Книги по разным темам Pages:     | 1 |   ...   | 74 | 75 | 76 | 77 | 78 |   ...   | 80 |

2. Отразить в бухгалтерском учете и отчетности отличие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

3. Отразить в учете суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, а также суммы, способ Институт Экономики Переходного Периода ные оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Все эти цели вытекают из требований обеспечения полноты, ясности и достоверности отчетности, а также соблюдения принципа соответствия (аналога принципа временной определенности факторов хозяйственной деятельности - в российской практике), что полностью соответствует МСФО. Следует отметить: среди целей применения предприятиями ПБУ 18/02 отсутствует упрощение порядка учета по налогу на прибыль путем введения механизма получения показателя налогооблагаемой прибыли из бухгалтерской.

Возникает вопрос: где корни того ошибочного мнения, довольно широко распространенного в российском бухгалтерском сообществе145, что применение ПБУ 18/позволит избежать ведения налогового учета на предприятии отдельно от финансового Ответить на этот вопрос очень трудно, можно лишь выдвинуть предположение.

Существует мнение146, что ПБУ 18/02 было принято Минфином не для того, чтобы сделать отчетность российских предприятий более корректной с точки зрения достоверного и своевременного отражения информации, а чтобы вытеснить налоговый учет и тем самым поддержать бухгалтерский, который, лишившись налоговых функций (прежде основных), стал практически невостребованным.

Действительно, в настоящее время бухгалтерская отчетность, сформированная на основании действующего законодательства о бухгалтерском учете, зачастую не представляет интереса для большинства пользователей. По существу, ведутся бухгалтерский учет для целей налогообложения (а с 2002 г. - просто налоговый учет), управленческий учет - для внутренних пользователей, а для инвесторов составляется отчетность непосредственно по МСФО, IAS или по американским стандартам US GAAP. До тех пор, пока не сложится соответствующий инвестиционный климат, не появится экономическая культура и не возникнет необходимость в достоверной отчетности, бухгалтерский учет как таковой не будет востребован.

Еще один аргумент в пользу высказанного мнения о цели принятия ПБУ 18/02 - формулировка, использованная в подпункте 2 пункта 1 данного положения - Еот налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учетеЕ. Такая формулировка ничего не говорит о нецелесообразности налогового учета, словосочетание налоговый учет просто избегается. Происходит подмена понятий: для бухгалтера не принципиально, как называются документы, представляющие результаты расчетов: регистры бухгалтерского учета или регистры налогового учета.

Согласно п. 7 Резолюции Конгресса бухгалтеров и аудиторов России Учет, налоги и аудит - 2002, бухгалтерское сообщество в лице, в первую очередь, членов Института Профессиональных Бухгалтеров России, обратив внимание на неоправданное усложнение правил налогообложения, поддержали решение Минфина России об установлении альтернативного механизма расчета величины налогооблагаемой прибыли на основе данных бухгалтерского учета, предусмотренного в ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

См. статью руководителя департамента специализированных аудиторских проектов АКГ Интерэкспертиза А.Н. Каланова Комментарий к Положению по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России № 114н от 19 ноября 2002 г., опубликованную в журнале Финансовые и бухгалтерские консультации № 2 и № 3 за 2003 г.

РОССИЙСКАЯ ЭКОНОМИКА в 2003 году тенденции и перспективы Несмотря на то что порядок налогового учета, предложенный главой 25 НК РФ, рассматривается российским бухгалтерским сообществом как излишне сложный147, применение ПБУ 18/02 для получения налогооблагаемой прибыли из бухгалтерской не получило широкого распространения. Опыт 2003 г. показал: в тексте документа столько недоработок, что его применение в существующем виде не позволит не только рассчитать налоговую базу, но и выполнить стоящие перед ним задачи с точки зрения бухгалтерского учета. Здесь речь идет не столько о некорректных формулировках, сколько о фактах хозяйственной деятельности, не учтенных при составлении ПБУ 18/02.

Отметим некоторые положения, препятствующие четкому пониманию и применению данного Положения.

1. В пункте 1 формулировка - налог на бухгалтерскую прибыль - не совсем корректна. Не существует налога на бухгалтерскую прибыль, к тому же отличающегося от реального налога на прибыль. Более корректно это понятие определяется только в пункте 20 как лусловный расход (условный доход) по налогу на прибыль.

2. Формулировка лусловный доход по налогу на прибыль. На первый взгляд, все правильно: если есть условный расход, то должен быть и условный доход. Но что понимается под условным доходом по налогу на прибыль Это сумма убытка по данным бухгалтерского учета, умноженная на ставку налога на прибыль. Получается, что предприятие, работающее с убытком, теоретически получает доход в размере этого самого лусловного дохода по налогу на прибыль от отсутствия в убыточном периоде необходимости платить налог.

3. В тексте ПБУ по объективным причинам приведен небольшой перечень постоянных и временных разниц, однако этот перечень не в полной мере соответствует действительности.

В отношении постоянных разниц необходимо отметить один важный аспект, не учтенный в ПБУ 18/02. Согласно пункту 4 Положения, под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих периодов. Вместе с тем существуют ситуации, когда те или иные доходы (расходы) формируют налоговую базу, но не отражаются в бухгалтерском учете ни этого, ни последующих периодов. Такие ситуации довольно редки, но, тем не менее, случаются. В частности, к ним можно отнести доходы от получения на безвозмездной основе услуг и не подлежащих отражению в бухгалтерском учете имущественных прав: согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ, такие поступления подлежат включению в налоговую базу, однако законодательством по бухгалтерскому учету их отражение на счетах не предусматривается.

Если организация не будет учитывать указанное обстоятельство, то связи между текущим налогом на прибыль и условным расходом (доходом) по налогу на прибыль, определенной в пункте 21 ПБУ 18/02, в соответствующей части не будет: или не сойдется бухгалтерская отчетность, или будет искажена налоговая база в налоговой декларации.

В Резолюции Конгресса бухгалтеров и аудиторов России Учет, налоги и аудит - 2002 российское бухгалтерское сообщество обратило внимание на неоправданное усложнение правил налогообложения в связи с принятием главы 25 НК РФ.

Институт Экономики Переходного Периода 4. При разработке ПБУ 18/02 упущен один из важных аспектов признания в целях налогообложения целого ряда расходов. Так, в соответствии с главой 25 НК РФ для нормирования расходов используются определенные базовые показатели (выручка, расходы на оплату труда и т.п.). При этом как сами расходы, так и соответствующие им базовые показатели меняются в течение налогового периода (года), составляя на конец каждого отчетного периода разную величину. В результате точная величина базового показателя и соответственно признаваемых расходов будет, согласно пункту 3 статьи 318 НК РФ, известна лишь на конец года, а все их показатели в течение года являются промежуточными и служат только для определения размера авансовых платежей по налогу. Вместе с тем ПБУ 18/02 подлежит применению и при составлении промежуточной отчетности в течение года, вследствие чего при слепом следовании Положению возможны определенные искажения бухгалтерской отчетности.

5. Некорректно дано определение временных разниц. Так, согласно указанным определениям временные разницы уменьшают (увеличивают) сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет. Однако разницы, как правило, не могут изменять сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, - налог на прибыль считается только один раз с учетом всех доходов и расходов. Например, перенесенные на будущее расходы уменьшают не налог на прибыль, а налоговую базу, а налог на прибыль считается единожды исходя из налоговой базы, скорректированной на эти расходы. Но это не главное. Важно то, что только в сопоставлении с остальными положениями ПБУ 18/02 можно понять, что в вышеуказанных определениях речь идет не о налоге на прибыль в принципе, а о некоем виртуальном налоге на прибыль, рассчитанном как произведение бухгалтерской прибыли на ставку налога.

6. Согласно пункту 9 ПБУ 18/02, под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Таким образом, подразумевалось, что отложенный налог на прибыль - показатель, агрегирующий временные разницы: как вычитаемые, так и налогооблагаемые. Вместе с тем понятия отложенных налоговых активов и обязательств определяются уже как части отложенного налога на прибыль, а рассчитываются они и вовсе без использования этого показателя - через временные разницы. Таким образом, введение термина лотложенный налог на прибыль в рамках окончательной классификации в ПБУ 18/выглядит излишним, поскольку он является промежуточным и не играет роли при ведении ни аналитического, ни синтетического учета.

И самое главное замечание: требование пунктов 14 и 15 ПБУ 18/02 рассчитывать величину отложенных активов и обязательств через действующую на отчетную дату ставку расходится с требованиями МСФО. Отложенные активы и обязательства потому и являются отложенными, что они будут признаваться в будущем, и поэтому их величина зависит от будущих событий. В связи с этим, согласно МСФО 12 Налоги на прибыль, отложенные налоговые активы и обязательства должны быть оценены с использованием ставок налога, которые предполагается применять к периоду, когда актив должен быть реализован, а обязательство погашено.

Можно указать следующие положительные результаты введения ПБУ 18/Учет расчетов по налогу на прибыль.

1. При устранении недоработок и корректном применении Положение позволит отразить в бухгалтерском учете и отчетности суммы налога на прибыль, подлежащего РОССИЙСКАЯ ЭКОНОМИКА в 2003 году тенденции и перспективы уплате в бюджет, суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, а также суммы, способные оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Что, в свою очередь, даст пользователю отчетности более полную информацию для определения финансового состояния и будущих денежных потоков предприятия.

2. Выстроилась взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета.

3. Фактически узаконена ответственность за некорректное ведение налогового учета.

Так как при отсутствии достоверного налогового учета (в той или иной форме) невозможно в полной мере удовлетворить требованиям поэлементного учета отклонений, установленного ПБУ 18/02, то с 2003 г. нарушение правил исчисления налога на прибыль будет во многих случаях приводить и к искажению данных бухгалтерского учета (даже при правильном определении конечного показателя - суммы налога на прибыль к уплате). В связи с этим необходимо учитывать, что с 2003 г. стало возможным применение в таких случаях налоговых санкций согласно статье 120 НК РФ и административных санкций согласно статье 15.11 КоАП РФ.

4. Налоговая база по налогу на имущество осталась неизменной.

Несмотря на то что отложенные налоговые активы должны отражаться в балансе организации (пункт 23 ПБУ 18/02), этот факт на расчет налога на имущество не повлияет, так как отложенные налоговые активы отражаются в балансе в составе внеоборотных активов.

Выводы Таким образом, в России существует как возможность ведения налогового учета в виде отдельной сферы учета, так и возможность проведения корректировок для получения налогооблагаемой прибыли из бухгалтерской. Первую возможность обеспечивает глава 25 Налогового кодекса РФ, вторую - разработанное Минфином Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 18/02, утвержденное приказом № 114н от 19 ноября 2002 г.

Подходы, предписанные данными документами, друг другу не противоречат. С двумя оговорками:

1. Возможность применения корректировок не освобождает от необходимости ведения налогового учета;

2. Корректировки применяются не для получения налогооблагаемой прибыли из бухгалтерской, а наоборот - для приведения данных финансового учета в соответствие с фактическими расходами по выплате налога на прибыль.

Вывод напрашивается сам собой: ПБУ 18/02 следует использовать согласно прописанным в данном документе целям, а не для упрощения порядка учета. При устранении описанных выше недоработок Глава 25 НК РФ и ПБУ 18/02, применяемые на практике совместно (при этом ПБУ 18/02 применяется с учетом указанных оговорок), формируют основу для создания в России системы учетных дисциплин, которая соответствует Международным стандартам финансовой отчетности. Глава 25 НК РФ выделила налоговый учет из бухгалтерского, ПБУ 18/02 определило взаимосвязь этих разделов учета.

Институт Экономики Переходного Периода Итак, проблемы, существующие в настоящий момент в российской практике учета по налогу на прибыль, по сути, сводятся к трем взаимосвязанным блокам:

1. Недоработки в законодательстве;

2. Нерешенные вопросы технической организации налогового учета и бухгалтерского учета в части корректировок данных в соответствии с требованиями Главы 25 НК РФ и ПБУ 18/02;

Pages:     | 1 |   ...   | 74 | 75 | 76 | 77 | 78 |   ...   | 80 |    Книги по разным темам