Налог на добавленную стоимость как инструмент переложения налогового бремени тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Малявин, Сергей Александрович |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2004 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.10 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Налог на добавленную стоимость как инструмент переложения налогового бремени"
На правах рукописи
МАЛЯВИН СЕРГЕЙ АЛЕКСАНДРОВИЧ
НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ КАК ИНСТРУМЕНТ ПЕРЕЛОЖЕНИЯ НАЛОГОВОГО БРЕМЕНИ
08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Москва-2004
Диссертация выпонена на кафедре Финансы, бюджет и налогообложение Всероссийского заочного финансово-экономического института.
Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент Горелик Владимир Николаевич
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор
Шувалова Елена Борисовна
кандидат экономических наук, доцент Пинская Миляуша Рашитовна
Ведущая организация: Научно-исследовательский финансовый институт Министерства финансов РФ
Защита состоится <21 _ 2004 г. в \2 .^Очасов в ауд. на
заседании диссертационного совета К 212.040.01 по защите диссертаций на соискание ученой степени кандидата экономических наук при Всероссийском заочном финансово-экономическом институте по адресу: 123995, Москва, ул. Олеко Дундича, 23
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.
Автореферат разослан ^_2004 г.
Ученый секретарь
диссертационного совета К 212.040.01 кандидат экономических наук, доцент
Пантелеев А.П.
1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность исследования. Налоги
элемент
экономических и финансовых отношений, формирующихся в обществе. Процессы, опосредующие движение финансовых средств через систему налогообложения, а также эффективное и целенаправленное распределение бремени налогов между экономическими субъектами являются наиболее значимыми для проводимых научных исследований. Целенаправленное регулирование данных процессов составляет один из основных элементов системы управления налогообложением и налоговой политики.
Процессы распределения и перераспределения налоговой нагрузки, рассматриваемые зачастую участниками экономических отношений как один из способов снижения налогового бремени для данного субъекта, реализуются в связи с эластичностью спроса и предложения товаров по цене, что делает налоги способными к переложению. В процессе переложения косвенных налогов меняется система мотивации экономических агентов как в качестве налогоплательщиков, так и в качестве производителей и потребителей товаров и услуг. Изучение способности налога к переложению, а также его влияния на носителей налога, их экономическое положение имеют важное значение как при установлении новых налогов, так и при реформировании отдельных элементов налога.
Налог аффилирован в систему воспроизводственных отношений, складывающихся в ходе производственной, финансово-хозяйственной деятельности между различными экономическими субъектами. Переложение налогов оказывает существенное воздействие на все стадии материального производства. Налоговое переложение реализуется с помощью механизма цен, ведет к их последовательному цепному изменению по линиям прямых и обратных связей, пронизывающих всю экономическую деятельность, является частью процесса ценообразования, производства и распределения валового внутреннего продукта. Формирование результатов финансово-хозяйственной деятельности находится в логической зависимости от многих факторов: уровня развития рыночной
РОС. НАЦИОНАЛЬНА}:
спроса, экономической и налоговой пол
Основным элементом, оказывающим влияние на результативность предпринимательской деятельности, являются условия осуществления товарообменных отношений, которые находят свое выражение в практике формирования цен. Механизм формирования цены определяет рентабельность производства товаров, работ, услуг. Следовательно, показатели финансовой деятельности находятся в зависимости от проводимой на рынке ценовой политики. Современные механизмы ценообразования, сочетающие в себе затратный метод и методы маркетингового анализа, являются основой расширения объема продаж. Посредством экономических отношений, возникающих между хозяйствующими субъектами в процессе обмена, происходит перемещение стоимостного объема продаж. При этом влияние налога на товарообменные процессы через категорию цен непосредственно связано с процессом расширенного воспроизводства. Установление налога либо изменение механизма его исчисления оказывают цепное воздействие на распределительный механизм, который реализуется в следующем направлении: налог - цена - потребление - уровень платежеспособности населения - доход предприятия - доход государства.
Таким образом, использование закономерностей переложения налогов важно как для товаропроизводителей при формировании ценовой политики предприятия, так и для осуществления финансовой политики государства при осуществлении контроля над поступлениями доходов в бюджет и проведения налогового реформирования.
Все сказанное выше обусловило актуальность темы настоящего исследования, его цель и задачи, теоретическую новизну и практическую значимость.
Целью диссертации является выявление особенностей механизма переложения налоговой нагрузки в процессе взимания налога на добавленную стоимость с учетом рыночных факторов и возможностей ее эффективного распределения между хозяйствующими субъектами.
Для достижения этой цели были поставлены следующие задачи: - обобщить отечественные и зарубежные теоретические положения и практику переложения налога и дать оценку его влияния на поведение хозяйствующих субъектов.
- выявить основные современные тенденции в переложении налогов, исследовать процесс переложения в конкретной экономической среде с заданными условиями с учетом параметров эффективности и справедливости;
исследовать взаимосвязь системы ценообразования и налогообложения с целью выявления механизма переложения НДС в условиях рыночной среды;
определить роль НДС и способы его определения в структуре цен реализации в динамике ценообразующих факторов с целью оценки налогового бремени по нему;
- определить пути совершенствования налогообложения добавленной стоимости с позиций теории переложения.
Теоретической и методологической основой исследования послужили работы ученых и практиков в области переложения налогов, которые находятся в тесной взаимосвязи с положениями экономической теории. В ходе исследования были изучены работы в области переложения налога таких зарубежных исследователей, как А. Смит, Д. Рикардо, Ж. Б. Сей, С.Сисмонди, Ф. Эджуорт, Д. М. Кейнс, Б. Селигмен, Дж. Ю. Стиглиц и др., а также русских экономистов А. А. Соколова, Б. Дитмана, И. М. Кулишера, Н. Н. Кутлера, П. В. Микеладзе, И. X. Озерова и др. Российская налоговая школа, представленная в трудах таких экономистов конца XIX начала XX вв., как В. Н. Твердохлебов, А. А. Соколов, П. П. Гензель, И. И. Янжул, И. М. Кулишер, Н. Н. Кутлер и др., свидетельствует об активных и плодотворных исследованиях в области теории переложения. Анализ научной литературы показывает, что до 1930 г. в России движение и распределение налоговых потоков являлись предметом активных научных изысканий, но с переходом к административным методам регулирования экономики наступило практически поное забвение данной проблемы.
Формирование налоговой системы в Российской Федерации происходило в попытках найти сочетание принципа стимулирования производственной, инвестиционной деятельности, экономического роста, с одной стороны, и фискальной функции налогов, обусловленной значительным дефицитом федерального бюджета, с другой. Это объясняет невостребованность научных исследований с дальнейшим применением в
законотворческой деятельности механизмов переложения налога. Однако при переходе на рыночные основы хозяйствования и установления цивилизованного рынка вопросы распределения и переноса налоговой нагрузки являются одними из актуальных, поскольку вопрос о налоге - это вопрос об основном постулате рыночной экономики - собственности, о форме ее отчуждения. Законотворческая российская налоговая практика, как показывают исследования и многие публикации современных российских налоговедов, не свидетельствует об ориентации ее на изучение способности налога к переложению и стремления налогоплательщиков осуществить этот перенос, противопоставив собственной налоговой угрозе увеличение налогового бремени других экономических агентов.
Программа развития налоговой системы до 2006 г., являющаяся логическим продожением проводимых налоговых реформации, рассматривает в качестве основных направлений налоговой политики снижение налогового бремени первоначально для отдельных категорий налогоплательщиков, изменение структуры налоговых поступлений с целью стимулирования развития отдельных отраслей экономики, создание благоприятных условий для инвестиционной активности в национальной экономике в целом. В соответствии с данными задачами теория переложения налога, ее использование в практических разработках приобретает актуальность и практическую значимость.
Предметом исследования является механизм взаимодействия налога на добавленную стоимость и цены в условиях динамики экономических, политических, социальных факторов, анализ которых нацелен на оптимизацию распределения налоговой нагрузки между хозяйствующими субъектами. Особое внимание уделяется теоретическим и методическим проблемам косвенного налогообложения в рамках теории переложения, связанным с формированием адекватной мотивации экономических агентов в качестве налогоплательщиков.
Объектом исследования являются экономические отношения, складывающиеся в процессе распределения налогового бремени между экономическими субъектами и реализующиеся через механизм переложения налога.
Научная новизна работы. В диссертации выявлены особенности организации и функционирования механизма налогообложения добавленной стоимости в РФ, его влияние на переложение налогового бремени между экономическими агентами, что позволяет определить основные пути оптимизации налоговой системы.
Получены следующие конкретные результаты, обладающие научной новизной:
- обобщены теоретические подходы к оценке механизма переложения налогового бремени на примере НДС и раскрыты особенности его реализации применительно к товарам с различной эластичностью спроса и предложения, а также с учетом дифференциации доходов потребителей;
- обоснована необходимость дифференциации налоговых обязательств экономических агентов с учетом основных положений теории переложения как основы оптимального сочетания принципов экономической эффективности и социальной справедливости в процессе совершенствования системы косвенного налогообложения;
- предложена авторская трактовка концепции НДС, построенная на критерии переложимости и оценке последствий реализации распределительного механизма НДС в процессе рыночного ценообразования для снижения потерь при его оплате;
- проанализировано влияние налогового бремени по НДС на уровень доходности организаций-производителей и структуру потребительских бюджетов и дана оценка максимальных и минимальных убытков применительно к определенным группам потребителей и по отдельным наборам товаров;
- определены основные направления реформирования НДС с учетом введения единой ставки налога (кроме нулевой), а также изменения порядка его исчисления по внешнеторговым операциям.
Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования представлена в предложениях по реформированию системы налогообложения добавленной стоимости по цепи производство потребление. Положения работы, касающиеся изменения механизма налогообложения, изменения ставок налога, усиления государственного контроля над сферами производства и обращения продукции, могут быть
использованы при разработке налоговой стратегии хозяйствующими субъектами в Российской Федерации.
Основные положения и материалы диссертации могут быть полезны при чтении лекций в высших учебных заведениях по таким дисциплинам, как Налоги и налогообложение, Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы, Организация и методы налогового контроля.
Апробация работы. Механизм переложения налогового бремени при оценке влияния НДС на формирование отпускной цены на продукцию был учтен при разработке методологии косвенного налогообложения в рамках Федеральной налоговой службы и апробирован при организации налогового учета финансово-экономическими службами ряда коммерческих организаций.
Предложенный анализ механизма переложения налога на примере НДС с учетом различных рыночных факторов был представлен на научно-практических конференциях, проводимых в ВЗФЭИ и СПбГГУ, использовася автором в учебном процессе при чтении лекций по дисциплине Налоги и налогообложение и при подготовке кафедрой Финансы, бюджет и налогообложение учебной и методической документации по специализации Государственные и муниципальные финансы и налогообложение.
Публикации. Основное содержание диссертационной работы изложено в 4 публикациях, которые отражают полученные научные и практические результаты, выводы и предложения, общим объемом 1,8 п.л.
Структура диссертации. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего более 100 источников, содержит таблицы, рисунки и схемы.
2. ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ
НА ЗАЩИТУ
Первая группа проблем связана с исследованием теории переложения налога, выявлением корреляционных зависимостей между налогом и ценой товара в процессе распределения налоговой нагрузки между экономическими
субъектами посредством переложения налогов.
Эволюция теории переложения налога в научных трудах западных и российских исследователей выявила общую позицию в отношении актуальности проблемы переложения налогов. Более того, данная проблема находится в тесной логической зависимости с основными принципами налогообложения: определенностью, равномерностью, эффективностью, справедливостью.
Цель научных изысканий, проводимых в области переложения налога, распределения налоговой нагрузки, состоит в выявлении степени переложимости того или иного налога, определении конечного носителя налогового бремени. Переложение налогов - это перенесение налогового бремени с номинального плательщика на другое лицо. Оно чаще всего происходит в неявной форме, поэтому теория переложения налогов ищет ответы на три основных вопроса: на кого в конечном счете ложится тяжесть налога, каким образом происходит переложение налога и какова его величина.
В трудах А. Смита, Д. Рикардо. Д. Миля выдвигается тезис, что все налоги перелагаются на земельную ренту. Соответственно, конечным носителем налогов является собственник земли. В научных трудах Ж. Б. Сэя, С. Сисмонди, Н. Канара, а в последующем и в Д. М. Кейнса в качестве альтернативной позиции исследуется теория равномерного распределения налогов между налогоплательщиками. Во второй половине XIX в. было предложено токование исследуемых проблем теории переложения, основанное на положениях теории стоимости. Известные экономисты К. Pay, А. Вагнер, А. Шефле, Л. Вальрас, Э. Бем-Баверк, Э. Селигман, У. Джевонс, А. Курно и др., а также русские ученые-налоговеды А.А. Соколов, И. М. Кулишер Б.И. Дитман и др. рассматривали различные аспекты теории переложения.
Согласно общим положениям теории переложения налогов налогоплательщик всегда стремится к тому, чтобы переложить сумму налога либо вперед - на покупателей своих товаров, повышая их цену в соответствии с размером налога, либо назад - на поставщиков, у которых он сам покупает товары, уплачивая им меньше, тем самым, сокращая их прибыль.
Отличительной чертой косвенных налогов является, как известно, лочевидное переложение налога на конечного потребителя товаров (работ, услуг), предопределенное их сущностью. Тогда продавец выступает в роли сборщика налогов.
В ходе исследования установлена взаимосвязь переложения налогов с динамикой основных макроэкономических показателей: национального дохода, фондов накопления и потребления, налоговых доходов государства.
Реальные экономические последствия налогообложения зависят не от того, на какую из сторон закон возлагает обстоятельство заплатить налог, а от соотношения спроса и предложения, их эластичности и, разумеется, от размера налогообложения.
В реальной действительности процесс переложения имеет сложный и многообразный характер и может оказывать влияние на нескольких или на всех субъектов: на конечного потребителя товара, на производителя или продавца товара, на поставщика. В связи с этим правомерно возникает проблема поного и частичного его переложения. В первом случае налог влияет на одного из трех указанных выше субъектов, а во втором -воздействие налога не ограничивается одним субъектом. В диссертации подробно исследованы все возможные варианты переложения суммы налога. Проведенные расчеты показали, что доходы государства от взимания, например НДС, будут наибольшими, если процесс переложения налога приведет к увеличению цены на сумму налога. Во всех остальных ситуациях происходит уменьшение не только средств, полученных от взимания НДС, но и других налогов.
Налог на добавленную стоимость не всегда однозначно влияет на динамику цен. Более того, если немедленно после его введения увеличиваются цены при том же объеме производства и предложения, то это означает, что изменение цен могло бы произойти независимо от налога. Рост цен в результате введения налога часто происходит лишь в течение более или менее длительного периода в результате перестройки прежних рыночных пропорций. Это вызывает необходимость изучения переложения налога не только в момент его введения или внесения изменений в налоговое законодательство, но и в течение всего периода взимания, так как налог,
непереложимый вначале, может стать переложимым впоследствии и наоборот. Нельзя игнорировать и ближайших последствий налогообложения, так как многие производители просто перестанут платить раньше, чем произойдет соответствующая перестройка рыночных пропорций.
Второй проблемой, рассмотренной в работе, является разработка предложений по совершенствованию налогообложения добавленной с учетом положений теории переложения. К субъектам системы налогообложения НДС автором отнесены: государство, производители и конечные потребители.
Система обложения НДС - это единый комплекс взаимодействующих компонент, определяющих способ (форму) существования и выражения содержания налоговых отношений по НДС. Она, как и система обложения другим налогом и налоговая система страны в целом, определяется объективными и субъективными факторами. К объективному фактору автором отнесено состояние (уровень) развития народного хозяйства в определенный период. К субъективному - фискальная политика государства, определяемая как экономическими, так и политическими задачами его функционирования.
Целью системы обложения НДС, как было указано выше, является мобилизация соответствующих налоговых платежей в доход государства в необходимых размерах. Она в каждый конкретный момент будет достигнута, если сумма налоговых платежей будет достаточна для удовлетворения сложившегося уровня и структуры общественных потребностей.
Посредством расходования налоговых платежей, мобилизованных в бюджет государства, система обложения оказывает воздействие на многие экономические и социально-политические процессы, в частности на платежеспособность и жизненный уровень населения, соотношение спроса и предложения.
К субъектам системы налогообложения НДС относятся государство, производители и продавцы, конечные потребители. В процессе взаимоотношений с государством часть денежных доходов налогоплательщиков принимает форму налогов, которые поступают в бюджет. Их интересы объективно не совпадают, поэтому система обложения отражает противоречие между государством и остальными субъектами
системы, в основе которого лежит принцип принудительного изъятия части доходов производителей, продавцов, конечных потребителей, что приводит к ухудшению их финансового и материального положения и порождает неравенство между их различными группами.
Ядро системы обложения НДС составляют: правовая основа, налоговый учет, налоговый контроль, налоговые санкции и порядок возмещения налога, налоговое бремя. Они подробно проанализированы в диссертации.
Все компоненты взаимосвязаны и определенным образом взаимодействуют друг с другом. Эта взаимосвязь и взаимодействие устанавливаются способом взимания НДС, который определяет механизм обложения добавленной стоимости и представляет собой структуру системы. При построении системы обложения НДС следует выбрать такой способ, чтобы он был единым для всех налогоплательщиков, иначе нарушается нейтральность налога. Теория и существующая методика предусматривают возможность применения одного из четырех способов взимания налога:
- прямого аддитивного, или бухгатерского;
- косвенного аддитивного;
- прямого вычитания;
- косвенного вычитания, или инвойсного.
Их содержание и система показателей рассматриваются в диссертации.
Выбор способа взимания является сложным и ответственным этапом построения системы обложения налогом. От того, как будет исчисляться сумма налога, которую налогоплательщик дожен перечислить в бюджет, зависит структура всей системы обложения налогом.
Очевидно, что сумма налога не зависит от способа взимания НДС. Но он влияет на систему показателей, на порядок и величину затрат на организацию налогового учета и налогового контроля, на количество применяемых ставок и наличие освобождений.
Наибольшее распространение в мировой практике получил четвертый способ, который позволяет государству организовать налоговый контроль за понотой и своевременностью внесения сумм НДС в бюджет. Не является исключением и Российская Федерация.
Его применение предусматривает обязательное возмещение
налогоплательщику сумм налога, если подлежащая вычету сумма окажется больше суммы налога, начисленной с реализации. Обязательность возмещения вытекает из того, что НДС - это не каскадный налог. Если возврат происходит не сразу, а через определенное время или по частям в течение продожительного периода, то происходит изъятие денежных средств из оборота у производителей и продавцов.
Процесс переложения налогов имеет скорее дискретный, а не непрерывный характер, поэтому изменения могут происходить в первую очередь при внесении изменений в законодательную базу взимания налога на добавленную стоимость и при смене фаз экономического цикла.
Результаты исследования различных вариантов переложения налога, осуществленные автором, позволили обосновать вывод, что важнейшими индикаторами установления факта переложения налога являются изменения:
- цен на товары (работ, услуги);
- различных показателей, отражающих рентабельность производства товаров (работ, услуг).
Способы обложения не влияют на сумму налога, которую государство получает при его взимании, но на нее оказывает воздействие выбор момента возникновения налогового обязательства перед государством при реализации товаров (работ, услуг) и момента, когда покупатель может произвести налоговый вычет.
Существует несколько модификаций этого способа, а именно начислений, кассовый и комбинированный. При использовании метода начислений налоговое обязательство для продавца и вычет у покупателя возникают в момент отгрузки товара. Кассовый метод устанавливает момент возникновения налогового обязательства и вычета при получении оплаты. Комбинированный метод существует в двух вариантах:
1. Налоговое обязательство у продавца возникает в момент отгрузки, а право на вычет у покупателя - в момент оплаты.
2. Налоговое обязательство возникает в момент оплаты, а право на вычет - в момент отгрузки.
Проведенные расчеты показали, что самые большие поступления обеспечивают комбинированный метод (первый вариант) и метод начисления.
Изменяя метод определения суммы налога, подлежащей перечислению в бюджет, государство может управлять суммой налоговых поступлений и изменять величину получаемого дохода.
Способ взимания налога, определяя структуру системы обложения, связан со всеми ее элементами и принципами, на которых система основана (табл. 1).
Таблица 1
Совместимость способов взимания с отдельными характеристиками налога
Способ взимания налога
прямой косвенный прямой косвенный
аддитивный аддитивный вычитания вычитания
А 1 2 3 4
1. Принцип режима обложения
внешней торговли:
1.1. Принцип назначения:
а) экспорт Н Н П С
б) импорт П П С С
1.2. Принцип происхождения:
а)экспорт С С С С
б) импорт П П п П
2. Форма налога:
2.1. Налог на валовый продукт С С с С
2.2. Налог на доход С С с с
2.3. Налог на потребление П П с с
3. Освобождение от налога:
3.1. Освобождение налогоплательщиков С С с с
3.2. Освобождение отдельных товаров п П н с
(работ, услуг)
3.3. Нулевая ставка п П п с
4. Ставки налога:
4.1. Единая с С с с
4.2. Несколько ставок п п с с
5. Вид налоговой базы:
5.1. Налоговая база, включающая с с с с
сумму налога
5.2. Налоговая база, исключающая с с н с
сумму налога
6. Уменьшение масштабов явления н н с с
уклонения от уплаты налогов
Примечание: С-совместимы Н - несовместимы П - совмещение проблематично
Большое внимание в работе уделено основному недостатку НДС -регрессивности, т.е. неравномерности и обременительности для малоимущих слоев населения. Тяжесть обложения налогом обратно пропорциональна
размеру дохода, поскольку чем меньше доход, тем большая часть его направляется на потребление. Регрессивность НДС снижается, если правовая база устанавливает его ставки ниже стандартных (или нулевые) на важнейшие потребительские товары, которые в большей мере потребляются слоями населения с низким уровнем дохода. И наоборот, могут быть установлены повышенные налоговые ставки на высококачественные предметы или услуги, которые приобретают главным образом лица с высоким уровнем доходов.
Снижение налогового бремени по НДС на малообеспеченные слои населения может быть произведено также путем установления необлагаемого подоходным налогом минимума доходов и регрессивной налоговой шкалы или развития системы пособий малообеспеченным слоям населения.
Третьей проблемой исследования является измерение налогового бремени по НДС и совершенствование механизма переложения налога с учетом принципов лэкономической эффективности и социальной справедливости.
Вопросы определения влияния налогового бремени на темпы экономического развития, измерения его уровня, установления оптимальной величины налоговых изъятий и обоснования целесообразности его снижения занимают важное место в теории налогообложения и весьма актуальны для практики хозяйствования.
Процесс переложения налога и установление высокого уровня налогового бремени по НДС выступают факторами, способствующими развитию уклонения налогоплательщиков от его уплаты. Снижение масштабов этого явления выступает важнейшим условием повышения доходов бюджета.
Для изучения бремени налога было необходимо:
- раскрыть сущность понятия налогового бремени и выявить его особенности, определяемые методологическими и теоретическими основами налога;
- проанализировать социально-экономические последствия, вязанные с усилением налогового бремени;
- провести исследование существующих методов измерения налогового бремени;
- разработать методологию изучения налогового бремени, которая, в частности, дожна включать:
а) разработку основных принципов изучения налогового бремени по
б) определение показателей, позволяющих дать адекватную и комплексную оценку бремени налога;
в) разработку методики оценки налогового бремени с определением источников информации, необходимой для такой оценки.
Строго говоря, законодательство может и не ограничиваться каким-либо одним условием (фактом совершения одной хозяйственной операции), оно может установить обязательное выпонение нескольких условий:
а) оплата и переход права собственности;
б) оплата и получение счета-фактуры;
в) оплата, получение счета-фактуры и оприходование на склад покупателя;
г) оплата и передача товара на нужды строительства;
д) оплата и ввод в эксплуатацию и т.д.
Величина определяет сумму налога, которая фактически была изъята в бюджет у налогоплательщика и которая уже не может быть использована им для предпринимательской деятельности и не будет приносить ему доход. Однако у налогоплательщика возникает сумма допонительных потерь, поскольку из его оборота была отвлечена сумма, уплаченная поставщику за материалы, не сразу компенсированная ему государством. Сумма потерь составит:
где т - сумма, уплаченная поставщик при приобретении материалов,
- рентабельность фондов (средняя рентабельность на 1 руб затрат в сфере материального производства)
к - коэффициент отвлечения денежных средств из оборота, рассчитываемый по формуле к = г/с,
- продожительность периода отвлечения денежных средств, уменьшенная на нормативный срок возмещения налога (в днях),
с -количестводней в календарном году
Величина коэффициента отвлечения денежных средств из оборота представлена в табл. 2. В нашем примере в зависимости от срока возмещения
налога, установленного законом, значение коэффициента отвлечения денежных средств колеблется от 0,085 до 1,085.
Таблица 2
Изменения величины коэффициента отвлечения денежных средств из _оборота налогоплательщика__
Наименование хозяйственной операции Срок совершения хозяйственной операции Период отвлечения Коэффициент отвлечения денежных средств
фактический с учетом нормативного срока возмещения налога
1 . Оплата материалов 21.02.ХХ 28
2. Переход права собственности на материалы 21.02.ХХ 28
3. Приобретенные материалы отгружены со склада поставщика 28.02.ХХ 28
4. Выписан счет-фактура 03 .03.ХХ 59 31 0,085
5. Приобретенные материалы поступили на склад покупателя (налогоплательщика) 01.04.ХХ 89 61 0,167
6. Материалы переданы на строительство производственного объекта (хозяйственный способ) 02.04.ХХ 89 61 0,167
7. Построенный объект введен в эксплуатацию 01.10.ХХ 303 275 0,753
8. Начислена амортизация 30.11.XX 334 306 0,838
9. Сумма уплаченного поставщику налога возмещена из бюджета на расчетный счет налогоплательщика 20.04.XXI 424 396 1,085
Сумма отвлечения денежных средств из оборота, связанная с взиманием НДС, составляет не 8, а:
где 5* - скорректированная сумма налога.
Если увеличение сроков возмещения налога приводит к допонительным потерям у налогоплательщика, то несвоевременная уплата налога в бюджет создает допонительный эффект:
где ш - сумма налога, несвоевременно уплаченная в бюджет за исследуемый период; р - коэффициент отвлечения денежных средств из бюджета, который рассчитывается аналогично к.
В этом случае величина будет рассчитываться по формуле: а в общем случае:
где Н- сумма недоимки за исследуемый период
Структура источника уплаты налога может быть отражена следующими показателями:
где VI Ч стоимость отгруженных товаров (выпоненных работ, оказанных услуг);
К? - стоимость облагаемых НДС товаров (работ, услуг);
Уз - стоимость товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 10%;
У~4 - стоимость товаров (работ, услуг), облагаемых по нуяевой ставке.
Из этих показателей обязательно включение в систему только первого, учет или неучет его при расчете обобщающего показателя позволяет определить влияние момента исчисления налоговой базы, установленного учетной политикой плательщика, на налоговое бремя. Включение остальных показателей в систему определяется задачами исследования.
Что касается показателей третьего блока, то в него целесообразно включить показатель максимальной суммы налога, предложенный А.Н. Цыгичко:
где Дм,Чмаксимальная сумма налога,
Ц- стоимость товаров (работ, услуг) за год в рыночных ценах,
С- себестоимость товаров,
Кюм - псшная сюимосП) основных проиждсгвенных фоцдов,
Ей -нфмашвная эффективность осноеных фоцдов,
И- коэффициентиспользования производственных мощностей.
Состав рассмотренных нами показателей является открытым, включение и использование их в системе зависят от потребностей в результатах анализа.
Если оцениваются способность плательщика уплачивать налог и влияние НДС на финансовое состояние предприятия, то следует расширить состав показателей третьего блока, включив в него показатель рентабельности продукции или фондов, приведенных затрат и др.
Предлагаемый состав показателей может применяться для оценки и анализа налогового бремени как по отдельному плательщику, так и по их группе. Но в последнем случае для проведения анализа необходимы показатели, не вошедшие в систему и призванные служить основанием для проведения различных группировок, что позволяет углубить анализ, расчленив совокупность плательщиков на отдельные однородные группы, сформированные по различным признакам. К таким показателям относятся: вид деятельности, форма собственности, размер производства и т.д.
Проведенный и описанный в диссертации анализ предложений по измерению налогового бремени, с одной стороны, показывает, что в настоящее время отсутствует единый подход, обеспечивающий организацию систематического измерения налогового бремени по НДС. С другой стороны, он же подсказывает, в каком направлении его следует искать - необходимо максимально обобщить и использовать те позитивные моменты и интересные предложения, которые имеются в отдельных работах с тем, чтобы:
- определить показатели для комплексной оценки налогового бремени по НДС;
- установить перечень баз сравнения, необходимых для оценки и анализа, поскольку без этого невозможно измерить и оценить налоговое бремя;
- обеспечить возможность учета фактора своевременности возвращения суммы НДС, уплаченной поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), а также поноты и своевременности внесения суммы налога в бюджет;
- разработать методику оценки, позволяющую провести ранжировку налогоплательщиков в зависимости от уровня налогового бремени, что повысит аналитическую и практическую ценность системы показателей, позволит использовать ее для принятия управленческих решений и, таким образом, усилит выпонение налогом регулирующей функции.
Эти требования и теоретические положения легли в основу разработанной автором методики оценки налогового бремени по НДС.
Изучение налогового бремени по НДС дожно базироваться на следующих основных методологических принципах:
- оценка налогового бремени проводится путем сопоставления фактических значений показателей с базовыми значениями;
- вопросы измерения налогового бремени по НДС рассматриваются как составная часть системы обложения НДС и как составная часть измерения налогового бремени по всем налогам налоговой системы;
- при оценке налогового бремени учитывается действие фактического времени;
- определение уровня налогового бремени по всей совокупности плательщиков налога, их группам и каждому плательщику в отдельности предусматривает необходимость обеспечения единства оценки для каждого уровня.
Важнейший методологический принцип, на наш взгляд, состоит в том, что невозможно определить абсолютный уровень налогового бремени. Однако возможно относительно измерить налоговое бремя, сопоставив его уровень с другим, принятым в качестве базового. Другими словами, можно определить, насколько уровень налогового бремени выше базового уровня у одного налогоплательщика по сравнению с другим. Для этого необходим определенный момент и характерный для него уровень налогового бремени принять за условную базу сопоставления.
Для оценки налогового бремени была разработана система показателей (схема 1), а в качестве основной базы сравнения следует использовать значения показателей, предшествующие изучаемому периоду.
Для оценки налогового бремени конечных потребителей может быть использована информация, полученная в ходе проведения выборочных обследований домашних хозяйств. Обобщающим показателем для оценки выступает налоговый коэффициент, который рассчитывается как отношение суммы НДС, уплаченной при приобретении товаров (работ, услуг), к сумме полученного дохода. Он допоняется и конкретизируется показателями, отражающими структурные сдвиги в потреблении населения.
Схема 1. Состав системы показателей оценки и анализа налогового бремени
Мировой опыт свидетельствует о том, что косвенные налоги в силу своей универсальности являются одним из надежных источников бюджета, и отказ от них может повлечь за собой нарушение баланса государственных интересов и интересов предпринимателей. Поэтому необходимо выбрать политику, являющуюся эффективным сочетанием данных интересов и учитывающую уровень рыночных цен, платежеспособный спрос, конкуренцию на рынке.
Общий вывод, вытекающий из предшествующего изложения, можно
сформулировать следующим образом: налоги оказывают значительное влияние на распределение ВВП и имущества и представляют собой некий корректор в распределении ВВП не только через последующее распределение получаемых бюджетом сумм, но и через само их взимание. И связано это со способностью налогов к переложению. Приоритетная задача государства состоит в том, чтобы на основе существующих реалий развития экономики установить такой режим налогообложения, который при осуществлении основных задач, заключающихся в стимулировании инвестиционной активности, развитии производственной деятельности, позволял обеспечивать прогнозирование и подконтрольность распределения налоговой нагрузки.
По итогам исследования проблемы НДС в свете положений теории переложения разработаны основные направления совершенствования системы обложения НДС, которые обеспечат решение наиболее значимых для современного этапа проблем, связанных с каждой его компонентой.
1. Прежде всего, надо повысить теоретический уровень проработки изменений, вносимых в правовую основу взимания налога в направлении соблюдения принципа нейтральности. Для элиминирования негативного влияния НДС на развитие предпринимательской деятельности, в том числе инвестиционной, и рыночных отношений в целом следует максимально приблизить момент проведения налогового вычета к моменту осуществления сдеки. Поэтому стратегической задачей совершенствования правовой основы системы выступает переход от комбинированного метода определения суммы налога, подлежащей перечислению в бюджет, к методу начислений.
2. Необходим учет инфляции при расчетах по НДС. Целесообразно проводить индексирование, во-первых, суммы вычета на индекс потребительских цен, что позволяет налогоплательщику компенсировать потери, связанные с отвлечением из его оборота денежных ресурсов. Эта процедура индексации не дожна быть связана с вычетами, срок которых во многом зависит от организованности самого плательщика, она дожна быть предусмотрена, например, для организаций-застройщиков, осуществляющих капитальные вложения. Если вычеты могут производиться только после
ввода объекта в эксплуатацию или в более поздний срок, то НДС, уплаченный поставщику товаров (работ, услуг), необходимых для строительства, приобретает форму замороженных не по вине инвесторов капитальных вложений. Прямым результатом этого является снижение инвестиционной активности хозяйствующих субъектов. Во-вторых, следует индексировать сумму налогового обязательства, если отгрузка товаров (работ, услуг) произведена существенно ранее оплаты. В-третьих, индексации следует подвергнуть критериальные значения, установленные в ст. 145 и 163 НК РФ, которые определяют возможность применения освобождения по налогу и ежеквартальную его уплату.
3. Необходимо упростить правовую основу, налоговый учет и контроль для адекватной реализации однозначности налоговой базы, включающей сумму налога, в практике национального налогообложения.
Правовой основой системы обложения НДС установлено, что налоговая база увеличивается на сумму полученных авансовых платежей. По нашему мнению, такое увеличение налоговой базы противоречит теоретическим основам налога, не впоне соответствует его сущности как налога на потребление. Основное возражение против увеличения налоговой базы на суммы, связанные с предварительными расчетами по оплате товаров (работ, услуг) сторон состоит в том, что в данном случае не установлен объект обложения. Поэтому целесообразно или исключить авансы из налоговой базы, или, что менее соответствует развитию рыночных отношений, допонить состав объекта обложения.
4. Важным направлением совершенствования системы обложения НДС и уменьшения масштабов уклонений от его уплаты является снижение налогового бремени. Но этот процесс дожен быть целенаправленным, строго регламентируемым, поскольку снижение налогового бремени -процесс противоречивый. Вначале он приводит к уменьшению налоговых поступлений в бюджет, а потом, через определенный период времени повышает деловую активность хозяйствующих субъектов и вызывает увеличение налоговой базы.
5. Мероприятия по снижению налогового бремени эффективны лишь при одновременном усилении налоговых санкций за неправильную или
увеличение налоговой базы.
5. Мероприятия по снижению налогового бремени эффективны лишь при одновременном усилении налоговых санкций за неправильную или несвоевременную уплату НДС. Уменьшить масштабы уклонений от уплаты налогов можно только в том случае, если налогоплательщик будет уверен, что факт неуплаты будет гораздо более тяжелым, чем добровольное внесение налоговых платежей. При разработке налоговых санкций следует учитывать особенность НДС, состоящую в том, что государство возмещает сумму налога, которая была уплачена поставщикам. Эта особенность требует, чтобы законодательство устанавливало специальные санкции в случае, если плательщик неправомерно заявил к вычету суммы налога.
В заключении приведены основные выводы выпоненного исследования и обоснованы предложения по государственному регулированию переложения налогов через изменение системы налогообложения добавленной стоимости.
3. ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ
1. Малявин С.А. Совершенствование механизма возврата НДС при осуществлении экспортных операций //Обеспечение устойчивого экономического и социального развития России. Сборник статей по материалам Всероссийской научно-практической конференции 22-23 апреля 2002 г.: В 2 т. - М.: ВЗФЭИ, 2002. - Т. П. - 0,3 п.л.
2. Малявин С.А. К вопросу об уклонении от налогов хозяйствующих субъектов// Сборник научных трудов. - Санкт-Петербург: Изд-во СПб! ЧУ, 2002.-0,1 п.л.
3. Анашкин А.К., Горелик В.Н., Малявин С.А. Налоги и налогообложение. Практикум. - М.: ИНФРА-М, 2002.-3,91 п.л./1,2 п.л.
4. Малявин С.А. Деформализация правил ухода от налогов в российской экономике / Обеспечение устойчивого экономического и социального развития России. Сборник статей. - М.: ВЗФЭИ, 2004. - Т. I. -0,2 п.л.
Р ИД № 00009 от 25.08.99 г.
Подписано в печать 12.11.2004. Формат 60х90 '/is. Бумага офсетная. Гарнитура Times New Roman Cyr. Усл. печ. л. 1. Тираж 100 экз. Заказ № 466.
Отпечатано в редакционно-издательском отделе
Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)
с оригинал-макета заказчика. Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5,123995
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Малявин, Сергей Александрович
ВВЕДЕНИЕ.
ГЛАВА 1. Косвенное налогообложение и теория переложения налогового бремени.
1.1. Теория переложения налога и оценка его влияния на поведение хозяйствующих субъектов.
1.2. Переложение бремени косвенных налогов и выбор между равенством и эффективностью.
1.3. Распределение бремени налога на добавленную стоимость между хозяйствующими субъектами.
ГЛАВА 2. Механизм взимания налога на добавленную стоимость как универсального инструмента переложения налогового бремени.
2.1. Способы определения суммы налога.
2.2. Механизм возмещения НДС из бюджета.
2.3 Налоговое бремя по НДС и его измерение.
ГЛАВА 3. Основные направления совершенствования налогообложения добавленной стоимости в Российской Федерации с учетом теории переложения.
3.1. Эффект переложения и оптимизация налогообложения добавленной стоимости.
3.2. Механизм и критерии переложения налоговой нагрузки по НДС при реформировании налогообложения в РФ.
3.3. Способы минимизации НДС с целью сокращения налогового бремени.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Налог на добавленную стоимость как инструмент переложения налогового бремени"
Актуальность исследования. Налоги - важный элемент экономических и финансовых отношений, формирующихся в обществе. Процессы, опосредующие движение финансовых средств через систему налогообложения, а также эффективное и целенаправленное распределение бремени налогов между экономическими субъектами являются наиболее значимыми для проводимых научных исследований. Целенаправленное регулирование данных процессов составляет одно из направлений налоговой политики.
Процессы распределения и перераспределения налоговой нагрузки, рассматриваемые зачастую участниками экономических отношений как один из способов снижения налогового бремени для данного субъекта, осуществимы за счет способности налогов к переложению. В процессе переложения косвенных налогов меняется система мотивации экономических агентов как в качестве налогоплательщиков, так и в качестве производителей и потребителей товаров и услуг. Изучение способности налога к переложению, а также его влияния на носителей налога, их экономическое положение имеют важное значение как при установлении новых налогов, так и при реформировании отдельных элементов налога.
Налог аффилирован в систему воспроизводственных отношений, складывающихся в ходе производственной, финансово-хозяйственной деятельности между различными экономическими субъектами. Переложение налогов оказывает существенное воздействие на все стадии материального производства. Налоговое переложение реализуется с помощью механизма цен, ведет к их последовательному цепному изменению по линиям прямых и обратных связей, пронизывающих всю экономическую деятельность, является частью процесса ценообразования, производства и распределения валового внутреннего продукта. Формирование результатов финансово-хозяйственной деятельности находится в логической зависимости от многих факторов: уровня развития рыночной среды, состояния платежеспособного спроса, экономической и налоговой политики.
Основным элементом, оказывающим влияние на результативность предпринимательской деятельности, являются условия осуществления товарообменных отношений, которые находят свое выражение в практике формирования цен. Механизм формирования цены определяет рентабельность производства товаров, работ, услуг. Следовательно, показатели финансовой деятельности находятся в логической зависимости от проводимой на рынке ценовой политики. Современные механизмы ценообразования, сочетающие в себе затратный метод и методы маркетингового анализа, являются основой расширения объема продаж. Посредством экономических отношений, возникающих между хозяйствующими субъектами в процессе обмена, происходит распределение стоимостного объема продаж. При этом влияние налога на товарообменные процессы через категорию цен непосредственно связано с процессом расширенного воспроизводства. Установление налога либо изменение механизма его исчисления оказывают цепное воздействие на распределительный механизм, который реализуется в следующем направлении: налог - цена - потребление - уровень платежеспособности населения - доход предприятия - доход государства.
Таким образом, использование закономерностей переложения налогов важно как для товаропроизводителей при формировании ценовой политики предприятия, так и для осуществления финансовой политики государства при осуществлении контроля над поступлениями доходов в бюджет и проведения налогового реформирования.
Все сказанное выше обусловило актуальность темы настоящего исследования, его цель и задачи, теоретическую новизну и практическую значимость.
Целью диссертации является анализ особенностей механизма переложения налоговой нагрузки на примере НДС с учетом рыночных факторов и возможностей ее оптимального распределения между хозяйствующими субъектами.
Для достижения этой цели были поставлены следующие задачи:
- обобщить отечественные и зарубежные подходы к теории и практике переложения налога и дать оценку его влияния на поведение хозяйствующих субъектов;
- выявить основные современные тенденции в переложении налогов, исследовать процесс переложения в конкретной экономической среде с заданными условиями с учетом параметров эффективности и справедливости;
- исследовать взаимосвязь системы ценообразования и налогообложения с целью выявления механизма переложения НДС в условиях рыночной среды; определить роль НДС и способы его определения в структуре цен реализации в динамике ценообразующих факторов с целью оценки налогового бремени по нему;
- определить пути совершенствования налогообложения добавленной стоимости с позиций теории переложения.
Теоретической и методологической основой исследования послужили работы ученых и практиков в области переложения налогов, которые находятся в тесной взаимосвязи с положениями экономической теории. В ходе исследования были изучены работы в области переложения налога таких зарубежных исследователей, как А. Смит, Д. Рикардо, Ж. Б. Сей, С.Сисмонди, Ф. Эджуорт, Д. М. Кейнс, Б. Селигмен, Дж. Ю. Стиглиц и др., а также русских экономистов А. А. Соколова, Б. Дитмана, И. М. Кулишера, Н. Н. Кутлера, П. В. Микеладзе, И. X. Озерова и др. Российская налоговая школа, представленная в трудах таких экономистов конца XIX начала XX вв., как В. Н. Твердохлебов, А. А. Соколов, П. П. Гензель, И. И. Янжул, И. М. Кулишер, Н. Н. Кутлер и др., свидетельствует об активных и плодотворных исследованиях в области теории переложения. Анализ научной литературы показывает, что до 1930 г. в России движение и распределение налоговых потоков являлись предметом активных научных изысканий, но с переходом к административным методам регулирования экономики наступило практически поное забвение данной проблемы.
Формирование налоговой системы в Российской Федерации происходило путем реализации противоречивого сочетания принципа стимулирования производственной, инвестиционной деятельности, экономического роста, с одной стороны, и фискальной функции налогов, обусловленной значительным дефицитом федерального бюджета, с другой. Это объясняет невостребованность научных исследований с дальнейшим применением в законотворческой деятельности механизмов переложения налога. Однако при переходе на рыночные основы хозяйствования и установлении цивилизованного рынка вопросы распределения и переноса налоговой нагрузки являются одними из актуальных, поскольку вопрос о налоге - это вопрос об основном постулате рыночной экономики - собственности, о форме ее отчуждения. Законотворческая российская налоговая практика, как показывают исследования и многие публикации современных российских налоговедов, не свидетельствует об ориентации ее на изучение способности налога к переложению и стремления налогоплательщиков осуществить этот перенос, противопоставив собственной налоговой угрозе имущество физического или юридического лица, на которое можно переложить налоговое бремя.
Программа развития налоговой системы на 2005-2010 гг., являющаяся логическим продожением проводимых налоговых реформаций, рассматривает в качестве основных направлений налоговой политики снижение налогового бремени на отдельных категорий налогоплательщиков, изменение структуры налоговых поступлений с целью стимулирования развития отдельных отраслей экономики, создание благоприятных условий для инвестиционной активности. В соответствии с данными задачами теория переложения налога, ее использование в практических разработках приобретает актуальность и практическую значимость.
Таким образом, механизм переложения, его закономерности, исследование ценовых деформаций, вызываемых налогом, является одним из актуальных исследований, проводимых в рамках налоговой теории.
Предметом исследования является взаимодействие налога на добавленную стоимость и цены в условиях динамики экономических, политических, социальных факторов, анализ которых нацелен на оптимизацию распределения налоговой нагрузки между хозяйствующими субъектами. Особое внимание уделяется теоретическим и методическим проблемам косвенного налогообложения в рамках теории переложения, связанным с формированием адекватной мотивации экономических агентов в качестве налогоплательщиков.
Объектом исследования являются экономические отношения, складывающиеся в процессе распределения налогового бремени между экономическими субъектами и реализующиеся через механизм переложения налога.
Научная новизна работы. В диссертации выявлены особенности организации и функционирования механизма налогообложения добавленной стоимости в РФ, его влияние на переложение налогового бремени между экономическими агентами, что позволяет определить основные пути оптимизации налоговой системы.
Получены следующие конкретные результаты, обладающие научной новизной:
- обобщены теоретические подходы к оценке механизма переложения налогового бремени на примере НДС и раскрыты особенности его реализации применительно к товарам с различной эластичностью спроса и предложения, а также с учетом дифференциации доходов потребителей;
- обоснована необходимость дифференциации налоговых обязательств экономических агентов с учетом основных положений теории переложения как основы оптимального сочетания принципов экономической эффективности и социальной справедливости в процессе совершенствования системы косвенного налогообложения;
- предложена авторская трактовка НДС, построенная на критерии переложимости и оценке последствий реализации распределительного механизма НДС в процессе рыночного ценообразования для снижения потерь при его оплате;
- проанализировано влияния налогового бремени по НДС на уровень доходности организаций-производителей и структуру потребительских бюджетов и дана оценка максимальных и минимальных убытков применительно к определенным группам потребителей и по отдельным наборам товаров;
- определены основные направления реформирования НДС с учетом введения единой ставки налога (кроме нулевой), а также изменения порядка его исчисления по внешнеторговым операциям.
Теоретическая и практическая значимость исследования диссертационного исследования представлена в предложениях по реформированию системы налогообложения добавленной стоимости по цепи производство - потребление. Положения работы, касающиеся изменения механизма налогообложения, изменения ставок налога, усиления государственного контроля над сферами производства и обращения продукции, могут быть использованы при разработке налоговой стратегии хозяйствующими субъектами в Российской Федерации.
Основные положения и материалы диссертации могут быть полезны при чтении лекций в высших учебных заведениях по таким дисциплинам, как Налоги и налогообложение, Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы, Организация и методы налогового контроля.
Апробация работы. Механизм переложения налогового бремени при оценке влияния НДС на формирование отпускной цены на продукцию был учтен при разработке методологии косвенного налогообложения в рамках Федеральной налоговой службы и апробирован при организации налогового учета финансово-экономическими службами ряда коммерческих организаций.
Предложенный анализ механизма переложения налога на примере НДС с учетом различных рыночных факторов был представлен на научно-практических конференциях, проводимых в ВЗФЭИ и СПбГТУ, использовася автором в учебном процессе при чтении лекций по дисциплине Налоги и налогообложение и при подготовке кафедрой Финансы, бюджет и налогообложение учебной и методической документации по специализации Государственные и муниципальные финансы и налогообложение.
Публикации. Основное содержание диссертационной работы изложено в 4 публикациях, которые отражают полученные научные и практические результаты, выводы и предложения, общим объемом 1,8 п.л.
Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Малявин, Сергей Александрович
Эти выводы позволяют построить косвенные индикаторы благосостояния населения, отражающие объемы потребления тех или иных продуктов.
Теперь остается осуществить расчеты потребительских потерь от воздействия налога на добавленную стоимость. Выше были рассчитаны параметры функции спроса для всей имеющейся выборки в целом, а также для отдельных групп потребителей. Отмечалось, что не для всех функций спроса обнаружена зависимость объема спроса от цены товара. Для целей расчета потерь эффективности предполагается, что в том случае, когда оценка ценовой эластичности компенсированного спроса незначима, можно говорить о неэластичном компенсированном спросе.
Необходимо, в первую очередь, определить, какую ставку налога на добавленную стоимость следует использовать в качестве базовой при расчете потерь эффективности. Как было указано выше, вторая часть Налогового кодекса РФ устанавливает ставку НДС в размере 10% на основные категории продуктов и 18% на остальные категории потребительских благ (за исключением детских товаров и печатной продукции). Поскольку имеющиеся у нас данные не позволяли оценить, какая часть продуктов может облагаться по ставке 18%, для упрощения считалось, что все продукты облагаются по пониженной ставке.
Для оценки воздействия косвенных налогов на неравенство потребителей будем использовать показатель вмененных налоговых обязательств. Вмененные налоговые обязательства по уплате НДС будем находить как произведение ставки налога на стоимость покупки товара. Изменение неравенства, связанное с влиянием косвенных налогов, предполагается измерять при помощи коэффициента Джини для вмененных налоговых обязательств налогоплательщиков. Коэффициент Джини рассчитывается для вмененных налоговых обязательств следующим образом. Сначала производится упорядочивание домашних хозяйств по величине вмененных налоговых обязательств, строятся показатели накопленной доли вмененных налоговых обязательств и в соответствии с произведенным упорядочиванием домашним хозяйствам присваиваются номера. Затем на основе построенных показателей рассчитывается коэффициент Джини.
Потери эффективности, связанные с воздействием косвенных налогов, предполагается измерять с помощью эквивалентной вариации дохода потребителя на основании полученных оценок компенсированной ценовой эластичности спроса. Масштаб воздействия налогов на спрос мы будем считать малым, т.е. при оценке изменения благосостояния с помощью эквивалентной вариации дохода будет использоваться первое приближение: сложные функции цен будут линеаризованы.
Рассмотрим более подробно методику расчета эквивалентной вариации дохода в результате воздействия налога на добавленную стоимость в первом приближении. Пусть, функция компенсированного спроса домашнего хозяйства обладает постоянной ценовой эластичностью е. Сравним благосостояние потребителей до и после применения налога. Если при цене р*, сформировавшейся после введения налога на добавленную стоимость, объем некомпенсированного потребительского спроса составляет q*, то для компенсированного спроса, проходящего через точку (р*, q*), можно записать: h(p, V(p*,y)) = q*, где V - косвенная функция полезности. Избыточное бремя налога в рассматриваемом случае характеризуется площадью криволинейного треугольника ABC (см. рис. 3). В самом деле, оно определяется потерями полезности, возникающими в результате изменения цены р* до р
Площадь треугольника ABC определяется выражением jr-fifo(41)
Если адвалорная ставка налога на добавленную стоимость равна 9, то посленалоговая цена определяется выражением: р* = (1 + в)р
Используя разложение по Тейлору до членов второго порядка, получаем:
1 + f) (42)
Таким образом, при прочих равных условиях, потери эффективности линейно зависят от объема покупок рассматриваемого товара, квадратично зависят от налоговой ставки и линейно - от ценовой эластичности компенсированного спроса.
На основании расчета функции спроса по всей выборке (рис. 3) можно изучить связь величины общих потерь эффективности, связанных с воздействием НДС, для разных категорий продуктов с распределительным воздействием налога на потребление. Потери эффективности для товаров рассчитывались в том предположении, что эластичности компенсированного спроса одинаковы для всех потребителей внутри выделенных доходных групп. Поскольку соответствующая собственная эластичность компенсированного спроса оказалась незначимой в уравнении для продуктов в целом за исключением мяса, рыбы и фруктов, а также в уравнении для мяса, совокупный компенсированный спрос на эти категории продуктов считася совершенно
Рис. 3. Взаимосвязь общих потерь эффективности с НДС
Для анализа распределительного эффекта налога на добавленную стоимость, а также анализа вызываемых воздействием налога чистых потерь общества, строися ряд показателей. Основным показателем для определения налогового бремени служили вмененные налоговые обязательства потребителей. Для анализа распределения налогового бремени между группами товаров и между группами потребителей рассчитывались доли вмененных налоговых обязательств, приходящиеся на соответствующие группы. Для исследования распределительной роли налога рассчитывася индекс Джини для показателя вмененных налоговых обязательств. Как отмечалось выше, большие значения индекса Джини для налоговых обязательств (т.е. их большее неравенство) говорят о высокой степени выравнивания посленалоговых доходов потребителей при помощи налога. На основании оценок ценовой эластичности компенсированного спроса на товары были рассчитаны величины потерь эффективности (избыточного бремени), возникающих под воздействием налога, для рассматриваемых групп товаров и потребителей. Для анализа потерь эффективности рассчитывались доли потерь эффективности в группах потребителей и товарных группах, а также отношение потерь эффективности к сумме вмененных налоговых обязательств по этим группам.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Налоговая политика государства дожна исходить из конкретной экономической ситуации и поставленных на перспективу задач. Роль и соотношение прямых и косвенных налогов с течением времени меняются. Понятно, что финансовый кризис подтакивает к усилению фискальной функции налогов, получению сиюминутного финансового результата.
Однако интересы стратегического развития современной российской экономики требуют иных решений, направленных на поддержку отечественных товаропроизводителей, на повышение их конкурентоспособности на внутреннем и мировом рынках, ибо только это может дать увеличение налоговой базы.
Начиная с 1992 года, когда в стране впервые был введен налог на добавленную стоимость, ведутся постоянные споры о величине ставок и порядке исчисления обязательств по налогу, объеме и структуре льгот, порядке взимания НДС при экспорте и импорте товаров и услуг, в т.ч. со странами СНГ и Таможенного союза.
Для бюджета Российской Федерации налог на добавленную стоимость, выпоняя фискальную функцию, имеет огромное значение. Доходы по НДС составляют около 40% федерального бюджета. Основная доля косвенных налогов приходится именно на НДС. Удельный вес налога на добавленную стоимость в валовом внутреннем продукте составляет 4-5%.
Тем не менее, на сегодняшний день законодательство по данному налогу несовершенно. Огромное количество поправок, внесенных в законодательные акты, объем вопросов по исчислению и уплате НДС не уменьшается. Более того, каждое изменение и допонение приводит к появлению новых проблем. Отдельные узкие вопросы вообще не имеют нормативного регулирования. Наряду с общими правилами исчисления и уплаты НДС существует множество ситуаций, при которых исчислению НДС регулируется специальными правилами. Неоднозначная трактовка налоговых норм приводит к тому, что споры по этому налогу составляют основную долю всех налоговых дел. Практика судебного рассмотрения дел приводит к тому, что, давая токование отдельным положениям закона или инструкции, невозможно обойтись без того или иного решения судов высшей инстанции: Высшего Арбитражного суда
Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации.
Существующие в настоящее время условия и порядок взимания НДС делают его, пожалуй, самым сложным для исчисления из всех налогов, входящих в налоговую систему Российской Федерации. Вследствие всего вышесказанного можно сделать вывод о необходимости дальнейшего реформирования и совершенствования налоговой системы России в отношении НДС.
В частности, планируемое снижение основной ставки НДС до 16% 01.01.2006 г., с одновременной отменой 10% ставки возможно положительно скажется на экономике, даст стимул для развития производственной сферы. Одновременно с этим, можно предположить, что доходы бюджета по НДС не пострадают благодаря отмене льготной ставки.
Результаты многочисленных проверок свидетельствуют о наличии существенных резервов попонения бюджетных доходов за счет комплексного совершенствования механизма возмещения из федерального бюджета сумм налога на добавленную стоимость организациям-экспортерам; усиление контроля за обоснованностью возмещения этих сумм является крупным резервом увеличения федерального бюджета от внешнеэкономической деятельности. В последние годы происходит значительный, ничем на обоснованный опережающий рост сумм денежных средств, выделяемых из федерального бюджета на возмещение налога на добавленную стоимость, уплаченного экспортерами поставщикам материальных ресурсов. Положительное влияние на контроль за возмещением сумм налога из федерального бюджета окажет введение механизма специальных счетов. Применение механизма специальных счетов позволит осуществлять оперативный мониторинг сумм уплаченного и возвращенного и исключит возможность незаконного возмещения по налогу на добавленную стоимость в той части, которая не внесена в бюджет. Поскольку в этом случае основой проведения мониторинга станут не отчеты предприятий, а собственно потоки денежных средств, полученных бюджетом в качестве налога на добавленную стоимость.
Вместе с тем без принятия жестких мер в области налогового администрирования введение НДС-счетов может не привести к устойчивому росту бюджетных доходов. Среди областей, в которых необходимо принятие первоочередных мер, следует назвать процедуры регистрации налогоплательщиков (в части расширения и ужесточения требований к информации, предоставляемой при регистрации, и ее проверке, а также содержания регистрационных процедур), устройства текущего мониторинга и контроля деятельности налогоплательщиков (включая мониторинг определенных показателей деятельности налогоплательщика, которые могут свидетельствовать об осуществлении им недобросовестных операций). Необходимы также принятие мер по контролю за использованием трансфертного ценообразования, более четкое регулирование в законодательстве ответственности налогоплательщиков, их учредителей и дожностных лиц за неиспонение налогового законодательства, координация работы и информационного взаимодействия налоговых и таможенных органов, органов внутренних дел.
Налог на добавленную стоимость является наиболее существенным с точки зрения доли поступлений в федеральный бюджет. Занимает более 25% в структуре консолидированного бюджета и около 40% в структуре федерального бюджета. Такое положение определяется простотой взимания и возможностью переложить тяжесть его уплаты на население.
С 01.01.2004 г. основная ставка НДС была снижена на 2%. На мой взгляд, это не окажет положительного влияния на покупательную способность граждан, т.к. свободное ценообразование на первоначальном этапе позволит лишь увеличить прибыль, а в дальнейшем это уменьшение поглотит инфляция. Ощутимого налогового послабления не ощутит и производство, однако это приведет к уменьшению возможной доходности данного налога в бюджетную сферу.
Тем не менее, Министерство финансов планирует снижение ставки НДС с 2006 года с действующей 18% до 16% с одновременным отказом от пониженной 10-процентной ставки. Возможно, будущее ее снижение даст положительные результаты. Это может стать допонительным стимулом, чтобы часть организаций и предпринимателей, не платящих налоги, вышла из тени.
Следует также отметить несвоевременность отмены налога с продаж. Он являся значительным доходным источником региональных бюджетов, и его отмена могут отрицательно сказаться на их доходности.
Поскольку главной особенностью этого налога является то, что сумма налога, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммой налога, полученного от покупателей за реализованную продукцию, и суммой уплаченного налога продавцами товаров (работ, услуг), любой организации выгодно покупать продукцию исключительно с НДС, для того, чтобы потом отнести ее на уменьшение общей суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Из этого вытекает важный вывод (которым, однако, пренебрегают многие законодатели) о том, что предоставлять льготы по НДС не только нельзя, но и вредно, поскольку это является антистимулирующим фактором в производстве и реализации продукции. Так, например, с общественных организаций инвалидов не взимается этот налог, вследствие чего многие организации отказываются покупать их товары. Поэтому, исходя из экономического смысла НДС, можно вести речь только о снижении размера ставки налога, но ни в коем случае не о предоставлении льготы по НДС.
Важно отметить, что в ряде зарубежных стран целью установления НДС являлась паралельная отмена всех косвенных многоступенчатых налогов. Исключение составляли только некоторые одноступенчатые налоги. Однако в России при введении НДС в отечественную налоговую систему поностью пренебрегли этим правилом. Паралельно с НДС был введен налог с продаж.
Оценка влияния данного налога на ценообразование неоднозначна. Он отягощает конечную цену реализуемого продукта или услуги, является фактором усиления инфляции. В РФ при тех ставках, по которым этот налог взимается, он сверх всего прочего приводит к повышению стоимости рабочей силы. Именно поэтому внутренние цены на многие товары в Российской Федерации уже превышают мировые. Допонительным грузом НДС ложится на плечи сельскохозяйственных производителей, существенно затрудняя приобретение средств производства. Вот почему в сельском хозяйстве развитых стран используются пониженные ставки. Даже в условиях перепроизводства сельскохозяйственной продукции в странах ЕЭС ставка налога значительно ниже, чем в РФ. Например, во Франции на различных стадиях производства и переработки продукции применяется ставка НДС от 7 до 33%, в сельскохозяйственном производстве наименьшая - 7%; в Италии - 4-9%; в Швейцарии - 2%. Учитывая эти обстоятельства можно высказать мнение о частичной или поной отмене НДС на продукцию и услуги, потребляемые сельским хозяйством, что позволило бы сохранить отрасли значительные средства. Поэтому одним из ключевых моментов перспективной государственной политики в налоговой сфере дожен быть постепенный перенос основной налоговой нагрузки с организаций сферы производства в сферу потребления. Для реализации этой цели необходимо, в частности, поэтапное снижение общей ставки НДС. Фискальная функция государства в области сельского хозяйства дожна быть сведена до минимального уровня, что в совокупности с другими методами регулирования может способствовать стабилизации цен и доходов отрасли.
Суть налогового реформирования при снижении налогов известна - это воздействие на совокупный спрос за счет сокращения поступлений в казну и увеличения средств населения в реальном секторе экономики.
Таким образом, сокращение доходов бюджетов разных уровней на начальном этапе проведения такой политики ведет в перспективе к росту производства и увеличению налогооблагаемой базы, за счет чего перекрываются потери по налоговым доходам из-за снижения налоговых ставок.
Не только налоговые ставки следует удерживать в разумных пределах, но и методы обложения не дожны быть чрезмерно сложными и обременительными для налогоплательщика. Налоги в западных странах ориентированы на законопослушное население, на осуществление подавляющей массы расчетов в безналичной форме, на высокую учетную дисциплину в бизнесе, на массовое применение компьютеров и, тем не менее, налогоплательщики там жалуются на чрезмерную усложненность налоговой системы, и власти в ответ предпринимают меры в сторону упрощения налоговых правил и использования менее обременительных методов налогообложения.
В Российской Федерации, наоборот, западные методы налогообложения вводятся без дожной подготовки и без учета реальных возможностей налогоплательщиков. Это относится и к НДС, который вообще плохо под дается контролю без массового применения компьютеров. Кроме того, это дорогой и социально весьма опасный налог - не случайно при попытке введения НДС в США закончились жаркими дебатами в конгрессе и признанием нецелесообразности смещения налоговых весов в сторону косвенного налогообложения. При этом нужно отметить, что дебатам в конгрессе предшествовала кропотливая двухгодичная работа специалистов по анализу эффективности перехода к новой системе.
Целесообразно предусмотреть некоторые принципиальные поправки в порядок исчисления НДС. Например, предлагается обложение операций по ценам ниже рыночных с помощью следующего механизма - сравнение цены сдеки с рыночной ценой и неким ценовым коридором (отклонение от рыночной не более чем на 20%).
Если она попадает в этот коридор, то считается, что сдека совершена по рыночным ценам и никаких негативных налоговых последствий налогоплательщик не имеет. А если цена в него не попадает и налогоплательщик не может доказать налоговому органу, что сдека была проведена именно по тем ценам, по которым ее только можно было провести, то налогооблагаемый доход исчисляется исходя из средних рыночных цен реализации. Это говорится применительно к сельскому хозяйству с сезонным производством с сезонными ценами на многие виды продукции. Но для предприятия могут возникнуть множество причин, по которым им приходится продавать продукцию по ценам ниже себестоимости, чтобы спасти хоть часть затрат, а не потерять все. Например, скоропортящейся продукции, не подлежащей хранению (или отсутствие условий для этого), невыгодности передержки скота, невозможности реализовать какие-то виды продукции в определенные периодов по ценам выше себестоимости. Это приводит к изъятию у организации фактически не поступивших доходов. Поэтому предлагается исчислять НДС исходя из фактических цен реализации продукции, работ, услуг, прекратить доначисление налогов при продаже по ценам ниже фактической себестоимости как противоречащее рыночной экономике (конкуренции, спросу, предложению).
Основной недостаток НДС состоит в том, что он изымает большое количество оборотных средств, особенно в сфере производства. Например, согласно статье 169 НК РФ, основанием для возмещения НДС из бюджета является счет-фактура от поставщика. Причем по товарам, приобретенным на территории России, НДС можно возместить из бюджета только после того, как эти товары будут оприходованы и оплачены (включая НДС поставщику).
Также с 1993 г. в облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот были включены авансы, полученные под последующую отгрузку товаров (работ, услуг). Данная мера была введена с фискальной целью (чтобы быстро получить в бюджет налоговые поступления).
Обложение авансов налогом на добавленную стоимость с точки зрения экономической сущности этого налога является не впоне правильным, так как при перечислении авансов не создается никакая добавленная стоимость.
Принятая 2-я часть Налогового Кодекса Российской Федерации оставила исчисление НДС с авансов без изменения. Так, в ст. 162 Налогового Кодекса Российской Федерации указывается, что налоговая база определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выпонения работ или оказания услуг. Однако покупатель применяет налоговые вычеты только после принятия на учет товаров (работ, услуг). Таким образом, поставщик платит в бюджет необходимую сумму с аванса, а покупатель принимает НДС к зачету только после получения товара (работы, услуги). В этом случае ликвидность субъекта, отвлекшего свои оборотные средства на налог, уменьшается, т.е. можно говорить о замораживании средств.
Дело в том, что в данном случае налогом облагается не добавленная стоимость, а вся сумма аванса. И если в дальнейшем подлежащий уплате в бюджет итоговый НДС по сдеке, определяемый как разница между входным налогом и суммой, принимаемой к вычету, окажется меньшим, чем НДС со всей суммы аванса (а так происходит почти всегда, потому что ситуация, когда нет взаимодействия с поставщиками, встречается крайне редко), то в соответствии с пересчетом бюджет дожен будет вернуть излишне полученные денежные средства. Однако до пересчета проходит, по крайней мере, целый налоговый период, что означает отвлечение средств на весь этот срок.
В таком же положении оказывается заказчик при строительно-монтажных работах подрядным способом. Так как расчеты с подрядчиками за выпоняемые объемы работ, включая оплату НДС, осуществляются ими гораздо раньше, то есть в процессе строительства, а право на вычет ранее уплаченных подрядчикам сумм НДС за выпоненную работу появится у них только после принятия ими на учет объектов завершенного капитального строительства, что существенным образом отвлекает на длительный срок собственные оборотные средства (или привлеченные, заемные платные) из оперативного финансового оборота.
Отвлечение средств происходит и при учете реализации по отгрузке. Чтобы не отвлекать средства на платежи в бюджет из-за несвоевременного поступления выручки и не подвергать товаропроизводителей санкциями в связи с невозможностью своевременного перечисления налогов, факт реализации для целей налогообложения необходимо определять по поступившей выручке от продажи продукции, выпоненных работ, оказанных услуг, а не по результатам их отгрузки, поскольку сельскохозяйственная продукция, как правило не подлежит длительному хранению из-за быстро порчи, удорожания при передержке животных, в связи с чем ее отгрузку приходится производить без учета платежеспособности покупателя в каждый данный момент. Ввести санкцию в виде оплаты налогов по мере отгрузки продукции для налогоплательщиков, скрывающих свои доходы.
Налоговой службе следует усилить контроль за уплатой налогов с целью пресечения попыток уклонения от уплаты НДС: на практике известны случаи, когда товар, чаще всего подакцизный, оформляется на экспорт и, не пересекая границу, реализуется на территории Российской Федерации, принося жеэкспортерам огромные доходы. Более того, отдельные экспортеры пытаются заработать на возмещении НДС по товару, искусственно завышенному в цене путем многократных покупок и перепродаж на территории страны. Так пытались вывезти три брошюрки за 60 мн., диск CD-ROM - за 10 мн. и интелектуальную услугу - за 5 мн. дол. США.
Одним из путей совершенствования в данном направлении является установление порядка, предусматривающего, чтобы уплата налога на добавленную стоимость при экспортных операциях по всей цепочке продвижения товара оформлялась отдельными платежными поручениями, и суммы налога зачислялись на специальный счет, который дожен быть открыт либо налогоплательщику, либо, что целесообразнее, налоговому или казначейскому органу.
С этого счета могут осуществляться уплата налога в бюджет и возмещение сумм налога поставщикам продукции на такие же специальные счета у поставщиков.
Применение механизма таких счетов позволит осуществлять действительно оперативный мониторинг сумм уплаченного и возвращенного и исключит возможность незаконного возмещения по налогу на добавленную стоимость в той части, которая не внесена в бюджет. Поскольку в этом случае основой проведения мониторинга станут не отчеты предприятий, а собственно потоки денежных средств, полученных бюджетом в качестве налога на добавленную стоимость. При открытии указанных счетов налоговому или казначейскому органу функция мониторинга таких сумм перейдет от предприятий к государству. Соответственно расчеты по указанному налогу станут транспарентными. Одновременно упростится контроль за обоснованностью возмещений по налогу на добавленную стоимость, ограничатся возможности для применения различных схем уклонения от уплаты налога. Кроме того, реализация этого порядка позволит сократить сроки получения добросовестными налогоплательщиками уплаченного ими на- лога и минимизировать негативные последствия отвлечения значимых средств из хозяйственного оборота предприятий и организаций.
В случае зачисления всех сумм налога на добавленную стоимость на специальный счет предприятия на него дожны поступать и все полученные от покупателей суммы налога на добавленную стоимость. Одновременно с этого счета дожны будут осуществляться все расходы по уплате налога в бюджет, а также возмещение сумм налога поставщикам данного предприятия на аналогичные их специальные счета. Контроль за соблюдением режима указанных счетов необходимо в этом случае возложить на коммерческие банки с установлением соответствующей ответственности за нарушение режима их использования.
Допонительными преимуществами применения механизма специальных счетов являются: увеличение собираемости и ускорение поступлений налога на добавленную стоимость за счет существенного ограничения возможности использования схем уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость, восстановление условий справедливой конкуренции для деятельности на рынке законопослушных предприятий.
Справедливости ради следует также отметить, что установление данного порядка имеет и некоторые недостатки. В частности, в течение определенного периода времени возможно увеличение объема неучтенных налично-денежных расчетов при товарных операциях в целях компенсации потерь от изменения порядка уплаты налога на добавленную стоимость, возможен также рост доли недокументированного товарооборота.
В этих условиях несколько возрастет потребность предприятий в оборотных средствах, которая может быть компенсирована за счет снижения ставки налога на добавленную стоимость, возможность которого появится у государства в связи с поступлением допонительных финансовых средств.
Порой представителями крупного российского бизнеса в качестве альтернативного решения предлагается рассмотреть вопрос о возможности изменения порядка исчисления налога на добавленную стоимость. Чтобы исключить возможность необоснованного возмещения налога на добавленную стоимость и решить все проблемы неуплаты в бюджет входного налога на добавленную стоимость, возможно и следует определить объектом и базой налогообложения на разницу между добавленной стоимостью приобретения и реализации, а непосредственно добавленную стоимость, которую хозяйствующие субъекты будут рассчитывать самостоятельно.
Практически все министерства и ведомства экономического блока сходятся во мнении о сложности ситуации с возмещением налога на добавленную стоимость. Однако предлагается концентрация усилий и проведение мероприятий по выявлению и раскрытию преступлений в части незаконного возмещения налога на добавленную стоимость (Министерство финансов России), осуществление пакета мер, направленных на усиление взаимодействия (Министерство по налогам и сборам России), усиление координации действий (Минэкономразвития России) и ускорение разработки порядка взаимодействия налоговых, казначейских и таможенных органов. Безусловно, все это важно, но недостаточно конкретно.
Что касается оценки конкретных подходов к решению проблемы, то почему-то рассматривается только один: об открытии специального счета. При этом идея специального счета вроде бы и не поддерживается, а в то же время принципиальных возражений и аргументов против не приводится.
В частности, Министерство по налогам и сборам Российской Федерации в качестве отрицательного аргумента приводит довод, что предложение о зачислении суммы налога на добавленную стоимость на счет казначейства на стадии оплаты будущими экспортерами материальных ресурсов уже вносилось Министерством в 1999 г. в качестве экстренной меры. Вместе с тем и в настоящее время ситуация с возмещением налога на добавленную стоимость требует принятия экстренных мер.
Министерство финансов России и Минэкономразвития России полагают, что поставщики не будут заинтересованы в работе с предприятиями при открытии специального счета. Такое допущение можно трактовать только как незаинтересованность в условиях усиления контроля. Значит, открытие специального счета - это усиление контроля, к чему и необходимо стремиться.
Банк России считает целесообразным создание единой специализированной информационной базы данных по учету поступления налога на добавленную стоимость при осуществлении внешнеторговой деятельности. Но ведь по существу механизм специального счета направлен на то же.
В качестве довода для отклонения вышеуказанного альтернативного решения проблемы необоснованного возмещения налога на добавленную стоимость выдвигается тезис о том, что реализация этого решения невозможна в связи с искажением концептуального построения гл. 21 Налог на добавленную стоимость части второй Налогового кодекса Российской Федерации. При этом, в чем конкретно заключается искажение, не раскрывается.
Заслуживают внимания также и высказываемые в экономической литературе и некоторые другие предложения по совершенствованию порядка возмещения налога на добавленную стоимость.
Предлагается, в частности, возмещение сумм налога на добавленную стоимость по экспортным операциям производить только производителям и первому покупателю экспортируемой продукции. Подобный порядок существовал в нашей стране в первые годы экономических реформ. Все остальные налогоплательщики, реализующие на экспорт приобретенные товары, в этом случае включают суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении товаров, в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль.
Министерство по налогам и сборам России предлагает ведение специального паспорта экспортного товара. Впоне очевидно, что эта мера позволит усилить предварительный контроль за поступлением возмещаемых сумм налога в бюджет, так как налоговый орган не заверит паспорт сомнительной фирме, не состоящей на налоговом учете и не сдающей отчетность. Однако при применении этого порядка возникает достаточно серьезная проблема, суть которой заключается в том, что паспорт экспортного товара дожен составляться производителем товара. В связи с этим трудности появятся по тем товарам, которые не были изначально предназначены на экспорт.
В целом сложившаяся ситуация с налогообложением добавленной стоимости требует принятия комплекса безотлагательных мер. Ведь решение проблем необоснованного возмещения и зачета не внесенных в бюджет сумм налога на добавленную стоимость хотя бы по экспортным операциям позволит не только исключить значительные допонительные бюджетные расходы, но и даст возможность снизить общую ставку налога на добавленную стоимость без потерь для бюджета. [13, с. 209]
Существующие в настоящее время условия и порядок взимания НДС делают его, пожалуй, самым сложным для исчисления из всех налогов, входящих в налоговую систему Российской Федерации. Вследствие всего вышесказанного можно сделать вывод о необходимости дальнейшего реформирования и совершенствования налоговой системы России в отношении НДС с целью создания стимулов для развития производственной сферы экономики. Необходимо упростить порядок исчисления и взимания НДС, а также ввести компенсационные меры при введении спецсчетов для НДС: упростить возмещение НДС экспортерам, ускорить режим возмещения НДС при капитальном строительстве и освободить от уплаты налога с авансов при экспортных поставках. Кроме того, необходимо усилить контроль за уплатой НДС.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Малявин, Сергей Александрович, Москва
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (1 и 2 часть).
2. Закон РФ от 21 .03.1991 г. № 943-1 О налоговых органах Российской Федерации.
3. Закон РФ от 21.12.1991 г. № 2118-1 Об основах налоговой системы в Российской Федерации.
4. Закон РФ от 21.12.91.Г. № 2023-1(в ред. от 23.03.98 г.) О налоге на операции с ценными бумагами.
5. Закон РФ от 21.05.93 г. № 5003-1 (ред. от 27.05.2000 г.) О таможенном тарифе.б.Закон РФ от 09.12.91 г. (в ред. от 13.04.99г.) О государственной пошлине.
6. Закон РФ от 12.12.91 г. № 2020-1 (в ред. от 27.01.95 г.) О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.
7. Закон РФ от 02.04.93 г. № 4737-1 (в ред. от 28.04.97 г.) О сборе за использование наименований Россия, Российская Федерация и образованных на их основе слов и словосочетаний.
8. Закон РФ от 11.10.1991 г. №1738-1 О плате за землю.
9. Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 Налог на добавленную стоимость Налогового кодекса Российской Федерации приказ МНС РФ от 20.12.2000 г. № БГ-3-03/447 (в редакции приказа МНС РФ от 17.09.2002 г. №ВГ-3-03/491).
10. Об утверждении Методических рекомендаций по применениюглавы 22 Акцизы Налогового кодекса Российской Федерации (подакцизное минеральное сырье) приказ МНС РФ от 09.09.2002 г. № ВГ-3-03/481.
11. Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 23 Налог на доходы физических лиц приказ МНС РФ от 09.09.2002 г. №ВГ-3-03/481.
12. Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей приказ МФ РФ от 13.08.2002 г. № 86н, МНС РФ от 13.08.2002 г. № БГ-3-04/430.
13. Об утверждении Методических рекомендаций по порядку наложения ареста на имущество налогоплательщика в обеспечение обязанности по уплате налога приказ МНС РФ от 31.07.2002 г. № БГ-3-29/404.
14. Об утверждении Инструкции по запонению декларации по налогу на добавленную стоимость приказ МНС РФ от 21.01.2001 г. №БГ-3-03/25 (в ред. приказа МНС РФ от 06.08.2002 г. № БГ-3-03/416).
15. Об утверждении Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов приказ МНС РФ от 05.08.2002 г. № БГ-3-10/411.
16. О сумах налоговых вычетов по НДС решение Верховного Суда РФ от 10.07.2002 г. № ГКПИ 2001-916 (при строительстве хозспособом)
17. О возмещении налога на добавленную стоимость письмо МНС РФ от 05.06.2002 г. № ШС-6-14/793 (о возмещении НДС при экспорте).
18. Положение о Межрегиональной инспекции МНС России в федеральном округе приказ МНС РФ от 24.08.2000 г. № БГ-3-20/307.
19. Антология экономической классики. В 2-х томах. Т. I. И. А. Столярова. -М.: МП ЭКОНОВ, 1991 .- 475 с.
20. Астапов К. J1. О реформе налоговой политики // Финансы. 2000. -№10.-с. 29-31.
21. Березова О.А., Зайцев Д.А. Налоговые проверки. М.: Главбух,2000.
22. Берлин С.И. Теория финансов. Учебное пособие. М.: Приор, 2000.
23. Боровкова В.А., Мурашова С.В. Основы теории финансов и кредита. СПб.: Питер, 2004. - 176 с.
24. Брюммерхофф Д. Теория государственных финансов. М.: Пионер-Пресс, 2002.
25. Брызгалин А.В. Методология налоговой оптимизации: конкретные приемы // Консультант. -1999. №22. - с. 66-73.
26. Брызгалин А. В., Берник В. Р. Методы налоговой оптимизации. Изд. 2-е перераб. и доп. М .: Аналитика - Пресс, 2000. -144 с.
27. Брызгалин А. В., Берник В. Р., Головкин А.Н., Брызгалин В.В. Методы налоговой оптимизации. Изд. 3-е, перераб. и доп. М .: Аналитика -Пресс 2001.-176 с.
28. Васильев А. Налоговое планирование: быть или не быть? //www.nalog.7st.ru
29. Все налоги России 2001. Справочник бухгатера под редакцией академика В.В. Карпова. М .: Экономика и финансы, 2001. - 544 с.
30. Выездные налоговые проверки организаций и индивидуальных предпринимателей. Консультации налоговой инспекции налогоплательщиков по вопросам налогов и сборов, Изд. Актив, СПб. 2002 г. 112 с.
31. Выкова Е.С. Оптимизация налога на имущество при разработке учетной политики // Налоговый вестник. 2002. - №1. - с. 126-133.
32. Гамольский П.Ю. Некоммерческие организации: Бухгатерский учет и налогообложение в 2001 г. М.: "Бухгатерский учет", 2001
33. Горбунов А. Р. Налоговое планирование и создание компаний за рубежом М .: Издательская фирма Анкил, 2000. -192 с.
34. Горский И.В. Методологические аспекты налогового бремени предприятия // Налоговый вестник. -1998. №1. - с. 28-29.
35. Горский И. В. Налоговая политика и экономический рост // Финансы. -199.-№1 .-с. 22-26.
36. Грунина Д.К., Ивченков JI.C. Государственные налоговые органы и органы налоговой полиции в Российской Федерации: Учебное пособие. М.: Фин. академия при Правительстве РФ, 2000.
37. Дадашев А.З. Основные направления общегосударственного финансового контроля // Финансовый контроль в РФ: проблемы организации и управления. Материалы круглого стола от 26 декабря 2001 г. Москва, ИЭРАН, 2002
38. Дадашев А.З., Лобанов А.В. Налоговое администрирование в РФ. -Книжный мир, 2002
39. Джон Пеппер. Практическая энциклопедия международного налогового финансового планирования. М .: ИНФРА-М, 1999. - 228 с.
40. Диана МакНотон, Дональд Дж. Карсон и др. Финансы; Пер. с англ.Ч М.: Финансы и статистика, 1994 г.
41. Драккер Питер Ф. Управление, нацеленное на результаты: Пер. с англ. М: Технологическая школа бизнеса, 1994. -200 с.
42. Есакова Л.В. О порядке уплаты налогов обособленными подразделениям организаций, установленном законодательством о налогах и сборах // Налоговый вестник. 2002. - №1. - с. 75-79.
43. Жесткое С. В. Проблемы налогового планирования в Российской Федерации // Налоговый вестник. -1997. № 6. - с. 74-76.
44. Завьялов Н. Ф. Налоговое планирование: мировой опыт и Россия //
45. Бухгатерский вестник. -1998. № 5. - с. 32-36.
46. Иванов М.Д. Определение зависимости (взаимозависимости) юридических лиц в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации // Налоговый вестник. 2002. - №6. - с. 157-165.
47. Искра В.В. Налоговый контроль: формы и методы проведения. СПб., 2001.
48. Кашин В. А. Налоговая система и оздоровление национальной экономики /Финансы. -1998. № 8. - с. 23-26.
49. Кирина Л.С. Основы налоговых знаний. Учебное пособие. М.: Российская академия менеджмента и агробизнеса, 2000. -154 с.
50. Кирова Е. А. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы. -1998. №9. - с. 30-32.
51. Кожинов В. Я. Налоговое планирование. Рекомендации бухгатеру. Учебно-методическое пособие. М.: 1 Федеративная Книготорговая Компания 1998.-256с.
52. Коколов С.Б., Никифорова Н. А. Реальная и оптимальная величина налоговых изъятий // Налоговый вестник. 2000. - №10. - с. 151-152.
53. Колесников А.С. С расширенной колегии Министерства РФ по налогам сборам по итогам 1999 г. // Финансы. 2000. - №3. - с. 26-27.
54. Коломиец А. Л. Об основных положениях определения налоговой нагрузки регионов Российской Федерации // Налоговый вестник. 2000. - №4. -с. 10.
55. Колосов А. Ф. Система налогообложения и возможность использования льгот для снижения налоговых платежей // Экономика строительства. -2002-№11-е. 21-25.
56. Кочин С.П. Проблемные вопросы практики налогообложения // Финансы-1999. №4.-27-29.
57. Комарова Т.Л. Органы налоговой службы в механизме российского государства: Учебное пособие. СПб.,: Изд. Юридического института (Санкт-Петербург), 2000.
58. Коценелебаум З.С. Учение о деньгах и кредите. Т. 1, М: ГФИ, 1926. - 520с.
59. Кушубакова Б. К., Макеева Е.Ю. Учетная политика как инструментоптимизации налоговых платежей предприятий // Налоговый вестник. -2000. -№1 с. 158-162.
60. Кучеров И.И., Судаков О.Ю., Орешкин И.А. Налоговый контроль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах/ Под ред. И.И. Кучерова. М.: АО Центр ЮрИнфоР, 2001.
61. Ланцов А.В. Учетная политика для целей налогообложения // Консультант 2002. - №24. - с. 34-40.
62. Левкин А.В. Налоговая нагрузка // Консультант. 2000. -№23. - с. 4951.
63. Литвин М. И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятия Финансы. -1998. №5. - с. 29-31.
64. Лобанов Г. Налоговая система дожна быть справедливой // Экономика и жизнь. 2000. - № 5. - с. 2-3.
65. Марголин А. Посильные налоги платить будут // Экономика и жизнь. -2000. №9. - с. 4.
66. Медведев А. Н. Как планировать налоговые платежи. М.: ИНФРА-М, 1996.-192с.
67. Мельник Д.Ю. Налоговый менеджмент. М.: Финансы и статистика, 1999.- 352 е.: ил.
68. Мельник Д. Ю. Налоговое планирование: международные аспекты // Налоговый вестник. -1998. -№ 6. -с. 103-111.
69. Методика налоговых проверок. Пособие для налогоплательщиков и контролирующих органов. М.,: Издательство ПРИОР, 2001. - 288 с.
70. Митропольский П.Б. Коэффициент налоговой нагрузки и его использование для анализа отраслей, а также автоматизированного предпроверочного анализа организаций // Налоговый вестник, 2001. -№ 9.
71. Налоги в условиях экономической интеграции / B.C. Бард, Павлова, Н.Е. Заяц, Е.Ф. Киреева и др. / Под ред. B.C. Барда, Л.П. Павловой М.: КноРус, 2004. - 286 с.
72. Налоги: Учеб. пособие. 5-е изд., перераб, и доп. / Под ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 2001. - 656 е.; ил.
73. Налоги, налогообложение и налоговое законодательство / Под ред. Е. Евстигнеева. Спб; Питер, 2000. - 320 с.
74. Налоговое право. Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М. ИД Пресс, 2000.
75. Налоговый учет в 2002 году: Учетная политика для целей налогообложения / Под ред. С.А. Николаевой. М.: "АН-Пресс", 2002. - 280 с.
76. Налоги и налогообложение / Под ред. Романовского М.В., Врублевский О.В. СПб: Питер, 2000. 528 с.
77. Налоги и налогообложение: Учебн. пособие для вузов / Под ред. И.Г. Рудаковой, В.А. Кашина. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1999. - 495 с.
78. Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории СПб: Питер, 2002.- 160 с.
79. Основы налогового права. Учебно-методическое пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М .: Инвест-Фонд, 1995г. - 496 с.
80. Павленко Н. Налоговое планирование что это такое? // Ваш партнер-консультант. - 1996. - № 50, 52
81. Павлова Л.П. Проблемы совершенствования налогообложения в Российской Федерации // Финансы. -2003. № 1.-е. 23-26.
82. Пансков В. Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. Учебник для вузов. М.: Книжный мир, 2002. - 440 с.
83. Пансков В. Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. Учебник для вузов. Изд. 3-е доп. и перераб. М .: Международный центр финансово-экономического развития, 2003. - 448 с.
84. Пансков В. Г. Налоговое бремя в российской налоговой системе // Финансы.-1998.-№ 11.-е. 18-23.
85. Пансков В. Г. Организационные вопросы налоговой реформы // Финансы.2000.- №1 . -с. 33-37.
86. Пансков В. Г. Регистрация юридических лиц и собираемость налогов Российской Федерации // Налоговый вестник. -1999. № 11. - с. 3-9.
87. Паскачев А.Б. Влияние трансфертных цен на налоговые поступления с предприятий нефтяной отрасли // Налоговый вестник. 2000. -№ 7. -с.3-8.
88. Поторанин В. Налоговое планирование // Финансовая газета.-1999.- №5.-с.9.
89. Поляк Г.Б. Налоги и налогообложение. М.: ЮНИТИ, 2002.
90. Попонова Н. А. Налоги с предприятий и методы их минимизации в западных странах // Финансы. -1999. №2. - с. 29-33.
91. Попонова Н. А. Некоторые аспекты налогового планирования в развитых странах // Финансы. 1997. - №8. - с. 32-34.
92. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учеб. пос. М.: Финансы и статистика, 2002. - 254 с.
93. Пушкарева В. М. Либеральный поворот налоговой политики в России, Финансы.-2001 .-№1-24-27.
94. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное пособие. М.: ИНФРА-М, 1996.
95. Соловьев И.Н. Как подготовиться к документальной проверке? -М.,: ЗАО Издательский Дом Главбух, 2001. 112 с.
96. Токушин А.В., Попонова Н.А. Контроль за уплатой налогов в развитых странах. М., 1993 г.
97. Токушкин А.В. История налогов в России. М.: Юристь, 2001. Ч432 с.
98. Шувалова Е.Б. Система обложения налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации. Дисс. на соиск. уч. степени д.э.н. -Москва, МЭСИ, 2003 г.
99. Шувалова Е.Б. Система обложения налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации. Монография. ЗАО Издательство Экономика, 2003 г. - 450 с.
100. Шувалова Е.Б. Основы формирования системы обложения НДС. Монография. М.: ИНИОН РАН, 2002. - 264 с.
101. Шувалова Е.Б. Система обложения НДС в Российской Федерации: формирование, функционирование и совершенствование. Монография. М.: ИНОНРАН, 2001.- 196 с.
102. Шувалова Е.Б. Проблемы возмещения сумм налога на добавленную стоимость с авансов//Бухгатерский учет, 2002, № 3.
103. Шувалова Е.Б. Налог на добавленную стоимость на строительно-монтажные работы // Бухгатерский учет, 2003, № 7.
104. Шувалова Е.Б. Методика учета НДС // Бухгатерский учет, 2003,
105. Шувалова Е.Б. Учетная политика для целей обложения НДС // Бухгатерский учет, 2003, № 18.
106. Шувалова Е.Б. Раздельный учет и налоговые регистры // Бухгатерский учет, 2003, № 19.
107. Актуальные вопросы налоговых отношений в период формирования рыночных отношений. Межвуз. Сб. науч. тр. Статистики / Под ред. Шуваловой Е.Б. М.: ИНИОН РАН, 2002.
108. Хотинская Г.И. Налоговый менеджмент и его эффективность // Финансовый менеджмент, 2002, № 2.
109. Ясин Е. Бремя государства и экономическая политика // Вопросы экономики, 2003, №11.
Похожие диссертации
- Роль налога на добавленную стоимость в регулировании экономики
- Льготы и освобождения по налогу на добавленную стоимость
- Налог на добавленную стоимость в условиях перехода к рыночной экономике
- Налог на добавленную стоимость как инструмент распределения добавленной стоимости между экономическими субъектами
- Налог на добавленную стоимость в системе налоговых отношений