обеспечивая при этом процесс интериоризации профессиональных ценностей, развивая способности профессионального суждения.

6. На основе признания национального права в качестве ограничителя использования МСФО предложена методика изучения моделей и систем бухгатерского учета с целью повышения возможности инкорпорирования МСФО в национальную систему учета.

7. Основываясь на неоэкономической парадигме оценки результатов деятельности, предложена концепция главных нефинансовых и финансовых показателей с целью корректировки целевых установок бухгатерского учета и признания создания сбалансированной оценочной ведомости как позитивного обучающего процесса в рамках обучающейся организации и бухгатерии.

8. Обоснована функция бухгатерии как субъекта, обеспечивающего мониторинг обучающих процессов в организации, и дано эскизное решение создания обучающей среды при активном участии бухгатерии на примере промышленного предприятия.

9. Определена возможность использования зарубежных теорий управления с учетом специфических факторов, противодействующих изменениям, и в условиях превалирующего инициирования внешнего воздействующего фактора на специалистов-адапторов.

10. Обоснована необходимость интеграции профессионального консультирования, повышения квалификации кадров и собственно подготовки специалистов по учету в условиях изменения мягкого типа, когда будущее состояние является плохо определенным.

11. В целях перманентного повышения квалификации кадров разработана концепция формирования обучающей среды для обучающейся организации, основанная на признании процедур стратегического управленческого учета и анализа как позитивного обучающего процесса.

Практическая значимость исследования заключается в возможности использования методологических подходов в деятельности органов, peniL-ментирующих вопросы составления финансовой отчетности; в деятельности саморегулируемых профессиональных организаций; в формировании и систематизации данных, необходимых для построения обучающей бухгатерии в рамках обучающей организации.

Положения диссертационной работы излагались и обсуждались на международных и общероссийских конференциях.

Результаты исследования изложены в 36 печатных работах, общим объемом 60 печатных листов.

Диссертация, написанная в объеме 413 машинописных листов, состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографического списка использованной литературы в 308 наименования. Работа включает также 2 приложения.

Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Санникова, Инна Николаевна

Выводы Фридриха фон Халема основываются на имеющейся специфике мышления человека, принадлежащего Абендланду. В Западной Римской империи в веру вторгается логично-рациональное мышление юриста, отношение к Богу в значительной степени освобождается от эмоций и подчиняется здравому смыслу, а сам Бог подчиняется праву [247, с. 29]. Это обстоятельство приводит к тому, что если юрист воспитывается на римском праве, которое не знает понятия субъективного права, и поэтому стремится к созданию закрытой системы, исключающей противоречия, то в его мышлении присутствует особое понятие истины. Особое понятие истины не ограничивается исключительно правовой наукой, оно распространяется на всю культуру Абендланда.

В Абендланде понятие истины, которое в остальном мире применяется только в области точных наук, используется и в области общественных отношений, где есть четкое разделение понятий право и нравственность. Право можно доказать, как доказывается теорема в геометрии, ссыкой на закон или решение верховного суда, а нравственность доказать невозможно.

Для жителей Окцидеита (Окцидеит равнозначен Абендланду) понимание истины может быть выражено формулой: истинно то, что доказуемо. То есть факт, что мы могли доказать наше высказывание, для нас равнозначен факту, что наше высказывание истинно. Истина исключительна, независима от места, времени и лица [247, с. 30].

Для юридической науки в рамках традиций римского права понятие истины связывается с оформлением понятия лица, а компетенция означает выделение задач для их решения под собственную ответственность. Но собственную ответственность может нести только лицо, которое является также носителем прав и обязанностей. Где нет компетенции, там и не может быть самоуправления.

В Окциденте существуют различия между поведением индивидуума как частного лица и его поведением как дожностного лица, вне Окцидента не существует и не может.существовать различия между лицом - носителем прав и обязанностей - и личностью, которая подчиняется только этике. Поэтому вне Окцидента нет различия между государством, которое отвечает за право, и отвечающим за этику обществом. Последнее слово остается не за нравственностью, а за государственным запретом. Государство отвечает за моральные качества человека, за его идеологическое мировоззрение, по этой причине стираются различия между государством и церковью или между государством и партией.

Для окцидентального человека государство, церковь и партия-это корпорации, которые имеют собственную волю и которые не обязательно независимы друг от друга, но отношения между которыми складываются на основе уже установленных или устанавливаемых правил. Вне Окцидента аппарат власти представляет собой единый организм, имеющий разные отделы, которые дожны отвечать за выпонение различных задач, хотя зачастую мы можем наблюдать и дублирование функций, и неопределенность компетенции.

Безусловно, в целом с позицией Фридриха фон Халема можно спорить. Но, нужно признать, что в России действительно нет четкой границы между дожностным лицом и морально-нравственными характеристиками личности, что Россия является суперпрезидентской республикой, когда трудно установить, какие правила поведения относятся к действующему праву, а какие нет. Также существенно отличается роль общественных организаций, и становится понятным, почему государственные чиновники являются активными деятелями общественных организаций.

Совершенно справедливо, что мы дожны лопасаться прилагать масштабы и мерки нашей юридической терминологии к государству, находившемуся вне традиции Окцидента, поскольку эти мерки и масштабы здесь не подходят и не могут подходить [247, с. 42].

Фридрих фон Халем признает, что Россия является исконно европейской державой, но она не относится к римско-католическому миру, и в ней не проявило себя Римское право. По его мнению, правовая система России не принадлежит к романо-германской правовой семье, скорее всего ее можно назвать смешенной, так как в России тенденции роста правовых заимствований и сохранения русских национальных правовых традиций перекрещивались и переплетались самым причудливым образом.

Таким образом, аргумент о принадлежности или вхождении российского права в романо-германскую правовую семью с тех позиций, что они имеют общую римскую основу, является сомнительным. Думается, здесь молено говорить о тяготении российского права к романо-германскому праву на том основании, что оно было подвержено воздействию со стороны римского права, а российское законодательство имеет по преимуществу кодифицированный характер. Как в российском праве, так и в романо-германской правовой семье среди источников права приоритет отдается закону, точнее - нормативному акту, а не судебному решению - прецеденту. Но и в данном случае есть различие по существу вопроса.

Исходя из особого понятия истины, рассмотренного нами выше, в странах романо-германской правовой семьи значение закона заключается в том, что он является наиболее ясным и удобным способом выражения норм права, а в бывших социалистических странах значение закона вйдели в том, что он является наиболее подходящим способом создания права по воле правящих.

Несмотря на значимость закона, в странах Романо-германской правовой семьи источником права признается и прецедент. В России по настоящее время вопрос о признании прецедента в качестве поноценного источника права остается открытым. Судебный прецедент в РФ источником права не признается. Однако судебная практика, официально обобщаемая и направляемая в руководящих разъяснениях Пленума Верховного Суда РФ, играет исключительно важную роль в применении законодательства, представляя собой де-факто особую нормативную систему. Близкое к судебным прецедентам место в системе источников права занимают заключения Конституционного Суда РФ. В субъектах РФ аналогичную роль играют решения местных конституционных и уставных судов [170, с. 538].

Однако, несмотря на официальную точку зрения, существуют мнения, что прецедент все более заметно и настойчиво пробивает себе дорогу в российской правовой системе [43, с. 9]. Рассматривая отношение специалистов к прецеденту, нужно опять таки различать академическое признание прецедента в качестве поноценного источника права в условиях растущего использования прецедентов даже в странах кодифицированного права и в тех областях права, которые регулируются статутами, и его реальное всеобщее признание. Кроме того, следует различать трактовку прецедента в системе общего и романо-германского права. В первом случае речь идет .о прецеденте решения, а во втором - о прецеденте интерпретации, который является не нормой решения будущих дел, а образцом интерпретации законов для решения определенной категории дел. В случае признания прецедента как источника права в России, речь может идти лишь о втором варианте.

Для основных правовых семей традиционно свойственна различная логика принятия, судебных решений. В семье романо-германского права правовая норма, применяемая в конкретных случаях, является фиксированной и определенной с самого начала. Роль судьи сводится к применению данной нормы в конкретном деле безотносительно к личным взглядам. Судья в среде общего права, исходит также из поиска общей нормы, применимой в конкретных случаях. Однако здесь присутствует обратный подход, восходящий от частного к общему, и связанный с решениями судов более высокой инстанции.

В первом случае ранее принятые решения полезны в деле илюстрации общих предписаний закона, а во втором - они являются основой, на которой формулируются эти общие предписания. Одной из проблем романо-германского права специалисты считают отставание нормативного контроля от быстро изменяющейся общественной среды. В этом смысле семья общего права выигрывает своей гибкостью, креативностью, способностью творить право непосредственно в момент возникновения такой потребности. В связи с этим становится понятным, почему в источниках общего права числится такой специфический, как разум, а также становятся понятными особенности системы образования в странах, принадлежащих к семье общего права. Во всех .ситуациях, когда решение не может быть выведено непосредственно из позитивного права, у судьи возникает необходимость поиска самостоятельных ценностных критериев, которые могут быть найдены в категориях этики, естественного права или научной доктрины, а сам судья уподобляется мудрецу или философу на троне [121, с. 396].

С точки зрения классического общего права, Конституционный суд РФ дает лишь юридическую квалификацию конституционности закона. В какой степени правовые позиции Конституционного суда РФ могут рассматриваться аналогом французского прецедента интерпретации - это спорный вопрос. Вопрос в том, может ли правовая позиция рассматриваться как прецедент.

Таким образом, мы можем констатировать, что российская правовая система имеет гораздо больше отличительных, нежели общих черт с романо-германской правовой семьей. М.Н Марченко в своей книге Сравнительное правоведение приводит шесть отличительных позиций российской правовой системы от семьи романо-германского права. В целом с ним нельзя не согласиться, споря лишь об отдельных формулировках. Это такие позиции, как: прерогативность и псевдорелигиозный характер российской правовой системы; использование права государством для создания нового экономического порядка в стране; поглощение в значительной мере публичным правом частного права; зависимость права от политики и экономики; отсутствие четко выделенной из отрасли гражданского права системы норм, формирующих коммерческое право [118, с. 4.70].

Рассмотрев основные характеристики и отличительные черты российского права, мы приходим к выводу, что оно, имея собственные уникальные основы, остается относительно самостоятельным правом, ближе всего стоящим к романо-германскому праву. Этот факт позволяет сделать методологический вывод о том, что неправомерно отождествлять российские проблемы и проблемы стран континентальной Европы, имеющие под собой правовые основы. К таким вопросам относятся и вопросы реформирования отечественного учета. Другими словами, не следует ссылаться даже на европейский опыт, не говоря уже. об англо-американской практике, без анализа на идентичность правовых условий в каждом конкретном случае.

По мнению специалистов в настоящее время мы можем наблюдать, правда, в основном в виде новых законодательных актов, сближение российского права с романо-германским. В свою очередь, в рамках глобализации речь идет о необходимости сближения романо-германского права и семьи общего права. В зависимости от точки зрения и политической окраски рассуждений, здесь можно говорить об интеграции, конвергенции либо рецепции американского права в Европе, которую многие исследователи рассматривают лишь как элементарную американизацию некоторых отраслей и институтов европейского права, обусловленную общей американской экспансией. Данный вопрос находится в сфере политики, не является предметом нашего рассмотрения, для нас важно одно - пока мы говорим о наличии принципиальных оснований для выделения правовых семей, мы не можем не учитывать этот факт, рассматривая любые вопросы, находящиеся в сфере общественных отношений.

Исходя из вышесказанного, возьмем на себя смелость заявить, что действительно наблюдается сближение двух основных правовых семей, но пока речь идет лишь о внешнем сближении. Внутреннее сближение, на наш взгляд - это возрождение идеи естественного права, которое в свою очередь может быть основой возрождения идеи единого права, если только право не понимается как нечто идентичное закону и имеющее в силу этого национальный характер. Правовое многообразие нельзя рассматривать как исторический анахронизм, связывая его с юридическим консерватизмом. Государства или группы государств, принадлежащие к определенной правовой модели, имеют исторически сформированные устойчивые правовые воззрения, традиции и правовую культуру. Одно из коренных правовых различий заключается в разных религиозных и мировоззренческих истоках права.

Современные юристы-антропологи доказали, что так называемая универсальность современного западного права на самом деле служит сохранению правового плюрализма. Последние исследования правового плюрализма показывают постоянство коренного права, которое пережило привнесенное право, независимо от того, было ли это право навязано или принято добровольно. Для нас этот вывод служит еще одним напоминанием о том, что любая форсированная ассимиляция - религиозная, культурная, языковая, правовая, несет в себе мощный (хотя нередко насильственно приглушаемый) заряд ее отторжения. Это отторжение создает состояние раздвоенности сознания человека, подвергаемого такой ассимиляции [76, с. 248]. Поэтому мы не можем говорить о наличии четких признаков внутреннего сближения, а, следовательно, мы не видим препятствий для определения моделей и систем учета.

Модель учета - это устойчивый Способ регулирования учета, основанный на совокупности особых культурных факторов, профессионально образования и учетной техники, тесно связанный с характеристиками правовой семьи.

Система учета - это способ регламентации учетных процедур в совокупности с учетной техникой, следующий из правовой системы государства.

Таким образом, модели учета можно классифицировать аналогично представленным классификациям правовых семей. Исключение может составить выделение интернациональной модели учета. По нашему мнению, правомерность выделения интернациональной модели учета дожен быть основан на признании существования международного права в качестве самостоятельной отрасли права, что является спорным вопросом и имеет гораздо большее количество противников, нежели сторонников такого признания среди юристов.

Подводя итог вышесказанному, можно отметить, что реформирование отечественного учета невозможно без четкого изучения факторов, оказывающих влияние на развитие учета, без определения классификации моделей учета в соответствии с принадлежностью государства к определенной правовой семье. Необходимо находить общие точки соприкосновения и на этой основе вырабатывать общие концептуальные подходы к регламентации вопросов составления отчетности, а центральным звеном поиска дожны стать общие черты правовых семей и систем. Такой подход поностью соответствует методологической базе, обоснованной в первой главе настоящей работы.

4.2. Методология изучения моделей бухгатерского учета

В предыдущем параграфе мы затронули довольно спорный вопрос о существовании интернациональной модели учета. Основой интернациональной модели учета является ведение учета и составление отчетности в соответствии с международными принципами. С научной и практической точки зрения важно определиться, возможно ли идентифицировать" интернациональную модель, принимая во внимание, что бухгатерский учет существует в пределах конкретного экономического субъекта, функционирующего в определенной среде. МСФО - это общепризнанные правила составления отчетности, действующие на глобальном уровне, то есть, - это определенные нормы, которые дожны быть рассчитаны совершенно на другой уровень, нежели национальные рамки. Нормы международного права сегодня также ориентированы на глобальный уровень. Мы не можем утверждать, что разработка международных правовых норм и разработка международных принципов составления отчетности - это идентичные проблемы, но как было заявлено в первой главе исследования - это проблемы одно уровня - глобального. На основании общности уровня и гораздо большей истории мы не только можем, но дожны рассматривать опыт и проблемы создания нормативно-правовых актов на международном уровне.

Глобальные процессы изменяют отношение к международному праву в целом и к более узким международным правилам, к которым относятся международные стандарты финансовой отчетности. В этих условиях право не утрачивает своего значения, а все в большей степени выпоняет функции нормативной интеграции. Международное право приобретает новый смысл, его действия носят более универсальный характер. До активизации глобальных процессов сфера международного права была ограниченной, и развивалась паралельно отраслям, регулируемым внутренним правом. В настоящее время международное право более тесно соприкасается с внутренним правом. Сфера международно-правового регулирования увеличивается за счет объектов внутриправового регулирования, но не столько путем их лизъятия, сколько совместного регулирования. И оно выступает как гарант и как общий правовой стандарт для национальных правовых систем [237, с. 10].

Глобальные процессы вынуждают ограничивать суверенитет государств в пользу международных норм, приоритета признанных норм и принципов международного права перед нормами внутреннего права.

Внешне данная тенденция проявляется конституализацией международного права, то есть все большее число конституций содержат положения, посвященные международному праву, во многих из них устанавливается приоритет международных норм. В конституционном праве растет число норм, посвященных внешней политике государства, ее целям и принципам, пономочиям органов власти в этой области; принимаются законы, посвященные различным аспектам внешних связей государства; многие законы, так или иначе, касаются международных вопросов.

В научной среде глобальные процессы усиливают количество дискуссий по поводу соотношения внутреннего и международного права. В данной области к настоящему моменту сложились два основных концептуальных подхода. Сторонники первого направления считают, что паралельно существуют две самостоятельные правовые системы: система внутреннего права и система международного права. В данном случае не допускается какой-либо надгосударственной власти, которая означала бы конец международного права и фактическую замену его национальным правом другого государства. Сторонники второго подхода придерживаются концепции примата внутреннего права над международным правом или, наоборот, международного права над внутренним правом.

В России в специальной литературе интенсивные обсуждения по поводу взаимоотношения международного и внутреннего права наблюдаются после принятия Конституции 1993 года. В статье 15 Конституции России сказано: Общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора (Ст. 15, п.4).

Далее в Гражданском кодексе Российской Федерации говорится, что лобщепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются в соответствии с Конституцией Российской Федерации составной частью правовой системы Российской Федерации (4.1. Ст.7, п.1). Гражданский кодекс России установил также, что международные договоры Российской Федерации к ряду отношений, указанных в самом кодексе (4.1. Ст.2, п. 1-2), применяются непосредственно, кроме случаев, когда из международного договора следует, что для его применения требуется издание внутригосударственного акта (4.1. Ст.7, п.2). Речь в данном случае идет об отношениях, возникающих при определении правового положения участников гражданского оборота, определении оснований возникновения и порядка осуществления права собственности и других вещных прав, отношений, касающихся исключительных прав на результаты интелектуальной деятельности (интелектуальной собственности), защиты неотчуждаемых прав и свобод человека и других нематериальных благ гражданским законодательством, лесли иное не вытекает из существа этих нематериальных благ (4.1. Ст.2, п. 1-2).

Таким образом, международные договоры, общепризнанные нормы и принципы международного права являются частью правовой системы России. По аналогии, если мы признаем использование МСФО на территории России, следовательно, международные стандарты являются составной частью системы учета России.

Включение общепризнанных принципов, норм международного права и международных договоров во внутреннее право России меняет структуру правовой системы России, дает новое представление о соотношении и иерархии правовых актов, то есть качественно изменяет нормативную составляющую российской правовой системы. Но, следует заметить, что среди юристов есть скептики, заявляющие о формальности приведенного конституционного положения, приводящие в качестве аргумента тот факт, что далеко не все нормы международного права по своему существу, созданные изначально в качестве регуляторов межгосударственных отношений, могут найти место во внутреннем праве, и не каждый международный договор может стать источником внутреннего права.

В зарубежной практике международное право признается либо частью национального права, либо ему отдается приоритет. Включение международно-правовых норм в национальное право означает их трансформацию, которая осуществляется следующими способами: прямая трансформация, инкорпорация, опосредованная трансформация. В случае прямой трансформации, в соответствии с конституцией или законами государства нормы международного права после публикации в специальном издании приобретают силу, превышающую силу не соответствующих ему внутренних законов. Инкорпорация означает, что нормы международного права, в том числе договорные, непосредственно включаются во внутреннее право. Опосредованная трансформация - это приобретение силы норм внутреннего права международно-правовыми нормами лишь после издания законодательным органом специального акта. Прямая трансформация означает немедленные изменения в национальном праве, опосредованная трансформация требует определенной внутренней процедуры. Х Х

Трансформация в целом представляет собой механизм защиты национальной правовой системы от проникновения правовых элементов, являющихся чужеродными для данной правовой системы. В некотором смысле здесь можно говорить о натурализации правовых норм в системе национального права. Так, несмотря на признание приоритета норм международного права, часть 6 ст. 125 Конституции РФ закрепляет положение о том, что не соответствующие Конституции РФ международные договоры РФ не подлежат введению в действие и применению (Ст. 15, п.4).

В результате проведенных исследований влияния международного права на национальное специалистами установлено, что внутригосударственная правовая система воспринимает не международное право- как особую систему, а лишь содержание его норм [100, с. 115]. Это заявление означает, что в результате инкорпорации соответствующие нормы международного права сохраняют свой статус, не претерпевая каких-либо изменений, в соответствии с ними создаются нормы внутреннего права. Включаясь в национальную правовую систему государства, международные нормы начинают функционировать как часть этой системы, отрываясь от механизма действия международного права, но, поностью не утрачивая с ним связь. Процесс инкорпорирования сопровождается все большими трудностями, поскольку международное право все серьезней затрагивает национальное право, дело доходит до основ правовой культуры. И.И. Лукашук по этому поводу заявляет, что судебная практика государств по применению норм международного права напоминает перевод иностранного текста на национальный язык, который не идентичен оригиналу. Свои выводы он подкрепляет высказываниями профессора университета в Торонто К. Кнопа. Внутригосударственное токование международного права не является всюду одинаковым. В идеале мы имеем дело не с чем-то целиком международным, ни целиком национальным, а с гибридом, выражающим отношения между нимиû [100, с. 116].

Споря о значимости международных правовых норм для внутреннего права и способах их трансформации, юристы однозначно замечают, что отчетливо просматривается тенденция сближения международного и национального права. Признание приоритета международного права над внутренним правом сопровождается использованием международных принципов, норм и понятий в национальном праве. С другой стороны, инертность культурного ядра диктует необходимость активного участия государств в выработке международно-правовых норм и решений с одновременным обеспечением правового суверенитета, который имеет под собой объективные корни. Глобальные процессы, скорее всего, будут вести к сближению правовых семей, но, по признанию компаративистов, вряд ли в обозримом будущем мы сможем наблюдать их слияние. Сегодня внешнее сближение правовых систем и семей в целом по принципам, институтам, правовым формам не сопровождается адекватной трансформацией правовой культуры (под которой большинство специалистов понимают правовое сознание людей, правовые ценности и мотивы). В связи с этим, мы будем находить различие в способах и процедурах правоприменения, казалось бы, аналогичных лобщепризнанных норм, включенных в национальную правовую систему. Приобретая большую самостоятельность в свете глобальных процессов, право, тем не менее, сохраняет прочные связи с государством. Следуя общеметодологическим установкам, заявленным в первой главе, мы можем еще раз констатировать сохранение национально-государственных различий при усилении сотрудничества и взаимодействия государств, сближении правовых систем в сходстве объектов регулирования, в согласовании целей и программ правового воздействия на социально-экономические процессы.

Об изменяющейся роли международного права также говорит тот факт, что оно все более отчетливо делится на международное публичное, частное право, международное экономическое, морское, воздушное, космическое, гуманитарное право, образовательное и экологическое право. С другой стороны, инкорпорированные нормы регулируют отношения, которые ранее были изолированы от международного права. Международные правовые нормы стали непосредственно затрагивать права и интересы физических и юридических лиц. Специалистами прослеживается корреляция степени развития внутреннего права и использования международных норм: чем развитие внутреннее право, тем больше нуждается оно во взаимодействии с международным правом. Отставание внутреннего права от требований глобальной реальности способно вызвать серьезные внутригосударственные и международные проблемы. То есть, наблюдается взаимообратное влияние внутреннего и международного права". Постепенно возникает некое паралельное развитие с интенсивным использованием механизмов взаимовлияния и согласованности. Данная тенденция сегодня усилилась, происходит дальнейшее увеличение числа сфер и способов взаимодействия норм и принципов внутреннего и международного права. Меняются их системы и более плотно соприкасаются отрасли, растет удельный вес совместно регулируемых отношений [236, с. 12].

Международное право призвано давать образец правового плюрализма, сочетая элементы различных правовых систем, вводя в нормативный оборот утвердившиеся правовые обычаи. Этот образец дожен быть взят за основу и в случае определения международных норм составления отчетности. Но для России и многих других стран проблема в том, что в настоящий момент она фактически, а не формально не может оказывать на процессы формирования и реализации международных норм такое же влияние, как, например, США. Многочисленные примеры показывают, что в реальной жизни процесс формирования и реализации международных норм - это не всегда процесс согласования действий равноправных партнеров - суверенных государств. Реальная действительность такова, что часто в процессе формирования и реализации международного права более точным было бы говорить не о согласовании, а о прямом или косвенном давлении более сильных государств на более слабые. Иногда признаки такого давления при формировании международного права очевидны и не требуют глубокого изучения, учетные же принципы являются своеобразными помощниками проводимой политики.

В первой главе была обоснована важность обеспечения устойчивого развития этноэкономики. Считаем, что успешное функционирование этно-экономики дожно сопровождаться сохранением суверенных прав государства. При этом примат международного права над национальным правом видится в следующем. Во-первых, примат международного права дожен пониматься не как прямое его действие во внутреннем законодательстве, а в последовательном приведении внутренних правовых норм в соответствии с международными договорами, в согласовании национального права с принципами международного права. Во-вторых, включение общепризнанных принципов и норм международного права и международных договоров государства в его внутреннее право в обязательном порядке дожно сопровождаться их трансформацией. Точно также необходимо поступать и с международными нормами формирования отчетности, рассматривая их как частный случай всей совокупности международных норм.

Рисунок 4.1 отражает наше понимание взаимовлияния и взаимосвязи международного и внутреннего права, международных стандартов финансовой отчетности и национальных учетных стандартов. Считаем, что в условиях глобализации приведенная схема подходит для любого государства. Давление глобальных процессов, определенная взаимосвязь международного и внутреннего права, МСФО и национальных стандартов, однонаправленность развития международного права и МСФО, внутреннего права и национальных учетных стандартов - впоне очевидные факты. Разницу в схемах для отдельных государств представляет сила обратного давления на глобальный уровень, (тощина обратной стреки), которая зависит от экономической и политической мощи государства. Схемы могут различаться по структуре использования международных норм. Так, наиболее широкий спектр использования международных норм наблюдается в гражданском праве, более фрагментарным является влияние международных норм, например, для финансового права. Тормозом расширения спектра действия для международного финансового права являются национальные налоговые системы, которые объективно связаны исключительно с внутренними потребностями каждого государства. А международные стандарты финансовой отчетности многие специалисты представляют в виде фрагмента международного финансового права.

ГЛОБАЛЬНЫЙ УРОВЕНЬ

Международное право ------------------------------------------------.Д.> МСФО

11 Трансформация 11

ЭТНОЭКОНОМИКА

Внутреннее право ----------------------------------------------------------------------------------------- Национальные стандарты

Рис. 4.1. Взаимовлияние международного и внутреннего права, МСФО и национальных стандартов

Слияния международного и внутреннего права не возможно представить для кого-либо государства, даже, несмотря на наличие самого тесного взаимовлияния. У международного и национального права своя природа, сфера действия, объект регулирования и механизм действия. Для некоторых государств мы можем изобразить более глубокое взаимодействие, но стереть границы между двумя уровнями невозможно. Этот тезис подтверждается и опытом государств в рамках Европейского союза.

Факторы глобального давления и противодействующее сопротивление культурного национального ядра объективно приводят к необходимости поиска компромиссного варианта. В нашем случае - это национальные учетные стандарты, соответствующие этноэкономике, учитывающие духовные, национально-этнические, психологические, морально-этические компоненты, и в то же время в целом не противоречащие МСФО. Ясно, что, решая обозначенную задачу, невозможно обойтись прямым подражанием и копированием чужих текстов. Создавая современный пакет стандартов, на наш взгляд, необходимо обратиться к юридической практике создания правовых актов, служащих цели правовой унификации. Речь идет о модельных законодательных актах (model law), как более высокой степени унификации норм национальных законодательств; играющих все более заметную роль в процессе сближения внутреннего и международного права и национальных законодательств.

Модельный закон есть законодательный акт рекомендательного характера, содержащий типовые нормы и дающий нормативную ориентацию для законодательства [237, с. 88]. Модельный закон не является обязательным для законодательных органов и служит для них нормативно-ориентирующим стандартом. Все модельные законы можно классифицировать в зависимости от инициатора-разработчика: принимаемые законодательным органом федерации для ее субъектов; принимаемые межгосударственным объединением для государств-членов; принимаемые международными организациями в качестве правового образца; разрабатываемые учеными-юристами и специалистами и носящие доктринальный характер. Модельный закон следует отличать от единообразного закона, который в неизменном виде включается в национальное законодательство (uniform law).

Модельные акты являются своеобразным переходным звеном между нормами международного и внутреннего права. Модельные законы, впитавшие в себя принципы и нормы международного права, позволяют перевести их для национальной законодательной системы. По смыслу, назначению и Д рекомендательному характеру МСФО являются модельными актами.

Используя опыт создания модельных законов, следует иметь в виду, что создание модельного акта предполагает не определение общих контуров будущих национальных нормативных актов, а разработку поноценного, сбалансированного документа с четкой формулировкой его будущих статей. То есть, модельный закон - это поноценный, завершенный нормативный акт, который при желании может быть включен непосредственно в правовую систему государства. Заметим, что включение части модельного закона в правовую систему государства, дробление цельного документа может привести еще к более негативным последствиям на пути к международным принципам и нормам, нежели не использование модельного акта вообще.

Подтвердить последний тезис мы можем на примере национальных положений по бухгатерскому учету, когда наблюдаются отдельные попытки введения категорий, вырванных из МСФО, без подтягивания остальных элементов. Так, например, в ПБУ 9/99 Доходы организации и в ПБУ 10/99 Расходы организации мы имеем определение доходов и расходов организации через увеличение и уменьшение экономических выгод. Категория лэкономическая выгода, впервые появившаяся в указанных документах, вызывает недоумение у специалистов по учету. Между тем, понятие экономической выгоды - одно из базовых понятий МСФО. Все элементы финансовой отчетности по МСФО, за исключением капитала, который не имеет самостоятельного определения и дефинируется через активы и обязательства, определяются через категорию лэкономической выгоды. Данная категория связывает все элементы финансовой отчетности, придавая системе стандартов логически понятный и законченный вид. Системы МСФО можно критиковать, говорить об устаревании концепции, также критиковать последние изменения, но очевидно, что просматривается система связанных элементов, хотя общепризнанным является факт изначальной бессистемности МСФО. В национальных положениях по учету понятие лэкономической выгоды существует само по себе, не несет связующей нагрузки, да и вообще мы не имеем каких-либо официальных определений активов, обязательств и капитала. К сожалению, это не единственный пример, демонстрирующий отсутствие определенной системы в национальных стандартах при попытке сближения их с МСФО.

Анализируя опыт модельного законодательства, следуют также понимать и учитывать существующие проблемы.

Во-первых, при применении модельных актов отсутствуют обязательства в отношении соответствия принимаемых национальных нормативных актов модельному образцу, что может в конечном итоге изменить модельный акт до неузнаваемости. С одной стороны, чем меньше государство связано текстом модельного нормативного акта (существуют альтернативные варианты предлагаемых норм), тем выше вероятность того, что государство сможет использовать данный модельный нормативный акт. С другой стороны, это означает, что регулирование вопроса, которому посвящен модельный закон, будет в той или иной степени различаться в государствах, использующих модельный нормативный акт. Здесь мы дожны привести дискуссионный пример из деятельности Правления КМСФО. Стремление Правления к унификации требований к учету аналогичных операций может привести к дискредитации идеи конвергенции международных и национальных стандартов учета. Многие из альтернативных вариантов учета, которые планируется исключить из употребляемых в рамках МСФО, являются единственно возможными в системе национального учета, и они теснейшим образом связаны с системой права и налогообложения.

Во-вторых, правовые системы государств различаются по уровню развития, степени детализированности и по структуре системы законодательства. На примере регламентации вопросов, составления отчетности. - это хорошо просматривается, особенно если включить в обзор различия налоговых систем и их влияние на учетные процедуры.

В-третьих, нормы модельного акта дожны вписаться в систему национального законодательства (в нашем случае, в национальную систему регламентации учетных процедур). Как свидетельствует С.В. Бахии, в практике применения модельных актов, эта проблема самая серьезная, поскольку использование модельного закона может потребовать трансформации действующего законодательства. Государства, как правило, неохотно идут на подобный шаг, особенно в тех случаях, когда не могут просчитать отдаленные последствия (как благоприятные, так и неблагоприятные) от включения в свою правовую систему нового закона^ принятого на основе предложенной модели [12, с. 181].

Для того чтобы модельный закон мог быть использован в национальном праве, его разработчикам приходится решать сложную задачу. Для сужения пространства пересечения модельного закона с другими актами национального законодательства, текст модельного закона дожен быть предельно лаконичным. Лаконичность, в свою очередь, неизбежно вызовет необходимость обращения к другим актам национального законодательства для его истокования. Детализированный модельный закон может исключить необходимость обращения к другим нормативным актам, но при его включении в национальную правовую систему вряд ли можно будет узнать первоначальный вариант.

Концепция конвергенции МСФО предполагает привлечение к разработке стандартов наиболее квалифицированных специалистов, которые естественно будут использовать новейшие научные данные и обширную информацию, полученную из разных источников. В результате, скорее всего, будут получены стандарты, как бы опережающие время, отражающие учет и отчетность завтрашнего дня. Ряд стан, естественно, будет не готов к восприятию таких стандартов. По нашему мнению,-реализация концепции конвергенции была бы более убедительной, если вместе с текстами стандартов паралельно предлагались бы и рекомендации относительно порядка их инкорпорации в национальную систему.

Правда, даже в случае наличия рекомендаций инкорпорации норм, следует иметь в виду, что нормативные акты, принятые на основе модельного документа, будут включены в правовую и учетную систему конкретного государства. Следовательно, станут составной частью национальной правовой и учетной системы государства, будут применяться в структуре и по правилам соответствующей национальной системы, что неизбежно приведет к расхождениям в их интерпретации и применении на практике. Понимание обозначенной проблемы в международном праве привело к тому, что во. многие унифицированные международные договоры включается специальная статья, предписывающая обязанность их единообразного токования.

Считаем, что в наших условиях повысить эффективность инкорпорирования можно включением в текст национального стандарта ссылок на аналог МСФО, если же аналог отсутствует, то указаний причин такого отсутствия. Ссыки на МСФО дожны содержать основные отличия от национальных положений по бухгатерскому учету. Цель такого включения - постепенное привыкание специалистов к оперированию категориями МСФО, познание логики стандартов, в конечном итоге - постепенное сближение нор-мопонимания и нормоприменения. Для рефлексирующего специалиста небольшая перегрузка текста не будет раздражающим фактором, а в конечном итоге нам и нужно получить думающего специалиста. Кроме того, для исключения илюзии только поверхностных, видимых отличий необходимо опубликование различий концептуальных подходов к разработке МСФО и национальных учетных стандартов, а также официального глоссария. Структура положения по бухгатерскому учету, таким образом, может быть представлена следующим образом.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Все рассуждения, представленные в работе, направлены на доказательство необходимости применения системного подхода к изучению сложных социально-экономических категорий, к реформированию процессов, теснейшим образом связанных с глубинными переменами ценностных установок и ориентиров.

Методология исследования организационных культур и профессиональных субкультур дожна исходить из двух противоположных начал - общего и частного, то есть включать положительные характеристики формаци-онного и цивилизационного подходов. Как было установлено, использование цивилизационного подхода в исследовании динамики общественного развития, культур и субкультур не исключает возможности использования формационного подхода. Общий методологический подход применительно к изучению профессиональной субкультуры и культуры конкретной организации дожен базироваться и на изучении общих черт, независимо от национальных границ, и на особенностях, вызванных культурными различиями.

Использование формационного подхода обусловлено усиливающимися глобальными процессами, цивилизационный подход является обязательным при рассмотрении отличительных характеристик общественного развития, которые становятся более очевидными и закрепленными в правовой системе государства. Исходя из этого, в работе было предложено определять и классифицировать модели и системы бухгатерского учета на основе выделения правовых семей и систем. Правовая система государства в широком смысле слова является отправной точкой регламентации учетных процедур и вопросов составления отчетности. Реформирование отечественного учета невозможно без четкого изучения факторов, оказывающих влияние на развитие учета, без определения классификации моделей учета в соответствии с принадлежностью государства к определенной правовой семье. Необходимо находить общие точки соприкосновения и на этой основе вырабатывать общие концептуальные подходы к регламентации вопросов составления отчетности, а центральным звеном поиска дожны стать общие черты правовых семей и систем.

Национальное право является ограничителем использования стандартов и принципов, выработанных в иной социально-экономической и культурной среде. Обоснованный методологический подход к изучению профессиональной бухгатерской субкультуры, предопределяет создание стандартов, не противоречащих международным, и в то же время соответствующих этиоэкономике, включающей духовные, национально-этнические, психологические, морально-этические компоненты. То есть, перед реформаторами учета дожна быть поставлена задача унификации всех возможных учетных компонентов и сохранения элементов, обеспечивающих функционирование этноэкономики.

Правовое ограничение использования международных стандартов, либо стандартов, используемых в условиях иной социально - экономической среды, диктует необходимость заниматься сравнительными исследованиями. В диссертационной работе доказано, что такие исследования прииесут положительный эффект только путем сравнения систем в целом. Такая процедура представляет определенную сложность: учетные проблемы могут быть размыты в социально-экономической и правовой среде; от исследователя потребуются широкие знания не только в сфере учета и экономики^ Но. в условиях действительной потребности и реального желания сближения учетных систем иного пути нет.

Последовательность процедур сравнения представляется в следующем виде: первоначально сравниваются писаные нормы; изучаются видимые причины различий; анализируется реальное нормоприменение, при котором не обойтись без социологических опросов, изучения системы и проблем профессионального образования. При таком подходе изучаются не только писаные нормы, но и реальное нормоприменение, и в конечном итоге становится ясно, возможно ли реальное сближение изучаемых систем в обозримом будущем.

Правовые ограничения использования международных норм и принципов составления отчетности в наших условия допоняются рядом сопутствующих факторов, тормозящих процессы реформирования: малый интерес к финансовой отчетности со стороны внешних пользователей внутри страны; приверженность специалистов государственному регулированию экономики и государственной регламентации учета; женский характер бухгатерской профессии; наличие большой доли специалистов с базовым неэкономическим образованием, вынужденных заниматься бухгатерским делом. Воздействуя на управляемые факторы, формирующие бухгатерскую субкультуру, для достижения заявленных целей и задач реформы, необходимо: сформировать определенные ценностные ориентации, способствующие использованию информации финансовой отчетности внешними пользователями; откорректировать ценностные ориентации специалистов по учету, позволяющие ориентироваться при составлении отчетности на множество внешних пользователей, применять профессиональное суждение, использовать информацию бухгатерского учета в целях управления организацией, соотносить задачи бухгатерии со стратегическими целями и задачами организации; обеспечить ориентацию организационной культуры в целом и бухгатерской субкультуры в частности на рыночные ценности.

На культуру организации и профессиональные субкультуры, естественно, оказывают влияние и частные культуры отдельных сотрудников, а особенно индивидуальные культуры руководства. Существующие традиции, ритуалы, ценностные установки могут поддерживаться или отвергаться личностными культурными установками. Поэтому первым шагом к формированию организационных культур и бухгатерских субкультур, адекватных современным общемировым тенденциям, безусловно, является продуманная система образования, в идеале позволяющая создавать новые ценностные ориентации.

Добиться каких-либо положительных сдвигов в ценностных установках можно только посредством развития всех образовательных компонентов: базового профессионального образования, послевузовского образования специалистов, обучения в процессе работы, послевузовского образования преподавателей. При этом опережающее развитие дожна получить система повышения квалификации преподавателей. Во взаимодействии все компоненты формируют интегрированную систему непрерывного образования. Взаимодействуя друг с другом, образовательные компоненты обеспечат положительную динамку развития образовательного процесса в широком смысле слова.

Особенностью формирования и коррекции бухгатерской субкультуры является учет экономической культуры всех членов общества, как потребителей бухгатерского труда - информации для внешних пользователей. Поэтому коррекция бухгатерской культуры дожна осуществляться не только на основе реформирования профессионального образования, но и на основе реформирования школьного образования и непрерывного образования людей с неэкономическим образованием.

Глубинные перемены, в ходе которых достигается изменение ценностных установок, поведения людей при одновременном изменении процессов, методов, стратегий и систем регулирования, невозможно представить себе без обучения, без создания нового знания. В современном мире не достаточно изменения организационных структур и систем, если им не сопутствуют перемены в мышлении, в организационных и профессиональных культурах, которые в свою очередь не смогут быть осуществимы без обучающих процедур, нуждающихся в постоянной поддержке.

В процессе поддержания обучающих процедур важное значение дожно быть отведено бухгатерии. В зарубежной практике корпоративная отчетность становится элементом формирования обучающей среды для менеджеров компаний и для всех заинтересованных внешних пользователей. Современные тенденции изменения корпоративной отчетности западных компаний

Х л в поной мере соответствует концепции обучающейся экономики.

В условиях отсутствия развитого рынка ценных бумаг успех процесса создания своеобразной обратной связи при формировании обучающей среды может зависеть только от саморегулируемых профессиональных организаций. Региональные профессиональные саморегулируемые организации могут являться основным звеном механизма связи между партнерами по созданию обучающей среды. Непосредственное взаимодействие участников диалога, общий культурный опыт имеют исключительное значение для информационного обмена и развития способностей к обучению. Обучающая среда при этом дожна охватывать, как минимум, следующих субъектов: обучающуюся организацию в целом; обучающуюся бухгатерию; территориальную саморегулируемую профессиональную организацию, входящую в национальное или международное объединение; появляющихся заинтересованных внешних пользователей.

Все обучающие программы и технологии дожны быть направлены на поддержание обучающей среды. Они дожны исключать фрагментацию знания, развивать системное мышление, способствовать совершенствованию личности, формировать интелектуальные модели и общее видение, предусматривать групповое совместное обучение.

Инфраструктурой постоянно возобновляемого обучающего процесса может стать стратегический управленческий учет, создающий мониторинг развития, организации. В свою очередь, финансовый контроль, являющийся составной частью стратегического управленческого учета, призван обеспечить необходимую обратную связь для обучающего процесса.

Сложность задач построения системы финансового мониторинга диктует необходимость обратиться к внешнему консультированию на базе саморегулируемых профессиональных организаций. Для обеспечения положительных примеров организационных изменений саморегулируемым профессиональным организациям следует первоначально ориентироваться на те организации, на базе которых быстрее других можно будет увидеть положительные изменения. Основанием для выбора таких. организаций является личность руководителя и их организационная культура, которая может обеспечить сравнительно быструю обратную связь. Чем выше скорость обратной связи, тем быстрее видиы организационные изменения. Быстрота обратной связи не в последнюю очередь зависит от проницаемости внутриорганизационных границ, которые существуют даже в самых мобильных культурах. Для создания обучающей среды очень важно, в какой степени они ограничивают взаимодействие персонала и тормозят обучающие процессы.

Приступая к формированию обучающей среды нужно иметь в виду, что атмосфера в организации влияет на качество и скорость обучающих процессов. На эффективность создания обучающей среды существенным образом влияет отношение персонала организации к знаниям и процессу создания знаний, от того, как персонал взаимодействует друг с другом, зависит успешность усвоения новых знаний. Такие организации способны стать авангардом формирования обучающей среды региона.

Итогом всей работы является обоснование сложности процесса реформирования учета. Реформирование учета не может иметь успеха без изменения культуры использования экономической информации как внешними, так и внутренними пользователями, без изменения отношения к составлению отчетности, без обретения культуры соотнесения задач бухгатерии со стратегическими целями и задачами организации, без ориентации организационной культуры в целом и бухгатерской субкультуры в частности на рыночные ценности.

Реформирование учета сопряжено с коррекцией ценностных установок, как потребителей информации финансовой отчетности, так и составителей. Такую коррекцию можно осуществить, рассчитывая на значительный временной период, путем создания обучающей среды для всех выделенных субъектов. К формированию обучающей среды дожен быть использован системный подход. Основная роль в создании обучающей средЕ.1 объективно принадлежит саморегулируемым профессиональным организациям. Обучающие процедуры дожны быть ощутимы и действенны во всех сферах профессиональной деятельности, в том числе присутствовать и в структуре положений по бухгатерскому учету. Предложенный системный подход к коррекции профессиональной бухгатерской субкультуры позволит двигаться однонаправлено с общемировыми тенденциями использования экономической информации, и в то же время сохранять необходимые отличительные особенности, связанные с объективно существующим культурным ядром общества.

Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Санникова, Инна Николаевна, Барнаул

1. Авилова А. Модель европейского капитализма: становление и развитие// Общество и экономика. - 2000. - №2. - С. 99-120.

2. Алексеев С.С. Теория права. М.: БЕК, 1994. - С. 105.

3. Анализ финансовой отчетности / Под ред. О.В. Ефимовой, М.В. Мельник, 2004.-408 с.

4. Ансофф И. Новая корпоративная стратегия / Пер. с англ. Под. ред. Ю.Н. Каптуревского. Спб.: Питер, 1999. - 416 с.

5. Ансофф И. Стратегическое управление: Пер. с англ. М.: Экономика. 1989.-619 с.

6. Бакаев А.С. Бухгатерские термины и определения. М. : Бухгатерский учет, 2002.- 160 с.

7. Бакаев А.С. Программа реформирования бухгатерского учета: проблемы ее выпонения // Бухгатерский учет. 2000. - №8. - С. 4-7.

8. Бакаев А.С. Регулирование бухгатерского учета: роль государства и профессионального сообщества // Бухгатерский учет. 2005 - №1. -С. 5-10.

9. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа : Учебник -4-е изд., доп. и перераб. М.: Финансы и статистика, 1997. 416 с.

10. Баринов В.А., Макаров Л.В. Корпоративная культура организации в России // Менеджмент в России и за рубежом. 2002. - №2. - С. 110-121.

11. Басс А. Хозяйственная этика русского православия. М. : Наука, 1983. -4 с.

12. Бахин С.В. Модельное право // Известия высших учебных заведений. -2003.-№1.-С. 170-185.

13. Бердяев Н.А. Русская идея. Судьба России. М. : ЗАО Сварог и К, 1997.-542 с.

14. Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация. Пер. с англ. / Научн. ред. Перевода чл. корр. РАН И.И.

15. Елисеева. Гл. редактор серии проф. Я.В. Соколов. -М. : Финансы и статистика, 2002. 624 с. Х

16. Бестужев-Лада И.В. Альтернативная цивилизация. Изд. Центр ВЛАДОС,1998.-351 с.

17. Бетге Й. Балансоведение: Пер. с нем. / Научный редактор В.Д. Новодворские М.: Бухгатерский учет, 2000. - 454 с.

18. Блейк Джон, Ориол Амат Европейский бухгатерский учет. Справочник / Пер. с англ. М. : Информационно-издательский дом Филинъ, 1997. -400 с.

19. Блэр Т. Новая экономика требует новой системы образования // Высшее образование в России. 2000. - №2. - С. 103-105.

20. Бобриков В.Н. О социальной роли непрерывного образования // Образование и наука в третьем тысячелетии. Вып. 4.- Из-во АГУ. 2003.- С. 2227. '

21. Богатая И.Н. Стратегический учет собственности предприятия. Ростов-на-Дону : Феникс, 2001. 320 с.

22. Бойд Дэвид П., Хефонд Джей А. От традиционного обучения менеджменту к образованию, ориентированному на практику // Человек и труд.1999.-№11.- С. 82-86.

23. Бойцова В.В., Бойцова Л.В. Исторические традиции российской школы сравнительного права // Журнал российского права. 2003. - №7. -С. 131-141.

24. Бордовская Н.В., Реан А.А. Психология и педагогика. СПб. и др. : Питер, 2001.-432 с.

25. Бороненкова С.А. Управленческий' анализ. М. : Финансы и статистика. 2004.-384 с.

26. Бороненкова С.А. Экономический анализ в управлении предприятием. -М.: Финансы и статистика, 2003. 224 с.

27. Брушлинский А. Россия от настоящего к будущему: взгляд социального психолога // Общество и экономика. 1999. - №3-4. - С. 211-224." ' ' 390

28. Бухгатерский учет в Санкт-Петербурге 1703-2003 гг. / Под. ред. Я.В. Соколова. СПб.: Мзд-во Юридический центр Пресс, 2003. 402 с.

29. Бухгатерский учет и анализ в США. М. : АО Ист-Сервис, 1994. -432 с.

30. Вандер Вил Р., Палий В. Управленческий учет. М. : Инфра-М, 1997. -477 с.

31. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет : Учебн. пособие для вузов по экон. спец. М.: Финстатинформ: МЦУПЛ, 2000. - 359 с.

32. Вебер А. Что стоит за так называемым антиглобализмом? // МЭ и МО. -2001.-№2.-С. 50-56.

33. Вебер М. Избранные произведения.- М.: Прогресс, 1990. 808 с.

34. В и ко Джамбаттиста. Основания новой науки об общей природе наций. -Ленинград : Государственное издательство Художественная литература, 1940.-620 с.

35. Виноградов В., Синюк А. Подготовка специалиста как человека культуры // Высшее образование в России. 2000. - №2, - С. 40-43.

36. Вокова О.Н. Бухгатерский учет в Великобритании // Бухгатерский учет. 1999. - №9. - С. 96-101.

37. Вокова О.Н. Бухгатерский учет в Португалии // Бухгатерский учет.-1999.-№11.-С. 97-100.

38. Выготский Л.С. Собрание сочинений в 6 т., М.: Педагогика, 1984.

39. Гальперин П.Я. Актуальные проблемы возрастной психологии : Материалы к курсу лекций. М.: Изд-во МГУ, 1978. - 118 с.

40. Гарольд Дж. Берман Западная традиция права: эпоха формирования. М. : Изд-во Моск. университета, 1994. - 592 с.

41. Гартман Николай Этика. СПб.: Владимир Даль, 2002. - 708 с.

42. Горбатова Л.В. Учет по международным стандартам. М. : Бухгатерский учет, 2003.-504 с.

43. Гражданский кодекс Российской Федерации. Ч. 1. М., 1995.

44. Гранат Н.Л. Источники права // Юрист. 1998. - №9. - С. 9.

45. Григорьев С. Глобализация и образование // Атай. 2001. - №5. -С. 140-144.

46. Гурье JI. Работа на опережение // Высшее образование в России. 2000. -№2.-С. 76-79.

47. Гутник В. Западная Европа: варианты социально-экономической модели // Общество и экономика. 2000. - №2. - С. 92-98.

48. Давид Рене, Жоффре-Спинози Камила Основные правовые системы современности. М.: Международные отношения, 1998. - 400 с.

49. Данилевский Н.Я. Горе победителям. М.: Алир. ГУП Облиздат, 1998. -416с.

50. Данилевский Н.Я. Россия и Европа. Взгляд на культурные и политические отношения славянского мира к германо-романскому. СПб. : Глаголь, 1995.-513 с. "' т.

51. Долинская В.В. Акционерное право. М. : Юридическая литература, 1997.-352 с.

52. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет : учебное пособие для ВУЗов / Пер. с англ., под ред. Н.Д. Эрнашвили. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Аудит-ЮНИТИ, 1998. - 774 с.

53. Друри К. Управленческий и производственный учет / пер. с анг., Учебник. -М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2002. 1071 с.

54. Дымова И.А. Бухгатерский учет в Испании // Бухгатерский учет.-1999. -№10.-С. 100-104.

55. Дымова И.А. Международные стандарты бухгатерского учета. М.: Главбух, 2000. 156 с.

56. Ершова И.В. Имущество и финансы предприятия. Правовое регулирование.-М. : Юристъ, 1999. 397 с.

57. Ефимова О.В. О прозрачности и аналитичности бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 1998. - №7. - С. 69-75.

58. Ефремов B.C. О национальных и международных проблемах подготовки высококвалифицированных кадров // Менеджмент в России и за рубежом. 2002. - №2. - С. 3-7.

59. Ефремова Н.Н. Изменения в судебной системе России во второй половине XVIII в. (аспекты английского влияния) // Историко-юридические исследования: Россия и Англия. М.: Академия наук СССР, Институт государства и права, 1990. - С. 23-34.

60. Жарикова Л.И. Формирование ценностного отношения будущих учителей к поликультуриому образованию // Образование и взаимодействие культур. Барнаул, 2001. - С. 113-117.

61. Жидков В. Культура как генетический код человечества// Общество и экономика.- 2001. -№9. С. 74-9.2.

62. Запольский С.В. О предмете финансового права // Известия высших учебных заведений. 2002. - №5. - С. 25-30.

63. Зарубина Н.Н. Социокультурные факторы хозяйственного развития: М. Вебер и современные теории модернизации. СПб.: Русский Христианский Гуманитарный институт, 1998. - 288 с.

64. Зеер Э.Ф., Романцев Г.М. Личностно ориентированное профессиональное образование // Педагогика. -2002. -№3. С. 16-21.

65. Змеев С.И. Технология обучения взрослых // Педагогика. 1998. - №7. -С. 42-45.

66. Ивашкевич В.Б., Зайцев С.Н. Современные тенденции развития управленческого учета // Бухгатерский учет. 1996. - № 12. - С. 34Ч35.

67. Ивашкевич В.Б., Куликова Л.И. Бухгатерское дело. М. : Экономистъ, 2005.-523 с.

68. Интелектуальная культура специалиста. Сборник научных трудов. Новосибирск : Наука, 1988. - 270 с.

69. Калюжнова Н.Я. Конкурентоспособность российских регионов в условиях глобализации. М.: ТЕИС, 2004. - 526 с.393

70. Каплан Р., Нортон Д. Организация, ориентированная на стратегию. Как в новой бизнес-среде преуспевают организации, применяющие сбалансированную систему показателей. М. : ЗАО Олимп-бизнес, 2004. -416 с.

71. Каплан Р., Нортон Д. Сбалансированная система показателей. М.: ЗАО Олимп-Бизнес, 2005. - 320 с." 7 ГГКарповаТ.П. Управленческий учет : Учебник для вузов. -М. : ЮНИТИ, 2000.-350 с.

72. Ключевский В.О. Сказания иностранцев о московском государстве. М.: Прометей МГПИ им. В.И. Ленина, 1991.-334 с.

73. Ковалев В.В. Финансовая отчетность. Анализ финансовой отчетности: Основы балансоведения. М.: Проспект, 2004. - 430 с.

74. Ковалев В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. М. : Финансы и статистика, 2004. - 719 с.

75. Ковалев В.В., Патров В.В. Как читать баланс. 4-е изд., перераб. и доп. -М.: Финансы и статистика, 2002; - 520 с.

76. Ковлер А.И. Антропология права. М.: НОРМА, 2002. 480 с.

77. Кодекс этики членов института профессиональных бухгатеров России. -М. : Институт профессиональных бухгатеров России: Информационное агентство ИПБ БИНФА, 2004. 64 с.

78. Койчуев Т. Глобализация противоречивая черта современного мирового развития // Общество и экономика. - 2000. - №3-4. - С. 1 з9-198.

79. Комментарии к международным стандартам финансовой отчетности / В.Ф. Палий. М.: Аскери, 1999. - 352 с.

80. Кондраков Н.П. Эккаутинг для менеджеров: Бухгатерский учет и финансово-экономический анализ : Учебное пособие для программ подготовки управленческого персонала / Академия народного хозяйства при правительстве РФ. М.: Дело, 1998. - 280 с.

81. Конституция Российской Федерации. М., 1993.

82. Корнуев А.В., Попков В.А., Рязанова Е.Л. Рефлексия и критическое мышление в контексте задач высшего образования // Педагогика. 2002. -№1.-С. 18-22.

83. Косарев В.П., Порохина И.Ю. Необходимо возродить хорошие традиции // Бухгатерский учет. 1996. - № 1. - С. 76-78.

84. Косарев В.П., Порохина И.Ю. Развивать студенческое творчество // Бухгатерский учет. 1996. - №8. - С. 60-62.

85. Костылев В.А. Налоговый и бухгатерский учет: состояся ли фактический развод? // Бухгатерский учет. 2002. - №1. - С. 67-68.

86. Кочетов Э. Этноэкономические системы очаги глобальной устойчивости? // МЭ и МО. - 1997. - № 9. - С. 98-106.

87. Кочетов Э.Г. Геоэкономика. Освоение мирового экономического пространства. М.: БЭК, 1999. - 480 с.

88. Кочетов Э.Г. Глобалистика. -М.: Издательская группа Прогресс, 2001. -704 с. .

89. Крепкий JL Торговый кодекс России: каким ему быть // Хозяйство и право. 1999.-№12.-С. 91-95.

90. Кузнецов В. Что такое глобализация? // МЭ и МО. 1998. - №3. - С. 1419.

91. Кутер М.И. Бухгатерский учет: основы теории Учебное пособие. М. : Экспертное бюро. - М.-1997. - 496 с.

92. Кутер М.И. Теория бухгатерского учета. М. : Финансы и статистика, 2004.-591 с.

93. Кутер М.И., Таранец Н.Ф., Уланова И.Н. Бухгатерская (финансовая) отчетность. М.: Финансы и статистика, 2005. - 231 с.

94. Лаврентьева Н.Б. Педагогические основы разработки модульной технологии обучения. Барнаул, 1998. -156 с.

95. Ладенко И.С., Поляков В.Г. Интелект управления и консультирование. -Новосибирск : Наука, 1992. 176 с.

96. Лапач Л. Понятие лимущество в российском праве и в Конвенции о защите прав человека и основных свобод // Российская юстиция. 2003. -№ 1. - С. 1820.

97. Лаптев В.В. Акционерное право. М. : Юридическая фирма Контракт, 1999.-254 с!

98. Ларионов А.Д., Аль-Шарайрех Д.А. Исламская модель бухгатерского учета // Известия Санкт-Петербургского университета экономики и финансов. 2002. - №2. - С. 70-85.

99. Ломакина Т.Ю. О диверсификации непрерывного профессионального образования // Педагогика. 2002. -№1. - С. 45-57.

100. ЮО.Лукашук И.И. Взаимодействие международного и внутригосударственного права в условиях глобализации // Журнал российского права. 2002. -№3.-С. 115-128.

101. Лысенко О.Л. Этапы становления единой науки торгового права Германии // Вестник московского университета. 2000. - №6. - С. 72-83.

102. Льюис Р.Д. Деловые культуры в международном бизнесе. М : Дело, 1999.-440 с.

103. Люди учетной профессии. М.: Финансы и статистика, 1988. - 176 с.

104. Ю4.Майер Э. Контролинг как система управления. М. : ЭЛИСТА, 1998.98 с.

105. Максимова Г.В. Экономический контроль: ревизия и аудит. Иркутск : БГУЭП, 2002.-209 с.

106. Юб.Малькова З.А. Гуманизация образования // Образование в мире на пороге XXI века. Академия педагогических наук СССР. Научно-исследовательский институт теории и истории педагогики. М., 1991. -С. 43-64.

107. Ю7.Малькова З.А. США: поиски решения стратегической задачи школы // Педагогика. 2000. - №1. - С. 82-92.

108. Ю8.Малькова Т.Н. Исторический анализ методологии бухгатерского учета : Дис. д.э.н. СПб., 1998.

109. Малькова Т.Н. Теория и практика международного бухгатерского учета. СПб.: Бизнес пресса, 2003. - 347 с.

110. Малькова Т.Н., Ковалев С.Г. Международные стандарты финансовой отчетности в примерах и задач. М.: Финансы и статистика, 2005. 294 с.

111. Ш.Мамутов В.К. Сближение современных систем правового регулирования // Государство и право. 2001. - № 1. - С. 18-24.

112. Маркс К., Энгельс Ф. Соч. Т. 13.

113. Маркс К., Энгельс Ф. Соч. Т. 3.

114. Маркс К., Энгельс Ф. Соч. Т. 46.

115. Марцинкевич В. Национальная модель социально-экономического развития // МЭ и МО. 2001. - № 1. - С. 16-26.

116. Пб.Марцинковский И.Б. Высшее образование на современном этапе: тенденции и проблемы // Образование в мире на пороге XXI века. Академия педагогических наук СССР. Научно-исследовательский институт теории и истории.-М., 1991.-С. 84-99.

117. Марченко М.Н. Источники права: понятие, содержание, система и соотношение с формой права // Вестник Московского университета. Серия 11. Право. 2002. - №5. - С. 3-16.

118. Марченко М.Н. Сравнительное правоведение. М. : Зерцало, 2001. -560 с.

119. Махкамов М.М., Лямин Н.М. Религиозные объединения и российское государство // Жизнь национальностей. 2001. - №1-2. - С. 44-48.

120. Медведев А. Неопределенности в области бухгатерского учета и налогообложения // Хозяйство и право. 2000. - №8. - С. 48-52.

121. Ш.Медушевский А.Н. Сравнительное конституционное право и политические институты. М.: Гос. университет, Высшая школа экономики, 2002. -512с. Х

122. Международные и российские стандарты бухгатерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования / Под. ред. С.А. Николаевой. М. : Аналитика-Пресс : Аудиторская фирма ЦБА, 2001.-671 с.

123. Мелик-Пашаев А.А. Гуманизация образования: проблемы и возможности // Вопросы психологии. 1989. - №5. - С. 422-^40.

124. Метьюс М.Р., Перера М.Х.Б. Теория бухгатерского учета / пер. с англ. Под. ред. Я.В. Соколова, И.А. Смирновой. М. : Аудит ЮНИТИ, 1999. -663 с.

125. Миддтон Д. Бухгатерский учет и принятие финансовых решений / Пер. с англ.: под ред. И.И. Елисеевой. М. : Аудит - ЮНИТИ, 1997. -408 с.

126. Мирский Г. Общность судьбы и национальное самосознание // МЭ и МО.-1998.-№4.-С. 5-16.

127. Миттельштрасс Юрген Новые проблемы в образовании и научные исследования в условиях глобализации экономики // Перспективы. 2001. -№4.-С. 72-78.

128. Мовсесян А. Будущее транснационализации в глобализирующемся мире // Общество и экономика. 2000. - №8. - С. 158-178.

129. Мовсесян А. Россия примеряет французскую экономическую модель// Общество и экономика. 1999. - №5. - С. 99-103.

130. Мовсесян А., Огнивцев С. Цивилйзационные основы мировЪй экономики // Общество и экономика. 2000. - №3-4. - С. 18-34.

131. Мюлер Г., Гернон X., Миик Г. Учет: международная перспектива. М.: Финансы и статистика, 1999. - 136 с.

132. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета, пер. с англ. / Под. ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1993. -496 с.

133. Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет. М. : УРСС, 1997. -365 с.

134. Николаева С.А. Профессиональное суждение в системе нормативного регулирования бухгатерского учета // Бухгатерский учет. 2000. - №12. -С. 50-55.

135. Николаева С.А. Управленческий учет: проблемы адаптации к российской теории и практике // бухгатерский учет. 1996. - №3. - С. 47-52.

136. Николаева С.А., Шебек С.В. Корпоративные стандарты: От концепции до инструкции. М.: Кн. мир, 2002. 333 с.

137. Новая философская энциклопедия. М;: Мысль, 2000. Т. 4. - 722 с.

138. Новиков A.M. Принципы построения системы непрерывного профессионального образования // Педагогика. 1998. - №3. - С. 11-17.

139. Новикова И.А. Учитель поликультурного общества // Образование и взаимодействие культур: Сборник научных трудов. Барнаул, 2001. -С. 34-49.

140. Новодворский В.Д. Бухгатерский учет в системе управления. М. : Финансы, 1979. - 71 с.

141. Новодворский В.Д., Клинов Н.Н. Требование достоверности при формировании бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 2000. - №13. -С. 16-19.

142. Новодворский В.Д., Клинов Н.Н. Требование достоверности при формировании бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 2000. - №14. -С. 9-13.

143. Новодворский В.Д., Пономарева J1.B. Бухгатерская отчетность организации. М.: Бухгатерский учет, 2005. - 317 с.

144. Новый илюстрированный энциклопедический словарь. М. : Научное издательство Большая российская энциклопедия, 2000. 912 с.

145. Островская Е. Ограниченный потенциал французской экономической модели // Общество и экономика. 1999. - №5. - С. 104-120.1. ЧГ

146. Островский О.М., Ковалев В.В. Интеграция России в международное бухгатерское сообщество // Бухгатерский учет. 2002. - №5. - С. 73-78.

147. Островский О.М., Ковалев В.В. Интеграция России в международное бухгатерское сообщество // Бухгатерский учет. 2002. - №5. - С. 73-78.

148. Островский О.М., Ковалев В.В. О программе профессиональной подготовки бухгатеров // Бухгатерский учет. 2003. - №15. - С. 57-61.

149. Павлов К. Этноэкономика как научное направление // Общество и экономика. 2000. - №11-12. - С. 31-41.

150. Палий В.Ф. Бухгатерский учет в России и международные стандарты// Бухгатерский учет. 1997. - № 7. - С. 3-7.

151. Палий В.Ф. Бухгатерский учет: субъективные суждения и объективные реалии // Бухгатерский учет. 2004. - №9. - С. 5-10.

152. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности. М. : ИНФРА М, 2002. - 455 с.

153. Палий В.Ф. Современный бухгатерский учет. М. : Бухгатерский учет, 2005.-792 с.

154. Палий В.Ф., Палий В.В. Управленческий учет новое прочтение внутрихозяйственного расчета // бухгатерский учет, 2000. -№ 19. - С. 58-62.

155. Палий В.Ф., Палий В.В. Финансовый учет : Учеб. Пособие : в 2 ч. М. : ФБК - ПРЕСС, 1998. - Ч. 1. - 295 с. Ч. 2. - 348 с.

156. Панков В.В. Новые информационные технологии в обучении бухгатеров // Бухгатерский учет.- 2003. №15. - С. 77-78.

157. Пайков Д.А. бухгатерский учет и анализ за рубежом. М. ГООО Новое знание, 2003.-251 с.

158. Панов В.И., Богатырева Л.М., Шумакова Н.Б., Лебедева В.П., Ивошина Т.Г. Взаимодействие науки и практики в реализации развивающего образования // Известия Российской Академии образования. 2001. - №2. -С. 14-23.

159. Петрова Г. Взаимодействие норм российского финансового законодательства с международно-правовыми финансовыми нормами // Финансовый бизнес. 1999. -№10. - С. 52-59.

160. Петровичева Ю.В. Акционерное законодательство Англии и России. Сравнительно-правовой анализ. М.: Норма, 2002. - 240 с.

161. Пивоварова М. Геоэкономический подход к исследованию проблем мирохозяйственного взаимодействия // Общество и экономика. 2000. -№3-4.-С. 206-217.

162. Подвинская Е. Проблемы юридической оценки некоторых нормативных документов по бухгатерскому учету и налогообложению // Хозяйство и право. 2000.-№ 5. - С. 68-78.

163. Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Изучение учетно-контрольных дисциплин в вузе // Бухгатерский учет. -1996. №1. - С. 79-81.

164. Помпеев Ю.А. Экономическая культура в истории цивилизационного развития России. СПб.: Дис. д.э.п. - СПб., 1999.

165. Правовая бухгатерия. М. : Московская государственная юридическая академия, 2001.-432 с.

166. Правовые системы стран мира. Энциклопедический справочник. М. : Норма, 2000. - 840 с. .

167. Предпринимательское право в XXI веке: преемственность и развитие. -М. : Академический правовой университет при институте государства и права российской академии наук, 2002. 192 с.

168. Применение международных стандартов финансовой отчетности. Учебное пособие / Под. ред. A.M. Гершуна. М. : Фонд Фонд развития бухгатерского учета, 2000. - 568 с.

169. Пучкова С.И., Новодворский В.Д. Консолидированная отчетность: Учеб. пос. / Под. ред. Н.П. Кондракова. М.: ИД ФБК ПРЕСС, 1999. - 223 с.

170. Радуцкий А.Г. Применение Международных стандартов финансовой отчетности // Бухгатерский учет. -2001. №15. - С. 76-78.

171. Райаи Б. Стратегический учет для руководителя. М. : ЮНИТИ, 1998. -615 с.

172. Рашковский Е., Хорос В. Мировые цивилизации и современность // МЭ и МО. 2001. -№12. - С. 33-41.

173. Рейльян А.Р. Аналитическая основа принятия управленческих решений. -М.: Финансы и статистика, 1989. 205 с.

174. Реформа бухгатерского учета. Российские и международные стандарты / Я.В. Соколов, В.Ф. Палий, Н.А. Ремизов. М. : Книжный мир, Национальный фонд подготовки кадров, 1998. - 204 с.

175. Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 375 с.

176. Ришар Ж. Бухгатерский учет : Пер. с фр. / Под. ред. Я. В,. Соколова. -М.: Финансы и статистика, 2000. 158 с.

177. Рождественский Ю.В. Словарь терминов. Мораль. Нравственность. Этика. М.: Наука, 2002. - 88 с.

178. Рожнова О.В. Международные стандарты бухгатерского учета и финансовой отчетности. М.: Экзамен, 2003. - 255 с.

179. Рожнова О.В. Финансовый учет. Теоретические основы, методологический аппарат. М.: Экзамен, 2003. 192 с.

180. Романов А.Н. Деятельность ИПБ на современном этапе // Бухгатерский учет. 2002. - №4. - С. 3-7.

181. Романов А.Н. Задачи ИПБ России по реализации Концепции развития бухгатерского учета и отчетности в Российской Федерации // Бухгатерский учет. 2005. - №2. - С. 5-8.

182. Романов А.Н. Профессиональные бухгатерские объединения: возможности регулирования учета // Бухгатерский учет. 2004. - №5. - С. 3-5.

183. Романов А.Н., Островский О.М., Ковалев В.В. О международных тенденциях в развитии бухгатерской профессии // Бухгатерский учет. 2004. - №4. - С. 3-8.

184. Романов О.Е. Предприятие и иные имущественные комплексы как объекты гражданских прав. СПб.: Юрид. центр Пресс, 2004. - 302 с.

185. Российский учет и международные стандарты финансовой отчетности И Бухгатерский учет. 2003. - №3. - С. 4-7.

186. Рыков C.JI. Тендерные исследования в педагогике // Педагогика. 2001. -№7.-С. 17-21. Х

187. Рюттингер Рольф Культура предпринимательства. М. : ЭКОМ, 1992. -240 с.

188. Рябова И.Г. Подготовка учителя к экономическому образованию младших школьников // Педагогика. 2001. - №5. - С. 65-76.

189. Савельев А. Инновационное образование, и научные школы // Альма матер : Вестник высшей школы. 2000: - №5. -С. 15-18.

190. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. -Минск : ООО Новое знание, 1999. 688 с.

191. Садков В., Гринкевич JI. Цивилизационно-информационный подход к анализу общественного развития // Общество и экономика. 2000. - № 1. -С. 158-168.

192. Саидов А.Х. Сравнительное правоведение и юридическая география мира. М. : Российская академия наук. Институт государства и права, 1993. -150 с.

193. Сатыкова А.А., Л.З.Шнейдман Российская и международная финансовая отчетность: существенные различия // Бухгатерский учет. 2001. -№18. -С. 50-55. ' .

194. Сатыбадинова К. Учитель и преподаватель // Альма матер : Вестник высшей школы. 2000. - №1. - С. 26-30.

195. Семитко А.П. Развитие правовой культуры как правовой прогресс. Екатеринбург, 1996. - 314 с.

196. Сенге Питер Пятая дисциплина. М.: Олимп-бизнес, 2003. - 408 с.

197. Сенге Питер, Арт Клейнер, Шарлотта Роберте, Ричард Росс, Джордж Рот, Брайн Смит Танец перемен. М.: ЗАО Олимп-Бизнес, 2003. - 624 с.

198. Сильвестров С. Глобальная модернизация: последствия для человека и общества // Общество и экономика. 2000. - №5-6. - С. 223-239.

199. Симония Н. Глобализация и неравномерность мирового развития // МЭ и МО. 2001. - №3. - С, 35-44.

200. Симония Н. О роли государства в общественном развитии: Запад vs. незападные модели // Общество и экономика. 2000. - №3-4. - С. 4-7.

201. Скотт Питер Глобализация и университет // Альма матер : Вестник высшей школы. 2000. - №4. - С. 3-8.

202. Скоун Т. Управленческий учет / Пер. с англ. Под. ред. Н.Д. Эриашвили. -М.: Аудит-ЮНИТИ, 1997. 179 с.

203. Слободняк И.А., Хассел Л. Международные стандарты финансовой отчетности: европейский опыт и 'адаптация в России. Иркутск: Изд-во БГУЭП, 2005.-287 с.

204. Смирнов С. Технологии в образовании // Высшее образование в России. -1999.-№1.-С. 111-112.

205. Соколов В.Я. Тенденции развития учета // Бухгатерский учет. 2004. -№11.-С. 5-7.

206. Соколов Я.В. Бухгатерский учет и психология учетных работников// Бухгатерский учет. 1999. - №4. - С. 4-7.

207. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней. М.: Аудит Издательское объединение ЮНИТИ, 1996. - 638 с.

208. Соколов Я.В. История развития бухгатерского учета. М. : Финансы и статистика, 1985.-367 с. . Х Х

209. Соколов Я.В. Концепция бухгатерского учета и аудита в XXI столетии. По итогам XV Всемирного Конгресса по проблемам бухгатерского учета // Консультант. 1997. - №23. - С. 64-69.

210. Соколов Я.В. Образ бухгатера в литературе и кино. М. : ИД ФБК -Пресс, 2003.-232 с.

211. Соколов Я.В; Основы теории бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 2003.-495 с.

212. Соколов Я.В. Очерки по истории бухгатерского учета. М. : Финансы и статистика, 1991. 399 с.

213. Соколов Я.В., Бычкова С.М. Принцип осмотрительности (консерватизма) в бухгатерском учете // Бухгатерский учет. 1999. - №5. - С. 54-59.

214. Соколов Я.В., Ковалев В.В. Коммерческое образование в дореволюционной России // Бухгатерский учет. 1993. - №10. - С. 49-52.

215. Соколов Я.В., Пятов M.JI. Законодательные основы бухгатерского учета в России. М.: Закон и право: Изд-во ЮНИТИ, 1998. - 223 с.

216. Соколов Я.В., С.М. Бычкова Бухгатерский учет как метод концептуальной реконструкции хозяйственных процессов // Бухгатерский учет.2003.-№ 15.-С. 62-67.

217. Соколов Я.В., Соколов В.Я. Сила и слабость бухгатерии США // Бухгатерский учет. 1999. - №2. - С. 80-83.

218. Соколов Я.В., Стуков С.А. Бухгатер профессия молодых. - М. : Финансы и статистика, 1987. - 124 с.

219. Соколов Я.В., Терентьева Т.О. Профессиональное суждение бухгатера: итоги минувшего века // Бухгатерский учет. 2001. -№12. - С. 53-57.

220. Сокральные символы мировых цивилизаций // Жизнь национальностей. -2001.-№1-2.-С. 49-51.

221. Соловьева О.В. Международная практика учета и отчетности. М. : ИНФРА-М, 2004.-331с.

222. Соловьева О.В. МСФО и ГААП: учет и отчетность. М. Г ФБК - Пресс,2004.-324 с.

223. Соловьева О.В., Старовойтова Е.В. Как трансформировать российскую бухгатерскую отчетность? // Бухгатерский учет. 1999. - №2. - С. 72-78.

224. Степин B.C., Тостых В.И. Демократия и судьбы цивилизации // Вопросы философии. -1996.-№10.-С. 87-95. ~

225. Супян В. Профессиональное образование в США: тенденции развития // Человек и труд. 2000. - №1. - С. 71-74.

226. Суханов Е.А., Кофанов JT.J1. Влияние римского права на новый Гражданский кодекс Российской Федерации // Древнее право. 1999. - №1. - С. 8.

227. Татур С.К. Роль учета в управлении производством. М. : Финансы, 1974.-39 с.

228. Терехова В.А. Международные и национальные стандарты учета и финансовой отчетности. СПб.: Питер : Питер принт, 2003. - 267 с.

229. Терехова В.А. Подготовка бухгатеров: взгляд на проблему // Бухгатерский учет. 1997. - №2. - С. 85-86.

230. Терехова В.А. Стратегический управленческий учет: состояние и развитие в зарубежных странах // Бухгатерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2000. - №4. - С. 9-12.

231. Терюкова Т. Экономическая культура как цель и средство. // Высшее образование в России. 1999. ~№3. - С. 109-117.

232. Тихомиров Ю.А. Глобализация: взаимовлияние внутреннего и международного права // Журнал российского права. 2002. - № 11. ~ С. 3-12.

233. Тихомиров Ю.А. Курс сравнительного правоведения. М.: Норма, 1996. -432 с.

234. Тихомиров Ю.А. Публичное право. М.: БЕК, 1995. - С. 339.

235. Ткач В.И., Ткач М.В. Международная система учета и отчетности. М. : Финансы и статистика, 1992. - 159 с.

236. Тойнби А. Дж. Постижение истории. М.: Прогресс, 1991. - 736 с.

237. Тойнби А. Дж. Цивилизация перед судом истории. М. : Издательская группа Прогресс, Культура, СПб.: Ювента, 1995. - 479 с.

238. Токачев А.Н. Российское предпринимательское право. М. : Экзамен, 2003.-544 с.

239. Уорд К. Стратегический управленческий учет. М.: Олимп-бизнес, 2002. -448 с.

240. Управление развитием и изменением. Международный Центр Дистанционного Обучения ЛИНК, 1995. - 70 с.

241. Ушакова М. На пути к обучающемуся обществу // Альма матер : Вестник высшей школы. 2000. - №4. - С. 9-15.

242. Фандина В.Г. Экономическое мышление как неотъемлемая часть формирования экономической культуры специалиста // Образовательные технологии в вузовском информационно-коммуникативном пространстве. -Барнаул, 2002. -С. 29-34.

243. Халем Фридрих фон Историко-правовые проблемы Восток-Запад // Вопросы философии.-2002.-№ 7.-С. 26-51. Х

244. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контролинга / Пер. с нем. -М.: Финансы и статистика, 1997. 800 с.

245. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.В. Теория бухгатерского учета: Пер. с англ. / Под. ред. Проф. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1997. -567с.

246. Хмелева О.Г, Социокультурные аспекты обучения учащихся начальной школы на основе диалога культур // Образование и взаимодействие культур. Сборник научных трудов. Барнаул, 2001. - С. 137-145.

247. Хорин А.Н. О достоверности и существенности показателей бухгатерской отчетности // Бухгатерский учет. 1999. - № 11. - С. 60-62.

248. Хорин А.Н. О практическом значении классификаций в бухгатерском учете // Бухгатерский учет. 2002. - №4. - С. 53-55.

249. Хорин А.Н. Раскрытие существенной информации в бухгатерской отчетности // бухгатерский учет. 1999. -№10. - С. 69-72.

250. Хорин А.Н. Раскрытие существенной информации в бухгатерской отчетности // бухгатерский учет. 1999. - №11. - С. 82-86.

251. Хорин А.Н. Раскрытие существенной информации в бухгатерской отчетности // бухгатерский учет. 1999. -№ 12. - С. 81-86.Х ' -407

252. Хорин А.Н. Раскрытие существенной информации в бухгатерской отчетности // бухгатерский учет. 2000. - № 1. - С. 67-71.

253. Хорнгрен Ч.Т., Форстер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект : пер. с англ./ Под. ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1995.-416с.

254. Цымбурский B.JI. Россия Земля за Великим Лимитрофом: цивилизация и ее геополитика. -М.: Эдиториал, Урсс. Российская академия наук. Институт философии, 1998. - 144 с.

255. Чернер С.Л. Опыт формирования деловых качеств личности // Педагогика. 1998. - №5.-С. 28-34.

256. Чешков М. Взгляд на глобализацию-через призму глобалистики .// МЭ и МО.-2001.-№2.-С. 52-56.

257. Чикунова Е.П. Российский отклик на события в западном аудите // Аудитор. 2002. - №6. - С. 36-39.

258. Шанк Джон К., Говиндараджан Виджей Стратегическое управление затратами: новые методы увеличения конкурентоспособности. СПб. : Бизнес Микро, 1999. - 288 с.

259. Шапошников А.А. Истина выше правила // ЭКО. 2000. - №5. - С. 9297.

260. Шапошников А.А. Классификационные модели в бухгатерском учете. -М.: Финансы и статистика, 1982. 144 с.

261. Шахназаров О. История развития общества: русский путь // Общество и экономика. 2000. - №2. - С. 153-182.

262. Шахназаров О. История развития общества: русский путь // Общество и экономика. 2000. - №3-4. - С. 287-319.

263. Шахназаров О. Смена формации: ситуация в России // Общество и экономика.-1999. №6. - С. 202-229.

264. Шахназаров О. Эволюция человека и человечества // Общество и экономика. 1999. - №2. - С. 8-22.

265. Шевелева Н.А. Финансовое право: новый этап развития // Известия высших учебных заведений. 2002. - №5. - С. 5-12.

266. Шеремет А.Д. Подготовка профессиональных бухгатеров и аудиторов в соответствии с международными стандартами // Бухгатерский учет. -2004.-№6.-С. 6-9.

267. Шихирев П.Н. Этические принципы ведения дел в России. -М. : Финансы и статистика, 1999. 248 с.

268. Шишков Ю. О гетерогенности глобалистики и стадиях ее развития // МЭ и МО. 2001. - №2. - С. 57-64.

269. Шнейдман JI.3. От гармонизации к конвергенции национальных стандартов с МСФО // Бухгатерский учет.'-'2003. №11. - С. 71-78."

270. Шпенглер О. закат Европы: Очерки морфологии мировой истории. М. : Мысль, 1998. 607 с.

271. Шпотов Б.М. Деловая этика и менеджмент: проблемы взаимодействия // Проблемы теории и практики управления. 2001. - №6. - С. 29-34.

272. Шупта Н.А. Структурно-логические схемы как адаптивный метод индивидуализации обучения // Образовательные технологии в вузовском информационно-коммуникативном пространстве: Сборник статей. Барнаул, 2002. - С. 12-22.

273. Эккз Роберт Дж., Герц Роберт X., Киган Э.Мэри, Филипс Дейвид М.Х. Революция в корпоративной отчетности: Как разговаривать с рынком капитала на языке стоимости, а не прибыли. М. : ЗАО Олимп-Бизнес, 2002.-400 с.

274. Этика. Энциклопедический словарь. -М.: Гардарики, 2001. 671 с.

275. Эффективный менеджер. Книга 10 Культура и качество. LINK Международный центр дистанционного обучения. 1997. 80 с.

276. Эффективный менеджер / Под ред. Джона Билсберри. Линк Международный центр дистанционного обучения, 1997. -368 с.

277. Юридический энциклопедический словарь. М. : Научное издательство Большая Российская энциклопедия, 2003. - 559 с.

278. Ясперс К. Смысл и назначение истории. М.: Изд-во политической литературы, 1991.-527 с.

279. Asheim В. 2000 Op.cit. Asheim В. The Learning Firm in the Learning Region: Workers Par-ticipation as Social Capital. Summer Conference, Denmark. -2000.-June, 15-17.

280. Fromm, E. Fear of Freedom. London: Routledge and Kegan Paul, 1982.- Х 285i Goombs Ph. The world crisis in education. The view from the eighties. N.Y. -Oxford, 1985.

281. Handy, C.B. "Understanding Organizations", Harmondsworth: Penguin, 1982.

282. Kilmann, R.W. "Getting control of the corporate culture" Managing, 1982.

283. Krefting, L.A., Frost, P.G. Untangling webs, surfing waves, and wild-catting: a multiple-metaphor perspective on managing culture, 1985.

284. McLean, A. and Marshall, J. Intervening in cultures // Working paper. University of Bath, 1993.

285. Previts Gary John and Merino Barbara Dubis A History of Accountancy in the United States. The Cultural Significance of Accounting. Ohio State University Press Columbus, 1998. - 577 p.

286. Robbins, S.P. Organization Theory: Structure, Design and Application. Englewood Cliffs, NJ: Prentice Hall, 1987.

287. Schein, E.H. Organization Culture and Leadership. San Francisco: Jossey-Bass, 1985,

288. Siehl, C. After the founder: an opportunity to manage culture / in P.J. Frost et al. (eds), Organization Culture, Beverly Hills, CA: Sage, 1985.

289. Smircich, L. Concepts of culture and organizational analysis. Administrative Science Quarterly, 1983.

290. Trice, H.M. and Beyer, J.M. Studying organizational cultures through rites and rituals // Academy of Management Review. 1984.- Vol. 9. P. 653-669.

Похожие диссертации

• Закономерности развития общественного труда под влиянием НТР в условиях зрелого социализма
• Стратегическое планирование развития диверсифицированных предприятий
• Современные концепции бухгатерского учета
• Моделирование управленческих решений в агропромышленном комплексе
• Функционально поные модели систем стимулирования в задачах предупреждения дорожно-транспортных происшествий