Механизмы налоговых расследований в организациях черной металургии

Куликов, Леонид Александрович

Темы диссертаций по экономике » Финансы, денежное обращение и кредит

Механизмы налоговых расследований в организациях черной металургии тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень	кандидат экономических наук
Автор	Куликов, Леонид Александрович
Место защиты	Москва
Год	2010
Шифр ВАК РФ	08.00.10

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Механизмы налоговых расследований в организациях черной металургии"

на правах рукописи

КУЛИКОВ Леонид Александрович

МЕХАНИЗМЫ НАЛОГОВЫХ РАССЛЕДОВАНИЙ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ЧЕРНОЙ МЕТАЛУРГИИ

Специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение, кредит

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва-2010

1 ] ц^о

003493434

Работа выпонена на кафедре налогового контроля и проверок финансово-хозяйственной деятельности Академии экономической безопасности МВД России.

Научный руководитель

кандидат экономических наук, доцент Минаков Андрей Владимирович

Официальные оппоненты

доктор экономических наук, профессор Горский Игорь Васильевич кандидат экономических наук, доцент Никольская Юлия Петровна

Ведущая организация

Московский налоговый институт

Защита диссертации состоится л08 апреля 2010 г. в 13 часов на заседании диссертационного совета Д.203.022.01 Академии экономической безопасности МВД России по адресу: 129329, г. Москва, ул. Кольская, д. 2, зал Ученого Совета (ауд. 208).

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте www.econsafety.ru Академии экономической безопасности МВД России (129329, г. Москва, ул. Кольская, д. 2)

Автореферат разослан л04 марта 2010 года

Ученый секретарь диссертационного совета доктор экономических наук, профессор

Р.В. Илюхина

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Металургическая промышленность является одной из базовых отраслей российской экономики, обеспечивающей конструкционными материалами более чем на 95% другие отрасли, и второй по величине бюджетообразующей отраслью, приносящей в бюджет значительные налоговые поступления'. Доля металургии в ВВП страны составляет около 5%, в промышленном производстве - 17,3%, в экспорте - 14,2%, в налоговых платежах бюджетов всех уровней сократилась с 9% в 2008 году до 5% в 2009 году2.

Доля черной металургии в общем объеме промышленного производства составляет около 9,8%. В состав отрасли входит более 1,5 тыс. организаций, 70% из них являются градообразующими, число занятых в отрасли составляет свыше 550 тыс. человек3.

На сегодняшний день в российском секторе черной металургии сформировалось шесть крупных вертикально интегрированных металургических ходингов, на долю которых приходится порядка 85% от общего объема производства стали в России. Таким образом, можно говорить о высокой степени концентрации в отрасли, которая, в совокупности со специализацией различных производителей на определенных видах металургической продукции, позволяет комбинатам занимать монопольное положение на внутреннем рынке.

Образование ходинговых структур способствует существенному увеличению активов, наращиванию инвестиционного капитала, оптимизации налогообложения с помощью дочерних предприятий на основе внутрифирменных инструментов. В деятельности ходингов концентрируются огромные финансовые, производственные и

1 Штанский В.А. Конкурентоспособность металургического комплекса России в догосрочной перспективе//Металург.-2008.-№ 11.-С. 3.

2 Минпромторг России подводит итоги года в металургии. По данным Металинфо. (Ссыка на домен более не работаетru/news/39544).

По данным Федеральной службы государственной статистики России за 2009 год.

человеческие ресурсы, осуществляется масштабный оборот денежных средств.

В связи с этим рассматриваемая сфера является привлекательной для криминальных структур, что и предопределило важность задач, связанных с выявлением правонарушений в данной области.

В сфере деятельности ходинговых компаний действуют устойчивые схемы, направленные на сокрытие денежных средств от налогообложения. При этом осуществлять проверку ходингов органам внутренних дел затруднительно в связи с большим объемом проверяемой информации и необходимостью привлечения большого количества сил и средств. Для повышения эффективности выявления налоговых правонарушений и преступлений в организациях черной металургии необходимы соответствующие научно-методические разработки.

Таким образом, представляется весьма актуальной задача совершенствования механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии.

Состояние изученности проблемы. Исследованию различных аспектов налогового контроля и выявления налоговых правонарушений в России и за рубежом посвящены научные труды А.Т. Алиева,

A.Е. Городецкого, Ю.Ф. Кваши, A.B. Мочанова, Г.Г. Нестерова,

B.Г. Панскова, С.Г. Пепеляева, H.A. Попоновой, А.Г. Хабибулина и других ученых.

Вопросами экономики в черной металургии занимались

A.М. Матлин, В.А. Штанский, В.И. Чепланов и другие ученые. Проблемы проверочной деятельности органов внутренних дел

отражены в научных работах И.В. Александрова, И.И. Кучерова,

B. Д. Ларичева, A.B. Минакова, А.П. Опальского, Г.В. Песчанских и других ученых.

В то же время проблемы выявления и документирования экономических преступлений, методического обеспечения выявления

налоговых правонарушений в организациях черной металургии практически не нашли отражения в отечественной литературе. Необходима разработка новых научных подходов к проблеме выявления и документирования нарушений налогового законодательства в данной сфере деятельности.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретических основ и методических рекомендаций по совершенствованию налоговых расследований в организациях черной металургии России.

В соответствии с поставленной целью были определены следующие задачи:

- провести анализ финансово-экономического состояния организаций черной металургии;

- выявить структуру движения финансовых потоков в организациях черной металургии;

- проанализировать подходы по налогообложению организаций черной металургии в зарубежных странах;

- обобщить особенности налоговых расследований в организациях черной металургии;

- выявить основные способы совершения экономических преступлений в организациях черной металургии;

- определить основные направления совершенствования механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии, в том числе с учетом финансовой отчетности, составленной по международным стандартам.

Объектом диссертационного исследования являются организационно-экономические и финансовые отношения в черной металургии России.

Предметом диссертационного исследования являются механизмы налоговых расследований в организациях черной металургии.

Методологическая и теоретическая основа исследования.

Методологической и теоретической основой диссертационной работы являются: методология системного подхода, методы исследования операций, экономико-статистический и аналитический методы. Графическое описание выпонено посредством графиков временных рядов и схем.

Информационную базу исследования составили следующие источники: официальные документы - кодексы, законы, законодательные и другие нормативные акты; статистические источники - отечественные и зарубежные статистические материалы, отчеты органов государственной, ведомственной статистики, материалы различных организаций, фондов, институтов; научные источники - данные и сведения из монографий, книг, научных статей, докладов и отчетов, материалов научных конференций и семинаров.

Научпая новизна исследования состоит в развитии теории и практики налоговых расследований и дальнейшего развития механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии.

Научная новизна диссертации заключается в том, что в ней:

- определены особенности структуры вертикально интегрированных ходингов, проведена их классификация, выделены преимущества и недостатки ходинговой модели организации бизнеса с учетом факторов налогового администрирования;

- выявлены особенности финансовых потоков и формирования налоговой базы в организациях черной металургии, а также направления движения денежных потоков; уточнены способы перераспределения финансовых ресурсов внутри ходинга;

- предлагается введение института консолидированного налогоплательщика в России в целях предотвращения трансфертного ценообразования и взаимозависимости внутри ходингов как инструментов уклонения от налогообложения;

- уточнено понятие налоговые расследования;

- выявлены основные способы совершения экономических преступлений в черной металургии и предложена их классификация: преступления, совершаемые в процессе производства и оборота металопродукции, контрабанда и налоговые преступления;

- разработаны предложения по формированию механизмов выявления и документирования налоговых преступлений в черной металургии;

- определены основные направления совершенствования информационной поддержки механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии, такие как расширение числа информационных источников и налаживания межведомственного информационного обмена;

- предлагается использовать анализ международных стандартов финансовой отчетности в качестве элемента механизма обеспечения эффективности налоговых расследований органами внутренних дел.

Основные положения, выносимые на защиту:

1. Современный ходинг в черной металургии представляет собой группу экономически взаимодействующих юридических лиц, в которой головной компании достаточно минимальной доли участия в других юридических лицах для поного контроля над их деятельностью.

2. Существующий характер движения финансовых потоков и способов перераспределения финансовых ресурсов внутри ходинга оказывает прямое влияние на уменьшение, сокрытие, перемещение налоговой базы в организациях черной металургии.

3. Сравнительный анализ теоретических и практических подходов к налогообложению организаций черной металургии в России и за рубежом показал, что введение института консолидированного налогоплательщика в России позволит преодолеть механизмы трансфертного ценообразования

и взаимозависимости внутри ходингов как инструментов уклонения от налогообложения.

4. Предлагается следующее определение понятия налоговые расследования: налоговые расследования - это процесс применения налоговыми органами и органами внутренних дел в рамках их компетенции методов и специальных знаний, направленных на выявление, раскрытие и расследование налоговых правонарушений и налоговых преступлений.

5. Разработка методических рекомендаций по формированию механизмов выявления и документирования налоговых преступлений в черной металургии по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость дожна основываться на анализе организационной и финансовой структуры организаций отрасли, а также на анализе способов совершения экономических преступлений.

6. Анализ финансовой отчетности, составленной по международным стандартам, основанный на таких показателях, как темп снижения маржинальной прибыли, темп роста качества активов, темп оборачиваемости активов, темп роста доли расходов в выручке от продаж и т.д., повысит эффективность налоговых расследований органов внутренних дел.

Теоретическая и практическая значимость результатов

диссертационного исследования заключаются в разработке методических рекомендаций по совершенствованию налоговых расследований в организациях черной металургии. Это позволит повысить эффективность работы налоговых и органов внутренних дел по проведению налогового контроля и выявлению и расследованию налоговых преступлений, а также увеличить налоговые поступления в бюджет государства. Рекомендации и предложения, представленные в диссертационном исследовании, могут найти практическое применение в работе налоговых органов и органов внутренних дел. Отдельные положения исследования использовались в

учебно-методических разработках кафедры налогового контроля и проверок финансово-хозяйственной деятельности, а также в преподавании учебных дисциплин: Организация и методы проведения налогового контроля, Организация и методы выявления налоговых правонарушений и преступлений в Академии экономической безопасности МВД России.

Внедрение и апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования докладывались на региональных межвузовских научно-практических конференциях: Механизмы финансовых расследований при противодействии экономике террора (2006 г.); Механизмы противодействия легализации доходов, полученных преступным путем (2007 г.); Основные направления развития экономики России и новые задачи обеспечения экономической безопасности и противодействия экономической преступности (2008 г.); Инвестиционно-финансовые механизмы развития экономики, эффективное бюджетирование и использование средств как способ обеспечения реализации и безопасности государственных экономических проектов в Академии экономической безопасности МВД России (2009 г.); Актуальные проблемы обеспечения экономической безопасности России в Академии федеральной службы безопасности РФ (2008 г.); Основные направления обеспечения экономической безопасности государств-участников Договора о создании Союзного государства в Московском университете МВД России (2008 г.).

Основные выводы, предложения и рекомендации диссертационного исследования нашли отражение в 20 научных работах автора общим объемом 8,5 п.л., из них 5 статей в журналах, рекомендованных ВАК РФ.

Материалы диссертационного исследовании используются при проверках, проводимых УНП ГУВД по Московской области.

Структура диссертационной работы. Работа состоит из введения, трех глав, восьми параграфов, заключения, библиографического списка литературы (179 наименований) и 7 приложений. Работа изложена на 160 страницах основного текста, содержит 15 таблиц, 23 рисунка.

П. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснованы актуальность и выбор темы диссертационного исследования, показана степень изученности проблемы, сформулированы цель, задачи, объект, предмет исследования, изложена научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе Теоретические основы движения финансовых потоков в организациях в металургической отрасли проведен анализ финансово-экономического состояния черной металургии России; рассмотрена организационная структура и структура финансовых потоков организаций черной металургии; методы перераспределения финансовых ресурсов внутри группы (ходингов); обобщен опыт зарубежных стран в отношении налогообложения организаций черной металургии.

Предпосыки формирования мощных металургических ходингов в черной металургии сложились исторически. По нашему мнению, под современным российским ходингом в черной металургии следует понимать группу экономически взаимодействующих юридических лиц, в которой головной компании достаточно минимальной доли участия4 в других юридических лицах для поного контроля над их деятельностью. Минимальная доля участия играет определяющую роль в связи с тем, что купля-продажа ценных бумаг, наравне с трансфертным ценообразованием - это один из способов перераспределения финансовых ресурсов в соответствии с потребностями ходинга (группы) в целом.

На основе анализа структуры группы организаций отрасли на рисунке 1 представлена обобщенная крупномасштабная структура ходинга с российскими и иностранными активами.

* Федеральным законом от 08.02.1998 г. №14-ФЗ Об обществах с ограниченной ответственностью и др. нормативными документами размер минимальной доли не определен. У одного учредителя может быть только одна доля, а сколько она дожна составлять в процентном отношении от величины уставного капитала законодательством не регламентируется. Законом допускается определение доли в дробных числах от процентного размера уставного капитала.

Рис. 1. Распространенная структура организаций черной металургии5

Анализ мировой практики показал, что известно несколько основных механизмов финансового взаимодействия основного и дочернего хозяйственных обществ в системе ходинга.

5 Составлено автором по данным организаций: ОАО ММК, ОАО НМК, ОАО Евраз Групп, ОАО Металоинвест, ОАО Мечел, ОАО Северсталь.

Согласно первому, все подконтрольные организации осуществляют свою деятельность на основе единого консолидированного бюджета, утверждаемого основным обществом; финансирование дочернего общества осуществляется на основе базовых нормативов. Этот вариант финансового планирования предполагает высокий уровень финансово-бухгатерских технологий и менеджмента участников ходинга.

Второй способ организации финансового взаимодействия между основньм и дочерними обществами основывается на принципе оперативной самостоятельности дочерних обществ в пределах, установленных основным обществом. В этом случае подконтрольные организации имеют собственный бюджет, в значительной степени зависящий от результатов их работы. Уровень самостоятельности дочерних обществ определяется долей доходов, которой она может распоряжаться без согласования с основным обществом.

Этот способ движения финансовых потоков можно квалифицировать как децентрализованный, основанный на предоставлении дочернему обществу определенного объема автономии.

Анализируя возможности различных способов построения финансовых механизмов в ходинге, мы пришли к выводу, что в российских условиях чаще всего используется комбинированный подход, который предполагает организацию формально независимых дочерних юридических лиц при условии надежного контроля над их оперативно-хозяйственной и финансовой деятельностью.

Проанализировав методы и варианты распределения (перераспределения) финансовых ресурсов внутри ходингов черной металургии, необходимо отметить их неоднозначное влияние на налогообложение группы в целом.

В структуре налоговых платежей черной металургии в консолидированный бюджет в 2008 г. поступления налога на прибыль

Рис. 2. Структура налоговых платежей черной металургии в консолидированный бюджет в 2008 г. (без учета отрицательного НДС)

составили 80,2%, НДПИ - 1,2%, других федеральных налогов -Доля регионачьных и местных налогов составила 7,2% (рис. 2)6.

Остальные федеральные налоги и сборы 11%

Налог на прибыль организаций 80%

Местные налоги и сборы 3%

Региональные налоги и сборы 5%

Уровень налоговой нагрузки организаций черной металургии существенно ниже среднего, сложившегося по добывающим и обрабатывающим производствам, и составляет 10%7, в то время как в среднем на экономику (с учетом нефтедобычи) - около 30%.

Считаем, что одна из причин такого положения дел заключается именно в структуре ходингов, позволяющей уменьшать, перемещать и скрывать налоговую базу.

Так, зарубежная практика рассматривает ходинги как консолидированную группу организаций, представляющих собой не просто совокупность самостоятельных организаций, а некое экономическое единство - принципиально новый обособленный объект бухгатерского учета, единый вертикально интегрированный

6 По данным Федеральной налоговой службы России (форма 1-НОМ) за 2008 год.

7 Трунов A.B. Налогообложение организаций черной металургии: стимулирование на фоне повышения нагрузки // Налоговая политика и практика. - 2009. - № 11. - С. 43.

производственно-хозяйственный комплекс. Однако, в российском законодательстве не предусмотрено адекватное налогообложение финансовых потоков группы и распределения капиталов между ее участниками. Так, доходы, передаваемые в системе ходинга, облагаются налогом дважды: лу источника - дочернего общества и у принимающей стороны - основного общества. Консолидированное налогообложение организаций черной металургии в Российской Федерации отсутствует. В соответствии с законодательством организации, входящие в ходинг, являются экономически независимыми юридическими лицами. Особенности налогообложения определяются высокой вероятностью признания дочерних и материнских обществ взаимозависимыми, что может повлечь за собой проверку правильности определения цен на товары, работы или услуги (трансфертное ценообразование), а также доначисление налога.

Решить проблему взаимозависимости и трансфертного ценообразования в ходингах, по нашему мнению, необходимо комплексно - путем внесения поправок в Налоговый кодекс РФ о консолидированной уплате налога на прибыль. В 2009 году институт консолидированного налогоплательщика введен не был.

Сравнив отечественный и зарубежные подходы к налогообложению ходингов, мы пришли к выводу, что критерии режима консолидированного налогоплательщика, предлагаемые Минфином РФ, являются средними по миру, и введение института консолидированного налогоплательщика позволит создать преимущества для государства и налогоплательщиков.

Во второй главе Анализ совершения налоговых преступлений и методические основы механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии уточнено определение термина налоговые расследования, отмечено отличие налоговых расследований, проводимых налоговыми органами, от налоговых расследований,

проводимых органами внутренних дел; разработаны методические рекомендации по формированию механизмов выявления и документирования налоговых преступлений в черной металургии.

Несмотря на отсутствие законодательного определения термина налоговые расследования, на сегодняшний день он широко применяется как в научной, так и в публицистической литературе.

По нашему мнению, под налоговым расследованием следует понимать процесс применения налоговыми органами и органами внутренних дел в рамках их компетенции методов и специальных знаний, направленных на выявление, раскрытие и расследование налоговых правонарушений и налоговых преступлений.

Органами внутренних дел при проверке организаций черной металургии ежегодно выявляется порядка 1800 преступлений (рис. 3). По запросу налоговых органов органы внутренних дел могут участвовать в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках8.

Данный порядок в настоящее время регламентируется Приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации и Федеральной налоговой службы Об утверждении порядка взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов по предупреждению, выявлению и пресечению налоговых правонарушений и преступлений (далее - Приказ) от 30 июня 2009 г. № 495/ММ-7-2-347.

Приложение № 3 к Приказу регламентирует порядок направления материалов налоговыми органами в органы внутренних дел при выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления.

8 В соответствии с пунктом 1 статьи 36 НК РФ.

Рис. 3. Общие данные о преступлениях, выявленных органами внутренних дел при проверке организаций черной металургии за 2002-2008 гг.

Основным недостатком данных материалов является то, что они направляются по формальным признакам - исходя из величины недоимки или суммы сокрытых налогов. При этом работники налоговых органов не уделяют внимание фиксированию и сохранению следов совершаемых преступлений, документированию умысла на совершение уклонения от уплаты налогов.

О недостатках действующего порядка взаимодействия данных служб красноречиво свидетельствуют статистические данные рассмотренных материалов в порядке ст. 144-145 УПК РФ и возбужденных уголовных дел по материалам, поступившим из налоговых органов. Так, в течение ряда лет отношение общего количества возбужденных уголовных дел по налоговым преступлениям к количеству уголовных дел, возбужденных по

сообщениям, поступившим от налоговых органов, колебалось на среднем уровне 6,2 %9.

Выявление налоговых преступлений по результатам контрольной работы подчас весьма затруднено и объясняется различными целями, а также характерными особенностями контрольной и правоохранительной деятельности.

В соответствии с подп. 16 статьи 11 Закона О милиции от 18 апреля 1991 г. №1026-1 милиции для выпонения возложенных на нее обязанностей предоставляется право осуществлять оперативно-розыскную деятельность (далее - ОРД) в соответствии с федеральным законом Об оперативно-розыскной деятельности от 12 августа 1995 г. №144-ФЗ.

Особенностью осуществления оперативно-розыскной деятельности в сфере налогообложения и экономики является тот факт, что с ее помощью органы внутренних дел не только выявляют и пресекают налоговые и иные экономические преступления, но и имеют возможность более глубокой проработки выявленных схем совершения преступления, а также лиц, их совершивших. При этом самое пристальное внимание дожно уделяться вопросу надлежащего оформления результатов ОРД, так как информация или иные данные, полученные с нарушением закона или ненадлежащим образом оформленные, не будут иметь доказательную силу, как на стадии предварительного следствия, так и судебного разбирательства.

В настоящее время в организациях черной металургии наибольшее распространение получили составы преступлений в сфере экономики, предусмотренные ст.ст. 158-160,171,188, 198-199.2 УК РФ (рис. 4).

Преступные деяния, совершаемые в черной металургии, можно разделить на следующие группы: преступления, совершаемые в процессе производства и оборота металопродукции; контрабанда; налоговые преступления.

9 Соловьев И.Н. Налоговые преступления и преступность / И.Н. Соловьев. - М: Экзамен. 2006. - С. 163-164.

Преступления, выявленные сотрудниками правоохранительных органов в черной металургии в 2008 году

Преступные деяния, совершаемые в черной металургии, можно разделить на следующие группы: преступления, совершаемые в процессе производства и оборота металопродукции; контрабанда; налоговые преступления.

Разработаны методические рекомендации по документированию и выявлению налоговых преступлений по основным налогам, уплачиваемым организациями черной металургии: налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость.

При выявлении и документировании налоговых преступлений в организациях черной металургии необходимо проводить мероприятия по проверке поноты и своевременности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов и сборов налогоплательщиками. Данные мероприятия проводятся по месту нахождения организации, ее филиалов и представительств, по месту нахождения принадлежащего организации недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих

4. Преступления, выявленные сотрудниками оранов внутренних дел в черной металургии в 2008 г, 0

8 сфере экономической деятельности 42%

Против собственности 66%

Прогиб государственной власти, интересов государственной слу^ы, службы в органах местного самоуправления и против интересов службы в коммерческих организациях 2%

10 Разработка автора по данным ГИАЦ МВД России.

налогообложению, на основе имеющихся у налогоплательщиков данных бухгатерского и налогового учета и объектов налогообложения, включая первичные учетные документы, а также иных фактических данных о деятельности налогоплательщика и его имуществе.

В каждом из таких документов фиксируются определенные действия. Поэтому в ходе их негласного изучения (сопоставления) необходимо обращать внимание на несоответствие имевшим место событиям, нереальность зафиксированных действий, наличие иных данных, которые могут подтвердить фиктивность действий разрабатываемых. Изучение названных документов производится в целях установления условий и обстоятельств заключения договоров и реально производимых действий налогоплательщиков, признаков поддеки, фальсификации документов и сведений, лиц, принимавших участие в подготовке, совершении и сокрытии преступления.

Составной частью решения задач документирования является выявление предметов, которые служили орудиями преступления или сохранили на себе следы преступления, а также предметов, на которые были направлены преступные действия, иных предметов, которые могут служить средствами для обнаружения преступления и установления обстоятельств уголовного дела (аппаратура для изготовления фальшивых документов, печати несуществующих организаций; транспортные средства, на которых перевозися товар, тара, в которую он был помещен; товар, экспортированный за границу РФ).

В третьей главе Основные направления развития механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии определены направления информационной поддержки механизмов налоговых расследований. Анализ международных стандартов финансовой отчетности предлагается использовать в качестве элемента механизма обеспечения эффективности налоговых расследований.

Процесс выявления и документирования налоговых преступлений, совершаемых в черной металургии, требует привлечения сил и средств различных правоохранительных и контролирующих органов.

В ходе налоговых расследований сотрудниками органов внутренних дел может быть использована различная информация о деятельности экономических субъектов, содержащаяся в любых доступных информационных источниках. Под информационным источником в данном случае понимается субъект - обладатель информации11. В качестве такого субъекта может выступать как само проверяемое лицо, так и различные международные организации, государственные органы и учреждения, коммерческие и некоммерческие структуры, отдельные физические лица.

В налоговых расследованиях может быть задействовано большое число информационных источников, различающихся содержанием и качественными характеристиками находящихся в них данных. В целях повышения эффективности использования имеющихся в распоряжении подразделений органов внутренних дел источников целесообразно ввести их классификацию (рис. 5).

Однако, порядок обращения к внешним по отношению к органам внутренних дел источникам нормативно-правовыми актами не регламентирован, хотя и не ограничен.

Считаем, что расширение числа информационных источников и налаживания межведомственного информационного обмена способно повысить эффективность механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии.

11В соответствии со ст.2 и п.З ст.7 ФЗ Об информации, информационных технологиях и о защите информации №149-ФЗ от 27.07.2006 г. информация - сведения (сообщения, данные) независимо от формы их представления.

Рис. 5. Источники информации, используемые органами внутренних дел

Следующий аспект. Рассматриваемые нами организации черной металургии размещают на интернет-сайтах своих организаций различную информацию о деятельности своих предприятий, в том числе финансовую отчетность.

Согласно международным стандартам финансовой отчетности (далее - МСФО) финансовая отчетность представляет собой структурированное представление финансового положения и операций, осуществленных компанией.

В соответствии с требованиями стандарта МСФО № 1.8 полный набор финансовой отчетности включает: баланс; отчет о прибылях и убытках; отчет об изменениях в собственном капитале; отчет о движении денежных средств; примечания, включающие изложение учетной политики, и другие объясняющие примечания.

Кроме финансовой отчетности, многие предприятия на добровольной основе представляют допонительную информацию, например, различные обзоры менеджеров, экологические обзоры и др. Данная информация не является частью финансовой отчетности и не регламентируется МСФО.

Важнейшее концептуальное отличие МСФО заключается в том, что усилия бухгатера в большей мере направлены на формирование достоверной информации о финансовом положении, чем о финансовых результатах. Об этом свидетельствуют и жесткие требования к признанию активов, и требование их оценки по справедливой стоимости.

МСФО предназначены для подготовки финансовой отчетности, пользователи которой полагаются на нее как на основной источник финансовых сведений о компании. Это наднациональные стандарты - они не привязаны к законодательным особенностям отдельной страны и предназначены для составления отчетности любой компанией независимо от вида деятельности, отраслевой принадлежности, размера и организационно-правовой формы. МСФО в равной степени применимы как для подготовки консолидированной финансовой отчетности труппы взаимосвязанных компаний, так и для формирования отчетности отдельно взятой компании12.

В целях обеспечения эффективности налоговых расследований органам внутренних дел необходимо использовать такие показатели, как темп снижения маржинальной прибыли, темп роста качества активов, темп оборачиваемости активов, темп роста доли расходов в выручке от продаж и т.д. В международной практике такая система показателей получила название Карта нормативных отклонений финансовых индикаторов. Она разработана профессором Мессодом Бенишем (Мевзос! ВегшвИ, Университет штата Индиана, США).

12 Константинова Е.П. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие. - М.: Издательско-торговая корпорация Дашков и К0. 2007. - С. 12.

Рассмотрим, как работает система нормативных отклонений финансовых индикаторов на примере ОАО Северсталь. За основу для расчетов примем последнюю отчетность компании за год, закончившийся 31 декабря 2008 года, и сравнительные данные за период 2006-2007 гг. (см. табл. 1,2)

Таблица 1

Показатели и их источники информации

Показатель Источник информации

Выручка Отчет о прибылях и убытках

Себестоимость Отчет о прибылях и убытках

Активы Баланс

Оборотные активы Баланс

Основные средства Баланс

Торговая дебиторская задоженность Баланс

Амортизация Отчет о движении денежных средств

Приобретение основных средств Отчет о движении денежных средств

Торговая кредиторская задоженность Баланс

Капитал Баланс

Таблица 2

Расчет отклонений по годам, в %

Расчет отклонений показателей 2006 2007 2008 Норма

Темп роста выручки 1,191 1,219 1,442 1,134

Темп снижения маржинального дохода в выручке 1,121 1,000 0,977 1,014

Темп роста качества активов 1,236 1,555 1,341 1,039

Темп роста оборачиваемости дебиторской задоженности 0,947 1,038 0,761 1,031

Темп роста доли расходов в выручке от продаж 1,057 1,000 1,056 1,054

Темп роста доли амортизационных отчислений 1,177 1,121 1,262 1,001

Темп роста финансового рычага 0,800 0,925 1,329 1,037

Для примера проанализируем несколько показателей.

1)Темп роста качества активов в 2007 г. увеличися по сравнению с 2006 г. и остася значительно выше единицы. Это может говорить о том, что компания увеличивает долю внеоборотных активов в совокупном объеме активов. Рост внеоборотных активов, не связанный с увеличением количества основных средств, может свидетельствовать о необоснованной

капитализации расходов. Это подтверждает баланс предприятия. Прочие внеоборотные активы в 2007 г. увеличились в 7 раз по сравнению с 2006 г., сумма нематериальных активов за тот же период увеличилась в 10 раз.

2) В 2006 и 2007 годах темп роста финансового рычага был меньше нормы. Это может говорить о том, что с целью повышения рыночной стоимости акций компании руководство компании искусственно занижало уровень финансового рычага, включая кредиторскую задоженность в состав прибыли компании. Это, в частности, подтверждает резкий рост показателя в 2008 г.

3)Темп роста доли расходов в выручке от продаж в 2007 г. ниже, чем в 2006 и 2008 гг., а также ниже нормы. Это может свидетельствовать либо об искажении себестоимости реализованной продукции, либо выручки. Анализ баланса предприятия показал, что в 2006-2008 гг. расходы оставались приблизительно на одном уровне, а выручка в данный период росла.

При анализе указанных выше показателей органы внутренних дел, по нашему мнению, дожны обратить внимание на следующие моменты.

В первом случае тщательной проверке подлежат внеоборотные и нематериальные активы предприятия, во втором - кредиторская задоженность предприятия, в третьем - порядок формирования себестоимости продукции.

Анализ структуры себестоимости организации черной металургии (доля в общей себестоимости)13 свидетельствует, что затраты на железорудное сырье и коксующийся уголь составляют 47,8% от общей суммы производственных издержек. Далее по объему затрат следуют: издержки на оплату труда - 10,6% от общей себестоимости; услуги сторонних организаций - 8,3%; затраты на ферросплавы - 7,6%; энергозатраты - 7,4%. Доля остальных статей затрат незначительна (табл. 3).

13 Титов М.А. Размещение металургических предприятий в условиях глобальной мировой экономики // Сталь. - 2007. - № 3. - С. 94-95.

Таблица 3

Структура себестоимости продукции металургического предприятия (доля в общей себестоимости, %)

Железорудное сырье 32,2

Коксующийся уголь 15,6

Ферросплавы 7,6

Огнеупоры 3,9

Металолом 2,2

Добавочные материалы 1,6

Чугун покупной 1,1

Химия 0,1

Оборудование 3,8

Вспомогательные материалы 2,5

ГСМ 1,1

Энергозатраты 7,4

Заработная плата 10,6

Услуги сторонних организаций 8,3

Амортизация 2,2

Прочие затраты 0,1

Итого 100

Таким образом, можно выделить три главных фактора, влияющих на себестоимость металопродукции: обеспеченность предприятия сырьевой базой, стоимость рабочей силы, обеспеченность энергоносителями.

Приведенная методика расчета отклонений от нормативных показателей МСФО может быть использована оперативными сотрудниками как при проверке финансово-хозяйственной деятельности организаций черной металургии, так и при проверке предприятий других отраслей.

В настоящее время в деятельности органов внутренних дел по расследованию преступлений растет роль аналитической деятельности. Налоговые преступления - это вид преступлений (борьба с беловоротничковой преступностью), для расследования которых сотрудники органов внутренних дел дожны использовать все доступные источники информации.

В заключении обобщены научно-практические результаты теории и практики налоговых расследований, предложены рекомендации по

совершенствованию механизмов налоговых расследований в организациях черной металургии, указаны следующие направления дальнейших научных исследований:

-научное обоснование целесообразности закрепления механизма образования ходингов, их реорганизации и ликвидации, включая внесение в закон пункта о признании консолидированной группы налогоплательщиков на основе договора;

-обоснование целесообразности создания при Минфине России органа, регистрирующего объединения, а также контролирующего достоверность, поноту и сроки представления консолидированной финансовой отчетности;

- разработка методики проверки на основе консолидированной финансовой отчетности (МСФО).

Основные результаты диссертационного исследования опубликованы в следующих работах автора:

В рецензируемых журналах, рекомендуемых ВАК РФ:

1. Куликов Л.А. Сравнительный анализ налогообложения ходингов в Российской Федерации и за рубежом // Федеральный научно-практический журнал Налоги, 2008, № 4. - 0,3 п.л.

2. Кулаков Л.А. Схемы уклонения от уплаты налогов, выявляемые правоохранительными органами при проверке организаций черной металургии // Федеральный научно-практический журнал Налоги, 2009, № 1. - 0,3 пл.

3. Куликов Л А. Законодательное закрепление понятия ходинг // Вестник Академии экономической безопасности МВД России, 2009, № 4. Ч 0,3 п.л.

4. Куликов Л.А. Понятие и методы налоговых расследований, применяемые налоговыми органами а правоохранительными органами // Федеральный научно-практический журнал Налоги, 2009, № 4. - 0,4 п.л.

5. Куликов Л.А. Анализ правоохранительными органами финансовой отчетности, составленной по международным стандартам // Финансы и кредит, 2010, № 6. - 0,7 пл.

Статьи в сборниках научных статей и журналах:

6. Куликов JI.A. Финансовые расследования: понятие, содержание и особенности // Сборник материалов IX межвузовской научно-практической конференции. - М.: Академия экономической безопасности МВД России, 2006. - 0,4 п.л.

7. Куликов Л.А. Правовое регулирование и виды современных российских ходингов // Сборник трудов VI Международного научно-практического семинара. - М.: ИНИОН РАН, 2007. - 0,5 п.л.

8. Куликов JI.A., Спиридонов A.A. Тактика правоохранительных органов при возможных уклонениях от уплаты налогов // Экономический вестник МВД России, 2007. - № 12. - 0,7 п.л., из них автора 0,6 п.л.

9. Куликов Л.А. Преимущества и недостатки ходинговой модели организации бизнеса // Безопасность бизнеса, 2008. - № 2. - 0,7 п.л.

10. Куликов Л.А. Нарушения, выявляемые налоговыми органами при проверке групп компаний // Безопасность бизнеса, 2008. - № 3. - 0,3 п.л.

11. Куликов Л.А. Понятие и виды ходингов // Безопасность бизнеса, 2008.-№4.-0,5 пл.

12. Куликов Л.А. Типичные нарушения, выявляемые при проверке групп компаний // Человек и закон, 2008. - № 8. - 0,5 п.л.

13. Куликов Л.А. Типичные нарушения, выявляемые налоговыми и правоохранительными органами при проверке групп компаний // Информационно-аналитическая газета Налоги, 2008. - № 22. - 0,5 п.л.

14. Куликов Л.А. Новый критерий отбора налогоплательщиков для ВНП // Информационно-аналитическая газета Налоги, 2008. - № 46. -0,5 п.л.

15. Куликов Л.А. Анализ нарушений, выявляемых при проверке организаций черной металургии // Информационно-аналитическая газета Налоги, 2009. - № 20. - 0,3 пл.

16. Куликов Л.А. Кипр больше не офшор? // Информационно-аналитическая газета Налоги, 2009. - № 21- 0,3 пл.

17. Куликов Л.А. Использование правоохранительными органами финансовой отчетности, составленной по международным стандартам, в целях повышения эффективности проверок Н Актуальные вопросы обеспечения экономической безопасности России: межвузовский сборник научных статей адъюнктов, соискателей и молодых ученых. - М.: Академия экономической безопасности МВД России, 2009. - 0,4 пл.

18. Куликов Л.А. Типичные нарушения, выявляемые налоговыми и правоохранительными органами при проверке ходингов // Основные направления развития экономики России и новые задачи обеспечения

экономической безопасности и противодействия экономической преступности: материалы межвузовской научно-практической конференции молодых ученых. - М.: Академия экономической безопасности МВД России, 2009. - 0,3 п.л.

19. Куликов Л.А. Оффшоры как источник развития экономики // Инвестиционно-финансовые механизмы развития экономики, эффективное бюджетирование и целевое использование средств как способ обеспечения реализации и безопасности государственных экономических проектов: сборник научных статей научно-практической конференции молодых ученых. - М.: Академия экономической безопасности МВД России, 2009. -0,3 п.л.

20. Куликов Л.А. Приостановление операций по счетам: вчера и сегодня // Человек и закон, 2009. - № 7. - 0,4 п.л.

КОПИ-ЦЕНТР св. 7:07:10429 Тираж 100 экз. г. Москва, ул. Енисейская, д.36 тел.: 8-499-185-7954,8-906-787-7086

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Куликов, Леонид Александрович

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ДВИЖЕНИЯ 11 ФИНАНСОВЫХ ПОТОКОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ МЕТАЛУРГИЧЕСКОЙ ОТРАСЛИ

1.1. Анализ финансово-экономического состояния 11 отрасли

1.2. Теоретические подходы к исследованию способов 28 перераспределения финансовых ресурсов в организациях черной металургии

1.3. Сравнительный анализ подходов к налогообложению 44 организаций отрасли в России и за рубежом

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ СОВЕРШЕНИЯ НАЛОГОВЫХ 61 ПРЕСТУПЛЕНИЙ И МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ МЕХАНИЗМОВ НАЛОГОВЫХ РАССЛЕДОВАНИЙ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ЧЕРНОЙ МЕТАЛУРГИИ

2.1. Анализ существующих механизмов налоговых 61 расследований

2.2. Анализ способов совершения налоговых преступлений 85 в металургическом комплексе

2.3. Методические рекомендации по формированию 99 механизмов выявления и документирования налоговых преступлений, совершаемых в металургическом комплексе

ГЛАВА 3. ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ РАЗВИТИЯ 121 МЕХАНИЗМОВ НАЛОГОВЫХ РАССЛЕДОВАНИЙ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ЧЕРНОЙ МЕТАЛУРГИИ

3.1. Направления совершенствования механизмов 121 информационной поддержки проведения налоговых расследований органами внутренних дел

3.2. Использование международных стандартов 134 финансовой отчетности как элемента механизма обеспечения эффективности налоговых расследований

Диссертация: введение по экономике, на тему "Механизмы налоговых расследований в организациях черной металургии"

Актуальность темы исследования. Металургическая промышленность является одной из базовых отраслей российской экономики, обеспечивающей конструкционными материалами другие отрасли, и второй по величине бюджетообразующей отраслью, приносящей в бюджет значительные налоговые поступления. Доля металургии в налоговых платежах бюджетов всех уровней в 2009 году составляет более 5%, в промышленном производстве - 17,3%1.

Металургическая промышленность Российской Федерации включает более 3,5 тысяч организаций черной и цветной металургии, в том числе около 800 крупных и средних, охватывающих все стадии технологических процессов: от добычи и обогащения сырья до получения готовой, продукции в виде черных и цветных металов и их сплавов. Более 95% металургических организаций преобразованы в акционерные общества с незначительной долей находящихся в ведении государства акций. На долю России приходится 5% мирового производства метала. Общая численность занятого в металургии персонала превышает 1,1 мн. человек2.

Самой распространенной формой предпринимательских объединений в современной российской экономике являются ходинги и черная металургия здесь не исключение. По нашему мнению, под ходингом в черной металургии следует понимать группу экономически взаимодействующих юридических лиц, в которой головной компании достаточно минимальной доли участия в других юридических: лицах для поного контроля над их деятельностью.

На сегодняшний день в российском секторе черной металургии сформировалось шесть крупных вертикально интегрированных металургических ходингов, на долю которых приходится порядка 85% от

1 По данным Министерства промышленности и торговли России.

2 По данным Федеральной службы государственной статистики России. общего объема производства стали в России. Высокая концентрация в отрасли, в совокупности со специализацией различных производителей на определенных видах металургической продукции, позволяет комбинатам занимать монопольное положение на внутреннем рынке.

Данным организациям образование вертикально интегрированных структур: позволяет существенно увеличить свои активы, наращивать инвестиционный капитал, оптимизировать налогообложение с помощью дочерних предприятий, используя внутрифирменные инструменты.

В деятельности диверсифицированных ходингов концентрируются огромные финансовые, производственные и человеческие ресурсы, присутствует большой оборот денежных средств.

Рассматриваемая отрасль, как объект посягательства, так и объект легализации незаконно полученных денежных средств, является привлекательной для проникновения криминальных структур в органы управления, что и предопределило важность выявления правонарушений и преступлений в данной области финансово-хозяйственной деятельности.

В соответствии с противоречивостью, неоднозначностью и наличием пробелов в налоговом законодательстве в сфере деятельности ходинговых компаний действуют устойчивые схемы, направленные на сокрытие объектов налогообложения (например, закрытые паевые инвестиционные фонды) и завышение затрат и расходов по обычным видам деятельности (например, заключение договоров между аффилированными и взаимозависимыми лицами и дробление производственного цикла на отдельные юридические лица и индивидуальных предпринимателей для получения права на применение налоговых льгот и специальных налоговых режимов).

Осуществлять проверку данных структурных элементов (в виде индивидуальных предпринимателей и малых предприятий) затруднено, так как большой объем исследуемой информации требует допонительных встречных проверок, что, в свою очередь, повышает требования к количеству сотрудников и средств. При этом необходимо получить разрешение прокурора на осуществление проверки либо осуществлять проверку в рамках возбужденного уголовного дела, что ограничивает проведение мероприятий временными рамками.

Для совершенствования работы по выявлению налоговых правонарушений и преступлений необходимы соответствующие научно-методические разработки, призванные устранить недостатки в деятельности органов внутренних дел.

Представляется весьма актуальной задача разработки методики выявления налоговых преступлений в промышленных ходингах с учетом организационно-управленческих особенностей структуры управления товарными и финансовыми потоками (на примере предприятий черной металургии).

Состояние изученности проблемы. Исследованию различных аспектов налогового контроля и выявления налоговых правонарушений в России и за рубежом посвящены научные труды А.Т. Алиева,

A.Е. Городецкого, Ю.Ф. Кваши, А.В. Мочанова, Г.Г. Нестерова,

B.Г. Панскова, С.Г. Пепеляева, Н.А. Попоновой, А.Г. Хабибулина и других ученых.

Вопросами экономики в черной металургии занимались A.M. Матлин, В.А. Штанский, В.И. Чепланов и другие ученые.

Проблемы проверочной деятельности органов внутренних дел отражены в научных работах И.В. Александрова, И.И. Кучерова, В.Д. Ларичева, А.В. Минакова, А.П. Опальского, Г.В. Песчанских, и др.

В то же время проблемы выявления и документирования экономических преступлений, методического обеспечения выявления налоговых правонарушений в организациях черной металургии практически не нашли отражения в отечественной литературе. Необходима разработка новых научных подходов к проблеме выявления и документирования нарушений налогового законодательства в данной сфере деятельности.