Формирование методики бухгатерского учета арендных операций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Лукьяненко, Ольга Викторовна |
| Место защиты | Тюмень |
| Год | 2009 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Формирование методики бухгатерского учета арендных операций"
На правах рукописи
Лукьяненко Ольга Викторовна
ФОРМИРОВАНИЕ МЕТОДИКИ БУХГАТЕРСКОГО УЧЕТА АРЕНДНЫХ ОПЕРАЦИЙ
Специальность 08 00 12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
1 о ДЕК 2009
Екатеринбург-2009
003488913
Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета и аудита ГОУ ВПО Тюменского государственного архитектурно-строительного университета
Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор
Головнина Людмила Алексеевна
Официальные оппоненты - доктор экономических наук, доцент
Черненко Алексей Федорович;
кандидат экономических наук Поспеков Илья Сергеевич
Ведущая организация - ГОУ ВПО Уральский государственный
лесотехнический университет (г Екатеринбург)
Защита состоится л24 декабря 2009 года в 12 00 часов на заседании диссертационного совета Д 212 285 12 при ГОУ ВПО Уральский государственный технический университет - УПИ имени первого Президента России Б Н Ельцина по адресу 620002, г Екатеринбург, ул Мира, 19, ГУК Зал ученого совета, ауд I римская
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО Уральский государственный технический университет Ч УПИ имени первого Президента России Б Н Ельцина
Автореферат разослан л23 ноября 2009 года
Ученый секретарь
диссертационного совета,
доктор экономических наук
Крылов С И
I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. На сегодняшний день в условиях рыночной экономики арендные отношения вышли на качественно новый уровень, который определяется множественностью участников, длительностью сроков аренды, а так же специфичностью предметов, сдаваемых в аренду Наибольшую популярность из всех существующих видов аренды имеет финансовая аренда (лизинг), которая рассматривается компаниями как альтернативный вариант покупки дорогостоящих основных фондов с длительными сроками эксплуатации Однако, если с точки зрения правового регулирования арендные операции характеризуются определенной последовательностью и проработанностью, то относительно порядка организации и методики бухгатерского учета указанных операций существует множество спорных и противоречивых моментов Финансовая аренда как предмет нормативного регулирования в области бухгатерского учета требует дожного внимания со стороны законодателей В первую очередь, это связано с привлечением в данную сферу экономики финансовых ресурсов с целью последующего увеличения масштабов деятельности производственных предприятий, в том числе среднего и малого бизнеса Особенно актуально решение этой задачи в рамках интеграции России в систему Международных стандартов финансовой отчетности (далее - МСФО, международные стандарты), направленной на привлечение отечественными компаниями иностранного капитала Именно поэтому в качестве основного инструмента реформирования бухгатерского учета и отчетности в Российской Федерации были приняли сами МСФО
Концептуальные положения развития бухгатерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренные приказом Минфина РФ в перспективе до 2010 года, определили в качестве главной направляющей - повышение качества информации, формируемой в системе бухгатерского учета и отчетности, необходимой ее заинтересованным пользователям 2008 год определил начало второго этапа реализации концепции, в рамках которого дожна быть произведена оценка возможности перехода всех экономических субъектов к новой системе требований составления отчетности, предъявляемых МСФО В связи с этим, перед законодателями стоит задача по совершенствованию не только принципов и требований к организации учетного процесса, но и методики бухгатерского учета по всем направлениям деятельности экономического субъекта
Как МСФО, так и российские стандарты бухгатерского учета определяют порядок формирования показателей бухгатерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов, а также порядок ее предоставления всем заинтересованным пользователям В качестве основных требований, предъявляемых к структуре отчетности и оценке ее показателей, выступают понота и достоверность информации Поскольку сбор, регистрация, оценка, обработка и обобщение необходимой информации осуществляется в системе бухгатерского учета, очевидно, что бухгатерский учет является основой формирования поной и достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности организа-
ции При этом, концентрация внимания дожна быть направлена на вопросы не столько организационного характера, сколько методологического Именно методика учета имущества, обязательств, капитала, а также всех хозяйственных операций организации предопределяет систему показателей ее финансовой отчетности
Специфичность заключения и реализации договора финансовой аренды определяют методологические особенности учета арендных операций, сформулированные в международных (МСФО №17 Аренда) и российских нормах (Указания об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга, утвержденные приказом Минфина России от 17 02 1997 №15) Положения указанных документов принципиально отличаются При этом с точки зрения практики их применения ни один в поной мере не способствует выпонению основной задачи бухгатерского законодательства - составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организации, необходимой пользователям бухгатерской отчетности
Таким образом, на сегодняшний день становится актуальным вопрос о разработке такой методики учета арендных операций, которая обеспечивала бы, с одной стороны, гармонизацию с требованиями МСФО, а с другой - учитывала сложившуюся в России практику согласования и реализации условий договора аренды
Степень разработанности проблемы.
Вопросами развития арендных (в том числе лизинговых) отношений в России экономическими и правовыми аспектами занимались В Д Газман, В А Горемыкин, В В Витрянский, Д В Лелецкий, В В Ковалев, Е В Кабатова, В М Джуха, Г В Землякова, А М Тавасиев, М М Коршунов, М Н Агафонова, Л Н Прилуцкий, А С Поламарчук, О А Красноперова, Н П Кабытов, Дерек А Блум, А Ш Абдухамидов, Г А Омельченко, А Б Тарушкин и другие
Вопросам применения и адаптации МСФО в России посвящены работы следующих отечественных и зарубежных авторов А С Бакаева, П С Безруких, В Г Гетьмана, В В Ковалева, Р Г Каспиной, В А Тереховой, В Ф Палий, С А Николаевой, Л Э Шнейдман, О В Рожнова, Мюлера Г , Микка Г , Нидза Б , Андерсона X, Кодуэла Д и др Отдельные вопросы внедрения МСФО №17 Аренда в отечественную практику учета и отчетности рассмотрены в работах А С Бакаева, И С Поспекова, Н Н Поташковой, В В Ковалев, Т Ю Еприко-ва
В изучение особенностей организации бухгатерского учета арендных операций и формирования методики существенный вклад внесли А С Бакаев, В В Ковалев, А М Абашина, В Д Газман, В А Горемыкин, И В Горшкова, И В Антоненко, А В Титаева, Ю Н Ледакова, А В Вагапова, Л Г Кисурина, Ю Ким, В В Семенихин, Л П Хабарова, Т Ю Еприкова, С А Быкова, 3 Д Полякова, М Н Буряков, И В Панина и другие Однако исследователи в своих рассуждениях основывались либо на практике применения действующих в России нормативных актов, либо поной адаптации отечественной методики учета арендных операций к положениям МСФО с целью последующей трансформа-
ции отчетности Основным недостатком этих подходов явилась их однонаправленность Совершенствование методики дожно производится с использованием системного подхода - в качестве основных направляющих автором были выбраны требования МСФО, а так же система нормативного регулирования и практика реализации арендных (в том числе лизинговых) отношений в России
Таким образом, возрастающая значимость и недостаточная разработанность методики бухгатерского учета арендных операций с точки зрения международной и отечественной систем стандартизации предопределили цель и основные направления исследования
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в разработке и обосновании теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методики бухгатерского учета арендных операций и развитию форм бухгатерской отчетности участниками договора аренды
Цель исследования предопределила постановку и решение следующих
1) проанализировать экономическую природу, юридическую форму и содержание арендных операций в России в соотношении с международными нормами,
2) определить и сформулировать направления совершенствования методики бухгатерского учета операций, совершаемых основными участниками арендных отношений,
3) разработать систему критериев классификации аренды с точки зрения экономического содержания,
4) разработать и обосновать положения по усовершенствованию методики бухгатерского учета арендных операций,
5) усовершенствовать состав и содержание показателей бухгатерской (финансовой) отчетности, формируемой основными участниками арендных отношений,
6) определить влияние применяемой учетной методики арендных операций на степень достоверности показателей бухгатерской (финансовой) отчетности,
7) разработать положения проекта нормативного документа, регламентирующего порядок учета арендных операций, как отдельного элемента системы национальных учетных стандартов
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования послужила организация бухгатерского учета операций, возникающих в ходе реализации условий договора аренды Объектом исследования явились учетные процессы, осуществляемые в рамках деятельности российских организаций, выпоняющих функции участников арендных отношений
Область исследования соответствует требованиям паспорта специальности ВАК 08 00 12 - Бухгатерский учет, статистика
1) методологические основы и целевые установки бухгатерского учета и экономического анализа (1 4),
2) регулирование и стандартизация правил ведения бухгатерского учета, формирование отчетных данных (1 6),
3) адаптация различных систем бухгатерского учета Их соответствие международным стандартам (17)
Теоретические, методологические и информационные основы диссертационной работы. Исследование проведено на основе монографического, абстракно-логического метода и метода сравнений В процессе диссертационного исследования применяся метод бухгатерского учета
Теоретической и методологической базой исследования явились законодательные и подзаконные нормативные акты, регулирующие арендные отношения и лизинговую деятельность в России, порядок организации и методику учета арендных операций по состоянию на 1 января 2009 года, а так же труды и научные выводы по исследуемым вопросам российских и зарубежных ученых
Информационной базой послужили статистические материалы развития аренды в России, данные учетной политики, первичной учетной документации, сводных бухгатерских регистров синтетического и аналитического учета, бухгатерская отчетность ОАО Запсибгазпром за период с 2005 по 2007 года, а также электронные ресурсы Интернет
Научная новизна исследования. Научная новизна исследования заключается в решении научной задачи, имеющей существенное значение для развития бухгатерского учета и отчетности - разработке и обосновании методики бухгатерского учета арендных операций По результатам проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты
1) разработана и обоснована система критериев, являющая основу классификации арендных операций с точки зрения их экономического содержания, как предопределяющего методику учета фактора,
2) сформулированы и обоснованы положения по усовершенствованию методики учета операций текущей и финансовой аренды, обеспечивающие единообразие ведения учета имущества,
3) разработаны регистры синтетического и аналитического учета предложенных учетных категорий - отложенных арендных активов и отложенных арендных обязательств,
4) разработана система показателей форм бухгатерской (финансовой) отчетности, формируемой арендатором в условиях реализации финансовой аренды,
5) выявлена зависимость и определено влияние применяемой учетной методики арендных операций на степень достоверности показателей бухгатерской (финансовой) отчетности арендатора на основе обобщения данных бухгатерского учета и отчетности ОАО Запсибгазпром
Теоретическая и практическая значимость исследования. Положения и выводы представленные в работе являются определенным вкладом в развитие бухгатерского учета арендных операций Содержащиеся в диссертации научно-методические предложения могут служить основанием для допонения, уточнения понятий и методов, применяемых в теории и практике бухгатерско-
го учета операций, совершаемых экономическим субъектом в ходе реализации любого из видов договора аренды
Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в их непосредственной направленности на достижение цели законодательства о бухгатерском учете, решение задач, связанных с обеспечением достоверности показателей бухгатерской отчетности необходимой для принятия управленческих решений и осуществления функций контроля, а также на реализацию концептуальных положений развития бухгатерского учета и отчетности в РФ
Реализация разработанных рекомендаций позволит привести к единообразию методики учета арендных операций, поноте и достоверности формирования показателей бухгатерской отчетности участниками отношений, организации процесса своевременности получения необходимой заинтересованным пользователям информации о финансовом положении организации и принятия управленческих решений на всех этапах реализации договора финансовой аренды
Результаты исследования могут быть также использованы в учебном процессе при разработке учебно-методического материала по дисциплинам Бухгатерский (финансовый) учет, Бухгатерский (управленческий) учет, Бухгатерская (финансовая) отчетность, Анализ финансовой отчетности
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации опубликованы в статьях, докладывались в научно-практических конференциях Теоретические, методические и практические положения работы использованы автором в учебном процессе при проведении лекций и семинаров по курсам Бухгатерский луправленческий) учет и Бухгатерская (финансовая) отчетность Значительная часть выводов и предложений, представленных в диссертационной работе, успешно были использованы в ОАО Запсибгазпром при разработке Положений об организации бухгатерского учета арендных операций
Публикации По теме диссертационного исследования опубликовано десять печатных работ общим объемом 7,1 п л
Объем н структура работы. Диссертационная работа объемом 151 страница основного текста состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка из 153 источников и 28 приложений
Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, определена степень ее разработанности, сформулированы цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрыты содержания научной новизны и практической значимости работы
В первой главе Теоретико-экономические и правовые основы аренды раскрыты сущность арендных операций, их организационные, правовые и экономические аспекты, систематизированы существующие подходы к классификации аренды, произведено сопоставление понятий ларенда, лизинг и финансовая аренда, что позволило определить понятийную и категориальную их сущность Анализ международного подхода к определению и классификации
аренды совместно с проведенным обзором бухгатерского законодательства в области регулирования арендных операций в России позволили определить основные направления формирования методики бухгатерского учета арендных операций
Во второй главе Концептуальные положения методики формирования системы учета арендных операций разработана и обоснована методика бухгатерского учета арендных операций, ориентированная на принципы реформирования бухгатерского учета, а также отечественную практику заключения и реализации условий договоров аренды В рамках предложенной методики введены новые учетные категории лотложенные арендные активы и лотложенные арендные обязательства, раскрыты их содержание, условия признания, порядок оценки и отражения в учете, разработаны регистры синтетического и аналитического учета
В третьей главе Развитие содержания финансовой отчетности в части формирования показателей по арендным операциям сформулированы положения по развитию структуры основных форм бухгатерской (финансовой) отчетности арендатора На модельных примерах предложена илюстрация процесса и результатов трансформации методики учета операций финансовой аренды, было установлено существование взаимосвязи между достоверностью отчетности и применяемой методикой учета арендных операций По полученным в ходе исследованиям результатам был разработан проект нормативного документа, регламентирующего порядок отражения арендных операций в системе бухгатерского учета
В заключении представлены основные выводы и обобщены результаты диссертационного исследования
II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ
НА ЗАЩИТУ
1. Разработана и обоснована система критериев, являющая основу классификации арендных операций с точки зрения их экономического содержания, как предопределяющего методику учета фактора.
Поскольку приоритетным направлением развития действующей системы учета являются международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), сориентированные на особенности российской экономики, в основу разрабатываемой методики учета арендных операций были положены базовые составляющие МСФО - классификация аренды по экономическому содержанию, принципы организации учета и формирования финансовой отчетности
Предлагаемая методика учета арендных операций строится на выделении текущей и финансовой аренды, как исключительно учетных категорий, независящих от юридической формы договора С этой целью нами было проведено уточнение и обоснование системы классификационных признаков (рис 1)
При этом аренда классифицируется как финансовая в случае выпонения хотя бы одного из предложенных условий В противном случае, аренда квалифицируется как текущая
Рисунок 1 - Система классификационных признаков финансовой аренды
Однако следует обратить внимание на то, что содержание договора аренды, так же как и его юридическая форма может предопределять выпонение или невыпонение условий Таким образом, не всякая аренда может выступать финансовой (рис 2)
Рисунок 2 - Взаимосвязь между видами аренды
2. Сформулированы и обоснованы положения по усовершенствованию методики учета операций текущей и финансовой аренды, обеспечивающие единообразие ведения учета имущества.
Регулирование учетных аспектов арендных операций осуществляется посредством общих положений по бухгатерскому учету и специальных нормативных актов С целью организации бухгатерского учета арендных операций в настоящее время применяются общие законодательные и нормативные акты по бухгатерскому учету, а также специальные, ориентированные на специфичность осуществляемых участниками арендных операций (рис 3)
Рисунок 3 - Действующая система нормативного регулирования правовых и учетных аспектов арендных операций
Данная система нормативного регулирования не обеспечивает системности и единообразия официальных методик бухгатерского учета арендных операций, а существующие альтернативные методики отмечаются своей однонаправленностью - традиционно при разработке методик исследователи выбирают один из параметров ориентация на отечественные стандарты учета и отчетности либо международные
Полученные в ходе исследования результаты показали, что в основе разработки учетной методики арендных операций дожна лежать целая система параметров (рис 4)
1) принципы реформирования бухгатерского учета, определяющие ведущую роль международных стандартов в процессе реформирования,
2) задачи бухгатерского учета, ориентированные на поноту и достоверность формируемой в системе бухгатерского учета информации,
3) цели законодательства о бухгатерском учете - обеспечение единообразия учета, составление и представление сопоставимой и достоверной информации, необходимой пользователям бухгатерской отчетности,
4) сложившаяся практика реализации арендных отношений их основными участниками Ч выбор балансодержателя предмета аренды, условие о нерасторжимости договора, возможность перехода права собственности на предмет аренды, выкуп и др
Рисунок 4 - Параметрические данные формирования методики учета арендных операций
При этом сама методика, как конкретный план действий на основе четкого агоритма, дожна включать в себя определенную последовательность таких элементов как
1) формирование системы критериев классификации арендных операций с точки зрения их экономического содержания,
2) внесение соответствующих корректировок и допонений в систему норм гражданского и бухгатерского законодательства с учетом видовой принадлежности аренды,
3) разработка положений по организации бухгатерского учета и формированию системы корреспонденции для основных участников арендных отно-
шений при всех возможных вариантах развития событий, возникающих в ходе реализации условий договора аренды,
4) разработка основных форм регистров синтетического и аналитического учета отдельных показателей,
5) совершенствование содержания форм бухгатерской (финансовой) отчетности, формируемой основными участниками арендных отношений
Отнесение аренды к финансовой или текущей обуславливает применение участниками соглашения соответствующей системы корреспонденции, учитывающей отдельные условия договора выбор балансодержателя предмета договора, возможность перехода права собственности на арендное имущество до или после окончания срока действия аренды, условие о выкупной стоимости
В ходе реализации условий арендного соглашения его участники совершают ряд последовательных операций, которые можно объединить в следующие группы
1) операции по передаче (приему) арендного имущества во временное владение и пользование,
2) расчетные операции между арендодателем и арендатором,
3) операции, связанные с возвратом арендодателю предмета аренды или передачей его в собственность арендатору (выкуп)
Все вышеперечисленные операции являются общими, поскольку совершаются участниками аренды вне зависимости от вида аренды и юридической формы договора
При текущей аренде объект учитывается на протяжении всего срока аренды в составе внеоборотных активов арендодателя, арендатор же отражает стоимость полученного в аренду имущества справочно за балансом
Обобщенный опыт показывает, что в условиях финансовой аренды для российских организаций балансодержателем свойственно признавать юридического собственника - арендодателя, а не экономического - арендатора, к которому переходят риски и выгоды связанные с владением и использованием объекта В связи с этим, разрабатываемый вариант методики ориентирован на сложившуюся именно в России практику и предусматривает для участников финансовой аренды право выбора балансодержателя объекта (рис 5)
Особого внимания, по-нашему мнению, заслуживает второй вариант учета предмета аренды, при котором стоимость арендного объекта капитализируется на балансе арендодателя, что несвойственно методике МСФО №17, но при этом широко применяется на практике в соответствии с существующей официальной методикой
Методики бухгатерского учета арендных операций
Методика МСФО №17 Предложенная методика
критерии классификации аренды вид аренды вариант учета предмета аренды вариант учета предмета аренды вид аренды критерии классификации аренды
1 к концу срока аренды право собственности активом переходит к арендатору 2 арендатор после окончания срока аренды имеет возможность приобрести ранее арендованный актив по цене, которая значительно ниже его рыночной стоимости 3 срок аренды составляет большую часть срока экономической службы актива 4 на начало срока аренды дисконтированная (приведенная) общая сумма арендных платежей составляет практически всю рыночную стоимость арендуемого актива 5 арендованные активы носят специальный характер, так что только арендатор может пользоваться ими без существенных модификаций Операционная (ни один из критериев не выпоняется) Балансодержатель - арендодатель единообрал л- Балансодержатель - арендодатель \е методик - Текущая (ни один из критериев не выпоняется) 1 по истечении срока аренды или до его истечения предмет аренды переходит в собственность арендатора 2 по истечении срока аренды или до его истечения предмет аренды переходит в собственность арендатора при условии внесения им выкупной цены, не превышающей рыночную стоимость актива 3 срок аренды соизмерим по продожительности со сроком полезного использования объекта или превышает его 4 уникальность предмета аренды, определяющая специфичность его использования без существенных модификаций со стороны арендатора 5 нерасторжимость договора 6 предметом аренды выступает недвижимость (задание, сооружение или предприятие в целом как имущественный комплекс) 7 аренда предполагает передачу арендатору права распоряжения имуществом
Финансовая (выпоняется хотя бы один из критериев) I. вариант Балансодержатель - арендатор едилообраз1 Х4- I. вариант Балансодержатель - арендатор 1в методик Финансовая (выпоняется хотя бы один из критериев)
отсутствует II. вариант Балансодержатель - арендодатель
Рисунок 5 - Соотношение основных элементов авторской методики и методики МСФО №17
Основным недостатком официальной методики является несоответствие целям и задачам бухгатерского учета и законодательства о бухгатерском учете Это объясняется тем, что отчетность арендатора при отражении арендованного объекта за балансом не удовлетворяет требованиям поноты и достоверности в силу того, что в ней не представляется информация об объемах принятых и подлежащих погашению арендных обязательств, а также будущих расходов, связанных с получением и использованием арендованного объекта
Считаем, таким образом, что возникшие при заключении договора финансовой аренды обязательства дожны найти свое отражение в бухгатерской отчетности арендатора Для решения этой задачи автором предлагается систему бухгатерского учета допонить двумя новыми учетными категориями - отложенные арендные обязательства и отложенные арендные активы (рис 6)
Рисунок 6 - Характеристика, порядок формирования и учет отложенных арендных активов и обязательств
Под отложенными арендными обязательствами понимаются обязательства, которые будут приняты организацией в соответствии с конкретными условиями заключенного договора финансовой аренды в обозримом будущем в результате прошедших событий
Отложенные арендные активы представляют собой расходы, которые понесет организация в обозримом будущем в соответствии с конкретными условиями заключенного договора финансовой аренды
Для отражения информации о состоянии и движении сумм отложенных арендных активов и обязательств рекомендованы отдельные позиции в Плане счетов бухгатерского учета -06 Отложенные арендные активы и 61 Отложенные арендные обязательства
Система корреспонденции с участием введенных учетных категорий представлена в таблице 1 и 2
Таблица 1 - Схема корреспонденции счетов по учету арендатором операций, совершаемых в рамках финансовой аренды (балансодержатель - арендодатель)
корреспонденция Содержание хозяйственной операции
дебет кредит
001 - Отражена стоимость полученного по договору аренды объекта
06 61 Приняты к учету в поном объеме арендные обязательства перед арендодателем (в т ч выкупная цена, выделенная в самостоятечьный платеж) без учета НДС
61 76 субсчет Задоженность по ар/платежам Начислена задоженность перед арендодателем по текущим арендным платежам (согласно утвержденному графику)
19 76 субсчет Задоженность по ар/платежам Учтен НДС с суммы текущего арендного платежа (согласно полученному счет-фактуре)
20,23,25, 44,08,91/2 06 Отнесены учтенные отложенные арендные активы в состав расходов отчетного периода в размере текущего платежа
76 субсчет Задоженность по ар/платежам 51 Погашена задоженность перед арендодателем по начисленным арендным платежам
06 61 Произведена корректировка записей с учетом изменения арендных обязательств (допонительная или СТОРНО)
- 001 Списана стоимость возвращенного арендодателю объекта
СТОРНО 06 1 61 Корректировка записи при аннулировании договора аренды
Продожение таблицы 1
001 Списана с забалансового учета стоимость полученного в собственность предмета договора аренды Учет выкупа арендованного имущества
08 субсчет Приобретение основных средств 06 Отражена выкупная цена арендованного объекта
61 76 субсчет Задоженность по выкупу арендованного имущества Начислена задоженность по выкупной стоимости предмета договора аренды
19 76 субсчет Задоженность по выкупу ар/имущества Учтен НДС с выкупной цены предмета договора аренды
01 субсчет Собственные основные средства 08 субсчет Приобретение объектов основных средств Принят к учету полученный в собственность предмет договора аренды
76 субсчет Задоженность по выкупу ар/имущества 51 Произведены расчеты в арендодателем по выкупу предмета договора аренды
Если по взаимному соглашению участников договора финансовой аренды стоимость арендованного имущества капитализируется на балансе арендатора, в этом случае у арендатора также возникают обязательства вероятностного характера Это связано с тем, что сам факт передачи предмета аренды арендатору не влечет за собой возникновения обязательств перед арендодателем в размере стоимости этого объекта, как это происходит по договору купли-продажи Размер отложенных арендных обязательств определяется как общая сумма арендных платежей В состав отложенных арендных обязательств может быть отнесена и выкупная цена арендованного имущества, если она выделена в самостоятельный платеж и удовлетворяет условиям признания отложенных арендных обязательств Так же, как и в случае отражения объекта за балансом, арендатор на каждую отчетную дату пересматривает размер отложенных арендных обязательств на предмет корректировки Выявленные расхождения полежат отражению в учете и отчетности организации
На заключительном этапе арендных отношений арендатор либо выкупает ранее арендованное у арендодателя имущество за установленную плату, либо возвращает его в состоянии, обусловленном договором При первом варианте после окончательных расчетов с арендодателем арендатор приходует объект в состав собственных основных средств с учетом начисленной амортизации Во втором, стоимость выбывающего имущества подлежит списанию, в связи с чем,
счета 01 Основные средства, субсчет Арендованное имущество и 02 Амортизация основных средств, субсчет Амортизация объектов аренды закрываются
Таблица 2 - Схема корреспонденции счетов по учету арендатором операций, совершаемых в рамках финансовой аренды (балансодержатель - арендатор)
корреспонденция Содержание хозяйственной операции
дебет кредит
08 субсчет Приобретение основных средств 61 Принят на баланс предмет аренды стоимостью равной общей задоженности по арендным платежам с учетом выкупной цены
01 субсчет Арендованное имущество 08 субсчет Приобретение основных средств Принято к учету арендованное имущество
61 76 субсчет За-дотженность по ар/платежам Начислена задоженность перед арендодателем по текущим арендным платежам (согласно утвержденному графику)
19 76 субсчет Задоженность по ар/платежам Учтен НДС с суммы текущего арендного платежа
20,23,25, 44 02 субсчет Амортизация ар/имущества Начислена амортизация по арендованному имуществу
76 субсчет Задоженность по ар/платежам 51 Погашена задоженность перед арендодателем по начисленным арендным платежам
20,23,25,44 61 Произведена корректировка записей с учетом изменения арендных обязательств
стс 20,23,25,44 )РНО 61
02 субсчет Амортизация ар/имущества 01 субсчет Арендованное имущество Списана стоимость и начисленная амортизация возвращенного арендодателю объекта
61 76 субсчет Задоженность по выкупу ар/имущества Начислена задоженность по выкупной стоимости предмета договора аренды Учет выкупа арендованного имущества
19 76 субсчет Задоженность по выкупу ар/имущества Учтен НДС с выкупной цены предмета договора аренды
3. Разработаны регистры синтетического и аналитического учета предложенных учетных категорий - отложенных арендных активов и отложенных арендных обязательств.
Организация синтетического учета арендных операций включает в себя не только фиксирование информации в формате бухгатерских записей, но так же и текущую группировку полученных данных Группировка однородных по экономическому содержанию операций осуществляется посредством их обоб-
щения в соответствующих регистрах синтетического учета Для обобщения информации о суммах сформированных арендатором отложенных арендных активов и объемах отложенных арендных обязательств за отчетный период были разработаны формы журналов-ордеров по счетам Об Отложенные арендные активы и 61 Отложенные арендные обязательства
Для целей осуществления контроля за своевременностью признания и выпонения арендных обязательств, суммами их корректировок, а также количеством заключенных договоров аренды, внесены рекомендации по организации аналитического учета соответствующей информации посредством запонения специальных форм регистров аналитического учета - Ведомости учета отложенных арендных активов и обязательств (табл 3) и Журнала учета заключенных договоров финансовой аренды (табл 4)
4. Разработана система показателей форм бухгатерской (финансовой) отчетности, формируемой арендатором в условиях реализации финансовой аренды.
Аналитическое обеспечение наряду с введением в систему синтетического учета новых категорий выступает как база формирования поной и достоверной информации об объеме принятых арендных обязательствах, которая, в последующем, определяет значение интегрированных показателей отдельных форм бухгатерской отчетности
Введение в систему учета новых категории так же отразилось на содержании форм финансовой отчетности, формируемой арендатором В основные формы отчетности были введены следующие показатели
1 В форму №1 соблюдая принципы построения бухгатерского баланса раздел Внеоборотные активы допонен отдельной статьей Отложенные арендные активы Это объясняется тем, что данного вида активы непосредственно связаны с приобретением (получением) других видов внеоборотных активов В дальнейшем стоимость отложенных арендных активов постепенно относятся в состав оборотных активов, что также указывает на их сопоставимость с такими учетными категориями как основные средства, нематериальные активы и доходные вложения в материальные ценности
Экономическое содержание отложенных арендных обязательств и особенности отнесения операций к финансовой аренде указывают на принадлежность данного вида обязательств к числу догосрочных Таким образом, в раздел Догосрочные обязательства бухгатерского баланса введена статья Отложенные арендные обязательства
2 Форма №2 Отчет о прибылях и убытках раздел Справочно допонена строками 230 Учтенные в расходах отложенные арендные активы и 240 Учтенные в расходах отложенные арендные обязательства При этом, значение строки 240 может быть как положительным, так и отрицательным
3 В форме №4 Отчет о движении денежных средств в самостоятельную позицию выделено движение денежных средств, направленных на погашение текущих арендных обязательств (строка 190)
4 К форме №5 Приложение к бухгатерскому балансу предложен раздел Отложенные арендные активы и обязательства (табл 5)
Таблица 3 - Ведомость учета отложенных арендных активов и обязательств
№ п/п Договор аренды Остаток на начало периода Начислено за период Корректировка значений, (+/-) Списано за период Остаток на конец периода
активов обязательств активов обязательств активов обязательств активов обязательств активов обязательств
па расходы в состав ВОА
I 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
ИТОГО
2 Таблица 4 - Журнал учета заключенных договоров финансовой аренды
№ п/п Договор аренды, доп/согла шение к дог Объект аренды, инв номер Стоимость объекта Срок аренды Балансодержатель Арендные обязательства
По договору Сумма корректировки Всего
арендная плата доп_ расходы выкупная цена Итого
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 и 12
ИТОГО
Таблица 5 - Раздел Отложенные арендные активы и обязательства формы №5 Приложение к бухгатерскому балансу
Показатель Отложенные арендные активы Отложенные арендные обязательства
наименование код
1 2 3 4
Остаток на начало отчетного периода
Увеличение - всего,
в том числе
начисление активов и/или обязательств по вновь заключенным договорам финансовой аренды
корректировка показателей по действующим соглашениям (доп соглашениям)
Уменьшение - всего, 0 0
в том числе
отнесение в состав оборотных (внеоборотных) активов и/или текущих обязательств 0 0
корректировка показателей по действующим соглашениям (доп соглашениям) 0 0
аннулирование по прекращающимся договорам финансовой аренды 0 0
Остаток на конец отчетного периода
5. Выявлена зависимость и определено влияние применяемой учетной методики арендных операций на степень достоверности показателен бухгатерской (финансовой) отчетности арендатора на основе обобщения результатов анализа системы данных бухгатерского учета и отчетности ОАО Запсибгазпром.
Достоверность бухгатерской отчетности является относительной и субъективной категорией, определяющей качество предоставляемой пользователю информации При этом, по-нашему мнению, степень достоверности и поноты отчетности возможно определить используя прием сравнения
Учитывая целевую направленность формирования отчетности, был проведен сравнительный анализ финансовых показателей организации Ч арендатора до и после внедрения разработанной методики учета арендных операций С этой целью была проведена апробация разработанной в рамках исследования методики в условиях финансово-хозяйственной деятельности ОАО Запсибгазпром в рамках реализации договора догосрочной финансовой аренды (лизинга) №01/103-04/015, заключенного ОАО Запсибгазпром с ООО РЕСОТ-РАСТ 17 декабря 2005 года
Условия заключенного договора переопределили применение второго варианта организации учета арендных операций, при котором арендатор отражает стоимость арендованного актива справочно за балансом
Введенные при этом в систему учета и отчетности учетные категории отложенных арендных активов и отложенных арендных обязательств оказали
влияние на содержание и оценочные значения показателей бухгатерского баланса ОАО Запсибгазпром (рис 7)
БАЛАНС__ (тыс. руб.)
Актив до корректировки после корректировки Пассив до корректировки после корректировки
I Внеоборотные активы в том числе отложенные арендные активы 4 438 055 4 525 152 87 097 III Собственный капитал 1 922 450 I 922 450
IV Догосрочные обязательства в том числе отложенные арендные обязательства 411344 498 441 87 097
II Оборотные активы 3 919 731 3 919 731
V Краткосрочные обя-затечьства 6 023 992 6 023 992
Баланс 8 357 786 8 444 883 Баланс 8 357 786 8 444 883
Рисунок 8 - Сравнение показателей бухгатерского баланса ОАО Запсибгазпром
Представленная после корректировки система показателей бухгатерского баланса ОАО Запсибгазпром более поно и достоверно отражает зависимость Общества от заемного капитала, а также уровень финансового состояния организации в целом
Результаты сравнительного анализа финансовых показателей проведенного до и после внедрения методики позволяют сделать вывод об увеличении качества бухгатерской отчетности, сформированной после внедрения методики в систему учета ОАО Запсибгазпром, что, в свою очередь, позволяет представлять заинтересованным пользователям поную и достоверную информацию о финансовом состоянии Общества и ее имущественном положении
Полученные по результатам исследования выводы доказывают, что применение разработанной методики способствует обеспечению единообразия ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, совершаемых участниками арендных отношений, а также составлению и предоставлению сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении указанных организаций, их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгатерской отчетности
Предложенная методика учета может быть рекомендована в качестве официальной при введении нового стандарта по бухгатерскому учету с целью обеспечения единообразия учета арендных операций, а так же гармонизации российской практики учета с требованиями МСФО
III. ПЕРЕЧЕНЬ ПУБЛИКАЦИЙ АВТОРА ПО ТЕМЕ ИССЛЕДОВАНИЯ
Статьи в журналах, рекомендуемых ВАК
1 Правильность классификации объекта лизинга - залог правильного отражения его в учете / Лукьяненко OB// Нефть, газ и бизнес - 2007, №10 (0,81 п л)
2 Российский и международные подходы к классификации арендных операций / Лукьяненко OB// Нефть, газ и бизнес - 2009, №2 (0,94 п л )
Материалы научно-практических конференций
3 Повышение достоверности финансовой отчетности организации -арендатора в условиях финансовой аренды / Лукьяненко О В / Проблемы учета, финансов, анализа и аудита в условиях глобализации экономики материалы Международной научно-практической конференции - Тюмень Тюменская государственная академия мировой экономики, управления и права (ТГАМЭУП), 2009 (0,63 п л )
Публикации в сборниках научных трудов
4 Совершенствование методики бухгатерского учета операций финансовой аренды (лизинга) / Лукьяненко О В / Юбилейный сборник статей, посвященный 10-тилетию ЦППКиК Актуальные вопросы современной экономики / под ред дэн, доцента, зав кафедрой БУиА Головниной Л А , Бастрико-вой О М - Москва, 2006 (0,63 п л )
5 Лизинг возможные варианты учета выкупной стоимости объекта / Лукьяненко О В / Сборник статей посвященный 10-летию кафедры Бухгатерского учета и аудита ТГАСУ Роль и место бухгатерского учета в системе управления, анализа и контроля в современных условиях - Москва, 2008 (0,69 п л)
6 Лизинг от древнейшей формы финансирования к сложной системе экономических отношений / Лукьяненко О В / Сборник статей Актуальные вопросы современной экономики организаций и бюджетных учреждений на современном этапе / под ред Головниной Л А , Реневой Ю В - Тюмень ТГАСУ, 2009 (0,44 п л )
Другие научные публикации
7 Международный лизинг определение стоимости имущества и отражение ее в учете / Лукьяненко OB// Лизинг - 2006, №4 (0,44 п л )
8 Объект лизинга - доходные вложения или основные средства? / Лукьяненко О В //Лизинг -2006, №12 (0,88 п л )
9 Учет объекта лизинга / Лукьяненко OB // Лизинг - 2007, №3 (0,87п л)
10 Применение действующей методики учета предмета договора / Лукьяненко О В //Лизинг -2007, №7 (0,75 п л )
Изд лицензия № 02884 от 26 09 2000 Подписано в печать 19 11 2009 Формат 60x90/ 16 Печать цифровая Гарнитура Тайме Уел печ л 1,37 Тираж 100 экз Заказ № 181
РИО ТюмГАСУ, 625001, г Тюмень, ул Луначарского, 2
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Лукьяненко, Ольга Викторовна
Введение.
Глава 1. Теоретико-экономические и правовые основы аренды.
1.1 Экономическое содержание арендных отношений.
1.2 Правовое регулирование и развитие аренды в России.
1.3 Международный подход к определению и классификации аренды.
Глава 2. Концептуальные положения методики формирования системы учета арендных операций.
2.1 Оценка действующей практики финансового учёта аренды.
2.2 Методические подходы к построению системы учета арендных операций.
2.3 Организация синтетического и аналитического учета аренды.
Глава 3. Развитие содержания финансовой отчётности в части формирования показателей по арендным операциям.
3.1 Состав и содержание показателей финансовой отчётности, формируемых участниками арендных отношений.
3.2 Влияние применяемой учётной методики на структуру финансовой отчётности и оценку финансового состояния организации - арендатора.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование методики бухгатерского учета арендных операций"
Актуальность темы исследования. На сегодняшний день в условиях рыночной экономики арендные отношения вышли на качественно новый уровень, который определяется множественностью участников, длительностью сроков аренды, а так же специфичностью предметов, сдаваемых в аренду. Наибольшую популярность из всех существующих видов аренды имеет финансовая аренда (лизинг), которая рассматривается компаниями как альтернативный вариант покупки дорогостоящих основных фондов с длительными сроками эксплуатации. Однако, если с точки зрения правового регулирования арендные операции характеризуются определённой последовательностью и проработанностью, то относительно порядка организации и методики бухгатерского учёта указанных операций существует множество спорных и противоречивых моментов. Финансовая аренда как предмет нормативного регулирования в области бухгатерского учёта требует дожного внимания со стороны законодателей. В первую очередь, это связано с привлечением в данную сферу экономики финансовых ресурсов с целью последующего увеличения масштабов деятельности производственных предприятий, в том числе среднего и малого бизнеса. Особенно актуально решение этой задачи в рамках интеграции России в систему Международных стандартов финансовой отчётности (далее - МСФО, международные стандарты), направленной на привлечение отечественными компаниями иностранного капитала. Именно поэтому в качестве основного инструмента реформирования бухгатерского учёта и отчётности в Российской Федерации были приняли сами МСФО.
Концептуальные положения развития бухгатерского учёта и отчётности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренные приказом Минфина РФ в перспективе до 2010 года, определили в качестве главной направляющей - повышение качества информации, формируемой в системе бухгатерского учёта и отчётности, необходимой её заинтересованным пользователям. 2008 год определил начало второго этапа реализации концепции, в рамках которого дожна быть произведена оценка возможности перехода всех экономических субъектов к новой системе требований составления отчётности, предъявляемых МСФО. В связи с этим, перед законодателями стоит задача по совершенствованию не только принципов и требований к организации учётного процесса, но и методики бухгатерского учёта по всем направлениям деятельности экономического субъекта.
Как МСФО, так и российские стандарты бухгатерского учёта определяют порядок формирования показателей бухгатерской (финансовой) отчётности хозяйствующих субъектов, а также порядок её предоставления всем заинтересованным пользователям. В качестве основных требований, предъявляемых к структуре отчётности и оценке её показателей, выступают понота и достоверность информации. Поскольку сбор, регистрация, оценка, обработка и обобщение необходимой информации осуществляется в системе бухгатерского учёта, очевидно, что бухгатерский учёт является основой формирования поной и достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности организации. При этом, концентрация внимания дожна быть направлена на вопросы не столько организационного характера, сколько методологического. Именно методика учёта имущества, обязательств, капитала, а также всех хозяйственных операций организации предопределяет систему показателей её финансовой отчётности.
Специфичность заключения и реализации договора финансовой аренды определяют методологические особенности учёта арендных операций, сформулированные в международных (МСФО №17 Аренда) и российских нормах (Указания об отражении в бухгатерском учёте операций по договору лизинга, утверждённые приказом Минфина России от 17.02.1997 №15). Положения указанных документов принципиально отличаются. При этом с точки зрения практики их применения ни один в поной мере не способствует выпонению основной задачи бухгатерского законодательства - составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организации, необходимой пользователям бухгатерской отчётности.
Таким образом, на сегодняшний день становится актуальным вопрос о разработки такой методики учёта арендных операций, которая обеспечивала бы, с одной стороны, гармонизацию с требованиями МСФО, а с другой Ч учитывала сложившуюся в России практику согласования и реализации условий договора аренды.
Степень разработанности проблемы. Вопросами развития арендных (в том числе лизинговых) отношений в России: экономическими и правовыми аспектами занимались: В.Д Газмана, В.А. Горемыкина, В.В. Витрянского, Д.В. Лелецкого, В.В. Ковалёва, Е.В. Кабатовой, В.М. Джуха, Г.В. Земляковой, A.M. Тавасиева, М.М. Коршунова, М.Н. Агафоновой, JI.H. Прилуцкий, А.С. Пола-марчук, О.А. Красноперовой, Н.П. Кабытова, Дерек А. Блум, А.Ш. Абдухами-дова, Г.А. Омельченко, А.Б. Тарушкина и другие.
Вопросам применения и адаптации МСФО в России посвящены работы следующих отечественных и зарубежных авторов: А.С. Бакаева, П.С. Безруких, В.Г. Гетьмана, В.В. Ковалёва, Р.Г. Каспиной, В.А. Тереховой, В.Ф. Палий, С.А. Николаевой, Л.Э. Шнейдман, О.В. Рожнова, Мюлера Г., Микка Г., Нидза Б., Андерсона X., Кодуэла Д. и др. Отдельные вопросы внедрения МСФО №17 Аренда в отечественную практику учета и отчётности рассмотрены в работах
A.С. Бакаева, И.С. Поспекова, Н.Н. Поташковой, В.В. Ковалёв, Т.Ю. Еприко-ва.
В изучение особенностей организации бухгатерского учёта арендных операций и формирования методики существенный вклад внесли: А.С. Бакаев,
B.В. Ковалёв, А. М.Абашина, В.Д Газман, В.А. Горемыкин, И.В. Горшкова, И.В. Антоненко, А.В. Титаева, Ю.Н. Ледакова, А.В. Вагапова, Л.Г. Кисурина, Ю. Ким, В.В. Семенихин, Л.П. Хабарова, Т.Ю. Еприкова, С.А. Быкова, З.Д. Полякова, М.Н. Буряков, И.В. Панина и другие. Однако исследователи в своих рассуждениях основывались либо на практике применения действующих в России нормативных актов, либо поной адаптации отечественной методики учёта арендных операций к положениям МСФО с целью последующей трансформации отчётности. Основным недостатком этих подходов явилась их однонаправленность. Совершенствование методики дожно производится с использованием системного подхода - в качестве основных направляющих автором были выбраны требования МСФО, а так же система нормативного регулирования и практика реализации арендных (в том числе лизинговых) отношений в России.
Таким образом, возрастающая значимость и недостаточная разработанность многих аспектов исследования бухгатерского учёта арендных операций с точки зрения международной и отечественной систем учетной стандартизации предопределили цель и основные направления работы.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в разработке и обосновании теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методики бухгатерского учёта арендных операций и развитию форм бухгатерской отчётности участниками договора аренды.
Цель исследования предопределила постановку и решение следующих задач:
1) проанализировать экономическую природу, юридическую форму и содержание арендных операций в России в соотношении с международными нормами;
2) определить и сформулировать направления совершенствования методики бухгатерского учёта операций, совершаемых основными участниками арендных отношений;
3) разработать систему критериев классификации аренды с точки зрения экономического содержания;
4) разработать и обосновать положения по усовершенствованию методики бухгатерского учета арендных операций;
5) усовершенствовать состав и содержание показателей бухгатерской (финансовой) отчётности, формируемой основными участниками арендных отношений;
6) определить влияние применяемой учётной методики арендных операций на степень достоверности показателей бухгатерской (финансовой) отчётности;
7) разработать положения проекта нормативного документа, регламентирующего порядок учёта арендных операций, как отдельного элемента системы национальных учетных стандартов.
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования послужила организация бухгатерского учёта операций, возникающих в ходе реализации условий договора аренды. Объектом исследования явились учётные процессы, осуществляемые в рамках деятельности российских организаций, выпоняющих функции участников арендных отношений.
Область исследования соответствует требованиям паспорта специальности ВАК 08.00.12. - Бухгатерский учёт, статистика:
1) методологические основы и целевые установки бухгатерского учета и экономического анализа (1.4);
2) регулирование и стандартизация правил ведения бухгатерского учета, формирование отчетных данных (1.6);
3) адаптация различных систем бухгатерского учета. Их соответствие международным стандартам (1.7).
Теоретические, методологические и информационные основы диссертационной работы. Исследование проведено на основе монографического, абстракно-логического метода и метода сравнений. В процессе диссертационного исследования применяся метод бухгатерского учёта.
Теоретической и методологической базой исследования явились законодательные и подзаконные нормативные акты, регулирующие арендные отношения и лизинговую деятельность в России, порядок организации и методику учёта арендных операций, по состоянию на 1 января 2009 года, а так же труды и научные выводы по исследуемым вопросам российских и зарубежных учёных.
Информационной базой послужили статистические материалы развития аренды в России, данные учётной политики, первичной учётной документации, сводных бухгатерских регистров синтетического и аналитического учёта, бухгатерская отчётность ОАО Запсибгазпром за период с 2005 по 2007 года, а также электронные ресурсы Интернет.
Научная новизна исследования. Научная новизна исследования заключается в решении научной задачи, имеющей существенное значение для развития бухгатерского учёта и отчётности Ч разработке и обосновании методики бухгатерского учёта арендных операций. По результатам проведённого исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
1) разработана и обоснована система критериев, являющая основу классификации арендных операций с точки зрения их экономического содержания, как предопределяющего методику учёта фактора;
2) сформулированы и обоснованы положения по усовершенствованию методики учёта операций текущей и финансовой аренды, обеспечивающие единообразие ведения учёта имущества;
3) разработаны регистры синтетического и аналитического учёта предложенных учётных категорий - отложенных арендных активов и отложенных арендных обязательств;
4) разработана система показателей форм бухгатерской (финансовой) отчётности, формируемой арендатором в условиях реализации финансовой аренды;
5) выявлена зависимость и определено влияние применяемой учётной методики арендных операций на степень достоверности показателей бухгатерской (финансовой) отчётности арендатора на основе обобщения результатов анализа системы данных бухгатерского учёта и отчётности ОАО Запсибгазпром.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Положения и выводы представленные в работе являются определённым вкладом в развитие бухгатерского учёта арендных операций. Содержащиеся в диссертации научно-методические предложения могут служить основанием для допонения, уточнения понятий и методов, применяемых в теории и практике бухгатерского учёта операций, совершаемых экономическим субъектом в ходе реализации любого из видов договора аренды.
Практическая значимость результатов проведённого исследования заключается в их непосредственной направленности на достижение цели законодательства о бухгатерском учёте; решение задач, связанных с обеспечением достоверности показателей бухгатерской отчётности необходимой для принятия управленческих решений и осуществления функций контроля.
Реализация разработанных рекомендаций позволит привести к единообразию методики учёта арендных операций, поноте и достоверности формирования показателей бухгатерской отчётности участниками отношений, организации процесса своевременности получения необходимой заинтересованным пользователям информации о финансовом положении организации и принятия управленческих решений на всех этапах реализации договора аренды.
Результаты исследования могут быть также использованы в учебном процессе при разработке учебно-методического материала по дисциплинам: Бухгатерский (финансовый) учёт, Бухгатерский (управленческий) учёт, Бухгатерская (финансовая) отчётность, Анализ финансовой отчётности.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации опубликованы в статьях, докладывались на международных и региональных научно-практических конференциях. Теоретические, методические и практические положения работы использованы автором в учебном процессе при проведении лекций и семинаров по курсам Бухгатерский (управленческий) учёт и Бухгатерская (финансовая) отчётность. Значительная часть выводов и предложений, представленных в диссертационной работе, успешно были использованы в ОАО Запсибгазпром при разработке Положений об организации бухгатерского учёта арендных операций.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Лукьяненко, Ольга Викторовна
5. Основные результаты диссертационного исследования были апробированы в хозяйственной деятельности ОАО Запсибгазпром (г. Тюмень).
Внедрение методики учёта арендных операций осуществлялось на основании и в соответствии с разработанным автором Положением об организации бухгатерского учёта арендных операций в ОАО Запсибгазпром, являющегося составной частью учетной политики и выпоняющего функции локального нормативного акта в области бухгатерского учёта и отчётности Общества.
В качестве основного результирующего показателя была представлена скорректированная структура бухгатерского баланса Общества за периоды с 2005 по 2007 года. Анализ финансовой устойчивости организации, проведённый на основе скорректированных показателей бухгатерского баланса, позволил сделать вывод об увеличении качества сформированной бухгатерской отчётности Общества.
6. Разработанная методика бухгатерского учёта арендных операций не противоречит принципам бухгатерского учёта, обеспечивает выпонение задач, решаемых системой бухгатерского учёта, и цели законодательства о бухгатерском учёте. В связи с этим, предложенная и апробированная методика может претендовать на признание её в качестве официальной. Автором разработан и представлен в приложении проект соответствующего нормативного документа.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
На основе проведённого исследования в диссертации сделаны следующие основные выводы и рекомендации:
1. В современных условиях развития экономических отношений, характеризующихся определённой дестабилизацией, все большая роль отводится информации, формируемой в системе бухгатерского учёта, которая являет собой базу для принятия управленческих решений. При этом качество получаемых сведений, выражающееся в их поноте и достоверности, зачастую играет определяющую роль. В России на сегодняшний день уровень достоверности и поноты информации определяется используемой экономическим субъектом методикой бухгатерского учёта. Вопросы правильности применения той или иной методики всегда стояли остро в силу жесткой регламентации бухгатерского учёта. Особенно актуальным стал этот вопрос в условиях реализации Программы реформирования бухгатерского учёта в соответствии с МСФО. Это связано с тем, что международные и отечественные стандарты используют принципиально разные методические подходы. В частности это касается порядка классификации и учёта арендных операций, которые представляются альтернативой приобретения внеоборотных активов, в том числе специфичных и дорогостоящих.
В ходе исследования был проведён подробный анализ существующих разработок направленных на совершенствование методики бухгатерского учёта арендных (в том числе лизинговых) операций, по результатам которого были установлены теоретическая и методологическая неразработанность вопросов реализации системного подхода к формированию методики учёта аренды.
2. Проведённые исследования содержания, сущности аренды, а также её классификаций позволили установить разность в используемых международными и отечественными нормами подходах, что предопределило в свою очередь выделение в системе гражданского и бухгатерского права такой категории как лизинг (финансовая аренда). Однако содержание финансовой аренды проявляется лишь в системе финансового учёта и отчётности. В связи с этим, было предложено внести соответствующие корректировки в отдельные нормы гражданского законодательства - ГК РФ и Закон О лизинге. Кроме того, по результатам анализа системы общих и специальных норм бухгатерского законодательства, регулирующих учётные аспекты аренды, сделан вывод об отсутствии системности и единообразия в существующих методиках. Таким образом, все выше перечисленные замечания определили актуальность разработки и обоснования единой учётной методики арендных операций, исходными параметрами которой являются:
1) принципы реформирования бухгатерского учёта, определяющие ведущую роль международных стандартов в процессе реформирования,
2) задачи бухгатерского учёта ориентированные на поноту и достоверность формируемой в системе бухгатерского учёта информации,
3) цели законодательства о бухгатерском учёте - обеспечение единообразия учёта,
4) сложившаяся практика реализации арендных отношений их основными участниками - в договоре аренды определяются такие условия как: балансодержатель, нерасторжимость, передача права распоряжения предметом аренды и др.
3. Анализ положений МСФО №17 Аренда и обзор проведённых исследований вопросов конвергенции международных стандартов и трансформации финансовой отчётности российский организаций определил ряд замечаний, не позволяющих в поной мере реализовать методику Стандарта в российской практике арендных отношений. Поэтому в основу разрабатываемой методики были положены базовые составляющие МСФО - классификация аренды по экономическому содержанию, принципы организации учёта и формирования финансовой отчётности.
Предлагаемая методика учёта арендных операций строится на выделении текущей и финансовой аренды, как исключительно учётных категорий независящих от юридической формы договора. С этой целью нами было проведено уточнение и обоснование системы классификационных признаков.
Видовая принадлежность арены предопределяет для основных участников арендных отношений организацию учёта операций и применяемую систему корреспонденции.
4. Исследование вопросов организации учёта арендных операций в международной и отечественной системах учёта позволили выявить разность в используемых подходах. Обобщенный опыт заключения и реализации условий финансовой аренды показывает, что для российских организаций балансодержателем свойственно признавать именно юридического собственника - арендодателя, а не экономического - арендатора, к которому переходят риски и выгоды связанные с владением и использованием объекта. Именно это не позволяет произвести безусловное заимствование методики, представленной в МСФО №17.
На наш взгляд, разрабатываемый вариант усовершенствованной методики дожен быть сориентирован на сложившуюся именно в России практику. Таким образом, в условиях аренды, квалифицируемой в качестве финансовой, основным участникам отношений - арендодателю и арендатору предоставляется право выбора балансодержателя арендного актива.
5. Сравнительный анализ принципов ведения бухгатерского учёта заложенных в отечественные и международные правила указал на их внешнюю схожесть в определении их содержательной части и принципиальную разницу в реализации этих принципов на практике.
Особое внимание в работе уделено рассмотрению и возможности применения принципа достоверности и непредвзятости широко применяемого в зарубежной практике. При этом отмечается, что часть принципа, определяющая достоверность формирования финансовой отчётности, сформулирована в российских положениях по бухгатерскому учёту. Однако вторая составляющая принципа не менее важна и актуальна, а при рассмотрении вопросов формирования методики учёта арендных операций, имеет особое значение.
По нашему мнению, введение принципа достоверности и непредвзятости в систему российского законодательства по бухгатерскому учёту, во-первых, автоматически исключит режим жёсткой регламентации правил учёта имущества, обязательств и капитала организации, во-вторых, снимет ответственность с законодателей в вопросах применения отдельных методик учёта и формирования финансовой отчётности и, в-третьих, обеспечит выпонение одной из основных задач бухгатерского учёта - формирование поной и достоверной информации о деятельности организации и её имущественном положении.
В качестве одного из основных аргументов, направленных на обоснование разработанной и предложенной в рамках исследования системы корреспонденции, был использован принцип достоверности и непредвзятости.
1. Одной из проблем, требующей решения, как с теоретической, так и практической точки зрения, явилась разработка методики учёта операций, совершаемых арендатором в условиях финансовой аренды.
Несостоятельность действующей на сегодняшний день методики объясняется тем, что отчётность арендатора при отражении арендованного объекта за балансом не может квалифицироваться как достоверная в силу того, что в ней не представляется информация об объёмах принятых и подлежащих погашению арендных обязательств, а также будущих расходов, связанных с получением и использованием этого объекта.
Для решения поставленной задачи автором предлагается систему бухгатерского учёта допонить двумя новыми учётными категориями - отложенные арендные обязательства и отложенные арендные активы.
При этом под отложенными арендными обязательствами следует понимать обязательства, которые будут приняты организацией в соответствии с конкретными условиями заключённого договора финансовой аренды в обозримом будущем в результате прошедших событий.
Отложенные арендные активы представляют собой расходы, которые понесёт организация в обозримом будущем в соответствии с конкретными условиями заключённого договора финансовой аренды.
Кроме того, автором разработана и представлена в работе система условий, являющихся основанием для признания отложенных арендных обязательств и отложенных арендных активов в учёте.
2. Организация учёта тех или иных операций не ограничивается рамками применяемой системы корреспонденции. Одним из основных элементов системы организации учёта является обобщение и систематизация учётной информации.
Для обобщения информации об отложенных арендных обязательствах и отложенных арендных активах автором были введены следующие синтетические счета: 61 Отложенные арендные обязательства и 06 Отложенные арендные активы.
Роль регистров синтетического и аналитического учёта указанных категорий выпоняют разработанные и представленные в приложении журналы-ордера по введённым синтетическим счетам, а также журнал учета заключённых договоров финансовой аренды и ведомость учета отложенных арендных активов и обязательств.
3. Заключительным этапом формирования учётной методики является определение структуры и содержания форм бухгатерской отчётности. На основе проведённого исследования порядка применения введённых категорий были определены основные формы бухгатерской отчетности, требующие развития в части формирования показателей по арендным операциям. К таким формам относятся: бухгатерский баланс, отчёт о прибылях и убытках, отчёт о движении денежных средств и приложение к бухгатерскому балансу.
4. Понота и достоверность бухгатерской отчётности являются относительными и субъективными категориями, определяющими качество предоставляемой информации. Однако, по-нашему мнению, степень достоверности и поноты отчётности возможно определить используя приём сравнения. Учитывая целевую направленность формирования отчетности, было предложено провести сравнительный анализ показателей, определяющих уровень финансовой устойчивости организации - арендатора до и после внедрения разработанной методики учёта арендных операций. Полученные результаты показали, что значения анализируемых показателей изменились, что указывает на существование непосредственной зависимости между достоверностью отчётности и применяемой методикой учёта.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Лукьяненко, Ольга Викторовна, Тюмень
1. Договор аренды Настольная книга нотариуса Ч Бизнес. Электронный ресурс.: http:/www.business.rin.ru.
2. Аренда. Виды аренды и их особенности Электронный ресурс.: http ://fmanciallawyer. narod.ru.
3. Договор аренды и его виды: прокат, фрахтование на время, аренда зданий, сооружений, предприятий, лизинг Текст. / Витрянский В.В. Изд. третье, стереотипное. - М.: "Статут", 2001. - 83 с.
4. Лизинг: теория, практика, комментарии Текст. / Газман В.Д. М., 1997.-417с.
5. Финансовый лизинг Текст.: уч. пособие / Газман В.Д. М.: ГУ ВШЭ, 2003.-391 с.
6. Лизинг Текст.: практическое учебно-справочное пособие / Горе-мыкин В.А. М., 1997. 30 с.
7. Аренда: право, учёт, анализ, налогообложение Текст. / Ковалёв В.В. М.: Финансы и статистика - 2000. - 272 с.
8. Избранные труды Текст. / Кулагин М.И.; Редкол.: Ем B.C., Козлова Н.В., Корнеев С.М., Кулагина Е.В., Панкратов П.А., Суханов Е.А. М.: Статут. 1997. - 330 с.
9. Анализ развития лизинга Текст. / Марущак И.И. // Лизинг. Ч 2005,5.
10. Кастинг лизинговых компаний: как выбрать партнера Текст. / Харитонова О. // Консультант. 2005, №13.
11. И. Лизинг как альтернатива кредита Текст. / Егорушков С., Харитонова О. // Консультант. 2004, №19.
12. Лизинг: правовое регулирование, практика Текст. / Кабатова Е.В. -М.- 1996.-204 с.
13. Комментарий к Федеральному закону О финансовой аренде (лизинге) Текст. / Под ред. Н.М. Коршунова. М.: Инфра-М - НОРМА, 2003. -240 с.
14. Лизинг: экономические, правовые и организационные основы Текст.: учеб. Пособие для вузов / под ред. проф. A.M. Тавасиева, проф. Н.М. Коршунова. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 320с.
15. Лизинг: экономические и правовые основы Текст.: учеб. Пособие для вузов / Карп М.В., Шабалин Е.М., Эриашвили Н.Д., Истомин О.Б., под ред. проф. Н.М. Коршенова. 2-е изд, перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001. -191 с.
16. Лизинг: введение в тему Текст. // Лизинг. 2004, №9.
17. Гражданско-правовая природа лизинговых отношений Текст. / Мартынов Т.Н. // Лизинг. 2005, №12.
18. Лизинговый бизнес Текст.: Практическое пособие / Чекмарёва Е.Н. М.: Экономика. - 1994. - 127 с.
19. Действительный и привлекательный метод финансирования Текст. // Лизинг. 2006, №1.
20. Лизинг и коммерческий кредит Текст. М.: ИСТ-Сервис, 1994.
21. К вопросу о сущности лизинга как экономической и правовой категории Текст. / Попов А. // Лизинг. 2005, №11.
22. Лизинг в сельском хозяйстве России: правовое регулирование Текст.: монография / Землякова Г.Л. М.: Право и государство, 2004. 215 с.
23. Лизинг как метод инвестирования Текст. / Головнина Л.А., Эстрада Т.Б. М.: МГИУ, 2001. - 82 с.
24. У каждой операции свой порядок Текст. / Газман В.Д. // Лизинг. -2006, №5.
25. Как страхуют лизинг Текст. / Береславская Д. // Консультант. -2006, №11.
26. Финансовая аренда начинается с договора Текст. / Горшкова И.В. //Лизинг.-2006, №1.
27. Лизинг в системе экономических отношений Текст. / Горемыкин1. В.А. // Лизинг. 2006, №8.
28. Учёт, анализ и бюджетирование лизинговых операций: теория и практика Текст. / Ковалёв В.В. М.: Финансы и статистика. - 2005. - 340 с.
29. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая от 30.11.94 г. № 51-ФЗ и часть вторая от 26.01.96 г. № 14-ФЗ).
30. Российская Федерация. Федеральный закон от 29.10.1998 г. №164-ФЗ О финансовой аренде (лизинге).
31. Абашина, A.M. Аренда и лизинг Текст. / А. М. Абашина, М. Н. Симонова, И. К. Талье. Издание 2-е, перераб. и доп. - М.: Информационно-издательский дом "Филинъ", 1998. - 160 с.
32. Лизинговые операции форма или содержание? Текст. / Аверчев И. // Консультант. - 2005, №3.
33. Договорное право. Книга первая: Общие положения Текст. / Брагинский М.И., Витрянский В.В. изд. 4-е, стереотипное. -М.: Статут, 2001. -848 с.
34. Правовая база для лизинговых отношений закон Текст. / Захарь-ев Н.М. // Лизинг. - 2006, №1.
35. Американская недвижимость: что лучше покупка или аренда? Электронный ресурс.: Ссыка на домен более не работаетp>
36. Налоговые преимущества лизинга Текст. / Гуща В. // Консультант.-2005, №13.
37. Эффективность использования лизингового механизма Текст. / Дааев Н.Р. // Лизинг. 2006, №8.
38. Аренда или продажа в рассрочку? Текст. // Лизинг. 2006, №1.
39. Правовое регулирование лизинга в России в 2002 году Текст. / Дерек А. Блум. // Лизинг-ревю. 2002, №3.
40. Лизинг Текст. / Джуха В.М. Ростов н/Д.: Феникс. - 1999. - 320 с.
41. О перспективных направлениях реформы законодательства для финансовой аренды (лизинга) Текст. / Лелецкий Д.В. // Лизинг. 2005, №11.
42. Развитие правовой базы для лизинга в России Текст. / Лелецкий
43. Д.В. // Лизинг. 2005, №11.
44. Российская Федерация. Федеральный закон "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" от 25.02.99 г. №39-Ф3.
45. Правительство РФ. Постановление от 16 июня 1994 года № 686 "Об организации обеспечения агропромышленного комплекса машиностроительной продукцией на основе догосрочной аренды (лизинга)".
46. ГТК РФ. Приказ от 13 апреля 1995 г. №248 "Об освобождении от уплаты налога на добавленную стоимость и специального налога при ввозе на территорию Российской Федерации отдельных товаров".
47. Письмо Минсельхозпрода РФ от 01.07.1994 г. № П-1-24/1528 и Минфина РФ от 06.07.1994 г. № 9-3-1 "Временный порядок обеспечения агропромышленного комплекса продукцией машиностроения на лизинговой основе".
48. Письмо ГТК РФ от 24 мая 1999 г. №01-15/14858 "О применении Федерального закона от 29.10.98 №164-ФЗ "О лизинге".
49. Правительство РФ. Постановление от 29.06.1995 г. №633 О развитии лизинга в инвестиционной деятельности.
50. Указ Президента от 17.09.1994 г. №1929 О развитии финансового лизинга в инвестиционной деятельности.
51. Налоговый кодекс РФ (часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ).
52. Российская Федерация. Федеральный закон от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности".
53. Минфин РФ. Приказ от 23.01.2001 г. № 7н О внесении изменений и признании утратившими силу актов Министерства финансов Российской Федерации.
54. Минфин РФ. Приказ от 25 сентября 1995 г. №105 "Об отражении в бухгатерском учете и отчетности лизинговых операций".
55. Правительство РФ. Постановление от 27.06.1996 г. №752 Одарственной поддержке развития лизинговой деятельности в РФ.
56. Конвенция УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 28.05.1988 г.
57. Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей (утв. Минэкономики 16 апреля 1996 г.).
58. Брать или не брать? Текст. / Воронин Б. // Лизинг. 2005, №11.
59. Что могут финансовый и оперативный лизинг? Текст. / Калинов В.И. // Лизинг. 2005, №11.
60. Лизинг: налоговые, бухгатерские и правовые аспекты Текст. / Кисурина Л.Г. // Экономико-правовой бюлетень. 2007, №2.
61. Лизинг: чей баланс лучше? Текст. / Крылова Н. // Консультант. -2004, №21.
62. Постатейный научно-практический комментарий части первой Гражданского кодекса Российской Федерации Текст. / под общей редакцией
63. A.М. Эрделевского. М.: Агентство (ЗАО) "Библиотечка РГ". - 2001. - 894 с.
64. Преимущества и недостатки лизинга Текст. // Лизинг. 2004, №9.
65. Рынок полутонов Текст. / Чинарова Е. // Лизинг. 2005, №11.
66. Кредит или лизинг: что предпочесть? Текст. / Чумаков А.А. // Главбух.-2005, №15.
67. Закон отводит арендатору пассивную роль? Текст. / Чулюков1. B.М. // Лизинг. 2006, №4.
68. Экономические интересы участников лизинговых операций Текст. // Лизинг. 2005, №7.
69. Российская Федерация. Федеральный закон от 29 января 2002 г. № 10-ФЗ "О внесении изменений в Закон "О лизинге".
70. Российская Федерация. Федеральный закон от 21.11.1996 г. №129
71. ФЗ О бухгатерском учёте.
72. Минфин РФ. Приказ от 17 февраля 1997 г. №15 "Об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга".
73. Минфин РФ. Приказ от 3 сентября 1997 г. № 65н "Об утверждении Положения по бухгатерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97.
74. Минфин РФ. Приказ от 30 марта 2001 г. № 26н Об утверждении Положения по бухгатерскому учёту Учёт основных средств ПБУ 6/01.
75. Минфин РФ. Приказ от 31.10.2000 г. №94н "Об утверждении Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".
76. Минфин РФ. Приказ от 22 июля 2003 г. №67н "О формах бухгатерской отчетности организаций".
77. Минфин РФ. Приказ от 13.10.2003 №91 "Об утверждении Методических указаний по бухгатерскому учету основных средств".
78. Минфин РФ. Приказ от 29.07.1998г. №34н Об утверждении Положения по ведению бухгатерского учёта и бухгатерской отчётности в
79. Минфин РФ. Приказ от 06.10.08г. №106н Об утверждении Положения по бухгатерскому учёту Учётная политика организации ПБУ 1/08.
80. Минфин РФ. Приказ от 06.05.99г. №32н Об утверждении Положения по бухгатерскому учёту Доходы организации ПБУ 9/99.
81. Минфин РФ. Приказ от 06.05.99г. №33н Об утверждении Положения по бухгатерскому учёту Расходы организации ПБУ 10/99.
82. Минфин РФ. Приказ от 06.10.08г. №107н Об утверждении Положения по бухгатерскому учёту Учёт займов и кредитов и затрат по их обслуживанию ПБУ 15/08.
83. Приказ Росавтодора от 21 января 2000 г. № 16 "Об утверждении Методических указаний об отражении в бухгатерском учете операций по договору лизинга".
84. Минфин РФ. ФНС. Письмо от 16 ноября 2004 г. № 02-5-11/172@ О порядке учёта лизинговых операций.
85. Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 3 марта 2005 г. № 03-06-01-04/125 О бухгатерском и налоговом учете предмета лизинга.
86. Комментарии к новому Плану счетов бухгатерского учета Электронный ресурс. Справочно-правовая система Гарант / Бакаев А.С.
87. Операционная и финансовая аренда Текст. / Другов М.Г. // МСФО и МСА в кредитной организации. 2007, №2.
88. МСФО. Трансформация финансовой отчётности Электронный ресурс. : Ссыка на домен более не работаетp>
89. Международная система бухгатерского учёта и отчётности Текст. / Каспина Р.Г. Казань: Изд-во КГУ. - 2002. - 200 с.
90. Практическое применение международных стандартов финансовой отчётности в России Текст.: уч. пособие / Каспина Р.Г. М.: Изд-во Бухгатерский учёт. - 2006. -224 с.
91. Отражение операций лизинга в соответствии с МСФО Текст. / Ким Ю. // Бухгатерия и банки. 2005, №7.
92. МСФО (IAS) 37 Резервы, условные обязательства и условные активы / Учебное пособие по МСФО для профессиональных бухгатеров Электронный ресурс. : Ссыка на домен более не работаетp>
93. Ковалёв, В.В. Особенности учёта лизинговых операций в контексте проекта конвергенции учётных систем Текст. / под ред. В.В: Иванова и В.В. Ковалёва. Финансовый мир. Вып.2. - М.: Проспект, 2004.
94. Комментарий к международным стандартам финансовой отчётности Текст. / Палий В.Ф. М.: Аскери, 1999. - 352 с.
95. Международные и российские стандарты бухгатерского учёта: сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования Текст. / Под ред. С.А. Николаевой. Ч 2-е изд., перераб. и доп. М.: Аналитика-пресс, 2001. - 672 с.
96. МСФО Основы составления и представления финансовой отчетности / Учебное пособие по МСФО для профессиональных бухгатеров Электронный ресурс. : Ссыка на домен более не работаетp>
97. Международные стандарты финансовой отчётности Текст.: Учеб. пособие / Николаева О.Е., Шишкова Т.В. 3-е изд. - М.: Эдиториал УРСС, 2001.-240 с.
98. Сравнительный анализ основных требований к бухгатерской (финансовой) отчетности в МСФО и РПБУ / Учебное пособие по МСФО для профессиональных бухгатеров Электронный ресурс.: Ссыка на домен более не работаетp>
99. Сходства и различия. Сравнение Международных стандартов финансовой отчётности с Общепринятыми правилами бухгатерского учёта США и Российскими правилами бухгатерского учёта. - Май 2007 Электронный ресурс. : Ссыка на домен более не работаетp>
100. Международные и национальные стандарты учета и финансовой отчётности Текст. / Терехова В.А. СПб: Питер. - 2002. - 272 с.
101. Как пользоваться МСФО Текст. / Шнейдман JI.3. М.: Бухгатерский учет. - 2003. - 96 с.
102. International Accounting Harmonization and Global Equity Narkets Текст. / Barth M.E., Shibano C.G.T. // Journal of Accounting and Economics. -1999.
103. International Standardization of Good Corporate Governance Текст. / Berghe L.D. Kluwer Academic Publishers. - 1999.
104. Modeling and measuring Russian Corporate governance: The case of Russian Preferred and common shares Текст. / Goetzmann W. N., Spiegel M., Uk-hov A. // Yale ICF Working Paper. 2002. - June, No. 02-06.
105. Выгода на балансе лизингодателя Текст. / Антоненко И. // Учет. Налоги. Право. 2006, № 18.
106. Бухгатерский учёт и налогообложение лизинговых операций Текст. / Антоненко И.В. М.: Изд-во Бухгатерский учёт, 2005. - 136 с.
107. Учёт лизинговых операций Текст. / Вагапова А.В. // Лизинг. -2006,№1.
108. Финансовая аренда: что дожен знать лизингодатель? Текст. /
109. Горшкова И. И Новая бухгатерия. 2005, №11.
110. Имущество у лизингополучателя проблемы у лизингодателя Текст. / Горшкова И., Егоров В. // Новая бухгатерия. - 2005, №12.
111. Лизинг: правовое обеспечение, учет, налогообложение Текст. / Титаева А.В., Ледакова Ю.Н. М.: Налоговый вестник. - 2004. - 288 с.
112. Аренда имущества с правом выкупа Текст. / Александрова С.М., Шишкоедова Н.Н. // Главбух. 2003, №4.
113. Лизинг: документальное оформление, особенности бухгатерского и налогового учёта Текст. / Антошина О.А. // Аудиторские ведомости. 2006, №5.
114. Бухгатерский учёт / Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Серия Высшее образование. 3-е изд., перераб. и доп. Ч Ростов н/Д: Феникс, 2004.- 864с.
115. Лизинг Текст. / Васильев Ю.А. // Актуальные вопросы бухгатерского учета и налогообложения. 2006, № 2.
116. Как учесть выкупную цену лизингового имущества Текст. / Власова М. //Бухгатерское приложение к газете Экономика и жизнь.- 2006, №16.
117. Минфин рассчитывает выкупную стоимость Текст. / Гуренкова Н. // Учет. Налоги. Право. 2006, №29.
118. Комментарий к письму Минфина РФ от 11.05.2006 N 03-0304/1/431 Текст. / Кувшинов Ю.Г. // Акты и комментарии для бухгатера. -2006, №12.
119. Проблемы с выкупной стоимостью предмета лизинга Текст. / Курбангалеева О.А. // Новое в бухгатерском учете и отчетности. Ч 2006, №18.
120. Выкупить или вернуть лизинговое имущество? Текст. / Медведев А.С. // Лизинг. 2006, №3.
121. Договору лизинга без выкупной цены не быть Текст. / Панкратова Н. // Московский бухгатер. 2006, №12.
122. Выкуп предмета лизинга: налоговые последствия Текст. / Путив-цева Н. // Финансовая газета. Региональный выпуск. 2006, №31.
123. Бухгатерский учет лизинговых операций Текст.: учебн. Пособие / Сидельникова Л.Б., Назарян Е.Н., Чеснокова А.С. М.: Издательско-книготорговый центр Маркетинг; МУПК. - 2001. - 203 с.
124. Бухгатерский и налоговый учёт приобретения лизингового имущества Текст. / Хабарова Л.П. // Бухгатерский бюлетень. 2006, №5.
125. Расходы и доходы лизингодателя Текст. / Хабарова Л.П. // Бухгатерский бюлетень. 2006, №6.
126. Учётные и налоговые последствия изменений, внесённых в ПБУ 6/01, для лизингодателей и лизингополучателей Текст. / Черняков А.Б. // Налоговый учёт для бухгатера. Ч 2006, №7'.
127. Бухгатерские термины и определения Текст. / Бакаев А.С М.: Изд-во Бухгатерский учёт, 2002. - 160 с.
128. Выкуп лизингового имущества Текст. / Хабарова Л.П. //терский бюлетень. 2006, №9.
129. Лизингополучатель: бухгатерский и налоговый учёт Текст. / Хабарова Л.П. // Бухгатерский бюлетень. 2006, №7.
130. Свод хозяйственных операций предприятия: Документооборот, бухгатерский учёт, налогообложение / Берхин Б.Н. М.: л1С-Паблишинг, Аналитика-Пресс, 2003. - 752 с.
131. Европейский бухгатерский учет: Справочник / пер.с англ. / Блейк Д., Амат О. М.: Информационно-издательский дом Филинъ, 1997.
132. Правительство РФ. Постановление от 06.03.1998 г. №283 Об утверждении Программы реформирования бухгатерского учёта в соответствии с международными стандартами финансовой отчётности.
133. Минфин РФ. Приказ от 01.07.2004 г. №180 Об одобрении Концепции развития бухгатерского учёта и отчётности в РФ на среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.).
134. Учет: международная перспектива Текст.: Пер. с англ. / Мюлер Г, Гернон X., Миик Г. Ч 2-е изд., стереотип. М.: Финансы и статистика, 1999. - 136с.
135. Принципы бухгатерского учета Текст.: Пер. с англ. / Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. М.: Финансы и статистика, 1996. - 496 с.
136. Минфин РФ. Приказ от 06.07.99г. №43н Об утверждении Положения по бухгатерскому учёту Бухгатерская отчётность ПБУ 4/99.
137. Финансовый анализ Текст. / Бочаров В.В. СПб: Питер, 2005.240с.
138. Финансовый анализ предприятия Текст.: Учебное пособие / Г.Н. Лиференко. -М.: Издательство Экзамен, 2005. 160 с.
139. Таможенный кодекс Российской Федерации от 28 мая 2003 г. № 61-ФЗ.
140. Концепция бухгатерского учёта в рыночной экономике России, одобренная Методологическим советом по бухгатерскому учёту при Минфине РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгатеров2912.1997 г.
141. Проект Федерального закона Об официальном бухгатерском учёте Электронный ресурс.: Справочно-правовая система Гарант.
142. Большой экономический словарь Текст. / Борисов А.Б. М.: Книжный мир, 2000. - 895 с.
143. Вычеты НДС при лизинге Текст. / Киркоров А.Н. // Налоговая политика и практика. 2007, №6.
144. Финансовая отчётность и её анализ (основы балансоведения) Текст.: Учеб. пособие / Ковалёв В.В., Ковалёв Вит.В. М.: ТК Веби, Изд-во Проспект, 2004. - 432 с.
145. Козлова, Е.П. Бухгатерский учёт в организациях Текст. / Е.П. Козлова, Т.Н. Бабченко, Е.Н. Галанина. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2003. - 752 с.
146. Импорт оборудования: налоговый и бухгатерский учет Текст. / Матиташвили А.А. // Российский налоговый курьер. Ч 2003, № 8.
147. Имущество в лизинг. Платежи и амортизация Текст. / Матиташвили А.А. // Главбух. Приложение Учёт в производстве. 2006, №2.
148. Включаем лизинговые платежи в состав расходов лизингополучателя Текст. / Оганесов А.Р. // Главбух. 2006, №8.
149. Что мешает развитию лизингового законодательства в России Текст. / Пузейчук О.С. // Лизинг-ревю. 2004, №4.
150. Особенности бухгатерского учёта и таможенного оформления международного лизинга Текст. / Сидоренков Г.Н. // Бухгатер и закон. -2007, №7.
151. Электронная версия бератора Практическая энциклопедия бухгатера Электронный ресурс. : Справочно-правовая система Гарант.
152. Имущество приобретено для сдачи в аренду: к чему привели нововведения 2006 года Текст. / Юдевич Е.В. // Главбух. 2006, №11.
Похожие диссертации
- Организация и методика бухгатерского учета и экономического анализа в жилищных товариществах
- Организация учета лизинговых операций хозяйствующих субъектов
- Организация бухгатерского учета операций с земельными участками сельскохозяйственного назначения
- Организация и совершенствование бухгатерского учета лизинговых операций
- Методическое обеспечение бухгатерского учета и контроля операций лизинга