Организация управленческого учета в организациях коммунального комплекса тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Сорокин, Максим Александрович |
| Место защиты | Томск |
| Год | 2008 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Организация управленческого учета в организациях коммунального комплекса"
На правах рукописи
003450882 Сорокин Максим Александрович
ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ОРГАНИЗАЦИЯХ КОММУНАЛЬНОГО КОМПЛЕКСА
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
3 о о:(Т 2008
Томск 2008
003450882
Работа выпонена в ГОУ ВГТО Томский государственный университет
Научный руководитель - кандидат экономических наук, доцент
Черемисина Светлана Васильевна
Официальные оппоненты: - доктор экономических наук, профессор
Пронина Антонина Михайловна - кандидат экономических наук, доцент Гальчина Ольга Николаевна
Ведущая организация: Атайский государственный университет
Защита диссертации состоится л21 ноября 2008 г. в 10.00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.038.23 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования Воронежский государственный университет по адресу: 394068, г. Воронеж, ул. Хользунова, д. 40, 5-й корпус ВГУ, экономический факультет, ауд. 225.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования Воронежский государственный университет
Автореферат разослан л10 октября 2008 г.
диссертационного совета
Ученый секретарь
Пожидаева ТА.
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. Коммунальный комплекс является крупнейшей сферой национальной экономики, играющий важнейшую роль в обеспечении нормальных условий жизнедеятельности. Являясь неотъемлемой частью хозяйственного комплекса страны, отрасль имеет в себе противоречия и недостатки, присущие экономике страны в целом, в том числе признаки общего кризисного состояния. Устойчивое функционирование системы жизнеобеспечения населения приобретает первостепенное значение в свете задач по стабилизации и улучшению качества жизни.
Повышение эффективности функционирования коммунального комплекса в условиях становления рыночной системы, формирование нового хозяйственного механизма и системы управления в контексте становления свойственных рыночным отношениям форм производства и реализации коммунальных услуг являются первостепенными задачами реформы отрасли, с окончанием очередного этапа которой появились новые проблемы, нуждающиеся в изучении и дальнейшей разработке.
Изменение системы общественных отношений и гражданско-правовой среды предопределило необходимость адекватной трансформации бухгатерского учета в сфере коммунального комплекса. Вопросы методологии бухгатерского учета коммунальных предприятий догое время оставались практически без внимания. Актуальными становятся новые инструменты и методы работы, находящие отражение в интеграции бухгатерского учета, планирования, контроля и экономического анализа в единую комплексную систему управленческого учета, обеспечивающую подготовку эффективных текущих и перспективных управленческих решений.
Каждый субъект хозяйственных отношений формирует информацию для принятия управленческих решений в соответствии с особенностями своей деятельности и условиями хозяйствования. В связи с этим актуальной проблемой является разработка адаптированных к отраслевым и организационным особенностям предприятия систем формирования информации о доходах, расходах и финансовых результатах, а также применение новых подходов к управлению ими.
Коммунальное теплоснабжение жестко контролируется со стороны правительства и органов местного самоуправления. В этих условиях организациям требуются постоянное внимание и контроль со стороны управленческого аппарата к финансово-хозяйственной деятельности. Одним из основных путей повышения эффективности работы предприятий является создание механизма снижения затрат. Такой механизм дожен обеспечить объективные стимулы ресурсосбережения, что позволит не только снизить затраты, но и определить наиболее безболезненный переход к экономически обоснованным ставкам и тарифам. В связи с этим приоритетное значение имеют управление процессом формирования себестоимости продукции, строгий учет производственных расходов и контроль использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Степень разработанности проблемы. Различные аспекты по истории развития отрасли освещены в научных трудах J1.H. Гольцмана, Б.М. Джунь, Г.С.Козеренко, по вопросам реформирования отрасли - A.A. Дронова, И.П. Маликовой, Ф.Г. Таги-Заде, А.Н. Фатахетдиновой, JI.H. Чернышова,
A.M. Прониной, по проблемам финансового, управленческого учета и анализа - П.С. Безруких, В.А. Ерофеевой, Е.П. Кондракова, А.Д. Ларионова,
B.Б. Ивашкевича, С.А. Николаевой, Я.В.Соколова, В.Ф. Палия, В.И.Ткача, А.Д. Шеремета, О.Н. Гальчиной и других. Среди западных ученых, внесших вклад в изучение управленческого учета, можно выделить Ч. Хорнгрен, Р. Энтони, Дж. Фостер, Ж. Ришар, К. Друри и др.
Проведенный анализ научных трудов и практики организации управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса позволил сделать вывод о том, что подходы к организации управленческого учета на предприятиях комплекса неоднозначны и в настоящее время не получили поного и системного отражения.
В частности, дискуссионными являются положения о предмете и объекте управленческого учета, что влечет за собой различия в трактовке определения управленческого учета; при всем многообразии научных разработок в области управленческого учета малоизученными остаются вопросы по организации управленческого учета с учетом отраслевых и технологических особенностей функционирования хозяйствующих субъектов. Кроме того, в работах большинства ученых-экономистов недостаточно внимания уделяется исследованию
организации учета по центрам ответственности и формирования внутренней управленческой отчетности с учетом отраслевых и технологических особенностей функционирования хозяйствующих субъектов.
Актуальность указанной проблематики, неоднозначность, дискуссион-ность и нерешенность многих вопросов, востребованность практикой свидетельствуют о необходимости проведения дальнейших исследований, направленных на решение теоретических и прикладных проблем развития управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса, а также обусловили выбор темы диссертационного исследования, определили круг исследуемых вопросов, цель и задачи диссертационного исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке теоретических и организационно-методических положений, а также практических рекомендаций по организации системы управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса, с учетом современных особенностей функционирования предприятий данной отрасли.
Для достижения поставленной цели в работе сформулированы следующие задачи, определившие структуру диссертации:
- дать оценку и уточнить базовые определения, сущность и содержание управленческого учета с учетом отраслевых особенностей коммунального комплекса;
- обосновать направление развития системы коммунального теплоснабжения в системе реформирования жилищно-коммунального хозяйства;
- выявить тенденции развития управленческого учета на предприятиях коммунального теплоснабжения в соответствии с монопольно ориентированным характером подотрасли;
- обосновать новые организационно-методические подходы к формированию себестоимости услуг коммунальных организаций в условиях сезонности производства и монопольного характера подотрасли;
- определить направления совершенствования измерения и оценки системы натуральных показателей производства и реализации услуг теплоснабжения;
- предложить классификацию потерь и систему учета и оценки потерь ресурсов для всех стадий производства и передачи тепловой энергии;
- раскрыть сущность организации и методики учета по центрам ответственности и предложить, на основе отраслевых особенностей, структуру организации по центрам ответственности;
- разработать методику формирования внутренней и внешней информации о затратах в коммунальном теплоснабжении для обеспечения информационной базы процесса управления и на основе данной методики предложить формы управленческой отчетности;
- предложить модель принятия управленческих решений на основе управленческой отчетности организаций коммунального теплоснабжения по уровням управления.
Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических, организационно-методических и практических аспектов организации и развития управленческого учета, связанных с особенностями формирования себестоимости, классификацией потерь тепловой энергии и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии, особенностями формирования и формами внутренней управленческой отчетности на предприятиях коммунального теплоснабжения, а также по составу и содержанию системы натуральных показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения.
Область исследования. Диссертационная работа выпонена в рамках раздела Бухгатерский учет и экономический анализ паспорта специальности 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика, пункта 1.8 Бухгатерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей.
Обье1сгом диссертационного исследования является сформировавшаяся на сегодняшний день практика управленческого учета в коммерческих организациях, оказывающих услуги в области коммунального теплоснабжения. Наиболее детальному исследованию были подвергнуты следующие предприятия коммунального комплекса Томской области, оказывающие услуги по теплоснабжению: ЗАО ВИГК, ООО Тепло, ООО ТеплоСервис.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой диссертации является применение объективных принципов и методов научного познания, использование положений
теории бухгатерского учета, статистической науки. В процессе исследования проблем по избранной теме диссертант опирася на фундаментальную и специальную литературу отечественных и зарубежных авторов, законодательные и нормативные акты, регламентирующие деятельность субъектов хозяйствования, практику управленческого и бухгатерского учета, внутреннюю отчетность предприятий коммунального комплекса, разработки ведущих производителей бухгатерского программного обеспечения, документы справочного характера по бухгатерскому учету, налогообложению и составлению отчетности организациями, публикации по проблематике исследования в тематических страницах Интернет.
В процессе исследования использовались такие общенаучные методы познания, как анализ и синтез, системность и комплексность, дедукция и индукция, абстракция, сравнение и логическое обобщение, а также экономико-статистические методы обработки информации, такие как расчет абсолютных, относительных и средних величин, методы выборочного исследования и метод группировок. Для получения и обоснования основных положений диссертационной работы применялись исторический, системный, комплексный и абстрактно-логический подходы.
Методика исследования основывалась на изучении, обобщении, систематизации и критической оценке полученных знаний в области отечественной и зарубежной теории и практики бухгатерского управленческого учета; разработке и обосновании отдельных концептуальных положений диссертационной работы, построении и использовании конкретных моделей, анализе, апробации и практической реализации полученных выводов и результатов посредством внедрения на объектах исследования.
Научная новизна проведенного исследования состоит в разработке теоретических и организационно-методических положений по организации системы управленческого учета, имеющих существенное значение для принятия оперативных управленческих решений на предприятиях коммунального теплоснабжения.
Приращение научного знания, полученное в диссертации, представлено следующими элементами, выносимыми на защиту:
сформулировано авторское определение луправленческий учет в коммунальном комплексе, отличающееся от существующего наличием отраслевых факторов (монопольный характер подотрасли и технологические особенности выпускаемой продукции), позволяющих использовать элементы управленческого учета в целях управления не только всем предприятием, но и его структурными подразделениями и сегментами бизнеса с учетом отраслевых особенностей;
обоснованы и определены направления развития управленческого учета в организациях коммунального комплекса, в условиях реформирования отрасли и соответствующие ее монопольному характеру, которые показали: наличие значительных неиспользованных резервов совершенствования информационной системы; ориентация на получение и анализ информации о натуральных показателях и качественных характеристиках оказанных услуг;
предложены организационно-методические подходы к формированию себестоимости услуг коммунальных организаций, которые содержат условия сезонности и монопольного характера подотрасли, а также детализацию формирования себестоимости по центрам ответственности;
предложены рекомендации по совершенствованию состава и содержания системы натуральных показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения, особенностью которых является обязательное наличие договорных и качественных характеристик;
разработаны методические рекомендации по классификации потерь, а также системы учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии, которые отличаются от ранее существующих их комплексной оценкой;
на основе обобщения опыта формирования внутренней отчетности предприятий коммунального комплекса разработаны методика формирования и формы управленческой отчетности для коммунального теплоснабжения, отличающиеся выделением натуральных показателей и фиксацией отклонений, в совокупности со стоимостными показателями. Разработанная методика позволяет составить модель принятия управленческих решений на предприятиях коммунального теплоснабжения, позволяющая оперативно управлять организацией по сегментам бизнеса.
Практическая значимость исследования. Практическая значимость заключается в том, что основные положения, выводы, рекомендации и практическая реализация результатов исследования дают возможность использовать их для совершенствования применяемой методики управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса и формирования более ёмкой информационной базы по сравнению с существующей, для оперативного управления затратами.
Наиболее значимыми для практики являются следующие результаты диссертационного исследования: рекомендации по совершенствованию состава и содержания системы показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения; методические рекомендации по классификации потерь, а также системы учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии; методика формирования и новые формы управленческой отчетности для коммунального теплоснабжения.
Изложенные в работе положения расширяют представления об управленческом учете, как об основополагающей составляющей учетного процесса предприятия, наряду с бухгатерским и финансовым учетом.
Результаты проведенного исследования могут быть использованы в учебном процессе, в специальных курсах Управленческий учет, Управленческий анализ, а также при разработке инструкций по функционированию управленческого учета в организациях, оказывающих услуги по коммунальному теплоснабжению.
Апробация и внедрение результатов исследования. Отдельные разработанные организационно-методические положения и практические рекомендации (система показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения, формы внутренней управленческой отчетности, система учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии) внедрены в деятельность предприятий коммунального комплекса Томской области: ЗАО ВИГК, ООО Тепло, ООО ТеплоСервис.
Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на научно-практических конференциях и методических семинарах профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспи-
рантов Томского государственного университета, проводимых в 2005-2008 гг., а также на Международной научно-практической конференции в Воронежском государственном университете в 2008 г.
Основные результаты исследования диссертационной работы используются в учебном процессе экономического факультета Томского государственного университета для студентов по специальности 080109 Бухгатерский учет, анализ и аудит при чтении лекций и проведении семинарских занятий по дисциплинам Бухгатерское дело, Управленческий учет, Бухгатерский финансовый учет, Бюджетирование деятельности предприятия.
Публикации результатов исследования. По теме диссертационного исследования опубликовано 7 печатных работ общим объемом 2,6 п.л.
Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, включающих 16 таблиц, 16 рисунков, заключения, списка использованной литературы, включающего 181 наименование и 26 приложений. Работа изложена на 180 страницах компьютерного текста.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования; сформулированы ее цель и задачи, определены предмет и объект исследования; раскрыты теоретическая и методологическая основы работы, охарактеризованы элементы научной новизны, выносимые на защиту, их практическая значимость и апробация результатов исследования.
В первой главе Теоретические аспекты управленческого учета и их отраслевая специфика на основе анализа разных определений термина луправленческий учет нами сформулировано определение луправленческий учет в коммунальном комплексе; систематизированы научные взгляды ученых относительно сущности и содержания управленческого учета; обоснованы направления развития управленческого учета в организациях коммунального комплекса в условиях реформирования отрасли; проведена оценка уровня развития управленческого учета на современном этапе в организациях коммунального комплекса; определены приоритетные направления развития управленческого учета на предприятиях отрасли; предложена классификация факторов, определяющих организацию управленческого учета, с выделением особенностей их проявления в коммунальном комплексе и дана оцен-
ка важности этих факторов для организации управленческого учета в организациях данного сектора экономики.
Во второй главе Организационно- методические аспекты управленческого учета и тенденции их развития в коммунальном комплексе предложены новые организационно-методические подходы к формированию себестоимости услуг коммунальных организаций и сформулирована расширенная система натуральных показателей, характеризующая оказание услуг по производству и передаче теплоэнергии; даны методические рекомендации по классификации потерь, а также предложены системы учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии; на основе отраслевых особенностей определена структура организации по центрам ответственности.
В третьей главе Состав и структура управленческой отчетности в организациях коммунального комплекса предложена методика формирования и формы управленческой отчетности для коммунального теплоснабжения, которая позволяет оперативно управлять организацией по сегментам бизнеса; построена модель принятия управленческих решений на основе управленческой отчетности организаций коммунального теплоснабжения по уровням управления.
В заключении обобщены основные положения диссертационного исследования, дана оценка степени выпонения цели и задач работы, сформулированы выводы и предложения, направленные на внедрение и совершенствование управленского учета в организациях коммунального комплекса.
ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
1. На основе систематизации взглядов, касающихся определения луправленческий учет, сформулировано авторское отрослевое определение луправленческий учет в коммунальном комплексе с учетом особенностей и характера бизнесса коммунального комплекса.
В результате анализа разных определений управленческого учета автором сделан вывод о необходимости группировки имеющихся дефиниций управленческого учета в зависимости от сущностных его характеристик.
Все позиции в обобщенном виде представляются следующим образом:
1) управленческий учет - это подсистема бухгатерского учета, информация которой используется для управления и контроля за деятельностью последней (А. Шеремет, Н. Кондратов, М. Бахрушина, В. Ивашкевич, С. Николаева, С. Шапигузов);
2) управленческий учет представляет собой интегрированную систему учета, нормирования, планирования, контроля и анализа с целью формирования информации для принятия управленческих решений (Т. Карпова, В. Палий);
3) управленческий учет представляет собой производственный учет и калькулирование себестоимости продукции в системе бухгатерского учета, информация которого используется для управления предприятием (П. Безруких, С. Стуков).
Многовариантность определений управленческого учета объясняется отсутствием конкретизации объектов управленческого учета, их характеристики. Для подтверждения этого вывода приведем определение управленческого учета, предлагаемое проектом Методических рекомендаций по организации и ведению управленческого учета, разработанным Минэкономразвития России: Под управленческим учетом понимается процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и предоставления финансовой и производственной информации, на основании которой руководством предприятия принимаются оперативные и стратегические решения.
Управленческий учет как социально-экономическое явление постоянно развивается: расширяются его функции, увеличивается набор решаемых им задач, разнообразнее становятся применяемые им методы. С развитием управленческого учета увеличилось и число выпоняемых им функций. На первом этапе своего развития управленческий учет выпонял функции собственно учета (сбор, регистрация и систематизация информации об уже свершившихся фактах и явлениях), контроля и бюджетирования (т.е. текущего планирования затрат). В настоящее время с поным основанием можно сказать, что управленческий учет выпоняет также функции стратегического планирования, нормирования и анализа. Значительно расширися также состав объектов управленческого учета. Помимо результатов и затрат, это бу-
дут все те объекты информации, которые необходимы менеджерам для принятия как оперативных, так и стратегических управленческих решений.
Таким образом, можно сделать вывод, что основной тенденцией развития управленческою учета является расширение сферы его действия в информационном поле предприятия.
Исходя из выше сказанного, диссертантом предложено следующее понятие управленческого учета. Под управленческим учетом в коммунальном комплексе следует понимать наблюдение, измерение, оценку, регистрацию, обработку, систематизацию и передачу информации преимущественно о результатах и затратах, а также качественных характеристиках выпускаемой продукции в интегрированной системе учета с целью формирования достаточной информационной базы внутренним и внешним заинтересованным пользователям, для оперативного и стратегического управления как предприятием в целом, так и его структурными подразделенияш и сегментами его бизнеса
Переход на рыночные отношения объективно сопровождася изменением состава пользователей финансовой информации. На современном этапе выделяют две больших группы заинтересованных потребителей бухгатерской информации: внутренние и внешние (с прямым и косвенным финансовым интересом). К внутренним пользователям рекомендуется относить: совет директоров, высший управленческий персонал, менеджеров, руководителей и специалистов подразделений. К пользователям с прямым финансовым интересом причисляются сегодняшние или потенциальные инвесторы, банки, поставщики основных средств и производственных запасов и другие кредиторы. Пользователи с косвенным финансовым интересом представлены специалистами налоговых органов, казначейства, КРУ, аудиторских фирм, внебюджетных фондов, фондов социального страхования, органов, упономоченных управлять государственным и муниципальным имуществом, органов планирования экономики, фондовых бирж.
Нам представляется необходимым допонительно разделить внешних пользователей по возможности доступа к учетной информации. Так, группа внешних пользователей с лограниченным доступом принимает решения на базе внешней финансовой отчетности, в то время как пользователи с расши-
ренным доступом используют всю информацию, формируемую в организации. Приведем структуру внешних пользователей информации, формируемой в системе бухгатерского учета, применительно к предприятиям коммунального комплекса, которая представленна в табл. 1.
Таблица 1
Классификация внешних пользователей финансовой информации
Группа внешних пользователей по финансовым интересам Степень доступа к информации
с ограниченным доступом с расширенным доступом
с прямым финансовым интересом Х поставщики Х потребители Х инвесторы Собственники
с косвенным финансовым интересом органы государственной статистики Х местные органы испонительной власти Х органы антимонопольного регулирования Х налоговые органы Х казначейство Х КРУ Х экспертные организации
2. Обоснованы и определены направления развития управленческого учета в организациях коммунального комплекса в условиях реформирования отрасли и соответствующие ее монопольному характеру.
По результатам общего обзора специфики бухгатерского учета предприятий коммунального комплекса, можно выделить основные направления совершенствования системы бухгатерского учета, контроля и анализа, призванные обеспечить информационную поддержку реформированию коммунального комплекса:
1. Обоснование натуральных показателей. Оценка степени их достаточности и влияния на формирование конечного финансового результата. Разработка классификации, способов оценки и методики учета потерь.
2. Пересмотр типовой классификации затрат по различным основаниям для обеспечения информационной базы процесса управления.
3. Увеличение роли сметного планирования и контроля за формированием издержек (постановка системы бюджетирования и учета затрат по
отклонениям). Сглаживание влияния фактора постоянных расходов при сезонном характере реализации услуг теплоснабжения на финансовый результат (справедливое распределение затрат по отчетным периодам).
4. Повышение оперативности принятия управленческих решений на основе данных о непоной себестоимости, определенной по системе ди-рект-костинг.
5. Коммерциализация деятельности естественных монополистов в коммунальном комплексе, в том числе путем пересмотра оценки услуг через систему тарифов.
6. Разработка порядка формирования показателя выручки при различных системах ее начисления с учетом всех источников финансирования.
Производство теплоэнергии представляет собой процесс превращения одного вида энергии в другой: потенциальной энергии топлива в тепловую энергию. Передача энергии осуществляется с применением жидкого, твердого или газообразного носителя от источника производства до источника потребления. Сами же системы теплоснабжения являются сложными инженерными сооружениями, отдельные звенья которых (источники теплоты, тепловые сети, тепловые пункты, системы теплопотребления) жестко взаимосвязаны с технологическими режимами выработки, транспортировки и распределения теплоты. Сложность обеспечения оптимальных режимов в системах теплоснабжения связана с отличительными особенностями характеристик тепловых сетей по сравнению с другими инженерными сооружениями (газовыми, электрическими, водопроводными).
Предприятия коммунального комплекса предоставляют продукцию, которая характеризуется следующими особенностями: во-первых, является товаром, имеющим определенные потребительские свойства; во-вторых, это услуга, включающая в свой состав полный цикл работ, обеспечивающий конечный результат - реализацию услуги непосредственно потребителю, независимо от того, выпоняются все работы по производству и реализации услуги одним предприятием или отдельные виды работ поручаются генеральным подрядчикам другого предприятия или частным фирмам.
Проведенное исследование организации учета затрат предприятий теплоснабжения Томской области, показало, что система бухгатерского учета
этих предприятий ориентирована в первую очередь на:
- формирование и предоставление финансовой отчетности в налоговые
органы;
- формирование и предоставление финансовой отчетности в органы, устанавливающие тарифы (Региональная энергетическая комиссия Администрации Томской области) на услуги коммунального комплекса.
На организацию управленческого учета оказывают влияние внутренние факторы и факторы внешней среды. Следует отметить, что специалисты чаще выделяют именно внутренние факторы в качестве основы существования той или иной формы организации управленческого учета на предприятии. Автором на основе анализа публикаций и с учетом отраслевых специфик разработана комплексная система классификации факторов, влияющих на организацию управленческою учета, которая представлена на рис. 1.
В ходе исследования установлено, что основными факторами, определяющими условия и элементы построения учетного процесса, являются следующие: 1) в части внешних - уровень развития отрасли; 2) в части внутренних - организационные и кадровые факторы, а также такие технико-технологические факторы, как состав оказываемых услуг и тип производства. Особенности проявления влияния данных факторов на конкретном предприятии дожны быть учтены при разработке проекта организации (постановки) системы его управленческого учета.
3. Предложены новые организационно-методические подходы к формированию себестоимости услуг коммунальных организаций. Для коммунальных организаций характерен многоцелевой характер управления затратами. Отдельные цели являются общими для всех российских предприятий, а именно: представление отчетной информации о себестоимости (в соответствии с национальными стандартами учета и отчетности), контроль за использованием ресурсов, стратегическое управление оптимизацией производственных затрат и повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности. К целям управления затратами, отражающим специфику для
предприятий коммунального комплекса, следует отнести учет затрат для обоснования тарифов, для представления информации местным органам самоуправления с целью контроля обоснованности расходов, для предоставления статистической информации, в том числе в Федеральное агентство по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству, для обеспечения специализированных экспертных организаций при проведении экспертизы обоснованности формирования тарифов.
На основе проведенного исследования автор рекомендует усовершенствовать методику планирования и перейти от расчета показателей валовой себестоимости и себестоимости на единицу услуги, рассчитанных под конкретный показатель объема услуг, к бюджетному планированию и анализу. Мы согласны с тем, что данные показатели могут быть задействованы как один из источников информации с целью принятии решения о величине тарифа на перспективу. Следовательно, приоритетным направлением перестройки системы планирования в отрасли является переход от составления калькуляций себестоимости единицы полезно отпускаемой теплоэнергии, как основного документа системы планирования, к разработке оперативных бюджетов. Период бюджетирования предполагается определять: в краткосрочной перспективе - на производственный цикл (отопительный сезон); в среднесрочной перспективе - минимум на один, максимум на три календарных года; в догосрочной перспективе - на пять лет. Степень детализации бюджетов минимизируется с удлинением охватываемого временного периода.
В работе обоснован выбор в качестве объектов учета не технологические стадии, а места возникновения расходов и центры ответственности (совпадающие с номенклатурой, используемой в процессе бюджетирования), что позволит организовать управленческий контроль за расходованием средств, а также повысить аналитичность учета, призванную обеспечивать условия для эффективного экономического анализа, имманентно присущего бухгатерскому учету.
Факторы, влияющие на организацию структуры управленческого учета
Внешние факторы
Принятие законов
Регламентация учета со
стороны государства
Форма собственности
Политическая нестабильность
Прогноз развития экономики в краткосрочной и догосрочной перспективе
Изменение технологии производства продукции
Развитие иформаци-ошгых технологий
Изменение социальных ожиданий, отношении и нравственности в обществе
Изменения социальных установок менеджеров,
создание благоприятных условий труда
Оценка деятельности конкурентов
Перспективность положения е отрасли
Формы взаимодействия с конкурентами
Изменение валютного курса
Сырьевые источники
Рентабельность поставщиков
Внутренние факторы
Технология производст-
Уровень технической оснащенности
Уровень диверсификации производства, состав выпускаемой продукции
Потребляемые сырье и материалы
Формы оплаты труда
Формы организации внутрифирменного управления
Степень централизации (децентрализации) управления
Организация производства
Тип производства
Прерывность технологического процесса
Наличие НЗП
Формы специализации цехов
Фигалы
Уровень квалификации специалистов
Уровень компетентности менеджеров
Рис. 1. Классификация факторов, влияющих на организацию управленческого учета
Расходы, производимые организацией, предлагается первоначально учитывать по элементам затрат (так как данная классификация является обязательной для всех организаций и величина расходов по элементам одна из составляющих внешней финансовой отчетности); далее по разделам бюджета в разрезе производственных и административных расходов; внутри них по центрам ответственности (ответственным лицам) и местам возникновения (аппарат управления, вспомогательные службы, производственные участки, котельные) в разрезе переменных и постоянных издержек.
Изучение организации учета затрат и калькулирования себестоимости услуг на предприятиях коммунального комплекса Томской области показало, что методика и техника бухгатерского учета затрат подлежали трансформации в сторону упрощения для составления внешней отчетности (определения сальдо по счетам в соответствии с требованиями положений по бухгатерскому учету) и налогового учета. Ни на одном из анализируемых предприятии требования существующей методики учета затрат по организации аналитического учета не выдерживаются.
Планово-экономическим отделом, расчеты которого являются базовыми при определении тарифов, ведется расчет себестоимости по статьям затрат, отличным от учитываемых в бухгатерии. Однако содержание калькуляций, представленных планово-экономическим отделом, так же как и формируемых в бухгатерском учете, не соответствует требованиям существующей методики учета затрат. Нами предложена и внедрена смета (бюджет) учета затрат по каждому генерирующему источнику, которая представленна в работе на примере ЗАО ВИГК. Данная смета (бюджет) дожна составляться ежемесячно, ежеквартально и по итогам года, а также на отопительный период.
На основе проведенной классификации целей управления издержками, автором предлагается использовать следующий перечень учетных задач в системе управления затратами коммунальных предприятий:
- формирование отчетности о затратах по утвержденным формам, в том числе бухгатерского баланса (раздел Запасы и затраты), отчета о прибы-
лях и убытках, приложения к бухгатерскому балансу по форме № 5, пояснительной записки;
- формирование информации о затратах на производство, передачу и потребление услуг для внешних пользователей, в том числе для органов статистики и для Федерального агентства по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству;
- формирование данных о затратах для обоснования тарифов на услуги -для органов, осуществляющих регулирование тарифов;
- информационное обеспечение органов антимонопольного регулирования;
- формирование информационного массива для принятия стратегических и оперативных управленческих решений в рамках внешнего и внутреннего контура системы управления;
- информационное обеспечение аппарата управления предприятия для осуществления функции планирования и контроля.
4. Предложены рекомендации по совершенствованию состава и содержания системы натуральных показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения.
Отсутствие показателей, характеризующих качественные и договорные характеристики фактически потребленной, следовательно, подлежащей оплате потребителем теплоэнергии, не позволяет оценить реализуемую услугу и определить ее стоимость. Качество подаваемой тепловой энергии дожно соответствовать требованиям, установленным государственными стандартами и иными обязательными правилами или предусмотренным договором теплоснабжения. Таким образом, если теплоэнергия поставлена с нарушением договорных условий, она будет являться отпущенной, но не может рассматриваться как объект реализации. Для решения данной проблемы автором предлагается расширить ряд натуральных показателей, характеризующих оказание услуги по производству и передаче теплоэнергии, добавив следующие: избыточная теплоэнергия; теплоэнергия, переданная с нарушением качественных параметров', теплоэнергия, переданная с нарушением договорных параметров.
В общем виде система натуральных показателей, характеризующих оказание услуги по производству и передаче теплоэнергии, примет следующий вид:
1. объём реализуемой тепловой энергии, предусмотренный договорами;
2. теплоэнергия произведенная;
3. расход теплоэнергии на собственные нужды;
4. произведенная теплоэнергии, отпущенная в сеть (2 - 3);
5. теплоэнергия, приобретенная у сторонних организаций;
6. теплоэнергия, отпущенная в сеть (4 + 5);
7. теплоэнергия, утраченная в процессе транспортировки;
8. отпущенная потребителям теплоэнергия (6 - 7);
9 лизбыточная теплоэнергия (если 8 > 1, то 9 = 8 - /, иначе 9=0),
10. полезно отпущенная теплоэнергия (8 - 9).
11.Справочно:
12 теплоэнергия, переданная с нарушением качественных параметров (10 -
переданная в соответствии с договорными характеристиками), 13. теплоэнергия, недополученная потребителями в соответствии с договорными условиями (если 8 < 1, то 13 = 1 - 8, иначе 13 = 0). 5. Разработаны методические рекомендации по классификации потерь, а также системы учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии.
Отсутствие в учете отражения факта потерь при производстве, реализации и потреблении тепловой энергии, не позволяет оценить маштабы и последствия непроизводственных фактов хозяйственной деятельности. Для решения данной проблемы нами предложены классификация потерь по стадиям оказания услуг и в разрезе стадий их экономическое содержание и направления в учете данных потерь в финансовом и управленческом учете.
Автором предложены варианты оценки потерь на различных стадиях оказания услуги по теплоснабжению потребителей:
- потери топлива на стадии производства тепла - фактической себестоимости запасов, отпускаемых в производство в соответствии с принятой в организации учетной политикой: по методу средней себестоимости или ФИФО (при учете запасов по учетной цене рекомендуем включать в расчет соответ-
ствующую долю отклонений, списываемую со счета 16 Отклонения в стоимости запасов в дебет счета 20 Основное производство);
- потери на стадии передачи - по переменным издержкам (стоимости топлива, воды на технологические цели, электроэнергии, сдельной заработной платы рабочих с отчислениями на социальное страхование), так как постоянные издержки прямого и косвенного характера останутся неизменными как при наличии, так и при отсутствии потерь (при условии, что объем реализованной услуги с учетом и без учета потерь будет находиться в пределах области релевантности);
- потери в процессе потребления (перетоп) - по поной себестоимости (путем умножения поной фактической себестоимости единицы отпущенной потребителю теплоэнергии на объем излишне реализованной услуги), так как при наличии дожного учета натуральных показателей потребитель не будет производить оплату за излишне поставленную без его согласия теплоэнер-гию, а в основу расчета тарифов положена поная себестоимость реализованной услуги.
6. На основе обобщения опыта формирования внутренней отчетности предприятий коммунального комплекса разработаны методика формирования и формы управленческой отчетности для коммунального теплоснабжения.
В работе обоснованы предложения по разработке регламента составления управленческой отчетности, в котором предусматриваются содержание управленческой отчетности, порядок ее использования и информационная база составления различного рода отчетов.
Внутренняя управленческая отчетность необходима для определения соответствия фактических результатов деятельности организации ожидаемым или желаемым и выявления степени выпонения управленческих решений. В связи с этим предлагается четко формулировать цели деятельности организации, и поэтому, прежде всего, в управленческой отчетности отражаются те показатели, которые максимально могут выразить установленные конкретные цели организации.
В диссертации отмечается, что управленческая отчетность необходима для контроля выпонения поставленных целей. И эта информация в первую
очередь представляется руководителям высшего уровня. Информация, содержащаяся в предлагаемых нами отчетах в табл. 2, позволяет определить влияние различных факторов на результаты деятельности производственных участков, а также на результаты деятельности отдельных служб организации.
Таблица 2
Формы управленческой отчетности на предприятиях коммунального теп-
лоснабжения
Наименование отчета Содержание отчета Периодичность представления Ответственный за составление Пользователи информации
Расчет выработки и полезного отпуска тепловой энергии Информация о состоянии генерирующих мощностей, их загрузки Ежедневно Начальник цеха генерации тепловой энергии Главный инженер, начальник ПТО
Расчет тепловых нагрузок потребителей тепла и расчет средних температур теплоносителя в тепловьгх сетях Информация о состоянии тепловых сетей, выпонении плана по ремонту, реконструкции и промывке тепловых сетей Ежедневно Начальник теплосетей Главный инженер, начальник ПТО
Отчет начальника цеха по ремонту технологического оборудовать Информация о состоянии техники и оборудования, объемах ремонта за период Ежедневно Главный механик Начальник ПТО, главный инженер, директор предприятия
Сводный отчет продаж Информация об объемах произведенной теплоэнер-гии, поступления денежных средств, сумм дебиторской и кредиторской задоженности с учетом отклонений за заданный период и с нарастающий итогом Ежедневно Финансово- аналитическая группа Руководитель центра ответственности, начальник ПТО, директор предприятия, финансово-анакгическая группа
Отчет о фактических произведенных затратах Информация об объемах произведенных затрат по элементам Ежемесячно Бухгатерия Руководитель центра ответственности, директор предприятия
Сводный отчет по фактически произведенным затратам и их отклонениям от плановых (нормативных) Информация о фактических и плановых затратах, а также их отклонений Ежемесячно Бухгатерия Руководитель центра ответственности, директор предприятия, финансово-аналитическая группа
Отчет о фактически произведенных затратах вспомогательных производств Информация о фактически произведенных затратах вспомогательных производств Ежемесячно Бухгатерия Руководитель центра ответственности, директор предприятия
Отчет о фактических и нормативных затратах общехозяйственного назначения и затратах обслуживающих производств Информация о фактических и плановых (нормативных) затратах общехозяйственного назначения, а также их отклонений при оказании услуг Ежемесячно Бухгатерия Руководитель центра ответственности, директор предприятия, финансово-аналитическая группа
В этой связи необходимо отметить особую роль оперативного учета, используемого для составления управленческой отчетности, который существенным образом расширяет рамки информации об использовании производственных мощностей, загрузки оборудования, качества продукции, качества поступившего топлива.
В процессе исследования установлена необходимость формирования управленческой отчетности, исходя из допущений, которые могут быть установлены на будущие периоды, как по всей организации, так и по отдельным центрам ответственности. При этом такого рода допущения дожны быть четко сформулированы, и в процессе функционирования организации необходимо непрерывное наблюдение за планами, при разработке которых использовались определенные допущения.
Такой подход к оценке выпонения управленческих решений позволяет осуществить контроль их обоснованности, а также корректировку допущений и планов.
Основные положения диссертационного исследования опубликованы в следующих работах:
1. Сорокин М.А. Постановка управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса / М.А. Сорокин // Российское предпринимательство,- 2007. - №9(1). - С. 40-44. - (0,2 п.л.)
2. Сорокин М.А. Особенности внедрения управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса / М.А. Сорокин // Налоги, инвестиции, капитал. - Тюмень, 2007. - № 4-6 (52-54). - С.36-39. - (0,4 п.л.)
3. Сорокин М.А. Планирование (бюджетирование) как составная часть управленческого учета / М.А. Сорокин // Проблемы финансов и учета: ежеквартальный науч.-практ. журнал. - Томск, 2005. - Приложение №1,- №6 (12). - С.61-65. - (0,3 пл.)
4. Сорокин М.А. Структура современного управленческого учета / МЛ. Сорокин // Проблемы финансов и учета: ежеквартальный науч.-практ. журнал. - Томск, 2005. - № 1 (7). - С. 65-68. - (0,5 пл.)
5. Сорокин М.А. Особенности внедрения управленческого учета на предприятиях коммунального теплоснабжения / М.А. Сорокин // Проблемы финансов и учета: ежеквартальный науч.-практ. журнал. - Томск, 2007. -Приложение № 1 (21). - С. 78-82. - (0,6 пл.)
6. Сорокин М.А. Эффективный управленческий учет - залог успеха / М.А. Сорокин // Проблемы финансов и учета: ежеквартальный науч.-практ. журнал. - Томск, 2005. - №2 (8). - С. 41-44. - (0,3 пл.)
7. Сорокин М.А. Постановка бюджетирования на предприятии / М.А. Сорокин // Проблемы финансов и учета: ежеквартальный науч.-практ. журнал. - Томск, 2006. - Приложение № 1 (13). - С. 97-100 - (0,3 пл.)
Подписано к печати 03.10.08 Бумага офсетная. Печать RISO Формат 60x84/16. Усл. печ. л 1,2. Тираж 150 экз. Заказ № 110-1008 Центр ризографии и копирования. И/П Тисленко О В Св-во №14 263 от21.01 2002 г., пр Ленина, 41, оф. № 7а.
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Сорокин, Максим Александрович
Введение.
1. Теоретические аспекты управленческого учета и их отраслевая специфика
1.1. Управленческий учет, его основные объекты и принципы.
1.2. Составные части управленческого учета в организациях коммунального комплекса и их характеристики.
1.3. Отраслевые особенности управленческого учета в организациях коммунального комплекса.
2. Организационно - методические аспекты управленческого учета и тенденции их развития в коммунальном комплексе.
2.1.Методические аспекты организации управленческого учета затрат, формирования себестоимости и классификации затрат.
2.2.Учет объемов производства, потерь и потребления тепловой энергии
2.3. Методические аспекты организации учета по центрам ответственности в организациях коммунального теплоснабжения.
3. Состав и структура управленческой отчетности в организациях коммунального комплекса.
3.1. Состав, содержание и порядок формирования управленческой отчетности по виду деятельности - теплоснабжение.
3.2. Использование управленческой отчетности при принятии управленческих решений.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Организация управленческого учета в организациях коммунального комплекса"
- Коммунальный комплекс - крупнейшая сфера национальной экономики, играющая важнейшую роль в обеспечении нормальных условий существования россиян. Устойчивое функционирование системы жизнеобеспечения населения приобретает первостепенное значение в свете задач по стабилизации и улучшению качества жизни. Являясь неотъемлемой частью хозяйственного комплекса России, отрасль вобрала в себя противоречия и недостатки, присущие экономике страны в целом, в том числе признаки общего кризисного состояния. Повышение эффективности функционирования коммунального комплекса в условиях рыночного хозяйствования, формирование нового хозяйственного механизма и системы управления в контексте становления свойственных рыночным отношениям форм производства и реализации коммунальных услуг, являются первостепенными задачами реформы отрасли, с окончанием очередного этапа которой появились новые проблемы, нуждающиеся в осмыслении и дальнейшей разработке.
Важнейшая особенность коммунального комплекса - направленность на удовлетворение потребностей населения. Отсюда вытекает доминирующий фактор в его развитии и функционировании - социальный, что в свою очередь, определяет специфичность критериев оценки эффективности функционирования. "
Изменение системы общественных отношений, гражданской правовой среды предопределило необходимость адекватной трансформации бухгатерского учета в сфере коммунального хозяйства. Вопросы методологии бух- гатерского учета коммунальных предприятий догое время оставались практически без внимания. Этому есть свое логическое объяснение: коммунальное хозяйство, в том числе коммунальный комплекс, как составная часть, достаточно консервативная отрасль, не претерпевавшая до недавнего времени кардинальных изменений в системе управления и финансирования.
В целях формирования баланса между финансовыми интересами потребителей и предприятий-монополистов, обеспечения качества коммунальных услуг, предотвращения монопольного давления при предоставлении работ (услуг), обеспечения экономической эффективности коммунальной сферы на данной территории, конкретной для таких организаций, необходимо регулирование их деятельности по вопросам оценки фактической величины оказанных услуг, ценообразования и соблюдения стандартов качества. С точки зрения интересов потребителей коммунальных услуг, необходима концепция - комплексного регулирования коммунального теплоснабжения на уровне органов местного самоуправления, включающая инструменты антимонопольного, антикризисного характера, направленные на локализацию и преодоление назревших в отрасли противоречий, на создание эффективных форм управления ею.
С началом реформ в коммунальном комплексе организации коммунального теплоснабжения оказались в очень сложной ситуации - для большинства из них ближайшей непосредственной задачей стало простое выживание, поскольку расходы на их содержание в реальном исчислении, даже с учетом повышения^ тарифов, были значительно сокращены. При этом необходимо иметь в виду, что на протяжении длительного периода государственная политика в отношении социальных отраслей и функционирующих в них объектов строилась на принципах остаточного финансирования. Это касалось всех трех основных статей расходов: оплаты труда работников, текущих материальных затрат и капитальных вложений.
Факторами, определяющими наиболее существенные черты этой системы, являются нормативы, себестоимость, тарифы, финансовый результат. Поэтому одним из основных путей повышения эффективности работы организации является создание механизма снижения затрат. Такой механизм дожен обеспечить объективные стимулы ресурсосбережения, что позволит не только снизить затраты, но и определить наиболее безболезненный переход к экономически обоснованным ставкам и тарифам. В связи с этим приоритетное значение имеет управление процессом формирования себестоимо-" сти продукции,"строгий учет производственных расходов и контроль использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Исходя из выше сказанного возникает научный и практический интерес к исследованию системы управленческого учета в организациях коммунального комплекса.
В качестве информационной базы исследования были использованы законодательные и нормативные акты РФ, регламентирующие деятельность субъектов коммунального комплекса, инструктивные материалы, данные бухгатерской, статистической, внутренней отчетности, плановых документов и отчетных регистров отечественных предприятий коммунального комплекса, материалы периодической печати. Кроме того, в целях изучения практических примеров постановки управленческого учета, привлекались материалы организаций других отраслей экономики Томской области.
Методологической основой исследования послужили общие принципы экономической теории, теории управления и информационных систем, методологии бухгатерского учета и анализа. В процессе работы изучены нормативные документы по государственному регулированию коммунального комплекса, программы реформирования коммунального комплекса, инструктивные отраслевые материалы, инструктивно-распорядительная документация теплоснабжающих предприятий, труды отечественных и зарубежных авторов по проблемам коммунального комплекса, разработки ученых-экономистов по вопросам управленческого учета и анализа. В процессе исследования исполь-^ з ов ал и сьтаки ео бщен аучны е методы познания, как анализ и синтез, системный и комплексный подход, дедукция и индукция, абстрагирование, сравнение и логическое обобщение, а также экономико-статистические методы обработки информации, такие как расчет абсолютных, относительных и средних величин, методы выборочного исследования и метод группировок. Для получения и обоснования основных положений диссертационной работы применялись исторический, системный, комплексный и абстрактно-логический подходы.
Среди большого количества изученных трудов в области управленческого учета и анализа необходимо отметить работы зарубежных авторов Ч.Хорнгрена, Р. Энтони, Дж. Фостера, Ж. Ришара, а также работы отечественных ученых JI.H. Гольцмана, Б.М. Джунь, Г.С. Козеренко, З.Г. Френкеля по истории развития отрасли, A.A. Дронова, И.П. Маликовой, Ф.Г. Таги-Заде,
A.Н.- Фатахетдиновой, JI.H.- Чернышова, A.M. Прониной по вопросам реформирования отрасли, П.С. Безруких, В.А. Ерофеевой, Е.П. Козлова, Е.П. Кон-дракова, А.Д. Ларионова, В.Б. Ивашкевича, С.А. Николаевой, Я.В. Соколова,
B.Ф. Палия, В.И. Ткача, А.Д. Шеремета, О.Н. Гальчиной по проблемам финансового, управленческого учета и анализа.
Проведенный анализ научных трудов и практики организации управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса позволил сделать вывод о том, что подходы к организации управленческого учета на предприятиях комплекса неоднозначны и в настоящее время не получили поного и "системного отражения.
В частности, дискуссионными являются положения о предмете и объекте управленческого учета, что влечет за собой различия в трактовке определения управленческого учета, при всем многообразии научных разработок в области управленческого учета малоизученными остаются вопросы по организации управленческого учета с учетом отраслевых и технологических особенностей функционирования хозяйствующих субъектов. Кроме того, в работах большинства ученых-экономистов недостаточно внимания уделяется исследованию организации учета по центрам ответственности и формирования внутренней управленческой отчетности с учетом отраслевых и технологических особенностей функционирования хозяйствующих субъектов.
Актуальность указанной проблематики, неоднозначность, дискуссион-ность и нерешенность многих вопросов, востребованность практикой свидетельствуют о. необходимости проведения дальнейших исследований, направленных~на-решение теоретических и прикладных проблем развития управленческого учета на предприятиях коммунального комплекса, а также обусловили выбор темы диссертационного исследования, определили круг исследуемых вопросов, цель и задачи диссертационного исследования.
Цель диссертационного исследования состоит в разработке теоретических и организационно-методических положений, а также практических рекомендаций по организации системы управленческого учета на предприятиях коммунального теплоснабжения с учетом современных особенностей функционирования предприятий данной отрасли.
Для достижения поставленной цели в работе поставлены следующие задачи, определившие структуру диссертации:
- дать оценку и уточнить базовые определения, сущность и содержание управленческого учета с учетом отраслевых особенностей коммунального комплекса;
- обосновать направление развития системы коммунального теплоснабжения в системе реформирования жилищно-коммунального хозяйства;
- выявить тенденции развития управленческого учета на предприятиях коммунального теплоснабжения в соответствии с монопольно ориентированным характером подотрасли;
- обосновать новые организационно - методические подходы к формированию себестоимости услуг коммунальных организаций в условиях сезонности производства и монопольного характера подотрасли; - определить направления совершенствования измерения и оценки натуральных показателей производства и реализации услуг теплоснабжения;
- предложить классификацию потерь и систему учета и оценки потерь ресурсов для всех стадий производства и передачи тепловой энергии;
- раскрыть сущность организации и методики учета по центрам ответственности и предложить на основе отраслевых особенностей структуру организации по центрам ответственности;
- разработать методику формирования внутренней и внешней информации о затратах в коммунальном теплоснабжении для обеспечения информационной базы процесса управления и на основе данной методики предложить формы управленческой отчетности; предложить модель принятия управленческих решений на основе управленческой отчетности организаций коммунального теплоснабжения по уровням-управления.
Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических, организационно-методических и практических аспектов организации и развития управленческого учета, связанных с особенностями формирования себестоимости, классификацией потерь тепловой энергии и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии, особенностями формирования и формами внутренней управленческой отчетности на предприятиях коммунального теплоснабжения, а также по составу и содержанию системы натуральных показателей производства и -реализации услуг-коммунального теплоснабжения.
Объектом исследования является сформировавшаяся на сегодняшний день практика управленческого учета в коммерческих организациях, оказывающих услуги в области коммунального теплоснабжения. Наиболее детальному исследованию были подвергнуты следующие предприятия коммунального комплекса Томской области, оказывающие услуги по теплоснабжению: ЗАО ВИГК, ООО Тепло, ООО ТеплоСервис.
Научная новизна состоит в разработке теоретических и организационно-методических положений по организации системы управленческого учета, ймёющйх'существенное значение для принятия оперативных управленческих решений на предприятиях коммунального теплоснабжения.
Приращение научного знания, полученное в диссертации, представлено следующими элементами: сформулировано авторское определение луправленческий учет в коммунальном комплексе, отличающееся от существующего наличием отраслевых факторов (монопольный характер подотрасли и технологические особенности выпускаемой продукции), позволяющих использовать элементы управленческого учета в целях управления не только всем предприятием, но и-его структурными подразделениями и сегментами бизнеса с учетом отраслевых особенностей; обоснованы и определены направления развития управленческого учета в организациях коммунального комплекса, в условиях реформирования отрасли и соответствующие ее монопольному характеру, которые показали: наличие значительных неиспользованных резервов совершенствования информационной системы; ориентация на получение и анализ информации о натуральных показателях и качественных характеристиках оказанных услуг; предложены организационно-методические подходы к формированию себестоимости'услуг коммунальных организаций, которые содержат условия сезонности и монопольного характера подотрасли, а также детализацию формирования себестоимости по центрам ответственности; предложены рекомендации по совершенствованию состава и содержания системы натуральных показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения, особенностью которых является обязательное наличие договорных и качественных характеристик; разработаны методические рекомендации по классификации потерь, а также системы учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передавши потребления тепловой энергии, которые отличаются от ранее существующих их комплексной оценкой; на основе обобщения опыта формирования внутренней отчетности предприятий коммунального комплекса разработаны методика формирования и формы., управленческой отчетности для коммунального теплоснабжения, отличающиеся выделением натуральных показателей и фиксацией отклонений, в совокупности со стоимостными показателями. Разработанная методика позволяет составить модель принятия управленческих решений на предприятиях--коммунального теплоснабжения, позволяющая оперативно управлять организацией по сегментам бизнеса.
Практическая значимость заключается в том, что основные положения, выводы, рекомендации и практическая реализация результатов исследования дают возможность использовать их для совершенствования применяемой методики организации управленческого учета в организациях коммунального комплекса и формировать более емкую информационную базу по сравнению с существующей для оперативного управления затратами.
Наиболее значимыми для практики являются следующие результаты диссертационного исследования: рекомендации по совершенствованию состава и содержания системы показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения; методические рекомендации по классификации потерь, а также системы учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии; методика формирования и новые формы управленческой отчетности для коммунального теплоснабжения.
Изложенные в работе положения расширяют представление об управленческом учете, как об основополагающей составляющей учетного процесса предпрйяти517нЩ5^я"ду с бухгатерским и финансовым учетом.
Результаты проведенного исследования могут быть использованы в учебном процессе, в специальных курсах Управленческий учет, Управленческий анализ, а также при разработке инструкций по функционированию управленческого учета в организациях, оказывающих услуги по коммунальному теплоснабжению.
Отдельные разработанные организационно-методические положения и практические рекомендации (система показателей производства и реализации услуг коммунального теплоснабжения, формы внутренней управленческой отчетности, система учета и оценки потерь ресурсов в процессах производства, передачи и потребления тепловой энергии) внедрены в деятельность предприятий коммунального комплекса Томской области: ЗАО ВИГК, ООО Тепло, ООО ТеплоСервис.
Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на научно-практических конференциях и методических семинарах профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Томского государственного университета, проводимых в 2005-2007 гг., а также на Международной научно-практической конференции в Воронежском государственном университете в 2008 г.
Основные результаты исследования диссертационной работы используются в учебном процессе экономического факультета Томского государственного университета для студентов по специальности 080109 Бухгатерский учет, анализ и аудит при чтении лекций и проведении семинарских занятий по дисциплинам Бухгатерское дело, Управленческий учет, Бухгатерский финансовый учет, Бюджетирование деятельности предприятия.
Основные-положения диссертации были опубликованы в 7 печатных работах общим объемом 2,6 п.л.
Структура и состав работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, включающих 16 таблиц, 16 рисунков, заключения, списка использованной литературы, включающего 181 наименование и 26 приложений. Работа изложена на 180 страницах компьютерного текста.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Сорокин, Максим Александрович
Заключение
Данная диссертационная работа представляет собой попытку теоретического обоснования и систематизации комплекса вопросов, связанных с организацией бухгатерского управленческого учета и отчетности.
В условиях убыточности деятельности и критического финансового положения значительной части предприятий коммунального комплекса, весьма актуальной является задача совершенствования технологий, организации и методов управления данными субъектами хозяйствования в целях повышения экономической эффективности их функционирования. При этом решение данной задачи не представляется возможным без совершенствования информационной базы управления, а отсутствие информационной базы, адекватной потребностям менеджеров, является одним из факторов неэффективного управления предприятиями коммунального комплекса. В ходе данного исследования автором разработан комплекс вопросов реорганизации бухгатерского управленческого учета, планирования и анализа в организациях, оказывающих коммунальные услуги, в целях совершенствования системы сбора, обработки и представления управленческому звену данных о финансовых и нефинансовых показателях хозяйственной деятельности.
В работах российских авторов некоторые теоретические вопросы управленческого учета до настоящего времени являются дискуссионными, что определяет полемичность вопросов организации и методики управленческого учета. Проблемы же постановки управленческого учета на предприятиях, оказывающих ЖКУ с учетом особенностей их функционирования, в литературе вовсе не рассматриваются. В плане совершенствования и систематизации теоретических вопросов автором в процессе работы достигнуты нижеследующие результаты:
1. Дано экономическое содержание термина луправленческий учет в коммунальном комплексе на основании обобщения и критического анализа трактовок указанного понятия в отечественной и зарубежной теориях бухгатерского учета с учетом отраслевых характеристик бизнеса. Под управленческим учетом, с авторской точки зрения, следует понимать наблюдение, измерение, оценку, регистрацию, обработку, систематизацию и передачу информации, преимущественно о результатах и затратах, а так же качественных характеристик выпускаемой продукции, в интегрированной системе учета, с целью формирования достаточной информационной базы внутренним и внешним заинтересованным пользователям, для оперативного и стратегического управления как предприятием в целом, так и его структурными подразделениями и сегментами его бизнеса.
2. Обоснованы задачи управленческого учета в организациях коммунального комплекса с учетом специфики их деятельности, в качестве которых выделены следующие: планирование финансовых и ключевых нефинансовых показателей по предприятию в целом и центрам ответственности; учет затрат по центрам ответственности, статьям калькуляции, видам оказываемых услуг, видам затрат по связи с объектом услуг (переменные и постоянные); учет доходов по центрам ответственности и видам оказываемых услуг; исчисление поной фактической себестоимости и финансового результата по видам оказываемых услуг; контроль экономических результатов деятельности и денежных потоков предприятий и центров ответственности; анализ плановых и фактических данных в целях экономического обоснования эффективности принимаемых управленческих решений.
3. Выделены требования к информации, генерируемой системой управленческого учета. Установлено, что управленческая информация дожна отвечать требованиям адресности, оперативности, достаточности, понятности, полезности, надежности, аналитичности, гибкости и целесообразности.
4. Предложены приоритетные в коммунальном комплексе направления совершенствования системы бухгатерского управленческого учета: обоснование натуральных показателей, оценки степени их достаточности и влияния на формирование конечного финансового результата; разработка классификации, способов оценки и организации учета потерь; пересмотр типовой классификации затрат; разработан порядок формирования показателей выручки.
Разработанные теоретические аспекты концепции управленческого учета легли в основу дальнейшего исследования, включающего: диагностику текущего состояния учетной системы предприятий, оказывающих коммунальные услуги,- в целях определения приоритетных направлений ее реформирования; разработку методики организации и регламентирования управленческого учета на предприятиях данной отрасли, а также методических рекомендаций по отражению на счетах управленческого учета доходов и затрат; постановку бюджетирования и аналитической обработки информации управленческого учета в целях ее использования при принятии управленческих решений. Опираясь на полученный опыт в процессе исследования предприятий коммунального теплоснабжения Томской области, автор получил следующие результаты:
1гПроведена~оценка уровня развития управленческого учета на современном этапе в организациях коммунального комплекса. Исследование показало наличие значительных неиспользованных резервов совершенствования информационной системы в данных организациях. По результатам диагностики постановки управленческою учета выделен ряд слабых сторон, из которых в качестве основных можно назвать: отсутствие структуры, предусматривающей организацию учета по центрам ответственности; дефицит релевантной информации, предоставляемой руководителям разных уровней управления; несвоевременная и недостаточная регулярность представления информации; отсутствие системы бюджетного планирования; неавтоматизированный процесс формирования внутренней отчетности, планирования и анализа. По результатам проведенных исследований выделены следующие приоритетные направления организации управленческого учета, в соответст-виис которыми построено дальнейшее исследование: 1) формирование структуры организации с выделением центров ответственности; 2) повышение оперативности обработки первичных документов, формирования учетных регистров и представления внутренних отчетов; 3) совершенствование перечня и содержания внутренних отчетов, представляемых экономическими службами управленческому звену; 4) повышение регулярности представления внутренних отчетов по ключевым показателям, подлежащим оперативному контролю; 5) совершенствование применяемой методики планирования финансовых и нефинансовых показателей, внедрение системы бюджетирования; 6)'совершенствование оперативного контроля испонения плановых показателей и порядка оповещения соответствующих дожностных лиц о критических отклонениях; 7) комплексная автоматизация управленческого учета.
2. Предложена классификация факторов влияющих на организацию управленческого учета, с выделением специфик их проявления в коммунальном теплоснабжении, и дана оценка значимости этих факторов для организации управленческого учета в организациях данного сектора экономики. Установлено, что основными факторами, определяющими условия и элементы построения учетного процесса, являются следующие: 1) в части внешних Ч уровень развития отрасли; 2) в части внутренних Ч организационные и кадровые факторы, а также такие технико-технологические факторы, как состав оказываемых услуг и тип производства. Особенности проявления влияния данных факторов на конкретном предприятии дожны быть учтены при разработке проекта реорганизации (постановки) системы его управленческого учета.
Сформулирована поэтапная схема организации управленческого учета с составом документов, устанавливающих основные элементы его организации, а также базовые устанавливающие документы с учетом структуры управления и состава центров ответственности в организациях коммунального комплекса. Состав элементов организации управленческого учета, с авторской точки зрения, включает в себя: систему показателей для управления; -структуру-центров ответственности; закрепление функций ведения управ
190 ленческого учета за подразделениями и рабочими местами; процедуры сбора, регистрации и обобщения информации для управления; порядок отражения данных на счетах управленческого учета; процедуры формирования управленческой отчетности; процедуры анализа, контроля и принятия решений на базе информации "управленческого учета; автоматизацию управленческого учета.
3. Подвергнут критической оценке перечень натуральных показателей, характеризующих оказание услуги по теплоснабжению. Отсутствие показателей, характеризующих качественные (договорные) характеристики фактически потребленной, следовательно, подлежащей оплате потребителем теп-лоэнергии, не позволяет оценить реализуемую услугу и определить ее стоимость. Качество подаваемой энергии дожно соответствовать требованиям, установленным государственными стандартами и иными обязательными правилами или предусмотренным договором теплоснабжения. Таким образом, если теплоэнергия поставлена с нарушением договорных условий она будет являться отпущенной, но не может рассматриваться как объект реализации.
Предлагается расширить ряд натуральных показателей, характеризующих оказание услуги по производству и передаче теплоэнергии, добавив следующие: избыточная теплоэнергия; теплоэнергия, переданная с нарушением качественных параметров; теплоэнергия, переданная с нарушением договорных параметров.
4. Проведено исследование существующих классификаций затрат в контексте типовых задач производственного учета. Ряд классификаций, используемых в коммунальном комплексе, уточнен и теоретически доработан. Расходы, производимые организацией, предлагаем учитывать: по элементам затратило разделам гибкой-сметы в разрезе производственных и административных расходов; внутри них - по центрам ответственности и местам возникновения с выделением переменных и постоянных издержек.
Предлагается использовать в качестве объектов учета не технологические стадии, а места возникновения расходов и центры ответственности (совпадающие с номенклатурой, используемой в процессе бюджетирования), что позволит организовать управленческий контроль за расходованием средств и повысить аналитичность учета, призванную обеспечивать условия для эффективного экономического анализа, имманентно присущего бухгатерскому учету.
Существующая методика планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг коммунального комплекса преимущественно нацеливает на составление отчетной калькуляции. Основной упор делается на учет и калькулирование по статьям расходов в разрезе технологических циклов. Рекомендуется выделить несколько объектов учета затрат и калькулирования себестоимости: отпущенная теплоэнергия и горячая вода, вода и стоки. Проведенное исследование выявило преимущества и недостатки имеющейся нормативной базы. К преимуществам следует отнести продуманность методологии планирования показателей. К недостаткам - преувеличение роли фактической калькуляции. По результатам проведенного исследования предлагается акцентировать внимание на аналитических возможностях учета затрат в -системе бюджетирования.
5. Организации коммунального комплекса (в части теплоснабжения) относятся к субъектам локальных естественных монополий, то есть занятых оказанием коммунальных услуг на товарных рынках, характеризующихся отсутствием конкуренции в производстве и поставке коммунальных услуг в силу технологических особенностей производства, невозможностью замены их услуг другими, независимостью спроса на данном товарном рынке от уровня цен на предоставленные услуги.
Ключевая роль отводится ценовому регулированию деятельности есте-ственных-монополистов. Однако отсутствие системного подхода к проведению этой работы делает ценовой контроль недостаточно эффективным.
На основе анализа лузких мест сложившегося ценового регулирования, к числу которых относятся: отсутствие стимула, направленного на экономию расходов и лудержание тарифов; принципиально устаревшие методики установления тарифов; отсутствие методов, позволяющих учитывать не только количественные, но и качественные параметры оказываемых услуг разработана система мероприятий по регулированию деятельности естественных монополистов. Переход от бухгатерского подхода к формированию тарифа (по уровню прошлого периода с учетом изменяющихся условий) к методу экспертной оценки, использующему инструменты стратегического и операционного планирования; переход к маржинальному тарифу с регламентированной инвестиционной составляющей и уровневому фонду оплаты труда; пересмотр составляющих тарифа - на величину тарифа не дожны оказывать влияние высокий уровень аварийности, непроизводительные потери, превышение установленных предельных уровней расходов по статьям затрат; введение системы стимулирования работников, используя аппарат построения рейтинговых оценок; пересмотр процедуры установления тарифов с целью расширения сторон, участвующих в обсуждении тарифов и повышении уровня публичности данного процесса; пересмотр периода действия тарифа в рамках хозяйственного цикла, необходимого для оказания услуг. При введении маржинального тарифа предприятие гарантированно получит необходимые для его финансирования средства, а потребители - возможность контроля за целесообразностью планируемых постоянных расходов, достаточностью и обоснованностью инвестиционной составляющей, уровнем переменных издержек. Постоянная составляющая представляет собой плату за содержание и обслуживание сетевого хозяйства и дожна оплачиваться потребителями независимо от услуг по тепло - и горячему водоснабжению. Переменная составляющая, как плата за поставленную услугу, подлежит корректировке с учетом количества и качества фактически полученных потребителем услуг.
6. Важнейшей задачей управленческого учета является оценка результатов функционирования организации в целом, а также отдельных её структурных подразделений и различных бизнес - проектов. Выпонение этой задачи непосредственно связано с составлением управленческой отчетности.
В диссертации обоснованы предложения по разработке регламента, в котором предусматривается содержание управленческой отчетности, порядок ее использования и информационная база составления различного рода отчетов. -------- "
Внутренняя управленческая отчетность необходима для определения соответствия фактических результатов деятельности организации ожидаемым или желаемым и выявления степени выпонения управленческих решений. В связи с этим предлагается четко формулировать цели деятельности организации, и поэтому, прежде всего, в управленческой отчетности отражаются те показатели, которые максимально могут выразить установленные конкретные цели организации.
В диссертации отмечается, что управленческая отчетность необходима для контроля выпонения поставленных целей. И эта информация в первую очередь представляется руководителям высшего уровня.
В процессе исследования установлена необходимость формирования управленческой отчетности, исходя из допущений, которое могут быть установлены на будущие периоды, как по всей организации, так и по отдельным центрам ответственности. При этом такого рода допущения дожны быть четко сформулированы, и в процессе функционирования организации необходимо непрерывное наблюдение за планами, при разработке которых использовались определенные допущения.
Такой подход к оценке выпонения управленческих решений позволяет осуществить контроль их обоснованности, а также корректировку допущений и, соответственно, планов.
Контроль за выпонением планов организации на основе управленческой отчетности в диссертации рекомендуется осуществлять поэтапно. 194
Обследование ряда российских предприятий коммунального комплекса на предмет содержания управленческой отчетности, соблюдение единых подходов к ее составлению на различных уровнях управления организации позволило выявить следующие недостатки: нмйчйё "избыточной информации в отчетности наряду с важными сведениями о деятельности структурных подразделении, которые не используются на последующих уровнях управления организации;
Х обобщение информации и отчетности отдельных структурных подраз- делений производится, в основном, по показателям объема продаж или уровня издержек, т.е. имеет место недостаточность информации для других подразделений организации, деятельность которых оценивается по уровню дохода либо другим показателям;
Х составление отчетности на оперативном уровне управления по многим показателям, и в связи с этим отбор необходимой информации для анализа и разработки управленческих решений, направленных на повышение эффективности работы данного структурного подразделения, представляет собой сложный процесс;
------Х.отсутствие ~ четко разработанных адресатов получения управленческой отчетности приводят к ситуациям, при которых последняя поступает работникам организации, не являющимся ответственными за выпонение тех или иных управленческих задач. Содержание управленческой отчетности, её сущность оказывают влияние на её формы. Однако в экономической литературе данный вопрос не получил достаточного освещения.
Наиболее содержательной по содержанию и степени детализации, как показывает исследование, является управленческая отчетность о затратах "предприятия"с показателями качественных характеристик выпускаемой продукции. При составлении этой отчетности используется классификация затрат на производство по видам и объектам калькулирования и по другим основаниям. При этом отчеты о затратах предприятия на производство составляются структурными подразделениями организации до высших звеньев управления: Известно, что состав информации о расходах может быть разнообразным в зависимости от специфики деятельности предприятия, его организационной структуры, состава лимитирующих факторов, перечня центров ответственности.
Исходя из целевого назначения информации об издержках они могут быть представлены различными показателями, в частности, только постоянными затратами, нормативной (плановой) себестоимостью или фактической, суммой отклонений фактической себестоимости от плановой, отклонениями от норм и нормативов, используемых для разработки бюджета (сметы). Следует отметить, что в отчетах о деятельности структурных подразделений содержится информация только о зависящих от их деятельности расходах, к которым относятся, как правило, прямые затраты. Что касается остальных расходов, то они отражаются в отчетах, предназначенных для более ^высокого уровня администрации.
В заключение целесообразно выделить направления дальнейшего развития исследований в данной области. Таковыми, но мнению автора, являются в частности следующие:
1. Оптимизация документооборота в системе управленческого учета и отчетности организаций коммунального комплекса.
2. Совершенствование методики калькулирования себестоимости отдельных видов коммунальных услуг и методов распределения накладных расходов.
-----3;ЧКонкретизация методики проведения операционного анализа на базе данных управленческого учета по видам коммунальных услуг.
Представляется, что теоретические и практические результаты представленного исследования могут способствовать развитию теории и практики управленческого учета в организациях коммунального комплекса и повышению его значимости в управлении не только предприятиями данного сектора экономики, но и организациями других отраслей промышленности.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Сорокин, Максим Александрович, Томск
1. Аббасов Г.А. Организация экономического анализа по данным управленческого учетаУ Г.А.Аббасов // Экономический анализ: теория и практика.Ч 2007.-№ 4
2. Абрамова И. Постановка бюджетирования в компаниях: основные ас-пёкты и проблемы/ И.Абрамова // Бухгатер и компьютер 2003 - № 7
3. Аверчев И. Введение в управленческий учет / И.Аверчев // Московский бухгатер -2003 .-№ 11
4. Аверчев И. Управленческий учет и финансовая отчетность. 2007/ И.Аверчев /Л- (Ссыка на домен более не работаетp>
5. Адамов Н., Адамова Г. Концепция, сущность и функции управленческого учета/ Н.Адамов, Г.Адамова // Финансовая газета. Региональный выпуск.- 2007 № 18
6. Адамов Н., Еремин И. Особенности системы управленческого учета Директ-костинг/ Н.Адамов, И.Еремин // Финансовая газета. Региональный выпуск 2007.- №26
7. Адамов Н., Кастуев А. Классификация затрат в управленческом учете / Н.Адамов, А.Кастуев // Финансовая газета. Региональный выпуск.- 2007,-№37-----------
8. Аксененко А.Ф., Новиков В.В., Полякова С.И. Внутрихозяйственный расчет (Ответственность и оценка результатов)/ А.Ф.Аксененко, В.В.Новиков, С.И.Полякова.-М.: Экономика, 1988.-239 с.
9. Ананькина Е.А., Данилочкина Н.Г. Управление затратами / Е.А.Ананькина Е.А., Н.Г.Данилочкина- М.: Издательство ПРИОР, ИВАКО Аналитик, 1998.- 64 с.
10. Ю.Архангельская H.H. Основы организации аудита в системе внутрихозяйственного управленческого учета и контроля/ Н.Н.Архангельская // Экономический анализ: теория и практика 2007 .- №10
11. Барнгольц С.Б., Мельник М.В. Методология экономического анализа деятельности хозяйствующего субъекта: Учеб. пособие/ С.Б.Барнгольц, М.В.Мельник Ч М.: Финансы и статистика, 2003
12. Бороненкова С.А. Управленческий анализ: Учеб, пособие/ С.А.Бороненкова.-М.: Финансы и статистика, 2002 384 с: ил.
13. Бухгатерский учет. Учебник /под ред. А.Д Ларионова- М: Проспект, 1999.-3 92с.
14. Бухгатерский учет: Учебник / под ред. П.С. Безруких.- М: Бухгатерский учет, 1994.- 528 с.
15. Быкадоров Н.А. Нормативный метод учета и калькулирования про-дукции/"НгА:Быкадоров. М.; Финансы, 1974.- 143 с.
16. Бычковский И.В. Реформа ЖКХ: проблемы и задачи нынешнего этапа/ И.В.Бычковский // Журнал руководителя и главного бухгатера ЖКХ Ч 1999-№ 7.-С. 40-47.
17. Бычковский И.В. Экономические и правовые проблемы ЖКХ/ И.В.Бычковский // Журнал руководителя и главного бухгатера ЖКХ Ч 2000.-№6.-С. 20-25
18. Валебникова Н.В., Василевич И.П. Современные тенденции управленческого учета/ Н.В.Валебникова, И.П.Василевич // Бухгатерский учет-2000, №13.- с.53-58.
19. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет/ М.А.Вахрушина.-М.: Финстатинформ, 1999.-359 с.
20. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет: Учебник для вузов/ М.А.Вахрушина М.: ЗАО Финстатинформ, 2000 - 533 с.
21. Волошин Д.А. Бенчмаркинг элемент эффективной системы управленческого учета/ Д.А.Волошин // Аудиторские ведомости-2008 Ч №1
22. Волошин Д.А. Внутренний аудит системы управленческого учета на предприятии/ Д.А.Волошин // Экономический анализ: теория и практика.Ч 2007.-№19
23. Волошин Д.А. Проблемы организации систем управленческого учета на производственных предприятиях/ Д.А.Волошин // Экономический анализ: теория и практика.Ч 2007 Ч №23
24. Волошин Д.А. Совершенствование и развитие управленческого уче- . та на предприятии/ Д.А.Волошин // Экономический анализ: теория и практика.-2007.-№22
25. Галямов Ю.Ю., Попов В.К., Шушарнн А.Л. Реформирование системы регулирования ЖКХ города в условиях рынка/ Ю.Ю.Галямов, В.К.Попов, А.Л.Шушарнн-Томск.: Краен, знамя, 1998 Ч259с.
26. Гвишмани Д.М. Организация и управление/ Д.М.Гвишмани.- 3-е изд., перераб.Ч М,: Изд-во МГТУ им, Н. Э. Баумана, 1998 332 с.
27. Ги Мотэ де Нарбонн. Управленческий учет/ Ги Мотэ де Нарбонн.
28. Гильде Э.К. Модели организации нормативного учета в промышленности/Э.К.Гильде.-М: Финансы, 1970.- 112 с.
29. Гольцман JI.H., Федулова Л. А. Экономика коммунальных предприятий и расчетные цены/ Л.Н.Гольцман, Л.А.Федулова.-М.: Экономика, 1969.-126 с.- 36. Гольцман Л.Н. Экономика коммунального хозяйства, услуги, тарифы/Л.Н.Гольцман.-М: Экономика, 1966.-192 с.
30. Гончар В.В., Лопасов В.П., Сергеев H.H., Титов А.И. Реформа ЖКХ и россияне/ В.В .Гончар, В.П. Лопасов, Н.Н.Сергеев, А.И.Титов //Журнал руководителя и главного бухгатера ЖКХ 1999Ч№6-С 54-83.
31. Горелова М.Ю. Управленческий учет. Методы калькулирования себестоимости/ М.Ю.Горелова.- М.: Издательско-консультационная компания Статус-Кво 97,2006.
32. Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.96 г. № 14-ФЗ.
33. Гущина И.Э. Управленческий учет: основы теории и практики/ И.Э.Гущина.-М.: Кронус, 2004.-192 с.
34. Дейли А., Штайгмайер Б. Контролер и контролинг/ А.Дейли, Б.Штайгмайер // Финансовая газета, №№34-50,1997., №№4-25,1998.
35. Добровец Е.Б. Инвестиционный проект Реконструкция систем городского теплоснабжения/ Е.Б.Добровец // ЖКХ М, 2001.- с. 72 - 30
36. Добровольский Е. Бюджетирование: шаг за шагом / Е. Добровольский и др.- СПб.: Питер, 2006 448 с
37. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ./ Под ред. Н. Д. Эриашвили- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.- 783 с.
38. Друри К. Учет затрат методом стандарт-кост: Пер. с англ. / Под ред. Н. Д. Эриашвили.- М: Аудит, ЮНИТИ, 1998.- 224 с.
39. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ./ Под ред. С.А. Таблиной М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.- 774 с.
40. Ерофеева В.А. Учет, информация, управление; прямые и обратные связи/В.А.Ерофеева.-М.: Финансы и статистика, 1992 192 с.
41. Закон О бухгатерском учете от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.
42. Закон О естественных монополиях от 17.08.95 г. № 147-ФЗ
43. Иванов Е.В., Коробова JI.H. Потенциал наукоемких технологий/ Е.В.Иванов, Л.Н.Коробова // Жилищное и коммунальное хозяйство 1999 Ч № 7.- С. 4-7.
44. Иванова Г.С., Ячина С.П., Голиков Э.В., Фудим Я.Г. Некоторые особенности учета тепла в открытых системах теплоснабжения/ Г.С.Иванова, С.Пчина, Э.В.Голиков, Я.Г.Фудим // Теплотехника.- 2000 № 3 - С 47-50.
45. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский управленческий учет: Учеб. для вузов/В.Б.Ивашкевич.-М: Юристь, 2003 618с.
46. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский учет в условиях совершенствования хозяйственного механизма/ В.Б.Ивашкевич ЧМ.: Финансы и статистика, 1982.- 175 с.
47. Ивашкевич В.Б. Калькулирование себестоимости продукции в отраслях промышленности/ В.Б.Ивашкевич.Ч Казань: Изд-во Казан. Ун-та, 1974.-150 с.
48. Ивашкевич В.Б. Управленческий учет в информационной системе предприятия/ В.Б.Ивашкевич // Бухгатерский учет 1999- №4- С. 99-102.
49. Ивашкевич В.Б., Зайцев С.Н. Современные тенденции развития управленческого учета/ В.Б.Ивашкевич, С.Н.Зайцев // Бухгатерский учет.Ч 1996.-№12-С. 34-38.
50. Каверина О.Д. Управленческий учет/ О.Д.Каверина. М.: Финансы и статистика, 2003.-352 с.
51. Казаков B.C. Сегодня энергоресурсосбережение дело первостепенное/ В.С.Казаков // Жилищное и коммунальное хозяйство - 1999 - № 5-С. 7 201
52. Казанов Ю.Н. Выбрать прибор учета дело непростое/ Ю.Н.Казанов // Жилищное и коммунальное хозяйство - 1998 - № 10 - С. 1823.
53. Калькуляция себестоимости продукции в промышленности: Учебное пособие" /В.А: Белобородова, А.П. Чечета, В.Т. Слабинский и др.- 2-е изд., перераб и доп.ЧМ.: Финансы и статистика, 1989 279 с.
54. Карпов А.Е. 100% практического бюджетирования. Книга 3. Финансовая модель бюджетирования/ А.Е.Карпов. 2-е изд. - М.: Результат и качество, 2007.- 528 с
55. Карпова Т.П. Основы управленческого учета: Учеб. пособие/ Т.П.Карпова.- М.: Инфра-М, 1997.-392 с.
56. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов/ Т.П.Карпова. М.: ЮНИТИ, 2000.-350 с.
57. Керимов В.Э. Управленческий учет. Учебник/ В.Э.Керимов.- М.: Дашков и Ко. 2004.-460 с.
58. Керимов В.Э., Петрище Ф.А., Селиванов П.В., Керимов Э.Э. Методы управления затратами и качеством продукции/ В.Э.Керимов, Ф.А.Петрище, П.В.Селиванов, Э.Э.Керимов.- М.; Маркетинг, 2002.-108 с.
59. Кнорринг В.И. Теория, практика и искусство управления/ В.И.Кнорринг М.: Норма, 2004.-544 с.
60. Ковалев В.В. Лука Пачоли и развитие учета в Великобритании и США/ В.В.Ковалев // Бухгатерский учет 1994- № 8 - С. 42 - 46
61. Ковалевский В.П. Приоритетные направления научно-технического прогресса в жилищно-коммунальном хозяйстве/ В.П.Ковалевский // Жилищное и коммунальное хозяйство 1998.-Nл 7 Ч С. 7-10.
62. Кожинов В. Перевод российского бухгатерского учета в систему международных-стандартов/ В.Кожинов // Финансовый бизнес.- 1999 № 1, 2-С. 48-54.
63. Козин Е.Б. Бухгатерский управленческий учет/ Е.Б.Козин.Ч М.: Колос, 2000.-224 с.
64. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет: Учебное пособие. 2 изд. доп. и перераб./ Н.П.Кондраков- М.:Инфра-М, 1999.-584с.
65. Конролинг в бизнесе. Методологические и практические основы построения контролинга в организациях / Карминский А.М., Оленев Н.И., Примак А.Г., Фалько С.Г.- М.: Финансы и статистика, 1998 256 с.
66. Концепция тарифной политики в ЖКХ // Фонд Институт экономики города .-1999.-№ 1 -С.2-10.
67. Кузнецов В., Макаров П. Тепло на ветер/ В.Кузнецов, П.Макаров // Финансы и недвижимость.-1998.-№5(44).-С.З-5.
68. Кузьмина М.С. О развитии методологии управленческого учета/ М.С.Кузьмина // Бухгатерский учет 2007 - №1
69. Ластовецкий В.Е. Учет затрат по факторам производства и центрам ответственности/ В.Е.Ластовецкий.- М.: Финансы и статистика, 1988 165 с.
70. Лачков В.И., Рябинкин В.Н. О методической погрешности учета по средним значениям параметров энергопотребления/ В.И. Лачков, В.Н.Рябинкин // Промышленная энергетика.- 1995.- № 10- С. 37-38
71. Лебедев В.М. Теплотехника региона/ В.М.Лебедев.- Омск.: Омск, 1998.- 102 с. 82. ЛевшинГ.В. Взаимосвязь учетной политики организации с управленческим учетом/ Г.В.Левшин // Экономический анализ: теория и практика.-2007.-№21
72. Любушин Н.П. Экономический анализ/ Н.П.Любушин.- М.: ЮНИТИ, 2007.-423 с.
73. Маслаков В.П. Финансы жилищного и коммунального хозяйства/ В.П.Маслаков.-М.: Госфиниздат, 1960.-212 с.
74. Методические указания Комитета РФ по муниципальному хозяйству По определению расходов топлива, электроэнергии и воды на выработку тепла отопительными котельными коммунальных теплоэнергетических предприятий от 22.02.94 г.
75. Модели и механизмы внутрифирменного управлении: Препринт / Ануфриев И.К., Бурков В.Н., Викова H.H., Рападкая С.Т.- М., 1994.-72 с.
76. Морозкина С.С. Калькулирование продукции в целях бухгатерского и управленческого учета/ С.С.Морозкина // Все для бухгатера.- 2007 №15
77. Муругов Е.И. Организация управленческого учета на предприятии: теоретический аспект/ Е.И.Муругов // Экономический анализ: теория и практика.- 2006.- № 9. с. 53 60
78. Николаева O.E., Шишкова Т.В. Управленческий учет/ О.Е.Николаева, Т.В.Шишкова.-М.: УРСС, 1997.-340 с.
79. Николаева С. А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости/ С.А.Николаева.- М.: Аналитика Пресс, 1997 - 144 с.
80. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система директ-костинг: Теория и практика/ С.А.Николаева.- М.: Финансы и статистика. 1993.-128 с.
81. Николаева С.А. Учетная политика организации: Принципы формирования, содержание, практические рекомендации, аудиторская проверка/ С. А.Николаева- М.: Аналитика-Пресс, 1998.-168 с.
82. Никонова Н.П. Концепция развития коммунального теплоснабжения в контексте реформирования ЖКХ/ Н.П.Никонова // Тезисы докладов международной научно-технической конференции, посвященной 70-летию основания КГТУ. Калининград.: КГТУ, 2000 С. 270 - 272.
83. О.Шонееси Дж. Принципы организации управления фирмой: Пер. с англ./Дж.О.Шонееси-М: Прогресс, 1979.-^170 с.
84. Опыт и проблемы рационального использования и экономии ресурсов в ЖКХ: По страницам журнала ЖКХ /сост. С.Ф. Легорнев, Н.И. Ларцева. М.: Строииздат, 1984.-91 с.
85. Палий В.В., Палий В.Ф. Счета управленческого учета/ В.В.Палий, В.Ф.Палий // Бухгатерский учет.- 2001 №7.- С. 72-78.
86. Палий В.Ф. Классификация счетов управленческого учета/ В.Ф.Палий //.Бухгатерский учет 2007 - №2
87. ЮО.Палий В.Ф. Основы калькулирования/ В.Ф.Палий М.: Финансы и статистика, 1987.-288 с.
88. Палий В.Ф., Палий В.В. Управленческий учет новое прочтение внутрихозяйственного расчета/ В.В.Палий, В.Ф.Палий // Бухгатерский учет.- 2ООО - №17.- С. 58-62.
89. Панова Н. Интеграция управленческого и бухгатерского учета/ Н.Панова // Финансовая газета. Региональный выпуск 2008.- №3
90. Письмо Министерства топлива и энергетики РФ Правила учета тепловой энергии и теплоносителя от 12.09.95 г. № ВК -4936.
91. Подоляк Н.В. Интеграция бухгатерского и управленческого учета/ Н.В.Подоляк // Международный бухгатерский учет Ч 2008 №1
92. Постановление Госстроя Методика по планированию, учету и калькулированию себестоимости услуг ЖКХ от 23.02.99 г. № 9.
93. Приказ Госкомитета РСФСР по ЖКХ Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости ЖКУ (работ, продукции) от 18.12.91 г. № 56
94. Приказ Госстроя России Об утверждении положения об органе по регулированию цен и тарифов на услуги ЖКХ от 09.07.99 г. № 7.
95. Приказ Комитета РФ по муниципальному хозяйству Рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости жилищно-коммунальных услуг и порядку формирования результатов, учитываемых при налогообложении прибыли от 21.01.93 г. № 3.
96. Приказ Министерства экономики РФ Методические рекомендации по формированию нормативов потребления услуг ЖКХ от 06.05.99 г. №240.
97. Приказ Минфина России от 09.12.1998 N 60н Об утверждении Положения по бухгатерскому учету Учетная политика организации ПБУ 1/98
98. Приказ Минэкономики России от 1 ноября 1997 г. № 118 Об утверждении Методических рекомендации по реформе предприятий (организаций).
99. Принципы бухгатерского учета / Б. Нидзл, X. Андерсон, Д. Коу-эл: ПерГс ангГ/Под ред. Я.В. Соколова-М.: Финансы и статистика, 1993Ч 496 с.
100. Пронина А. М. Организация бухгатерского учета на предприятиях жилищно-коммунального хозяйства в современных условиях. Монография/ А.М:Пронина.- М.; ФГНУ РНЦГМУ, 2001.- 150 с.
101. Протокол заседания Правительственной комиссии по реформированию ЖКХ в РФ Об утверждении концепции ценовой и тарифной политики в ЖКХ РФ от 22.01.99 г. №1.
102. Райан Б. Стратегический учет для руководителя: Пер. с англ. / Под ред. В.А. Микрюкова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.-616 с.
103. Риполь-Сарагоси Ф.Б. Основы финансового и управленческого анализа/ Ф.Б.Риполь-Сарагоси-М.: ПРИОР, 2000 -224 с.
104. Рожнова О.В. Финансовый учет. Теоретические основы, методологический, аппарат/ О.В.Рожнова 2-е изд., перераб. и доп.- М.: Изд-во Экзамен, 2003.- 192 с.
105. Савинов A.C. Наша работа облегчать людям жизнь/ А.С.Савинов // Жилищное и коммунальное хозяйство. 1998.-.№ 1 С. 4-8.
106. Семяновский A.A. Словарь бухгатера: (Англо-русский токовый словарь учетно-финансовых терминов)/ А.А.Семяновский.Ч М.: Финансовая газета, 1993.-160 с.
107. Серов М. Идеалы и идеология управленческого учета/ М.Серов // Консультант 2007.- №21
108. Сиваев С.Б. Направления развития жилищно-коммунального комплекса/ С.Б.Сиваев // Журнал руководителя и главного бухгатера ЖКХ Ч 2000.-№6.-С. 26-33.
109. Скоун Т. Управленческий учет/Пер. с англ. Под ред. Н.Д.Эриашиили.-М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.- 179 с.
110. Смирнов Э.А. Разработка управленческих решений/ Э.А.Смирнов.Ч М.: ЮНИТИ-ДАНА,2000.- 271 с.
111. Соколов A.A. Проблемы формирования учетной политики/ А.А.Соколов // Экономический анализ: теория и практика -2007-N 11(92).-Сг18 27------207
112. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Учебн. пособие для вузов/ Я.В.Соколов.-М.: Аудит. ЮНИТИ, 1996.-638 с.
113. Соколов Я.В. Управленческий учет: миф и реальность? / Я.В.Соколов //Бухгатерский учет-2000.-№18 -с. 50-52.
114. Степанова Г.Н. Разработка управленческих решений на основе механизма операционного левериджа (экономическое обоснование материальных и трудовых затрат)/ Г.Н.Степанова // Бухгатерский учет в издательстве и полиграфии 2007 - №2
115. Таги-Заде Ф.Г. Затратные цены как антистимулы/ Ф.Г.Таги-Заде // Жилищное и коммунальное хозяйство.Ч 2000 Ч № 4 Ч С. 7-10.
116. Таги-Заде Ф.Г. Экономически обоснованные тарифы/ Ф.Г.Таги-Заде//Жилищное и коммунальное хозяйство- 1999.-№ 11-12.-С. 13-16.
117. Тагильцева Е. Затраты по оплате труда при введении на предприятии управленческого учета/ Е.Тагильцева // Управление персоналом Ч 2007.- №17
118. Татур С.К. Хозяйственный расчет в промышленности СССР/ С.К.Татур.-. Изд. 3-е. переработ, и доп.-М.: Финансы, 1970.-415 с.
119. Л35. Терехова В.А. Международный опыт организации управленческогоучета/ В.А.Терехова // Все для бухгатера 2007 - №11
120. Титов В.Т. АСДУ-системный инструментарий реформирования ЖКХ/ В.Т.Титов // Журнал руководителя и главного бухгатера ЖКХ-1998.-№ 1.-С. 50-56.
121. Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет: международный опыт/ В.И.Ткач, М.В.Ткач М.: Финансы и статистика, 1992 - 160 с.
122. Управление коммунальным комплексом: задачи, методы, инструменты: научно-практическое пособие/ Е.Л.Ерофеев, А.А.Лукьянец, В.Г.Ротарь,А.А.Шумский; под ред. А.А.Лукьянца Томск: Некоммерческий фонд развития региональной энергетики, 2005- 332 с.
123. Управленческий учет / Под ред. Р.В.Вила и В.Ф. Палий М.: Ин-фра-М, 1997.-^47 с.
124. Управленческий учет: официальная терминология CIMA/Пер. с англ. О.Е; Николаевой, Т.В. Шишковой-М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2004
125. Управленческий учет: Учебное пособие / Под ред. А.Д. Шеремета,-М.: ФБК Пресс, 2000.- 512 с.
126. Фаликов B.C., Кожуринчев A.M. Пути снижения затрат на жилищно-коммунальное хозяйство/ B.C.Фаликов, А.М.Кожуринчев //ВСТ: водоснабжение и санитарная техника.-1999.-№ 2.-С. 32-34.
127. Фатхундинов P.A.- 3-е изд.- М.: ЗАО Бизнес -школа Интел-Синтов, 1999.-416 с.
128. Фетисов А. Актуальные проблемы ведения бухгатерского и управленческого учета на федеральных государственных унитарных предприятиях/ А.Фетисов// Финансовая газета 2008 - № 6
129. Финансово-кредитный энциклопедический словарь / Кол. авторов; Под общ. ред. А.Г. Грязновой М: Финансы и статистика, 2002 - 1168 с: ил.
130. Хабарова Л.П. Учетная политика 2001 года./ Л.П.Хабарова М.: ЗАО Бизнес-школа Интел-Синтез, 2001.-288 с.
131. Хорнгрен Ч.Т. Бухгатерский учет: управленческий учет/ Хорнгрен Ч.Т.-М.: Финансы и статистика, 2003.-416 с.
132. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект: Лер. с англ./ Под ред. Я.В. Соколова.- М.: Финансы и статистика, 1995.-416 с.
133. Хот Ф.Т., Климентенко A.C. Анализ поведения затрат в управленческом учете/ Ф.Т.Хот, А.С.Климентенко // Экономический анализ: теория и практика 2007 - №3
134. Цейтлин Б.Н. Жилищно-коммунальной реформе эффективные компьютерные программы/ Б.Н.Цейтлин // Жилищное и коммунальное хозяйство.-! 998.-№ Ю.-С 13-14.
135. Чая В.Т., Чупахина Н.И. Аналитическое обоснование становления и развития системы управленческого учета/ В.Т.Чая, Н.И.Чупахина // Все для бухгатера 2007 - №23
136. Чая В.Т., Чупахина Н.И. Перспективы развития управленческого учетаГВ.Т.Чая, "Н.И.Чупахина // Экономический анализ: теория и практика Ч 2007.- №22
137. Чая В.Т., Чупахина Н.И. Этапы развития управленческого учета/ В.Т.Чая, Н.И.Чупахина // Все для бухгатера 2008.- №1
138. Чернов В.А. Управленческий учет и анализ коммерческой деятельности. / Под ред. М.И. Баканова- М.: Финансы и статистика, 2001.-320 с.
139. Чернышов Л.Н. Как добиться оптимизации затрат при формировании тарифов в ЖКХ/ Л.Н.Чернышов // Промышленное и гражданское строительство.-! 999.-№4 .-С. 9-11.
140. Чернышов Л.Н. Ценовая и тарифная политика в жилищно-коммунальном хозяйстве/ Научн.ред. акад. К.В.Басин Ч М.: Книжный мир, 1998.-248 с.
141. Честный М.Г. Тарифы на коммунальные услуги/ под ред. А.Т. Кузнецова и.А.С. Гусарова, М: Экономика, 1968 - 61с.
142. Чмель А. Англо-русский словарь бухгатерских терминов / Под ред. Я.В. Соколова. М.: Финансы и статистика, 1993 - 175 с.
143. Чумаченко Н. О внедрении управленческого учета/ Н.Чумаченко // Бухгатерский учет Ч 2003- №19 С. 63 - 65
144. Чупин В.Р., Шлафман В.В. Нормирование и тарифообразование в сфере коммунальных услуг/ В.Р.Чупин, В.В.Шлафман // Жилищное и коммунальное хозяйство.-2000.-№3 -С.7-10. 210
145. Шанк Дж., Говиндараджан В. Стратегическое управление затратами.: Пер. с англ./ Дж.Шанк, В.Говиндараджан СПб.; Бизнее-Микро, 1999278 с.
146. Шеремет А.Д. Учет, анализ и рынок; взгляды на проблему/ А.Д.Шеремет 11 Бухгатерский учет 1991.- № 1.- с. 15-22.
147. Шим Дж. К., Сигел Дж. Г. Методы управления стоимостью и анализ затрат: Пер. с англ./ Дж.К.Шим, Дж.Г.Сигел- М.: Информ-изд, Дом Филипъ, 1996.-344 с.
148. Шим Дж. К., Сигел Дж. Г. Основы коммерческого бюджетирования; Пер, с англ. / Дж.К.Шим, Дж.Г.Сигел СПб.: Пергамент, 1998 - 496 с.
149. Шишов Д.А. Дифференцировать ставки за коммунальные услуги для населения/ Д.А.Шишов // Жилищное и коммунальное хозяйство.- 1999 Ч .№ 11-12.-С.-17-13.
150. Шнейдман А.З. Рекомендации по переходу на новый план счет/ А.З.Шнейдман.-М.: Бухгатерский учет, 2001.Ч 96с.
151. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: Пер. с англ. / Под ред. и с предисл. A.M. Петрачкова.-М.: Финансы и статистика, 1993 557 с. ~ - 169. Юкаева B.C. Управленческие решения/ В.С.Юкаева. - М.: Изд. Дом Дашкова и К, 1999.-292 с.
152. Юрьева Н.А., Юрьев К.В. Информация управленческого учета затрат и процесс принятия решений в организациях сферы услуг/ Н.А.Юрьева, К.В.Юрьев // Все для бухгатера 2007 - №20
153. A dictionary of accounting/Edited by Hussey R.-Oxford; N.Y.: Oxford University press, 1995.Ч346 p.
154. Bhimani A., Bromwich M. Accounting for just-in-time manufacturing systems. CMA: The Management Accounting magazine, February 1991, pp. 31 -34 " -------------------- -----
155. Drury C. Management and Cost Accounting//International Thomson Business Press, 5th Edition, 2000
156. Foster G., Horngren C.N. Cost accounting and cost management in a JIT environment. Journal of Cost Management for the Manufactory Industry, Winter, pp. 4-14
157. Johnson H.T., Kaplan R.S. Relevance lost: The Rise and Fall of Management Accounting Boston: Harvard Business School Press, 1987
158. Kaplan R.S., Norton D.P. The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action. Boston: Harvard Business School Press, 1996
159. Scarlett R.C., Wilks C. Management Accounting Performance Man-agement//CIMA, London, 2001180~ Thomson A., Strickland A.J. Strategic management: Concept and Cases/Mano, Business Publication, 1987
160. Ward Keith Strategic management accounting // Butterworth Heinemann, CIMA, 19991. Заявкиячз sи
Похожие диссертации
- Управленческий учет в системе коммунального теплоснабжения
- Организация управленческого учета в коммерческом банке
- Система управленческого учета в организациях жилищно-коммунального хозяйства
- Организация управленческого учета на предприятиях химической промышленности
- Адаптация финансового и управленческого учета на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса к международным стандартам финансовой отчетности