Книги, научные публикации
Pages: | 1 | 2 | 3 | О.И. Соснаускене ШПАРГАЛКА ПО АНАЛИЗУ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Учебное пособие ВЕЛБИ МОСКВА 2005 УДК 658.14/. 17(075.8) ББК 65.290-93я73 С66 Соснаускене О. И. ...
-- [ Страница 2 ] --шествующий осуществлению инвестиции, и с прогнозными 4) общеэкономический (или национально-хозяйственный) показателями инвестиционного проекта. В первом случае про анализ (для крупных проектов государственной важности).
водится оценка изменения экономического уровня фирмы под Достоверность использованной при планировании информа влиянием инвестиции, во втором - оценка достижения прог ции подтверждают прилагаемые к бизнес-плану документы нозируемого уровня. Наряду с перечисленными показателями отчеты, контракты, договоры, данные статистики.
анализируются показатели фондоотдачи, производительности Объем и детализация проектных исследований зависят от труда и материалоемкости производства в результате осуществ масштаба и вида предполагаемой деятельности, целей разра ления инвестиционного проекта.
ботки бизнес-плана, требований кредиторов.
41. Анализ и оценка движения денежных средств 42. Аналитическая информация Изучение и прогноз движения денежных средств связа- в пояснительной записке к годовой ны с тем, что из-за объективной неравномерности по- бухгалтерской отчетности ступлений и выплат либо в результате непредвиденных об- Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибы стоятельств могут возникать проблемы с наличностью. лях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся Анализ движения денежных средств проводится прямым к учетной политике организации, и обеспечивать пользо и косвенным методами. Разница между ними состоит в раз- вателей дополнительными данными, которые нецелесооб ной последовательности процедур определения величи- разно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях ны потока денежных средств в процессе текущей деятель- и убытках. Данные, необходимые пользователям бухгал ности: терской отчетности для реальной оценки финансового по ложения организации, финансовых результатов ее дея 1) прямой метод основывается на исчислении притока (выручки от реализации продукции, работ и услуг, аван- тельности и изменений в ее финансовом положении. Такие сов полученных и др.) и оттока (оплаты счетов поставщи- дополнительные данные могут быть получены в результа те финансового анализа бухгалтерской отчетности.
ков, возврата полученных краткосрочных ссуд и займов и др.) денежных средств, т. е. исходным элементом являет- При указании основных показателей деятельности орга ся выручка;
низации может быть приведена характеристика основных 2) косвенный метод строится на идентификации и уче- средств (доля активной части основных средств, коэффи те операций, связанных с движением денежных средств, циенты износа, обновления, выбытия и пр.), нематериаль и последовательной корректировке чистой прибыли, т. е. ных активов, финансовых вложений, научно-технического исходным элементом расчета здесь является прибыль. уровня продукции и пр.
Прямой метод позволяет детально раскрывать движе- При оценке финансового состояния на краткосрочную ние денежных средств на счетах бухгалтерского учета, перспективу могут приводиться показатели оценки удов делать выводы относительно достаточности средств, для летворительности структуры баланса, а на долгосрочную уплаты по текущим обязательствам, а также для осуществ- перспективу - характеристика структуры источников ления инвеаиционной деятельности. Однако прямой ме- средств, степень зависимости организации от внешних ин тод не раскрывает взаимосвязи финансового результата весторов и кредиторов.
(прибыли) и изменения величины денежных средств на Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибы счетах организации. С этой целью проводится анализ дви- лях и убытках должны раскрывать следующие дополнитель жения денежных средств косвенным методом, суть кото- ные данные:
рого состоит в преобразовании величины чистой прибы- Х о наличии на начало и конец отчетного периода и дви ли в величину денежных средств. В деятельности каждой жении в течение отчетного периода отдельных видов нема организации имеются отдельные, нередко значительные териальных активов;
отдельных видов основных средств;
по величине, виды расходов и доходов, которые умень- арендованных основных средств;
отдельных видов финан шают или увеличивают прибыль, не затрагивая величины совых вложений;
43. Методика управления налогами 44. Анализ денежных потоков от текущей, на предприятии инвестиционной и финансовой деятельности организации Методы налогового планирования позволяют снижать абсолютную величину платежей в бюджет легальными Денежные потоки по ткущей деятельности формируются в ре методами, т. е. используют налоговую информацию для зультате деятельности организации, преследующей извлечение достижения целей организации. Налоговое планирование прибыли в качестве основной цели (для коммерческих органи в большей степени использует внешнюю по отношению заций) либо не имеющей извлечение прибыли в качестве такой к организации информацию и почти совсем не работает цели в соответствии с предметом и целями деятельности (для с внутренней. По отношению к организации результаты на- некоммерческой организации).
логового планирования являются воздействующим факто- Денежные потоки по инвестиционной деятельности складыва ром, призванным перестроить внутреннюю среду органи- ются в результате деятельности организации, связанной с капи зации таким образом, чтобы достигнуть целей и задач тальными вложениями в различные виды основных средств и не последней. Остается только создать ту часть системы зна- материальных активов, а также их продажей и осуществлением ний, которая работала бы по большей части с внутренней долгосрочных финансовых вложений в другие организации, вы информацией.
пуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера.
Предлагаем использовать кост-карту следующего вида. Денежные потоки по финансовой деятельности генерируют Стандартная кост-карта продукта ABC ся в результате деятельности организации, связанной с осу Сумма % ществлением краткосрочных финансовых вложений, выпуском и выбытием ранее приобретенных ценных бумаг краткосроч Цена единицы продукции (выручка (16) ххх ного характера.
на единицу продукции) Затраты, всего (15) = (8) + (11) + (14) ххх Анализ достаточности объема денежных средств (ДС) целе Производство, прямые переменные (6) = (1) + (2) + сообразно проводить прямым методом, условием финансовой затраты (первичные затраты на + (3) + (4) + (5) ххх стабильности по этому методу признается такое соотношение производство) притоков и оттоков средств в рамках текущей деятельности, которое обеспечивает увеличение финансовых ресурсов, до на материалы (1)ххх статочное для осуществления инвестиций.
труд (2) ххх ЕСН (3) ххх Методика анализа движения ДС прямым методом довольно амортизация (4)ххх проста. Необходимо дополнить форму бухгалтерской финан другое (5) ххх совой отчетности № 4 Отчет о движении ДС расчетами отно Производство, переменные косвенные (7) ххх сительных показателей структуры притока и лоттока по ви затраты - могут быть детализированы дам деятельности.
по пунктам (1)-(5) Прямой метод анализа движения ДС по видам деятельности Итого, производственные затраты (8) = (6) + (7) ххх позволяет оценить:
(производственные маржинальные Х в каком объеме, из каких источников были получены по издержки) ступившие ДС и каковы направления их использования;
Х о наличии на начало и конец отчетного периода отдель- денежных средств. В процессе анализа проводят коррек ных видов дебиторской задолженности;
тировку величины чистой прибыли таким образом, чтобы Х об изменениях в капитале (уставном, резервном, до- статьи расходов, не связанные с оттоком денежных бавочном и др.) организации;
средств, и статьи доходов, не сопровождающиеся их по Х о количестве акций, выпущенных акционерным об- ступлением, не влияли на величину чистой прибыли.
ществом и полностью оплаченных;
количестве акций, вы- Основным источником информации для анализа явля пущенных, но не оплаченных или оплаченных частично;
ется смета движения денежных средств и форма № 4 От номинальной стоимости акций, находящихся в собствен- чет о движении денежных средств.
ности акционерного общества, его дочерних и зависимых Для оценки достаточности денежных средств рассчиты обществ;
вают следующие показатели:
Х о составе резервов предстоящих расходов и плате- 1) коэффициент оборачиваемости денежных средств жей, оценочных резервов, наличии их на начало и конец (число оборотов в течение анализируемого периода):
отчетного периода, движении средств каждого резерва K^ = Выручка от реализации / Средние остатки в течение отчетного периода;
денежных средств;
Х о наличии на начало и конец отчетного периода от- 2) длительность оборота в днях:
дельных видов кредиторской задолженности;
Дад = Средние остатки денежных средств х Т / Х об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг Выручка от реализации, по видам (отраслям) деятельности и географическим рын- где Т - длительность анализируемого периода в днях.
кам сбыта (деятельности);
В нормальной ситуации текущая деятельность органи Х о составе затрат на производство (издержках обра- зации должна обеспечивать приток денежных средств, щения);
полностью покрывающий либо отток средств по инвести ционной деятельности, либо большую часть оттока средств Х о составе внереализационных доходов и расходов;
по инвестиционной деятельности с привлечением прито Х о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности ка средств по финансовой деятельности для покрытия и их последствиях;
Х о любых выданных и полученных обеспечениях обяза- оставшейся части линвестиционного оттока.
тельств и платежей организации;
Данные показатели каждая организация определяет Х о событиях после отчетной даты и условных фактах с учетом ситуации и индивидуальных особенностей биз хозяйственной деятельности;
неса, однако если финансовый приток не содержит Х о прекращенных операциях;
долгосрочных кредитов и в тоже время является основным Х об аффилированных лицах;
источником линвестиционного оттока, организация дол Х о государственной помощи;
жна рассматривать такую тенденцию как достаточно опас Х о прибыли, приходящейся на одну акцию. ную (которая с большой вероятностью приведет организа цию в кредитную ловушку).
Х достаточно ли собственных средств организации для ин- Сбыт, прямые переменные затраты (9) ххх вестиционной деятельности или необходимо привлечение до- (первичные затраты на сбыт) - могут полнительных средств в рамках финансовой деятельности;
быть детализированы по пунктам (1) - (5) * в состоянии ли организация расплатиться по своим теку- Сбыт, переменные косвенные затраты - (10) ххх щим обязательствам.
могут быть детализированы по Этот метод не раскрывает взаимосвязи между полученным пунктам (1)-(5) финансовым результатом и движением ДС на счетах организа Итого, сбытовые затраты (11) = (9) + (10) ххх ции. Информация о наличии и движении ДС должна разъяс (сбытовые маржинальные издержки) нять руководителю причину расхождения размера прибыли и Производство, постоянные затраты (12) ххх изменения ДС. С этой целью лучше воспользоваться косвен (могут быть далее детализированы по ным методом анализа движения ДС.
пунктам (1) - (5), а при необходимости При косвенном методе финансовый результат преобразует как прямые и косвенные) ся с помощью ряда корректировок в величину изменения де Сбыт, постоянные затраты (могут быть (13) ххх нежного потока за анализируемый период.
далее детализированы по пунктам (1) - (5), В результате осуществления корректировок финансового ре а при необходимости как зультата его величина преобразуется в значение изменения прямые и косвенные) остатка ДС за анализируемый период:
Итого, абсорбционные издержки (14) = (12) + (13) ххх РДР = ЛДС, Налог на прибыль (30%) (< 16) - (15)) х 30% ххх где Р,Ор - скорректированная величина чистой прибыли;
Доля в цене фактически полученной (17) ххх А ДС - изменение остатков ДС за период.
Для получения скорректированной величины чистой прибы- выручки ли за период необходимо к величине прибыли прибавить сум- Прибыль на единицу продукции (16) - (15) ххх му корректировок: Прибыль с учетом выручки на единицу (17) Ч (15) ххх продукции.op Кост-карта имеет две особенности: она приведена к ви где Р - сумма чистой прибыли организации за период;
ду, близкому к используемому в бухгалтерском учете, и по SUM КОР - сумма корректировок.
казатели приводятся в расчете на единицу продукции. По Указанные корректировки целесообразно проводить по ви дам деятельности организации (текущей, инвестиционной и фи- нятно, что при необходимости зги показатели могут легко нансовой): быть пересчитаны на объем выпущенной продукции и в идеа SUM КОР = SUM KOPTJ( + SUM КОРД.Я + SUM КОРФ.Д, ле показатели выручки, итоговых затрат, налога на при где SUM КОРТД - сумма корректировок по текущей деятель- быль и итоговой прибыли должны совпасть с соответствую ности;
щими показателями отчета о прибылях и убытках.
SUM КОР. - сумма корректировок по инвестиционной д деятельности;
SUM КОРф. - сумма корректировок по финансовой дея д 45. Использование факторного анализа 46. Анализ дебиторской и кредиторской денежных потоков задолженности Управление денежными средствами подразумевает целе- Информация о дебиторской и кредиторской задолжен направленное воздействие со стороны субъекта управления ности отражается в бухгалтерском балансе в развернутом на денежные потоки организации и включает следующие ос- виде: счета расчетов, имеющие дебетовое сальдо, при новные аспекты: учет движения денежных средств, прогно- водятся в активе, а кредитовое сальдо - в пассиве.
зирование и анализ денежных потоков.
Предусматривает возможность группировки дебитор Целью анализа денежных потоков является подготовка ин ской и кредиторской задолженности:
формации об объемах, временных параметрах, источниках по Х по направлениям возникновения и погашения обя ступления и направлениях расходования денежных средств, ко зательств;
торая необходима для обоснованного принятия решений по уп Х по видам долгосрочной и краткосрочной задолжен равлению ими с учетом влияния объективных и субъективных, ности (в том числе кредиторской, по которой не предус внутренних и внешних факторов.
мотрено разделение по видам в бухгалтерском балансе);
Одна из проблем анализа движения денежных средств Х по статье просроченной задолженности.
определение размера притока денежных средств, достаточно Анализ дебиторской и кредиторской задолженности го для финансового благополучия организации. Необходимым включается в пояснительную записку отдельным блоком условием финансовой стабильности признается такое соотно в раздел, отражающий порядок расчета и анализа важ шение притоков и оттоков средств в рамках текущей деятель нейших экономических и финансовых показателей дея ности, которое обеспечивает увеличение финансовых ресур тельности организации.
сов, достаточное для осуществления инвестиций.
Анализ показателей дебиторской и кредиторской за Помимо косвенного метода анализа денежных потоков в ра долженности проводится в три этапа:
ботах отечественных аналитиков предлагается использование 1) анализ динамики и структуры дебиторской и кре факторного анализа денежных потоков, построенного на осно диторской задолженности. В обобщенном виде измене ве коэффициентного метода. В рамках данного метода предла ния сумм дебиторской и кредиторской задолженности гается изучать динамику различных коэффициентов посред за отчетный год характеризуются данными баланса. Орга ством исследования их отклонений от плановых или базисных низация может проанализировать причины изменения значений. Предполагается, что это позволит выявить положи долей статей баланса в разрезе видов дебиторской и кре тельные и отрицательные тенденции, отражающие качество диторской задолженности (задолженность по предостав управления денежными средствами организации, а также раз ленным займам, по возмещению материального ущерба, работать необходимые мероприятия для оптимизации управ по обязательному и добровольному страхованию и др.).
ления ими.
Обособленно раскрывается просроченная (не погашенная В этой связи предлагаются следующие коэффициенты: до в сроки, установленные договором) задолженность по каж статочности чистого денежного потока;
эффективности денеж дой группе дебиторской и кредиторской задолженности;
ных потоков;
реинвестирования денежных потоков;
рентабель 47. Анализ отчета о движении денежных средств 48. Составление сводной (консолидированной) предприятия бухгалтерской отчетности Анализ отчета о движении денежных средств предприятия Шаг 1. Головная организация собирает от дочерних состоит из трех этапов. предприятий данные, характеризующие хозяйственные 1. Проверка качества исходных данных (кто проводил рас- операции между взаимосвязанными организациями, о:
чет - внешние или внутренние пользователи отчетности;
струк- Х финансовых вложениях головной организации в устав тура отчета о движении денежных средств;
состав ликвидных ные капиталы дочерних обществ;
средств;
полнота учета расходов и доходов, не связанных с дви- Х дебиторской и кредиторской задолженности между жением денежных средств;
распределение потоков, связан- головной организацией и дочерними обществами, а так ных с выплатой и получением процентов, дивидендов, нало- же между дочерними обществами;
гов). Х прибыли и убытках от операций между головной орга 2. Расчет показателей: низацией и дочерними обществами, а также между дочер 1) ликвидности (покрытие процента, показатель потенциала ними обществами;
самофинансирования, динамика степени задолженности в це- Х дивидендах, выплачиваемых дочерними обществами лом и задолженности нетто;
покрытие как по всем акциям, так и головной организации либо другим дочерним обществам по их дивидендам);
той же головной организации, а также головной органи 2) инвестиционной деятельности (степень покрытия инвес- зацией своим дочерним обществам;
тиционных вложений и инвестиций неио, степень финансиро- Х выручке от реализации продукции (товаров, работ, вания инвестиций нетто, степень покрытия капвложений в ос- услуг) между головной организацией и дочерними общест новной капитал);
вами, а также между дочерними обществами одной голов 3) доли амортизационных отчислений в CF,0 (чистый при- ной организации и затратами, приходящимися на эту реа ток денежных средств в результате операционной (текущей) лизацию;
деятельности);
Х любых иных доходах и расходах, возникающих в ре 4) финансовой политики (соотношение величины внутрен- зультате операций между головной организацией и до него и внешнего финансирования, собственных и заемных ис- черними обществами, а также между дочерними общест точников внешнего финансирования;
доля собственных и за- вами одной головной организации и т. д.
емных источников внешнего финансирования в общей сумме Шаг 2. Суммирование показателей отчетности головно внешнего финансирования и т. д.);
го и дочернего обществ.
5) рентабельности капитала (рентабельность всего капи- Шаг 3. Исключение из сводной отчетности показате тала и собственного капитала);
лей, характеризующих хозяйственные операции между 6) CF,0 на одну акцию. головной организацией и дочерними обществами. Доля Эти финансовые показатели являются базой как для анализа меньшинства рассчитывается в случае, если головная деятельности предприятия (концерна) за определенный пери- организация не имеет 100% уставного капитала дочерне од времени, так и для сравнительного анализа. го общества.
2) анализ оборачиваемости дебиторской и кредитор- ности положительного денежного потока, среднего остатка ской задолженности позволяет сделать выводы о: денежных средств и чистого денежного потока в анализируе мом периоде.
Х рациональности размера годового оборота средств Коэффициент рентабельности чистого потока денежных средств в расчетах. Эффективность расчетно-платежной системы может исчисляться по деятельности организации в целом:
ускоряет процесс оборачиваемости денежных средств РДП = Р/ЧДП.
в расчетах, способствует притоку других активов органи Коэффициенты рентабельности положительных денежных зации и погашению кредиторской задолженности;
потоков по текущей (Р^), инвестиционной (Pn^J и финансо Х уменьшении себестоимости продукции (работ, услуг).
вой Спдпф) деятельности исчисляются по приведенным ниже С увеличением числа оборотов сокращается доля постоян формулам:
ных расходов, относимая на показатель себестоимости;
Р. = Рп/ПДП, пда гд Х возможном ускорении оборота на других стадиях про где РД - валовая прибыль (прибыль от обычной деятельно изводственного процесса и продажи продукции (работ, сти) организации за период, тыс. руб.;
услуг). Сокращение оборачиваемости дебиторской и кре- ПДПТ д - положительный денежный поток по текущей де диторской задолженности повлечет ускорение оборота де- ятельности организации за анализируемый период, тыс.
нежных средств, запасов и обязательств организации;
руб.;
3) анализ показателей платежеспособности и финан ^ д совой устойчивости. Состояние расчетно-платежной дис где РД - прибыль от инвестиционной деятельности организа циплины в организации оказывает существенное влияние ции за период, тыс. руб.;
на ее платежеспособность и финансовую устойчивость.
ПДПИ д - положительный денежный поток по инвестици Наличие дебиторской задолженности в балансе и отнесе- онной деятельности организации за анализируемый пе ние ее к наиболее ликвидным активам не гарантируют риод, тыс. руб.;
Ф, получения денежных средств со стороны дебиторов орга- № Ф Ф где Рф - прибыль от финансовой деятельности организации низации. В свою очередь, кредиторская задолженность за период, тыс. руб.;
относится к краткосрочным обязательствам, а ее остатки ПДПф д. - положительный денежный поток по финансо по группам кредиторов характеризуют их преимущест вой деятельности организации за анализируемый пери венное право на имущество организации. Это означает, од, тыс. руб.
что в любое время кредиторы могут потребовать погаше Максимальное среди указанных коэффициентов рентабель ния долгов. С другой стороны, кредиторскую задолжен ности положительных денежных потоков значение соответ ность можно оценивать как источник краткосрочного при ствует тому виду деятельности, который для организации наи влечения денежных средств.
более эффективен, т. е. генерирует большую сумму прибыли по отношению к величине положительноге денежного потока.
Если акции были приобретены головной организацией 3. Анализ и интерпретация рассчитанных финансовых пока непосредственно у дочерней компании по цене, превышаю- зателей.
щей номинал, то позиция Деловая репутация в сводном Рассмотрим последовательно эти финансовые показатели и балансе не возникнет, так как перед отражением Деловой особенности их анализа.
репутации необходимо уменьшить ее на сумму эмиссион- Показатели ликвидности ного дохода, полученного по акциям, проданным головной Покрытие процента (ПД). Под процентом понимается цена организации. Эмиссионный доход является взаимной при- пользования заемными финансовыми средствами:
П = CF,0 перед выплатой процентов / Размер былью и должен быть исключен из сводного баланса, когда п выплачиваемых процентов.
стоимость финансовых вложений головной организации меньше стоимости доли уставного капитала дочерней орга- Возможности покрытия долгосрочной кредиторской задол низации, принадлежащей головной организации. В этом женности характеризует потенциал самофинансирования (Пс):
Пс = (CF,0 - Дивиденды) / Долгосрочная случае Деловая репутация дочерних обществ будет кредиторская задолженность.
иметь отрицательное значение и отражаться в пассиве за итогом раздела Капитал и резервы. Динамика степени задолженности (С,) или ее погашения в перс пективе зависит от способности предприятия не только уплачи Стоимость приобретенной (положительной) Деловой вать проценты, но и возвращать основную сумму долга:
репутации подлежит корректировке посредством'начис С, - Заемные средства и кредиторская задолженность / ления амортизации в течение 20 лет (но не более срока CF,0 после выплаты дивидендов, процентов и налогов.
деятельности организации). Отрицательная Деловая ре Инвестиционные показатели путация равномерно списывается на финансовые ре Способность предприятия осуществлять инвестиции, не при зультаты как операционные расходы.
влекая внешних источников финансирования, отражает показа Сумма дивидендов, полученных головной организаци тель степени покрытия инвестиционных вложений (СПИВ):
ей от дочерней компании, исключается из строки Дохо СПИВ = CF,O/ Общая сумма инвестиций.
ды от участия в других организациях.
Чтобы определить величину сокращения инвестиционных вло В сводном отчете о прибылях и убытках показатель жений как источника финансирования новых инвестиционных доли меньшинства характеризует величину финансового проектов, надо противопоставить оттокам денежных средств результата дочернего общества, приходящуюся на долю в связи с новыми инвестициями притоки денежных средств от в уставном капитале, не принадлежащую головной органи сокращения прежних инвестиционных вложений.
зации. Если дочернее общество получило убыток в отчет Показатели финансовой политики предприятия ном периоде и показатель доли меньшинства в убытках Под общей величиной внешнего финансирования понима дочернего общества больше доли меньшинства в капита ется суммарный приток денежных средств в результате полу ле дочернего общества, то на сумму разницы надлежит чения дополнительных средств путем увеличения заемного уменьшить резервный капитал, а в случае недостаточно капитала и размещения акционерного капитала среди своих сти - добавочный и уставный капитал дочернего общест акционеров и других субъектов. CF,0 рассматривается как ис ва, включаемый в сводную бухгалтерскую отчетность.
точник внутреннего финансирования.
Т 49. Сегментарная отчетность. Контроль 50. Анализ внеоборотных и оборотных активов эффективности сегментов бизнеса в бухгалтерской отчетности Сегмент бизнеса - это любой элемент коммерче- Внеоборотные (ВА) и оборотные активы (ОА) характе ской деятельности организации, который может быть рас- ризуют имущественное положение, деловую и инвести смотрен в аспекте расширения или сокращения этой дея- ционную активность организации.
тельности. Это может быть вид продукции, тип заказчика, Движение отдельных видов активов раскрывается в фор географический район сбыта и т. п. Для оптимизации конт- мах № 4 Отчет о движении денежных средств и № 5 Прило роля эффективности различных направлений деятельности жение к бухгалтерскому балансу.
организации целесообразно составить внутреннюю сег- При составлении годовой бухгалтерской отчетности (БО) ментарную отчетность по географическим районам сбыта, организациям рекомендуется рассчитывать и отражать в по типам покупателей, товарным ассортиментным группам и яснительной записке показатели эффективности исполь др. Оперативный контроль показателей деятельности орга- зования ВА и ОА, оценивать тенденции и причины их из низации в данных разрезах на основе детального анализа МспспИН.
внутренней сегментарной отчетности предотвращает появ- Условно можно выделить следующие этапы, в рамках ление и рост негативных тенденций в отдельных сегментах которых осуществляется группировка показателей, наи бизнеса и положительно влияет на результаты деятельно- более часто используемых при анализе БО:
сти организации в целом. 1) анализ качественных изменений в имущественном по Вычитая переменные издержки из выручки, распреде- ложении организации и ликвидности активов, основан на ленной по сегментам (группам продуктов, регионам сбыта, сопоставлении абсолютных и относительных (процентных) группам покупателей, каналам сбыта), можно исчислить показателей первого и второго разделов актива бухгалтер ского баланса с аналогичными показателями предшествую суммы покрытия I (выручка минус переменные издержки) по данным сегментам. Из сумм покрытия I вычитают из- щего года. В результате анализа выявляются статьи балан держки сбыта, которые можно распределить по соответ- са, оказавшие существенное влияние на его итог (валюту), ствующим сегментам (например, расходы по транспорти- определяются источники и характер имущественных сдви гов в деятельности организации. Использование сравни ровке готовой продукции и ее продаже в конкретных тельного анализа требует сопоставимости данных, а также географических регионах или расходы на рекламу отдель соблюдения принципов оценки статей баланса, порядка ных групп продуктов). Получают сумму покрытия II. Сумма содержания и форм БО от одного отчетного года к другому.
покрытия II участвует в расчете рентабельности продаж Помимо расширенного представления и анализа ВА и ОА, в разрезе сегментов бизнеса. Подобные контрольные рас в балансе возможна их группировка по видам и другим четы необходимы для проведения целенаправленной се классификационным признакам с привлечением данных лективной сбытовой политики. Но такие многомерные рас других форм отчетности, отражающих движение капитала четы осуществимы только в том случае, когда можно точно за отчетный год;
отнести определенные издержки к отдельным сегментам.
52. Классификация затрат по экономическим 51. Управленческий учет элементам, по статьям Управленческий учет представляет собой систему учета, Под экономическим элементом затрат принято понимать эко планирования, контроля, анализа доходов, расходов и резуль номически однородный вид ресурсов, используемых для про татов хозяйственной деятельности в необходимых аналитиче ских разрезах, оперативного принятия различных управленче- изводства и реализации продукции (работ, услуг). Например, элемент Затраты на оплату труда отражает использование ских решений в целях оптимизации финансовых результатов трудовых ресурсов независимо от того, какие именно функции деятельности предприятия в краткосрочной и долгосрочной производства, организации, обслуживания или управления перспективе.
работники выполняют. Выбранный вариант учета затрат должен Объектами управленческого учета являются расходы (затраты, издержки) и доходы предприятия, а также результа- быть закреплен в учетной политике организации.
Принято выделять следующие экономические элементы:
ты как сопоставление доходов и расходов.
В управленческом учете обязательно выделяются такие объек- Х материальные затраты;
ты учета, как центры ответственности и система внутренней от- Х затраты на оплату труда;
четности. Х отчисления на социальные нужды;
Цель управленческого учета - помочь управляющим Х амортизация;
в принятии эффективных управленческих решений - реализу- Х прочие затраты.
ется в его задачах:
Группировка затрат по экономическим элементам позволя 1) формирование достоверной и полной информации о внут- ет определять и анализировать структуру затрат предприятия.
рихозяйственных процессах и результатах деятельности и предо- Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать ставление этой информации руководству предприятия путем удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат.
составления внутренней управленческой отчетности;
В зависимости от этого соотношения отрасли экономики мож 2) планирование и контроль экономической эффективности но разделить соответственно на материалоемкие (высок удель деятельности предприятия и его центров ответственности;
ный вес материальных затрат в себестоимости), трудоемкие 3) исчисление фактической себестоимости продукции (работ, (высока доля затрат на оплату труда), фондоемкие (преобла услуг) и определение отклонений от установленных норм, стан- дает амортизация основных средств и иных внеоборотных ак дартов, смет;
тивов).
4) анализ отклонений от запланированных результатов и вы- Статья затрат - совокупность затрат, отражающая их од явление причин отклонений;
нородное целевое использование. Совокупность используе 5) обеспечение контроля за наличием и движением имущест- мых статей затрат принято называть номенклатурой затрат.
ва, материальных, денежных и трудовых ресурсов;
Перечень статей затрат и их состав определяются отрасле 6) формирование информационной базы для принятия ре- выми методическими рекомендациями по вопросам планиро шений;
вания, учета и калькулирования себестоимости с учетом ха 7) выявление резервов повышения эффективности дея- рактера и структуры производства и носят рекомендательный тельности предприятия.
характер.
2) анализ показателей эффективности использования Для решения задачи по раскрытию информации о работе внеоборотного капитала /ВК) и инвестиционной активно- технологически обособленных производств (видов дея сти организации, предусматривает расчет дополнитель- тельности), а также о влиянии дислокации подразделений ных относительных коэффициентов на основе данных БО.
организации или географии рынков сбыта на ее финансо Они подразделяются на две группы:
вое положение в систему нормативного регулирования Х коэффициенты движения и состояния ВК;
бухгалтерского учета введены понятия операционных, гео Х коэффициенты эффективности использования ВК и ин графических и отчетных сегментов.
вестиционной активности. Эти коэффициенты рассчиты В основу понятия операционного сегмента должен быть ваются для всех видов ВК: нематериальных активов, ос положен принцип технологической обособленности произ новных средств и доходных вложений в материальные водства определенных видов продукции, работ, услуг или ценности. Коэффициенты могут быть рассчитаны на нача изготовления товаров. Пользователи бухгалтерской отчет ло и конец года. Показатели движения и состояния целе ности смогут сделать вывод об уровне их рентабельности, сообразно рассчитывать не только в целом по основному объемах продаж и ряда других важнейших показателей.
капиталу, но и в разрезе его основных видов. Необходи Искомую информацию можно получить, используя поза мость такого анализа обусловлена управленческими це казный, попередельный, поиздельный и некоторые другие лями и выработкой оптимальной политики управления методы учета затрат на производство и калькулирование процессом воспроизводства основного капитала;
себестоимости продукции. При этом определенную труд 3) анализ показателей эффективности использования ность может вызвать процедура распределения затрат оборотного капитала (ОК) (деловой активности). Ликвид вспомогательных производств, общехозяйственных и про ность и платежеспособность организации в большей сте пени зависят от уровня деловой активности, оптимально- чих расходов, так как в расходы операционного сегмента сти использования ОК, оценки его величины и структуры. относятся только затраты, непосредственно относящиеся Оборотные средства формируют основную долю ликвид- к данному сегменту.
ных активов фирмы, их величина должна быть достаточ- Для организаций значительной группы отраслей народ ной для обеспечения ритмичной и равномерной работы ного хозяйства чрезвычайно важным является представ организации и, как следствие, получения прибыли. Ис ление информации по географическим сегментам.
пользование оборотных средств в хозяйственной дея Это относится к монопроизводителям, например пред тельности должно осуществляться на уровне, минимизи приятиям нефтяной, газовой, угольной промышленности, рующем время и максимизирующем скорость обращения электроэнергетики и прочих, где экономические показа ОК и превращения его в реальную денежную массу для тели их деятельности, а также возможные риски связаны последующего финансирования и приобретения новых прежде всего с географическим расположением место оборотных средств. Потребность в финансировании про рождений и производств или рынков сбыта продукции порционально зависит от скорости оборота активов.
и услуг.
Предприятия могут вносить изменения в типовую номенк- Субъектом управления в системе управления предприя латуру затрат в соответствии с особенностями своей дея- тия выступают руководители, менеджеры всех уровней управ тельности. В некоторых отраслях выделяются, например, ления, наделенные определенными полномочиями по приня транспортно-заготовительные расходы, амортизационные от- тию решений. Объекты управления - различные ресурсы числения (в силу большого удельного веса) и т. д. компании - работники, средства и предметы труда, научно технический и информационный потенциал предприятия.
В качестве примера можно привести типовую номенклатуру статей: Управленческие воздействия реализуются с помощью ос 1) сырье и материалы;
новных функций управления, взаимосвязь и взаимодействие 2) возвратные отходы (вычитаются);
которых образуют замкнутый повторяющийся цикл управле 3) покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производ- ния:... Анализ... Планирование... Организация... Учет... Конт ственного характера сторонних организаций и предприятий;
роль... Регулирование... Анализ.
4) топливо и энергия на технологические цели;
Управленческие расходы представляют собой расходы, свя 5) заработная плата производственных рабочих;
занные с осуществлением хозяйственных операций по исполь 6) отчисления на социальные нужды;
зованию материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов 7) расходы на подготовку и освоение производства;
в процессе управления предприятием и обусловленные его со 8) потери от брака;
держанием как единого имущественно-финансового комплекса.
9) общепроизводственные расходы;
Управленческие затраты.
10) прочие производственные расходы;
1) могут рассматриваться как кхвенные по отношению к вы 11) общехозяйственные расходы;
бранным объектам учета затрат (видам деятельности, видам 12) коммерческие расходы. продукции, работ или услуг) текущие затраты, опосредованно Первые 10 статей образуют так называемую производствен- связанные с извлечением текущих доходов в отчетном перио ную себестоимость. Сумма всех 12 статей представляет собой де. В этом случае управленческие затраты не будут признаны полную себестоимость производства и реализации (продажи). расходами до тех пор, пока не будут признаны соответствую Прямые затраты - это затраты, которые в момент их воз- щие доходы от продаж соответствующих видов продукции;
они никновения можно непосредственно отнести на носитель за- могут рассматриваться как заласоемкие;
трат (объект калькулирования) на основе первичных докумен- 2) могут быть квалифицированы как расходы периода, воз тов (накладных, нарядов и т. д.). Косвенные затраты не могут никновение которых не связано с получением текущих доходов.
быть отнесены в момент возникновения прямо на носитель Расходы периода признаются в отчете о прибылях и убытках не затрат (объект калькулирования), для их отнесения необходи- медленно по окончании отчетного периода. При таком вариан мы дополнительные расчеты по распределению пропорцио- те их признания это незапасоемкие затраты.
нально той или иной выбранной базе. Во втором случае управленческие затраты называются управ На практике сложно отнести определенный вид или статью ленческими расходами.
затрат однозначно к прямым или косвенным.
53. Классификация затрат по степени 54. Анализ зависимости затраты - объем зависимости величины от уровня производства - прибыль деловой активности (объемов Анализ зависимости затраты - объем - прибыль (анализ производства или продаж) безубыточности) - анализ поведения затрат, в основе которо В соответствии с данным признаком принято выделять го лежит взаимосвязь затрат, выручки, объема производства условно-переменные и условно-постоянные затраты. и прибыли, - является инструментом планирования и контро Условно-переменные - это затраты, величина ко- ля. Эти взаимосвязи формируют основную модель финансо торых зависит от уровня деловой активности. Условно- вой деятельности, что позволяет менеджеру использовать постоянные - это затраты, величина которых не зави- данный инструмент при краткосрочном планировании и оцен сит от уровня деловой активности. ке альтернатив.
Переменные затраты неоднородны. В зависимости от С помощью анализа зависимости затраты - объем - при соотношения изменения затрат и объема производства быль определяется точка равновесного объема продаж - фи их можно подразделить на пропорциональные, прогрес- нансовый рубеж, на котором выручка от реализации в точно сивные, дегрессивные и регрессивные. О пропорцио- сти соответствует величине суммарных затрат.
нальных говорят тогда, когда относительное изменение Для анализа зависимости затраты - объем - прибыль ис затрат равно относительному изменению объема или пользуется формула:
загрузки (например, основная заработная плата произ водственных рабочих при прямой сдельной оплате тру- где Р - реализация в стоимостном выражении (выручка);
да). Прогрессивные растут быстрее, чем увеличивается SUMЗ^р - суммарные переменные затраты;
объем производства (например, оплата труда производ- Зпоет - постоянные затраты;
ственных рабочих при сдельно-прогрессивной системе);
Пр - прибыль.
дегрессивные растут медленнее, чем объем производ- Критическую точку (точку безубыточности) можно предста ства (например, затраты на технологическую энергию и вить также путем перехода к натуральным единицам измере топливо, смазочные и обтирочные материалы);
регрес- ния. Для этого введем дополнительные обозначения:
сивные сокращаются в абсолютном выражении, несмот- q- объем реализации в натуральном выражении;
ря на рост объема производства.
Зфя, - критический объем продаж в натуральных единицах;
Для описания поведения затрат можно использовать р - цена единицы продукции;
так называемый коэффициент реагирования затрат: 3Д.р - переменные затраты на единицу продукции.
К, = Процент изменения затрат / Процент Таким образом, изменения объема.
, p Коэффициент реагирования пропорциональных затрат В точке безубыточности прибыль равна нулю:
равен 1, дегрессивных затрат - находится в пределах от Рч%л = Зп.р<7ЧЖг + 3П0СТ.
т О до 1 (относительный рост затрат меньше, чем относи Преобразуя предыдущую формулу, имеем:
тельное увеличение объема производства или продаж), 3 56. Уставный капитал 55. Добавочный капитал, его формирование и учет Добавочный капитал представляет собой капитал предприя- Уставный (складочный) капитал представляет собой тия, который образуется в результате: стоимостную оценку вкладов, инвестированных собствен 1) прироста стоимости основных средств в результате пе- никами (участниками, учредителями) в имущество органи реоценки;
зации, и определяет минимальный размер имущества об 2) получения эмиссионного дохода при реализации акций щества, гарантирующего интересы его кредиторов.
акционерного общества по цене, превышающей номинальную Размер уставного капитала должен соответствовать ве стоимость;
личине, зафиксированной в учредительных документах 3) возникновения положительных курсовых разниц, обра- организации, и быть не менее величины, установленной зующихся при вкладах в уставный капитал предприятия, выра- законодательством Российской Федерации для организа женных в иностранной валюте;
ций различных форм собственности.
4) использования средств, ассигнованных из бюджета, на Отражение в учете и отчетности данных об увеличении финансирование долгосрочных вложений.
или уменьшении размера уставного капитала осуществ Учет добавочного капитала ведется на счете 83 Добавоч ляется на основе внесения изменений в учредительные ный капитал.
документы организации и их регистрации.
Формирование и увеличение добавочного капитала могут По строке Собственные акции, выкупленные у акцио производиться в следующих случаях:
неров отражаются фактические затраты организации по 1) при переоценке объектов основных средств. В бухгалтер выкупу собственных акций у акционеров, т. е. дебетовое ском учете сумма дооценки стоимости основных средств в ре сальдо по счету 81 Собственные акции (доли). Сумма зультате переоценки отражается по дебету счета 01 Основные выкупа отражается в круглых скобках и уменьшает пока средства и кредиту счета 83 Добавочный капитал, а сумма затель уставного капитала.
дооценки амортизации основных средств - по дебету счета Изменение уставного капитала отражается оборотами Добавочный капитал и кредиту счета 02 Амортизация основ по кредиту (увеличение) и дебету (уменьшение) счета ных средств. Если данные основные средства в предыдущие Уставный капитал.
годы подвергались уценке, то на добавочный капитал относятся Аналитический учет по счету 80 Уставный капитал орга только суммы дооценки, превышающие суммы предшествую низуется таким образом, чтобы обеспечивать формирова щей уценки, а сумма дооценки, равная сумме предшествующей ние информации по учредителям организации, стадиям уценки, относится в состав внереализационных расходов;
формирования капитала и видам акций.
2) при получении эмиссионного дохода. В акционерных об Увеличение уставного капитала может осуществляться ществах при продаже акций акционерного общества по цене в случаях:
выше номинала образуется эмиссионный доход в виде разни 1) дополнительной эмиссии акций в АО, дополнитель цы между продажной ценой акций и их номинальной стоимо ного приема участников (учредителей) организаций дру стью, который отражается по дебету счета 75 Расчеты с учре гих форм собственности.
дителями и кредиту счета 83 Добавочный капитал;
Продолжая аналитические расчеты, можно вычислить: прогрессивных затрат - больше 1 (относительное увели Х критический уровень постоянных затрат, для расчета кото- чение затрат больше, чем увеличение объема производ рого используется исходная формула выручки при нулевой при- ства или реализации). Коэффициент реагирования посто были: янных затрат равен 0 (поскольку они не зависят от объема Р = 3П0СТ + SUM3Mf>, производства или продаж).
откуда: К условно-постоянным затратам относят затраты, вели чина которых относительно не меняется с изменением Зпосг.лриТ = Р - SUM3Д, = pq- SUM3MPq= объема производства (например, это могут быть аморти = q(p-3ntf);
зация основных средств при линейном способе ее исчис - критическую, продажную цену:
ления, оплата труда управленческого персонала, затраты Крит.р = Зпоег/<7+Зпвр;
Х уровень минимального маржинального дохода - маржи- на охрану).
нальный доход - это финансовый показатель, представляю- Постоянные затраты принято классифицировать на по щий собой разницу между выручкой от реализации (продажи) лезные и бесполезные (лхолостые):
и величиной переменных затрат, связанных с суммой продаж Зпост = ЗпопаэД (или минимальный уровень рентабельности как отношение Бесполезные затраты возникают, если производствен маржинального дохода к выручке), если известны величина ный фактор используется не на полную мощность. Возник постоянных расходов и ожидаемая величина выручки:
новение подобных затрат может быть связано с неделимо МДв%квыРучке = 3П0СТ/Р -100%. (1) стью производственного фактора (например, средств труда Продолжением процесса нахождения точки безубыточности яв- или рабочей силы).
ляется планирование прибыли. Для определения объема реали- Такое деление особенно актуально при анализе исполь зации, при котором возможно получение необходимой прибыли: зования дорогостоящего оборудования, поскольку при его <7Дл.и= Опосг + П )/(р-З. ), неполном использовании все равно начисляется амортиза рпл1Н п р где Прпя.я - необходимая предприятию прибыль. ция и уплачиваются проценты на вложенный капитал, кото Формула (1) может быть использована для анализа ситуа- рые в данном случае только частично являются полезными.
ций, когда деловую активность предприятия трудно или не- Если обозначить оптимальное использование мощно возможно измерить в натуральных единицах и следует прибе- сти оборудования (выпуск продукции в натуральных еди гать к стоимостным единицам. В таких случаях практикуется ницах) М^, а его плановый уровень использования расчет не точки безубыточности, а величины выручки, которую Мплан. то полезные и холостые затраты можно рассчи необходимо получить для покрытия затрат. При проведении тать следующим образом:
расчета делается допущение, что все оказываемые организа- З З цией услуги имеют средний уровень маржинального дохода = МДср(в%квыручке).
Зпост * % использования мощности, Исходя из этого определяют критический уровень выручки:
где % использования мощности P^ = 3^ / МДр (в % к выручке) 100%.
T Увеличение уставного капитала акционерного общества 3) при возникновении курсовых разниц в результате форми путем размещения дополнительных акций может осуществ- рования уставного капитала, выраженного в иностранной валю те. Если уставный капитал организации выражен в иностранной ляться за счет средств акционеров, а также за счет имущест валюте, то при его формировании образуется курсовая разница ва общества, т. е. направления на его увеличение нераспре между курсом Банка России на дату внесения взноса в уставный деленной прибыли, добавочного и резервного капиталов;
капитал и дату государственной регистрации учредительных до 2) увеличения номинальной стоимости акций, увели кументов, которая отражается в учете по дебету счета 75 Расче чения вкладов (паев) участников.
ты с учредителями и кредиту счета 83 Добавочный капитал;
Увеличение уставного капитала акционерного общества 4) при получении целевых инвестиционных средств из бюд путем увеличения номинальной стоимости акций осуществ- жета на финансирование капитальных вложений. В некоммер ляется только за счет имущества общества.
ческих организациях в состав добавочного капитала включаются Увеличение уставного капитала за счет имущества об- фактически использованные по целевому назначению бюд жетные средства в соответствии с инвестиционной програм щества не должно превышать разницу между стоимостью мой организации (дебет 86 Целевое финансирование, кре чистых активов и суммой уставного и резервного капиталов;
дит 83 Добавочный капитал).
3) конвертации облигаций в акции общества;
Средства добавочного капитала могут использоваться:
4) реорганизации юридического лица.
1) на погашение сумм снижения стоимости основных средств Организация вправе, а в случаях, предусмотренных зако в результате переоценки. При уценке основных средств, которые нодательством, обязана, уменьшить свой уставный капитал.
в предыдущие годы подвергались дооценке, сумма уценки, равная Уменьшение уставного капитала может осуществляться сумме предыдущей дооценки, относится на добавочный капитал;
в случаях:
2) на увеличение нераспределенной прибыли при списании 1) уменьшения количества акций за счет выкупа акций сумм дооценки по выбывшим основным средствам. Если выбы акционерным обществом с их последующим аннулирова- вает объект основных средств (по которому производилась до оценка), то сумма его дооценки, числящаяся на счете 83 Доба нием, если такая возможность предусмотрена уставом;
вочный капитал, списывается на нераспределенную прибыль выхода участников (учредителей) из состава организации (дебет 83 Добавочный капитал, кредит 84 Нераспределенная других организационно-правовых форм;
прибыль (непокрытый убыток));
2) уменьшения номинальной стоимости акций, сниже 3) на увеличение уставного капитала. Организация может ния размеров вкладов (паев) участников.
увеличить свой уставный капитал за счет средств добавочного Федеральным законом № 208-ФЗ Об акционерных об капитала, что отражается в учете после внесения изменений ществах определено, что если по окончании второго и в учредительные документы по дебету счета 83 Добавочный ка каждого последующего финансового года стоимость чис питал и кредиту счета 75 Расчеты с учредителями и одновре тых активов общества оказывается меньше его уставного менно по дебету счета 75 Расчеты с учредителями и кредиту капитала, то общество обязано объявить об уменьшении счета 80 Уставный капитал;
своего уставного капитала до величины, не превышаю- 4) при распределении сумм добавочного капитала между уч редителями (дебет 83 Добавочный капитал, кредит 75 Расче щей стоимости его чистых активов;
ты с учредителями).
3) реорганизации юридического лица.
57. Резервный капитал. Нераспределенная 58. Физический капитал прибыль (непокрытый убыток) Финансовая отчетность организации, сформированная Резервный капитал является частью накопленного капи- в соответствии с концепцией финансового капитала (рас тала организации. Источником формирования резервного крытие информации об экономических выгодах, извлекае капитала для организаций всех организационно-правовых мых заинтересованными лицами), представляет один из форм является нераспределенная прибыль. возможных вариантов обобщения данных бухгалтерского Резервный капитал предназначен для покрытия убыт- учета. Такая версия бухгалтерской отчетности особенно ков, погашения облигаций общества и выкупа акций об- важна для оценки качества менеджмента, для осуществ ления финансового контроля со стороны собственника, пла щества в случае отсутствия иных средств.
нирования финансового развития, привлечения крупного Данная статья баланса расшифровывается следующим инвестора и т. д.
образом: по отдельным строкам показываются суммы резервов, образованных в соответствии с законодатель- Физический капитал отличается от финансового капи ством, и резервов, образованных в соответствии с учре- тала качественно и количественно.
дительными документами организаций. Физический капитал представляет собой всю совокуп Резервный капитал в размере не менее 5% от суммы ность балансовых активов организации (материальных уставного капитала в обязательном порядке обязаны со- ценностей, денежных средств, финансовых вложений, здавать акционерные общества (ст. 35 Федерального за- нематериальных активов, прав требования и т. п.), кото кона от 26.12.95 № 208-ФЗ в ред. от 27.02.2003). рые в процессе их хозяйственного использования приво Предельная величина резервного капитала не может дят к росту собственного финансового капитала, прибыли превышать суммы, определенной собственниками орга- капитала собственника. Функционирующий (действую низации и зафиксированной в его учредительных доку- щий) физический капитал раскрывается (в отличие от фи ментах. нансового капитала) в активной части баланса в натураль ных формах вложений капитала.
Изменение резервного капитала отражается оборотами по кредиту (увеличение) и дебету (уменьшение) счета 82 Не менее важно представить деятельность организации Резервный капитал. с точки зрения ее способности осуществлять эффективный Увеличение резервного капитала может осуществлять- денежный оборот, а также раскрытия механизма получения ся за счет отчислений прибыли организации. доходов.
Уменьшение резервного капитала может осуществ- Формирование бухгалтерского баланса в соответствии ляться в случаях: с концепцией физического капитала позволяет предста 1) погашения убытка, выявленного по результатам ра- вить пользователю прежде всего данные об экономиче боты за год;
ских ресурсах организации, способных обеспечить при 2) погашения облигаций общества, выпущенных по по- ток денежных средств в будущем;
финансовых ресурсах лученным кредитам и займам, в случае отсутствия иных как обязательных направлений, по которым организация средств;
в установленные сроки и в известном объеме должна на 59. Фактическое осуществление денежных 60. Раскрытие основных элементов форм отчетности потоков Фактическое осуществление денежных потоков органи- Система показателей бухгалтерского баланса в составе годовой финансовой отчетности, сформированная исходя зации отражают показатели отчета о движении денежных из концепции сохранения (поддержания) и наращения фи средств. При формировании показателей этого отчета важ нансового капитала, основывается на разграничении трех но иметь в виду по крайней мере два обстоятельства:
основных элементов баланса: активов, обязательств и соб 1) при рассмотрении денежных потоков необходимо ственного капитала.
принимать во внимание валовые денежные обороты;
Активы (то же, что физический капитал, экономические 2) масштабы денежного оборота организации шире, ресурсы) характеризуются как доходообразующее иму чем экономический оборот, характеризуемый как доходы щество, контроль над которым организация получила в ре и расходы организации.
зультате ведения своей деятельности путем размещения Системой показателей, существенно дополняющих от привлеченного капитала извне на определенных условиях четы о движении физического капитала в форме фондо финансовых ресурсов организации.
вых потоков (баланс и отчет о прибылях и убытках), явля Обязательства (заемный капитал) представляют собой ется отчет о движении денежных средств.
часть привлеченных организацией финансовых ресурсов В основу дифференциации потоков денежных средств в виде признаваемых организацией экономических требо положен тип деятельности организации: ваний, вытекающих из существа заключенных сторонами 1) инвестиционная деятельность, связанная с оборота- договоров, императивных правовых норм, а также обычаев делового оборота, в связи с вовлечением в хозяйственный ми по передаче и возврату ценностей долгосрочного ис оборот организации ценностей, которые принадлежат треть пользования и условиями получения по переданным треть им лицам.
им лицам денежных средств доходов (чистых) в виде Капитал (собственный капитал) показывает вторую со процентов, дивидендов, распределенной части прибыли, ставную часть финансовых ресурсов, признаваемую учет арендной платы, лицензионных поступлений;
ным способом сумму экономических обязательств органи 2) финансовая деятельность, связанная с привлечени зации перед участниками, учредителями, собственниками ем извне денежных средств на установленный сторонами в связи с предоставлением ей ценностей как на этапе обра срок и возвратом основного долга на условиях договора зования организации, так и в результате реинвестирования между сторонами, а также изъятием капитала из оборота;
заработанной прибыли в течение всего периода ее дея 3) основная (текущая, производственная) деятельность, тельности с момента учреждения.
которая связана с денежным оборотом, необходимо воз Валюта баланса отражает в активной и пассивной части никающим при трансформации производственных ресур бухгалтерское соответствие размеров экономических ре сов в продукт производственной деятельности, а также сурсов организации объему финансовых ресурсов, предо в связи с исполнением обязательств по обслуживанию дол- ставленных собственниками и кредиторами. Разграниче гового финансирования. ние в пассивной части баланса обязательств и капитала править денежные потоки в погашение обязательств. Та- 3) выкупа акций общества в случае отсутствия иных кая информация имеет приоритетное значение для дело- средств;
вых партнеров организации (поставщики, арендодатели, 4) выплаты доходов учредителям при отсутствии или банки). Контроль за текущей платежеспособностью орга- недостаточности прибыли для выплаты доходов, но при низации по обязательным платежам, денежным обяза- наличии обязательств, предусмотренных законодатель тельствам перед коммерческими партнерами и персоналом ством или учредительными документами.
(ликвидность), также способность обеспечить исполнение Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) обязательств перед инвесторами (долгосрочная плате- в бухгалтерском балансе отражается кредитовым (дебе жеспособность) по погашению долгосрочного банковско- товым) сальдо по счету 84 Нераспределенная прибыль го кредита, облигационного займа, выкупу имущества по (непокрытый убыток), представляет собой сумму при арендному договору и прочего - все это представляет были (убытка) прошлых лет и текущего года.
интерес с точки зрения ведения и организации бизнес- Образовавшийся после распределения остаток нерас процесса.
пределенной прибыли отчетного года является частью на копленного капитала организации. Вместе с отчислениями В активе бухгалтерского баланса предполагается обес в резервный капитал он увеличивает сумму собственного печение прозрачности данных по нескольким существен капитала. Непокрытый убыток отчетного года уменьшает ным признакам. Балансовые статьи распределяются по сумму собственного капитала организации.
наиболее важным классификационным группам:
Изменение величины нераспределенной прибыли (не 1) по характеру оборота капитала - внеоборотные и покрытого убытка) может осуществляться как в сторону оборотные активы;
увеличения, так и в сторону уменьшения за счет:
2) по форме функционирующего капитала - товарная, 1) величины чистой прибыли (убытка) отчетного года;
производительная, денежная;
2) последствий реорганизации организации.
3) по степени реальной способности имущества обес Увеличение величины нераспределенной прибыли (не печивать извлечение экономических выгод - остаточная стоимость, реальная к получению дебиторская задолжен- покрытого убытка) может осуществляться также за счет списания сумм дооценки объекта основных средств при ность, реальная оценка запасов;
4) по функциональной роли (натурально-вещественно- его выбытии.
При выбытии объекта основных средств сумма его до му составу).
оценки переносится с добавочного капитала организа Полезность информации об активах организации опре ции в нераспределенную прибыль организации.
деляется тем, насколько разносторонне она может быть использована заинтересованными лицами при оценке иму- Уменьшение величины нераспределенной прибыли (не покрытого убытка) может осуществляться также за счет:
щественного положения организации, потенциальной, производительной силы, сформированной усилиями ме- 1) принятых решений о выплате дивидендов;
2) отчислений в резервный фонд;
неджеров экономического субъекта для генерирования денежных потоков, обеспечения эффективного чистого при- 3) уменьшения первоначальной стоимости объектов ос новных средств при проведении их переоценки (уценки).
роста денежных средств.
соответствует не только различному характеру обязательств Данные о денежных потоках позволяют не только раскрыть организации перед собственником и третьими лицами, но источники притока и направления оттока денежных средств, также срочности и порядку их погашения.
но и охарактеризовать состояние расчетов организации по Признание и отражение в бухгалтерском балансе вели основным группам заинтересованных лиц:
чины собственного и заемного капиталов должно обеспе 1) с собственниками - по выплате дивидендов;
чить его владельцам контроль за ожидаемым наращением 2) с деловыми партнерами - по оплате поставленных капитала. Оценить наращение капитала каждого из участ ресурсов;
ников финансирования организации можно лишь тогда, 3) с государственными органами - по платежам в бюд когда точно установлена базовая, капитальная стоимость.
Достижение баланса экономических интересов заинте- жет и внебюджетные фонды;
ресованных лиц, оценка паритетности экономических вы- 4) с персоналом организации - по выплате заработной год, определение цены привлечения капитала в организа- платы и социальным вознаграждениям.
цию, а также формирование в связи с этим минимальной Формированием отчетных показателей о движении де нормы рентабельности активов и продаж основываются нежных средств как наиболее адекватной формы ожидае на характеристике обязательств и собственного капитала мых экономических выгод от оборота физического капитала в бухгалтерском балансе.
завершается работа по подготовке финансовой отчетности Отчетные показатели - составляющие собственного ка для основных и наиболее приоритетных групп пользовате питала - безусловно, важны в создании механизма пра лей.
воприменения всех участников рыночных отношений;
их раскрытие также предусмотрено международными стан- Финансовая отчетность является основой данных, необ дартами финансовой отчетности, национальными законо- ходимых для выработки правильных деловых решений, дательными актами других стран.
формирует на основе записей в бухгалтерском учете такую Финансовая концепция капитала при раскрытии инфор- систему показателей, которая оказывается уместной и су мации в бухгалтерском балансе предполагает:
щественной при расчете вторичных (опосредованных), но 1) раздельное отражение долгосрочных и краткосроч в то же время и конечных характеристик бизнеса - доход ных обязательств;
ность, риск, ликвидность, экономическая жизнеспособ 2) указание на существенные условия и параметры ность и т. п. В результате непорядок счетного обобщения долгосрочного заимствования;
данных в бухгалтерском учете определяет содержание рас 3) выделение в составе краткосрочной задолженности крываемых в финансовой отчетности показателей, а эконо показателей, характеризующих взаимоотношения орга мические интересы пользователей формируют информа низации с:
ционный запрос на показатели, уместные и существенные а) собственниками;
б) деловыми партнерами;
с точки зрения бизнес-ориентирования в рыночной среде.
в) правительственными органами;
г) персоналом.
t 61. Порядок расчета чистых активов 62. Калькулирование. Общие принципы и их роль в оценке использования калькулирования себестоимости продукции собственных средств организации Калькулирование - это процесс исчисления себе Под стоимостью чистых активов акционерного общест- стоимости продуктов (единицы продукта, части продукта, группы продуктов) разной степени готовности.
ва понимается величина, определяемая путем вычитания Необходимость исчисления себестоимости связана с дву из суммы активов акционерного общества, принимаемых мя группами причин.
к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.
Первую групп/причин можно назвать формальной. Про Оценка имущества, средств в расчетах и других активов является это в первую очередь в отношении традиционной и пассивов акционерного общества производится с учетом внешней финансовой (бухгалтерской) отчетности о резуль требований положений по бухгалтерскому учету и других татах финансовой деятельности к имущественному состоя нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Для нию предприятия. Очевидно, что для формирования такой оценки стоимости чистых активов составляется расчет по отчетности необходимы данные о себестоимости незавер данным бухгалтерской отчетности.
шенного производства и готовых продуктов, как реализо В состав активов, принимаемых к расчету, включаются:
ванных, так и нереализованных, представляемые как в отче 1) внеоборотные активы, отражаемые в разделе I бух те о прибылях и убытках (величина себестоимости проданной галтерского баланса (нематериальные активы, основные (реализованной) продукции), так и в балансе (стоимость средства, незавершенное строительство, доходные вло остатков незавершенного производства, готовой продук жения в материальные ценности, долгосрочные финансо ции и т. д.). Но, кроме традиционной финансовой отчетно вые вложения, прочие внеоборотные активы);
сти, данные о себестоимости могут быть использованы для 2) оборотные активы, отражаемые в разделе II бух составления нетрадиционной внешней отчетности.
галтерского баланса (запасы, налог на добавленную стои Вторая группа причин, вызывающих необходимость каль мость по приобретенным ценностям, дебиторская задол кулирования себестоимости, связана с внутренними целя женность, краткосрочные финансовые вложения, денежные ми управления предприятием. Достоверные калькуляцион средства, прочие оборотные активы), за исключением фак ные расчеты необходимы для:
тических затрат на выкуп собственных акций, выкупленных 1) планирования деятельности предприятия в целом и акционерным обществом у акционеров для их последующей отдельных центров ответственности, поскольку формиро перепродажи или аннулирования, и задолженности участ- вание планов производственной себестоимости является ников (учредителей) по взносам в уставный капитал.
неотъемлемой частью процедуры планирования;
В состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются: 2) контроля выполнения планов предприятием в целом 1) долгосрочные обязательства по займам и кредитам и отдельных центров ответственности;
и прочие долгосрочные обязательства;
3) принятия управленческих решений, поскольку на ос нове данных о себестоимости может формироваться, на 2) краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
пример, ассортиментная и ценовая политика.
3) кредиторская задолженность;
63. Разграничение затрат между законченной 64. Методы калькулирования продукцией и незавершенным производством При попередельном методе учета в качестве объектов Незавершенное производство - продукция, не прошед- учета и калькулирования могут быть приняты как отдель шая к концу отчетного периода всех стадий обработки и поэто- ные виды, так и группы продукции.
му не признаваемая готовой продукцией.
При позаказном методе объектом учета и калькулиро Затраты на законченную и незаконченную продукцию опре- вания является отдельный производственный заказ.
деляются следующим балансовым уравнением: Попередельный метод применяется в случае прос НЗПИ,Ч + 3Щ = Ст + Бр + От + НЭП,,,, того, т. е. неделимого на отдельные составляющие, про где НЗПНД - затраты в незавершенном производстве на на- дукта, который в процессе производства проходит несколь ких последовательных технологических этапов (переделов).
чало периода;
На практике выделяют несколько вариантов попередель 3,,Щ - затраты отчетного периода;
ного метода:
Сто. - себестоимость товарной (готовой) продукции;
БД - затраты на забракованную продукцию;
1) простой (одноступенчатый) попередельный метод;
От - стоимость отходов производства;
2) метод многоступенчатого попередельного калькули НЗП,, - затраты в незавершенном производстве на ко- рования;
3) метод эквивалентных коэффициентов;
нец периода.
К началу калькуляционных расчетов известны данные о за- 4) метод исключения и метод распределения (для усло вий комплексного производства).
тратах в начальном незавершенном производстве и затраты Простой (одноступенчатый) попередельный метод при отчетного периода.
Для разграничения затрат между законченной и незакончен- меняется, когда:
1) на предприятиях (производствах, подразделениях) ной продукцией необходимо исчислить затраты на брак продук выпускается один вид продукта;
ции, оценить отходы производства и исчислить затраты в ко 2) отсутствуют или являются стабильными межопера нечном НЗП или затраты на товарную продукцию. Возможны ционные запасы и запасы готовой продукции. Себестои два варианта расчетов.
мость единицы продукта в данном случае определяется 1. Определить затраты в незавершенном производстве, делением совокупных затрат отчетного периода на коли тогда затраты на готовую продукцию будут равны:
чество произведенной продукции:
СЩ. = НЗПНД + З - НЗГи - Б - От.
т р Сад = Совокупные затраты отчетного периода / 2. Определить себестоимость готовой продукции, тогда за Количество произведенной продукции.
траты в незавершенном производстве на конец периода составят:
Достоинством данного метода является очевидная прос нзги = нзги + зт - ст - БР - от.
тота. Недостатками - ограниченная область применения.
Главное условие оценки незавершенного производства со- Метод многоступенчатого попередельного калькулиро стоит в выборе такого способа оценки, при котором себестои- вания. Областью применения данного метода является мость готовой продукции отражает результаты хозяйственной производство продуктов с несколькими переделами с из деятельности данного отчетного периода.
Общие принципы калькулирования себестоимости про- 4) задолженность участникам (учредителям) по выпла дукции: те доходов;
1) балансовое обобщение затрат в их количественном 5) резервы предстоящих расходов;
и стоимостном выражении (на основе балансового урав- 6) прочие краткосрочные обязательства.
Оценка стоимости чистых активов производится акцио 2) полное отражение понесенных затрат в полной сум- нерным обществом ежеквартально и в конце года на со ответствующие отчетные даты. Информация о стоимости ме в их первичной группировке.
При наличии возвратных отходов следует сначала выде- чистых активов раскрывается в промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности.
лить их в виде отдельной статьи и уже потом относить на уменьшение затрат, собранных по статье Основные мате- Таким образом, алгоритм расчета чистых активов подан ным бухгалтерского баланса будет выглядеть следующим риалы;
3) оценка побочной и бракованной продукции по сум- образом:
Чистые активы = (стр. 300 - стр. 244 - стр. 252) ме затрат на их производство;
(стр. 590 + стр. 610 + стр. 620 + стр. 630 + 4) определение затрат на незавершенное производство стр. 650 +стр. 660).
в соответствии с характером формирования себестоимо Рассчитанные по данному алгоритму чистые активы со сти и стабильности запасов незавершенного производства;
впадают у акционерных обществ с показателем реального 5) согласованность показателей калькулирования себе собственного капитала, который может быть использован стоимости продуктов с организацией учета затрат на про и для организаций иной организационно-правовой формы.
изводство (в первую очередь согласованность объектов Если по окончании второго и каждого последующего фи калькулирования и объектов учета затрат);
нансового года стоимость чистых активов общества окажет 6) сравнимость показателей плановых и отчетных каль ся меньше уставного капитала, общество обязано объявить куляций;
и зарегистрировать в установленном порядке уменьшение 7) наибольшая точность калькулирования достигается своего уставного капитала. Бели стоимость чистых активов при применении принципа причинности, т. е. в себе становится меньше определенного законом минимального стоимость продукта включаются те затраты, причиной воз размера уставного капитала, общество подлежит ликвидации.
никновения которых стал данный продукт;
В процессе анализа, помимо сравнения величины чистых 8) при включении в себестоимость продукта косвенных активов с величиной уставного капитала, проводится оцен затрат относительно справедливая калькуляция получа ка их динамики, структуры и определяется рентабельность ется при использовании принципа пропорциональности;
чистых активов. Этот показатель важен для собственников, 9) калькулирование себестоимости с учетом целевого поскольку они вкладывают в организацию свои средства назначения калькуляции.
с целью получения прибыли на вложенный капитал. Рента Данный принцип предполагает возможность наличия бельность реального собственного капитала сравнивается нескольких показателей себестоимости в зависимости от с возможностью получения дохода от вложения этих средств задач калькулирования.
в ценные бумаги или в другое производство.
меняющимися остатками незавершенной и готовой про- По полноте отнесения видов затрат на незавершенное про дукции. изводство возможны полная оценка, частичная или нулевая.
Метод эквивалентных коэффициентов используется Полнота отнесения затрат определяется несколькими факто на предприятиях, производящих продукцию с близкими рами:
конструктивными и технологическими свойствами (так 1) типом производства (массовое, серийное, единичное);
называемое сортовое производство). В основу его зало- 2) существенностью используемых производственных фак жен принцип, согласно которому себестоимость отдель- торов (ресурсов) (материалоемкое, капиталоемкое, трудоем ных видов продуктов находится в определенном, доста- кое);
точно устойчивом соотношении.
3) особенностями существующей на производстве систе Таким образом, один из продуктов выбирают в качест- мы учета затрат.
ве так называемого стандартного, себестоимость всех дру- В единичном и мелкосерийном производствах организует гих продуктов определяют умножением себестоимости ся индивидуальный учет затрат по каждому заказу (партии).
стандартного продукта на соответствующий коэффициент. В массовом и крупносерийном производствах подход к оцен Метод исключения и метод распределения используют- ке незавершенного производства связан с технологическими ся для калькулирования себестоимости продуктов в усло- условиями нарастания производственных затрат.
виях комплексного производства. Комплексным называют Существуют два классификационных направления оценки производство, в ходе технологического процесса которо- незавершенного производства:
го одновременно получаются два и более продукта. 1) оценка по фактической или нормативной себестоимости;
Позаказный метод используется для калькулирования 2) оценка по полной или ограниченной себестоимости.
себестоимости сложных продуктов, т. е. включающих в себя При оценке незавершенного производства по нормативной два и более продукта. При позаказном методе проводится себестоимости происходит повышение себестоимости гото операция суммирования, когда себестоимость сложного вой продукции, когда фактические затраты отчетного периода продукта представляет собой сумму себестоимостей вхо- выше нормативных. И наоборот, себестоимость готовой про дящих в него простых (или даже сложных) продуктов. Се- дукции понижается, когда фактические затраты оказываются бестоимость заказов будет складываться из: ниже нормативных.
1) себестоимости входящих в заказ деталей;
Существует и следующий способ - на незавершенное про 2) затрат на осуществление двух технологических опе- изводство относят затраты на материалы плюс половину за раций;
трат на обработку продукта.
3) начисленных на данный заказ косвенных общепро- Существуют два основных подхода к количественной оцен изводственных затрат;
ке незавершенного производства:
4) прямых коммерческих затрат, связанных со сбытом 1) инвентаризация (подсчет не завершенных производством данного заказа. изделий по каждой технологической операции, каждому рабо чему месту), проводимая по итогам отчетного периода;
2) учет движения продукции непосредственно в процессе производства, осуществляемый в течение отчетного периода.
65. Валютные операции 66. Порядок выплаты дивидендов по привилегированным акциям Бухгалтерский учет операций в иностранной валюте регламентируется Положением по бухгалтерскому учету В любом акционерном обществе акционеров больше Учет активов и обязательств, стоимость которых выра всего интересуют два вопроса: будут ли выплачены в ны жена в иностранной валюте (ПБУ 3/2000), утвержденным нешнем году дивиденды, а если будут, то какие;
и каковы приказом Минфина России от 10.01.2000 № 2н.
курс акций, их рыночная стоимость?
В соответствии с этим ПБУ активы и обязательства Привилегированные акции право голоса их владельцам, в иностранной валюте отражаются в бухгалтерском учете как правило, не предоставляют. Эти акционеры получали в рублях (а в аналитическом учете еще и в иностранной дивиденды (так как в противном случае их акции автома валюте). Для этого иностранная валюта пересчитывается тически становились бы голосующими), но размеры этих в рубли по курсу Центрального банка РФ, действующему дивидендов зачастую были чисто символическими, не на дату совершения операции. Дата совершения опера смотря на то что они выплачивались по зафиксированным ции в иностранной валюте - это момент, когда у организа в уставах ставкам. Как ни странно, каких-либо нарушений ции возникает право (в соответствии с законодательством действующего законодательства в этом не было.
или договором) принять активы и обязательства к учету.
В процессе приватизации государственных и муници Активы и обязательства в иностранной валюте пересчи пальных предприятий в Российской Федерации члены тру тываются в рубли на дату составления бухгалтерской от дового коллектива приватизируемых предприятий могли четности. Поскольку курс иностранной валюты постоянно воспользоваться одним из трех вариантов льгот. В соот меняется, то при учете валютных операций возникают курсовые разницы. Они относятся на финансовые резуль- ветствии с первым вариантом все работники могли полу таты как внереализационные доходы или расходы (дебет чить безвозмездно привилегированные акции (25% устав или кредит счета 91 Прочие доходы и расходы). ного капитала). Хотя за истекшие годы многие первые акционеры продали свои акции, до сих пор сотни тысяч Чтобы приобрести иностранную валюту, организация должна подать в банк специальное поручение. В нем ука- нынешних и бывших работников приватизированных пред зываются: приятий являются владельцами привилегированных акций.
1) вид основания (код и наименование) в соответствии На выплату дивидендов акционерное общество должно на с перечнем, приведенным в Приложении 2 к Указанию правлять не менее 10% чистой прибыли. Принимать реше ЦБР № 383-У;
ние о выплате дивидендов необязательно независимо от 2) наименование, дата и номер документов, обосновы того, о каких акциях идет речь - обыкновенных или приви вающих, что указанное 8 поручении основание покупки легированных. Но с одной существенной оговоркой: по за валюты соответствует требованиям п. 24 Инструкции кону нельзя принять решение о выплате в полном размере Центрального банка РФ от 29 июня 1992 г. № 7 (например, дивидендов по привилегированным акциям, размер диви реквизиты договора с иностранным контрагентом);
дендов по которым определен уставом общества. Каза 67. Годовая отчетность. Реформация баланса 68. Об объеме форм бухгалтерской отчетности Составляя годовую бухгалтерскую отчетность, необходимо Бухгалтерская отчетность как единая система данных провести реформацию баланса, т. е. распределение получен о финансовом положении организации, финансовых ре ной в течение отчетного года прибыли или списание за год по зультатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом лученного убытка. Прежде всего необходимо закрыть счета положении составляется на основе данных бухгалтерско Продажи, 91 Прочие доходы и расходы и 99 Прибыли и го учета.
убытки. Записи по реформации баланса датируются 31 декабря.
Бухгалтерская отчетность состоит из:
В течение года на счете 90 Продажи собираются данные 1) бухгалтерского баланса (форма № 1);
о доходах и расходах организации по обычным видам деятель 2) отчета о прибылях и убытках (форма № 2);
ности. К счету 90 Продажи открываются субсчета. Для учета выручки от продаж открывают субсчет 1 Выручка. Для отра- 3) отчета об изменениях капитала (форма № 3);
жения финансового результата от обычных видов деятельности 4) отчета о движении денежных средств (форма № 4);
используется субсчет 9 Прибыль / убыток от продаж. По окон- 5) приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5);
чании каждого месяца бухгалтер сопоставляет сумму дебетовых 6) пояснительной записки, а также аудиторского заклю оборотов по субсчетам с 2 Себестоимость продаж по 8 с кре чения, подтверждающего достоверность бухгалтерской дитовым оборотом по субсчету 1 Выручка. Если получена при отчетности организации, если она в соответствии с феде быль от продаж, то производится запись:
ральными законами подлежит обязательному аудиту. В слу Дебет 90 Продажи субсчет 9 Прибыль/убыток от продажи;
чае, если организация самостоятельно приняла решение Кредит 99 Прибыли и убытки - отражена сумма прибыли о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудитор за месяц.
ское заключение, подтверждающее достоверность бухгал Если получен убыток, то производится запись:
терской отчетности, также может быть включено в состав Дебет 99 Прибыли и убытки;
бухгалтерской отчетности.
Кредит 90 Продажи, субсчет 9 Прибыль/убыток от прода Субъекты малого предпринимательства, не обязанные жи - отражена сумма убытка, полученного за месяц.
По окончании каждого месяца синтетический счет 90 Про- проводить аудиторскую проверку достоверности бухгал дажи не имеет сальдо, но все субсчета этого счета имеют терской отчетности в соответствии с законодательством дебетовые или кредитовые остатки, величина которых накап- Российской Федерации, могут принять решение о пред ливается. Списывать эти остатки в течение года нельзя.
ставлении бухгалтерской отчетности в объеме показате Операционные и внереализационные доходы и расходы учи лей по группам статей Бухгалтерского баланса и статьям I тываются на счете 91 Прочие доходы и расходы. Структура и Отчета о прибылях и убытках без дополнительных рас- !
порядок его использования аналогичны структуре и порядку шифровок в указанных формах и имеют право не пред- | использования счета 90 Продажи.
ставлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об.
Ксчету91 Прочие доходы и расходы открываются три субсчета:
изменениях капитала (форма № 3), Отчет о движении де- | 91-1 Прочие доходы;
нежных средств (форма № 4), Приложение к бухгалтер- i 91-2 Прочие расходы;
скому балансу (форма № 5), пояснительную записку. I 91 -9 Сальдо прочих доходов и расходов.
I лось бы, интересы владельцев привилегированных акций 3} распоряжение организации зачислить купленную были защищены законом: если принято решение о вып- иностранную валюту на специальный транзитный валют ный счет в банке;
лате дивидендов по таким акциям, то сумма выплат не 4) отметка банка об обоснованности покупки иностран могла быть меньше 10% чистой прибыли. Однако при ной валюты, подписанная ответственным лицом и заве этом само понятие чистой прибыли, порядок ее опреде ренная печатью банка, которую используют для валютно ления законодательством не были установлены. Это да го контроля.
вало возможность руководству акционерных обществ, Обычно банк покупает иностранную валюту по более формально соблюдая права акционеров - владельцев высокому курсу, чем тот, который установлен Централь привилегированных акций, реально выплачивать им ми ным банком РФ. При этом в бухучете купленную валюту зерные суммы.
нужно отразить по курсу Центрального банка РФ, уста В системе бухгалтерского учета понятие чистой прибы новленному на дату зачисления валюты на валютный ли и порядок ее определения установлены однозначно.
счет. Поэтому по данной операции возникает убыток (не Нераспределенная чистая прибыль - это конечный фи курсовая разница, а так называемая разница курсов), кото нансовый результат, выявленный за отчетный период, за рый списывается на счет 91 Прочие доходы и расходы.
минусом причитающихся за счет прибыли установленных Этот убыток уменьшает налогооблагаемую прибыль орга в соответствии с законодательством Российской Федера- низации (подп. 6 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).
ции налогов и иных аналогичных обязательств, включая Не позднее трех рабочих дней со дня исполнения пору санкции за несоблюдение правил налогообложения. чения на покупку иностранной валюты (включая день ис Руководство ряда акционерных обществ в целях мини- полнения поручения) она зачисляется на специальный транзитный валютный счет организации в уполномоченном мизации прибыли, направляемой на выплату дивидендов банке, указанный в поручении. Так установлено в п. 9.5. по привилегированным акциям, чистой прибылью считает Указания ЦБР № 38-У.
часть прибыли отчетного периода за минусом не только Эта валюта должна быть использована организацией в те налога на прибыль, но и средств, направляемых на капи чение семи календарных дней со дня ее зачисления на спе тальные вложения, на социальные нужды и другие цели.
циальный транзитный валютный счет (п. 11 Указания ЦБР Согласно Федеральному закону от 06.04.2004 № 17-ФЗ N 383-У). Для этого в банк нужно подать распоряжение О внесении изменений в статью 42 Федерального закона о переводе купленной валюты иностранному партнеру в со "Об акционерных обществах" источником выплаты диви ответствии с основаниями, указанными в поручении на по дендов является прибыль общества после налогообложе купку, которое должно содержать:
ния (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества 1) код вида платежа (указывается в соответствии с При определяется по данным бухгалтерской отчетности обще ложением 3 к Указанию ЦБР № 383-У);
2) код страны банка - получателя платежа (указывается в соответствии с Приложением 3 к Указанию ЦБР № 383-У).
Субъекты малого предпринимательства, обязанные про- По окончании каждого месяца бухгалтер сопоставляет обо роты по субсчетам: дебетовый оборот по субсчету 91 -2 с кре водить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской дитовым оборотом по субсчету 91-1. Выявленный результат отчетности в соответствии с законодательством Россий представляет собой прибыль или убыток за месяц. Эта сумма ской Федерации, имеют право не представлять в составе списывается в конце отчетного месяца на счет 99 следующим бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала образом.
(форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4), Если получена прибыль: Дебет 91 -9, Кредит 99 - отражена Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) при сумма прибыли за месяц.
отсутствии соответствующих данных.
Если получен убыток: Дебет 99, Кредит 91 -9 - отражена сум Некоммерческие организации могут не представлять ма убытка, полученного за месяц. По окончании каждого меся ца счет 91 сальдо не имеет, но у субсчетов этого счета остается в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях дебетовый или кредитовый остаток.
капитала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств Для обобщения информации о формировании конечного (форма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (фор финансового результата деятельности организации в отчет ма № 5) при отсутствии соответствующих данных.
ном году предназначен счет 99. По Кредиту счета 99 отража Некоммерческим организациям рекомендуется вклю ется бухгалтерская прибыль до налогообложения, сформиро чать в состав бухгалтерской отчетности Отчет о целевом ванная по правилам бухгалтерского учета по результатам использовании полученных средств (форма № 6).
отчетного года, там же отражаются чрезвычайные доходы. По Общественными организациями (объединениями), не Дебету счета 99 отражают, во-первых, чрезвычайные расходы организации, штрафы за налоговые правонарушения, во-вто осуществляющими предпринимательской деятельности и рых, сумму условного расхода (дохода) по налогу на прибыль.
не имеющими, кроме выбывшего имущества, оборотов по Можно рекомендовать следующие наименования субсчетов продаже товаров (работ, услуг), в составе бухгалтерской по балансовому счету 99:
отчетности не представляется Отчет об изменениях капи 99-2 Условный расход (доход) по налогу на прибыль;
тала (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (фор 99-3 Постоянное налоговое обязательство;
ма № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) 99-9 Сальдо прибылей и убытков отчетного года.
и пояснительная записка.
Сальдо счета 99 равно чистой прибыли или убытку текущего Представляемая бухгалтерская отчетность прилагается года. Показатель Чистая прибыль (убыток) отчетного года от к сопроводительному письму организации, оформленно- ражает конечный финансовый результат деятельности организа му в установленном порядке и содержащему информа- ции в отчетном году. По окончании отчетного года при составле нии годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При цию о составе представляемой бухгалтерской отчетности.
этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в Кредит (Де бет) счета 84 Нераспределенная прибыль (непокрытый убы ток). Именно эта сумма и отражается по строке Чистая прибыль (убыток) отчетного года в форме № 2 Отчет о прибылях и убытках.
_ ^_Ч_ _^_ _ _. Ч ^_^ _ ^ _ _^_ ЧА-.
I ж 70. Порядок составления сводной отчетности 69. Особенности формирования бухгалтерской ' группами взаимосвязанных организаций отчетности Порядок составления сводной отчетности группами взаимо В бухгалтерскую отчетность должны включаться пока связанных организаций (холдингами, корпорациями, концерна затели, необходимые для формирования достоверного и ми, ассоциациями и др.) имеет ряд особенностей. Рассмотрим полного представления о финансовом положении органи их на практическом примере.
зации, финансовых результатах ее деятельности и изме Перед началом составления сводной отчетности головное нениях в ее финансовом положении.
предприятие должно получить от всех организаций группы сле Следует иметь в виду, что отдельные показатели, кото дующие данные:
рые недостаточно существенны для того, чтобы требова Х о финансовых вложениях организаций группы в уставные лось их отдельное представление в бухгалтерском балансе капиталы других организаций;
и отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно су Х о номинальной стоимости акций (долей капитала) орга щественными, чтобы представляться обособленно в по низаций группы;
яснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и Х о полученном организациями группы эмиссионном доходе;
убытках.
Х об остатках кредиторской и дебиторской задолженности Показатель считается существенным, если его нерас организаций группы друг другу;
крытие может повлиять на экономические решения заин Х о кредитах и ссудах, выданных организациями группы тересованных пользователей, принимаемые на основе друг другу;
отчетной информации. Решение организацией вопроса, ' о начисленных и выплаченных дивидендах организациям является ли данный показатель существенным, зависит группы;
от оценки показателя, его характера, конкретных обстоя Х о внутригрупповых доходах и прибыли;
тельств возникновения. Организация может принять ре шение, когда существенной признается сумма, отношение Х о приобретенных у организаций группы и еще не списан которой к общему итогу соответствующих данных за отчет ных материалах, товарах, готовой продукции.
ный год составляет не менее 5%.
Показатель, отражающий долю головной организации в при При формировании бухгалтерской отчетности должны былях или убытках зависимого общества за отчетный период, быть исполнены требования нормативно-правовых актов вычисляется по формуле по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской от Д^В^хП,, четности информации об изменениях учетной политики, где Внп - величина нераспределенной прибыли (непокры оказавших или способных оказать существенное влияние:
того убытка) зависимого общества за отчетный период 1) на финансовое положение;
2) движение денежных средств или финансовые резуль- (80 тыс. руб.);
таты деятельности организации, об операциях в иностран- П, - процент принадлежащих головной организации го лосующих акций зависимого общества в их общем коли ной валюте;
честве (30%).
3) о материально-производственных запасах;
71. Остаточная стоимость основных средств 72. Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) Остаточная стоимость основных средств равна их перво- Отчет о прибылях и убытках должен характеризовать финан совые результаты деятельности организации за отчетный год.
начальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны пока амортизации. В бухгалтерском учете ее можно начислять зываться с подразделением на обычные и чрезвычайные.
следующими методами:
По статье Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, Х линейным;
работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обяза Х уменьшаемого остатка;
тельных платежей) показывается выручка от продажи продук Х списания стоимости по сумме чисел лет срока полез ции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ и ного использования;
оказанием услуг, осуществлением хозяйственных операций (по Х списания стоимости пропорционально объему выпу ступления, связанные с отдельными фактами хозяйственной щенной продукции.
деятельности), являющиеся доходами от обычных видов дея А вот в налоговом учете предусмотрено только два спо- тельности, и в сумме, исчисленной в денежном выражении, соба начисления амортизации: линейный и нелинейный. включая условия договоров по продаже товаров, продукции, Причем нелинейный способ для целей налогообложения выполнению работ и оказанию услуг (с учетом скидок (наки док), суммовых разниц, изменений условий договора, расче отличается от одноименного метода в бухучете. Поэтому тов неденежными средствами и т. п.).
лучше установить единый способ расчета амортизации: и в том и в другом учете - линейный. Это облегчит вашу рабо- По статье Себестоимость проданных товаров, продукции, ра бот, услуг отражаются учтенные затраты на производство про ту, ведь рассчитывать амортизацию дважды не придется.
дукции (работ, услуг) в доле, относящейся к проданной в отчет Амортизацию начисляют не на все объекты основных ном периоде продукции (работам, услугам).
средств. Ее не считают, скажем, по объектам жилищного Организации, осуществляющие торговую деятельность, от фонда и внешнего благоустройства (п. 17 ПБУ 6/01). Вмес ражают по данной статье покупную стоимость товаров. Органи то амортизации по этим объектам в конце года начисляют зации, являющиеся профессиональными участниками рынка износ. Его сумму определяют исходя из Единых норм ценных бумаг, отражают по данной статье покупную (учетную) амортизационных отчислений на полное восстановление стоимость ценных бумаг, выручка от продажи которых отражена основных производственных фондов. Износ отражают на в данном отчетном периоде.
забалансовом счете 010 (в справке к бухгалтерскому ба Данные статьи Валовая прибыль раздела Доходы и рас лансу - по строке 980). А по строке 120 показывают оста ходы по обычным видам деятельности отчета о прибылях и точную стоимость неамортизируемых объектов, т. е. за убытках определяются как разница между данными статьи вычетом износа.
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг Для целей налогообложения основные средства, стои- (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных плате жей) и данными статьи Себестоимость проданных товаров, мость которых меньше 10 000 руб., списывают на расходы продукции, работ, услуг.
сразу. Это установлено п. 18 ПБУ 6/01 и подп. 3 п. 1 ст. В нашем примере доля головной организации в нераспределен- 4) об основных средствах;
ной прибыли зависимого общества равна 24 тыс. руб. (80 х 30%). 5) о доходах и расходах организации;
6) о последствиях событий после отчетной даты;
Данный показатель отражается в сводном отчете о прибылях и убытках отдельной статьей Капитализированный доход (убы- 7) о последствиях условных фактов хозяйственной дея ток) после группы статей по внереализационным доходам и расхо- тельности, а также по раскрытию в бухгалтерской отчет дам и включается в финансовый результат деятельности группы. ности той или иной информации об активах, капитале и Показатель, отражающий стоимостную оценку участия голов- резервах и обязательствах организации. Такое раскрытие ной организации в зависимом обществе, вычисляется по фор- может быть осуществлено организацией путем включе ния соответствующих показателей, таблиц, расшифровок муле непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или С0 = Ф, + ДГ0, в пояснительную записку.
где Ф, - фактические затраты, произведенные головной орга низацией при осуществлении инвестиций в зависимую орга- Организация может представлять дополнительную ин формацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, низацию (150 тыс. руб.).
В нашем примере стоимостная оценка участия головной орга- если исполнительный орган считает ее полезной для заин тересованных пользователей при принятии экономических низации в зависимом обществе равна 174 тыс. руб. (150 + 24).
Данный показатель показывается в сводном бухгалтерском ба- решений. В ней раскрываются динамика важнейших эконо лансе отдельной статьей в группе статей Долгосрочные финан- мических и финансовых показателей деятельности органи зации за ряд лет;
планируемое развитие организации;
совые вложения, а также включается в ст. 470 сводного баланса.
При включении в сводную отчетность показателей зависимо- предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения;
политика в отношении заемных средств, управ го общества необходимо иметь в виду следующее.
Во-первых, при определении величины показателя участия в за- ления рисками;
деятельность организации в области науч висимом обществе, подлежащего отражению в сводной бухгалтер- но-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
природоохранные мероприятия;
иная информация.
ской отчетности, фактические затраты, произведенные головной организацией при осуществлении инвестиций, корректируются на В случаях выявления неправильного отражения хозяй суммы изменения собственного капитала зависимого общества, ственных операций текущего периода до окончания от не отраженные на счете прибылей и убытков зависимого общества. четного года исправления производятся записями по со Во-вторых, если величина показателя, отражающего долю го- ответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены. В случаях ловной организации в убытках зависимого общества за отчетный выявления организацией в текущем отчетном периоде не период, равна или больше величины показателя, отражающего правильного отражения хозяйственных операций на счетах стоимостную оценку участия головной организации в зависимом бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бух обществе, уменьшенного на величину показателя, отражающего галтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый долю головной организации в убытках зависимого общества за отчетный период, то указанные показатели не включаются в свод- отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.
ную бухгалтерскую отчетность.
В разделах Операционные доходы и расходы и Внереали- Налогового кодекса РФ. Соответственно по строке 120 Бух зационные доходы и расходы отражаются доходы и расходы, галтерского баланса их стоимость не показывают.
признанные организацией в бухгалтерском учете как прочие А нужно ли отражать на счете 01 и, следовательно, пока в соответствии с условиями. По статье Проценты к получению зывать в балансе по строке 120 имущество, которое купле раздела Операционные доходы и расходы отражаются опе но, но еще не используется? Да, нужно. Мало того, такие рационные доходы в сумме причитающихся в соответствии основные средства можно амортизировать (п. 61 Методи с договорами процентов по облигациям, депозитам, государ ческих указаний). Несмотря на то что методичка действует ственным ценным бумагам и прочим, за предоставление в поль с 1 января 2004 г., бухгалтер вправе руководствоваться ею зование денежных средств организации, за использование и при составлении годового отчета.
кредитной организацией денежных средств, находящихся на С налоговым учетом дело обстоит иначе. Тут амортиза счете организации в этой кредитной организации.
цию начинают считать начиная со следующего месяца пос Остальные доходы и расходы, относящиеся в соответствии ле того, как имущество ввели в эксплуатацию (п. 2 ст. с установленным порядком к операционным доходам и расходам, отражаются по статьям Прочие операционные доходы или рас- Налогового кодекса РФ). Поэтому если вы будете следо ходы раздела. В частности, по статье Прочие операционные до- вать методичке, то расхождений между данными этих двух ходы отражается прибыль, полученная (подлежащая получе- учетов не избежать. Это позволит уменьшить налог на иму нию) организацией в результате совместной деятельности (по щество. Ведь чем раньше начать в бухгалтерском учете на договору простого товарищества). По статье Прочие операцион- числять амортизацию, тем меньше будет сумма налога.
ные доходы показывается также сумма вознаграждения за пере Особое внимание следует обратить на спецодежду. Срок данное в общее владение и пользование имущество или возврат ее службы может превышать год. Получается, ее нужно учи имущества при его разделе сверх величины вклада.
тывать в составе основных средств, т.е. стоимость такой Результат от обычной деятельности организации определяется спецодежды отражают на счете 01, а в балансе показывают исходя из данных, отраженных по разделам I-III отчета о прибы построке 120.
лях и убытках, и отражается по статье Прибыль (убыток) от Путаницу вносит п. 13 Методических указаний по бух обычной деятельности. Чистая прибыль или убыток организа галтерскому учету специального инструмента, специаль ции за отчетный период формируется исходя из прибыли или ных приспособлений, специального оборудования и спе убытка от обычной деятельности с учетом влияния на результат циальной одежды (утвержденных приказом Минфина последствий чрезвычайных обстоятельств хозяйственной дея тельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национали- России от 26 декабря 2002 г. № 135н). Сказано, что любая зации и т. п.). спецодежда, независимо от срока ее использования, долж По статье Чрезвычайные доходы могут быть отражены на учитываться в составе оборотных средств. С этим нельзя суммы страхового возмещения и покрытия из других источни- согласиться. В данном случае все-таки следует руковод ков убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий, других ствоваться ПБУ 6/01.
чрезвычайных событий.
f 73. Отчет об изменениях капитала (форма № 3) 74. Банкротство юридических лиц В отчете об изменениях капитала в разделе Капитал Несостоятельность (банкротство) наступает в случае не приводятся данные о движении всех его составляющих: возможности (неспособности) полного удовлетворения остатки на начало отчетного года, поступление (уменьше- юридическим лицом всех требований кредиторов по де нежным обязательствам. Если в процессе ликвидации ние) за отчетный период, остатки на конец отчетного года.
юридического лица будет установлено, что стоимость иму По статье Уставный (складочный) капитал в графе щества организации недостаточна для удовлетворения Остаток на начало года организация показывает сумму требований кредиторов, оно может быть ликвидировано уставного (складочного) капитала на начало отчетного го только путем банкротства.
да, зафиксированную в зарегистрированных в установ Существование института банкротства (несостоятель ленном порядке учредительных документах. При увели ности) обусловлено несколькими причинами:
чении в течение отчетного года уставного (складочного) 1) необходимо устранить из экономического оборота капитала в установленном порядке соответствующая участника, который не способен надлежащим образом ис сумма отражается в графе 4 указанной статьи, а в случае полнять принятые на себя обязательства;
уменьшения - в графе 5.
2) если возможно, попытаться сохранить его как про По статье Добавочный капитал показывается движе изводителя товаров, работ или услуг и работодателя;
ние добавочного капитала, например в виде прироста стои 3) институт банкротства позволяет максимально учесть мости имущества организации в результате его дооцен интересы всех кредиторов юридического лица.
ки в соответствии с установленным порядком, принятия Юридическое лицо считается неспособным удовлетво к учету имущества в результате осуществления капиталь рить требования кредиторов по денежным обязатель ных вложений, полученного эмиссионного дохода.
ствам и исполнить обязанность по уплате обязательных В графе 3 Остаток на начало года по статье Добавоч платежей, если соответствующие обязательства и обя ный капитал отражается сумма добавочного капитала, занности не исполнены им в течение трех месяцев с мо числящегося на конец прошлого года, с учетом проведен мента их наступления. По общему правилу арбитражный ной на начало отчетного года переоценки основных средств суд возбуждает дело о банкротстве в том случае, если согласно установленному порядку.
требования к должнику - юридическому лицу - в сово В графе 4 Поступило в отчетном году отражается при купности составляют не менее пятисот минимальных раз соединение собственных источников капитальных вло меров оплаты труда.
жений по принятым в эксплуатацию объектам основных Несостоятельность может быть признана в судебном по средств, в случаях достройки, дооборудования, реконст рядке либо объявлена самим должником. Правом на обра рукции объектов основных средств и т. п.
щение в суд с заявлением о признании должника банкро В графе 5 показывается уменьшение добавочного капи- том обладают должник, кредиторы, прокурор, налоговые и тала, связанное с направлением средств добавочного ка- иные уполномоченные в соответствии с федеральным за питала на увеличение в установленном порядке уставного коном органы. В предусмотренных законом случаях руко 76. Презентабельная отчетность, 75. Допущение непрерывности деятельности или Избавляем баланс от убытков Допущение непрерывности деятельности является ос новным принципом подготовки финансовой (бухгалтер- Если предприятие убыточно, то его кредитоспособность ской) отчетности кредитной организации. ставится под сомнение партнерами. Если в следующем На этом фундаментальном принципе основаны Правила году организация получит доход, то выплатить дивиденды ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях. она не сможет до погашения убытков прошлых лет. Ведь Согласно принципу допущения непрерывности деятельно- дивиденды должны платиться из чистой прибыли органи сти при осуществлении аудита обычно предполагается, что зации.
аудируемое лицо будет продолжать осуществлять свою фи- В годовом балансе убытки должны отражаться в той час нансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев ти, которая осталась непогашенной за счет полученной года, следующего за отчетным. И не имеет намерения или прибыли прошлых лет или иных источников.
потребности в ликвидации, прекращении финансово-хо Убыток по окончании отчетного года может покрывать зяйственной деятельности или обращении за защитой от ся за счет:
кредиторов. Активы и обязательства учитываются в ауди Х прибыли прошлых лет (конечно, если она есть);
руемой финансовой (бухгалтерской) отчетности на том Х резервного капитала (фонда);
основании, что аудируемое лицо сможет выполнить свои Х использования добавочного капитала (только бан обязательства и реализовать свои активы в ходе своей ками);
деятельности.
Х целевых взносов учредителей;
Сомнение в обоснованности применения руководством Х доведения величины уставного капитала до величины кредитной организации допущения непрерывности дея чистых активов организации.
тельности может возникнуть у аудитора как при рассмотре Если имеющихся источников финансирования для пога нии финансовой (бухгалтерской) отчетности, так и при вы шения непокрытого убытка отчетного года недостаточно, полнении отдельных аудиторских процедур.
в балансе оставляют непокрытый убыток. Он отражается Основываясь на специфике деятельности и характере в круглых скобках по строке Нераспределенная прибыль основных операций, можно выделить следующие финансо (непокрытый убыток) пассива баланса (код строки 470).
вые или организационные признаки, на основании которых Если по завершении отчетного года получен убыток, может возникнуть сомнение в применимости допущения а с прошлых отчетных периодов все же осталась нерас непрерывности деятельности в отношении аудируемой пределенная прибыль, то убытки перекроются прибылью кредитной организации.
в составе показателя по строке 470. То есть происходит Финансовые признаки:
перегруппировка сумм прибыли и убытков по годам:
Х признаки банкротства;
Х наличие оснований для осуществления мер по преду- Дебет 84 субсчет Нераспределенная прибыль про преждению банкротства;
шлых лет, Х дефицит ликвидных средств (риск потери ликвидности);
Кредит 84 субсчет Непокрытый убыток отчетного года;
водитель должника обязан обратиться в арбитражный суд капитала, погашение убытка, выявленного по результатам с заявлением о признании должника банкротом. работы организации за год.
Ликвидация является крайней мерой, использованию ко- По статье Резервный фонд в графе 3 раздела Капи торой обычно предшествует применение предупредитель- тал отражается сумма резервного фонда, создаваемого согласно законодательству Российской Федерации, на на ных мер. К их числу относится досудебная санация. Она чало отчетного года.
состоит в оказании должнику финансовой помощи с целью Организация может показывать образуемые в соответ восстановления его платежеспособности и погашения его денежных обязательств. Помощь может быть предоставле- ствии с учредительными документами фонды и резервы обособленно по соответствующим статьям раздела Капи на как учредителями (участниками) или собственником тал отчета об изменениях капитала. В этом случае нерас юридического лица - должника, так и его кредиторами, пределенная прибыль будет исчисляться как часть прибыли, иными третьими лицами.
оставшейся в распоряжении организации, за минусом сумм Традиционной мерой предотвращения ликвидации яв образованных фондов, сумм, направленных в соответ ляется мировое соглашение должника с кредиторами.
ствии с принятыми решениями на покрытие убытка, вып Оно принимается по решению общего собрания кредито лату дивидендов и пр.
ров на любой стадии рассмотрения дела о банкротстве и По статье Целевые финансирование и поступления от утверждается судом. Мировым соглашением могут преду ражается движение средств, полученных некоммерческой сматриваться отсрочка или рассрочка исполнения обяза организацией из соответствующих источников на цели сво тельств должника;
уступка прав требования должника;
ей деятельности (с соответствующей расшифровкой источ исполнение третьими лицами его обязательств;
умень ников поступлений). Данные по указанной статье учитывают шение долга;
прощение долга или удовлетворение тре ся при определении итогов по разделу Капитал отчета об бований кредиторов иными законными способами. Закон изменениях капитала.
о банкротстве предусматривает основания признания ми В разделе Резервы предстоящих расходов отчета об рового соглашения недействительным. При неисполне изменениях капитала отражаются данные о наличии на на нии должником условий мирового соглашения в отноше чало и конец отчетного периода резервов предстоящих нии не менее трети требований кредиторов оно может расходов, образуемых организацией в соответствии с По быть по решению арбитражного суда расторгнуто.
ложением по ведению бухгалтерского учета и принятой Если в процессе судебного разбирательства будет уста- учетной политикой, движении средств каждого резерва новлено, что платежеспособность должника может быть в течение отчетного периода.
восстановлена, то по решению собрания кредиторов суд В разделе Изменение капитала отчета об изменениях вправе принять решение о введении внешнего управле капитала раскрывается информация об источниках увели ния. На период внешнего управления вводится морато чения капитала организации на конец отчетного года по срав рий - отсрочка удовлетворения требований кредито нению с итоговыми данными раздела Капитал, отражен ров.
ными в графе 3, а также причинах уменьшения капитала.
Х убыток отчетного периода покрыт за счет нераспре- Х существенная зависимость от источника доходов, свя деленной прибыли прошлых лет. занного с отдельным видом операций (отдельно совер Эта бухгалтерская запись не производится до заверше- шенной операции) или успешным выполнением конкретно ния текущего года. го проекта;
При успешной деятельности часть полученной прибыли Х значительные убытки от деятельности;
резервируется на случай получения убытка в будущем. Х существенное отклонение значений основных коэф Резервный капитал обязаны создавать акционерные об- фициентов, характеризующих финансовое положение ауди щества. Размер резервного фонда определяется уставом руемой кредитной организации, от нормальных (обычных) OU3UUUUU* общества, но не может быть меньше 5% уставного капита- О ПСПС П wl r I j ла. Если такой фонд у предприятия есть, то покрытие убыт- Х наличие экономически нерациональных долговых обя ка за счет средств ранее начисленных сумм резервного ка- зательств.
питала отражается проводкой: Организационные признаки:
Дебет 82 Кредит 84;
Х несоблюдение требований в отношении формирова Х направлены средства резервного капитала на пога- ния уставного капитала, установленных законодательством шение убытка отчетного года. Российской Федерации;
Бухгалтер должен осуществить данную запись до про- Х наличие оснований для отзыва лицензии в порядке, ведения общего собрания акционеров и принятия им ре- предусмотренном Федеральным законом О банках и бан шения об источнике покрытия убытков. Покрытие образо- ковской деятельности;
вавшегося убытка при наличии источников (а таким Х судебные иски против аудируемого лица, которые на источником как раз и является резервный фонд) - это не ходятся в процессе рассмотрения и могут в случае успеха право, а обязанность организации. истца завершиться решением суда, не выполнимым для На покрытие убытка можно направить и часть добавоч- данной кредитной организации;
ного капитала. Но это могут сделать только банки. За счет Х другие (увольнение основного управленческого пер части добавочного капитала, которая образовалась в ре- сонала без должной его замены, проблемы с персоналом зультате дооценки основных средств, в дальнейшем может низшего и среднего звена, недостаток оборудования для производиться их уценка. Другие составляющие добавоч- оказания банковских услуг и т. д.).
ного капитала (эмиссионный доход;
курсовые разницы В ходе проверки аудитор должен внимательно следить в случае, когда задолженность по взносам в уставный капи- за тем, имеются ли доказательства существования факто тал выражена в иностранной валюте) согласно Инструкции ров, которые обусловливают значительные сомнения в спо к Плану счетов могут быть направлены на увеличение устав- собности аудируемого лица продолжать свою деятельность ного капитала или же распределены между учредителя- непрерывно. Для этих целей необходимо проведение спе ми. О направлении их на покрытие убытков в Инструкции циальных аудиторских процедур и отражение их результа к Плану счетов ничего не сказано. тов в рабочей документации аудитора.
t 77. Налоговое планирование 78. Планирование на предприятии С переходом на рыночные отношения возросла роль на- Планирование на предприятии - это процесс сис логового планирования. тематической подготовки и принятия управленческих ре Однако многие руководители отечественных предприя- шений относительно его будущей деятельности. После планирования следуют реализация решений и контроль тий до сих пор не используют налоговое планирование как один из важнейших инструментов эффективного управле- полученных результатов.
Планирование, реализация и контроль результатов со ния производством. Тому есть две причины:
Х недопонимание роли налогового планирования в со- ставляют процесс управления предприятием - менедж мент.
временных условиях;
Х отсутствие разработанных и апробированных отечест- Налоговое планирование на предприятии - это венных методических подходов в области налогового пла- процесс систематической подготовки и принятия управ нирования на предприятиях в условиях рыночной эконо- ленческих решений, прямым образом влияющий на ко нечный финансовый результат (прибыль). Здесь акценти мики.
руется прямое влияние, потому что все управленческие Налоговое планирование является составной частью решения в области маркетинга, менеджмента или произ системы планирования на предприятии и позволяет:
водства непосредственно влияют на конечный финансо Х прогнозировать налоговые отчисления предприятия вый результат (прибыль).
в краткосрочном и долгосрочном периодах;
Х оперативно и эффективно управлять имеющимися Таким образом, налоговое планирование - это не ресурсами и денежными потоками предприятия;
отъемлемая часть общего процесса планирования на Х существенно снизить риск финансовых затруднений, предприятии в области финансов.
избежать налоговых последствий за несвоевременное Налоговые инспекции также являются пользователями исполнение обязанностей налогоплательщика и процеду информации. Вся отчетность предприятия, представляе ры принудительного банкротства.
мая в налоговые органы, делится на два блока:
Для отечественных предприятий актуальность рассмат Х финансовую отчетность;
риваемой проблемы очевидна. Для ее решения имеются Х налоговую отчетность.
Планирование налогов и сборов производится исходя 1) использование зарубежного опыта в данной облас из действующего налогового законодательства. За осно ти. Однако возможности такого подхода относительны, ву расчета при планировании налоговых платежей на сле так как налоговое законодательство Российской Федера дующий год (например, 2003 г.) берется объем прибыли, ции достаточно специфично;
которая определяется исходя из отчетных данных за преды 2) разработка отечественными учеными и специалис дущий год (2002 г.) с учетом изменений налогового зако тами-практиками (в том числе специалистами налоговых нодательства.
служб) методики налогового планирования на предприя Из макроэкономических параметров развития эконо мики, оказывающих влияние на планирование налоговых 79. Параметры, ок 80. Перечень объектов налоговых выплат на планирование налоговых платежей Как для внешнего, так и для внутреннего планирования Не менее важен прогноз расширения объема затрат, налоговых платежей важно четко определиться с перечнем принимаемых к уменьшению налогооблагаемой прибы объектов налоговых выплат. Это возможно на основе ана ли, который снижает объем финансовых результатов за лиза данных о перспективах развития предприятия и мо счет ряда показателей.
ниторинга налогового законодательства на следующий Исходными налоговыми показателями планирования год. Конечно, именно этот фактор в настоящее время, ког являются:
да налоговая реформа еще не завершилась и только в про - изменение порядка отнесения на затраты расходов;
екте рассмотрения предложения группы депутатов о нало * введение порядка исчисления налогооблагаемой ба говом моратории на ряд грядущих лет, трудно поддается зы по налогу на прибыль по методу начисления;
прогнозированию.
Х изменение порядка отнесения на финансовый резуль тат убытков, полученных в предшествующем налоговом пе- При планировании налоговых отчислений на следующий год нельзя забывать о дебиторской задолженности (если риоде, в соответствии с которыми налогоплательщикам предоставляется право уменьшения налоговой базы теку- организация в приказе по учетной политике утвердила щего налогового периода на всю сумму полученного ими кассовый метод исчисления налогов).
убытка в предыдущем налоговом периоде. При этом сово Дебиторская задолженность должна быть проинвента купная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном ризирована. На основе инвентаризационной описи выде (налоговом) периоде не может превышать 30% исчислен ляются группы:
ной налоговой базы.
- задолженность бюджета за выполненные работы и В расчете необходимо также учесть сохранение льгот, услуги;
срок действия которых не истек на день вступления в силу Х безнадежная дебиторская задолженность;
гл. 25 Налогового кодекса РФ, таких как предоставление * дебиторская задолженность, по которой ожидается льгот малым предприятиям второго, третьего и четвертого поступление в планируемом периоде.
годов работы и по вновь созданному производству на пе По организациям, имеющим недоимку, помимо текущих риод окупаемости.
плановых платежей необходимо учитывать также имеющую В расчете необходимо учесть и налог с базы переходно ся недоимку с учетом такого мероприятия, как проведен го периода, подлежащий уплате в планируемом периоде.
ная или планируемая реструктуризация, т. е. право на ре При внутреннем планировании важнейшим фактором при планировании налоговых платежей как по налогу на структуризацию на конец периода.
прибыль, так и по другим налогам является учетная поли- По организациям, имеющим задолженность по начис тика предприятия в целях налогообложения. Она может ленным штрафам и пеням, следует учитывать круг планиру существенно отличаться от учетной политики предприя- емых мероприятий по оплате или низложению или оспари ванию в арбитражном суде имеющейся задолженности.
платежей, необходимо учитывать прогнозы по приросту Налоговое планирование может быть как внутренним, объемов производства. В связи с этим: так и внешним.
Х нужно учитывать тенденции развития отрасли - спад, Отчетность предприятия в рыночной экономике базиру подъем, стабильность и т. д.;
ется на обобщенных данных финансового учета и являет Х если готовится к запуску новое направление произ ся информационным звеном, связывающим предприятие водства или выпуск отдельных видов товара, нужно оце с обществом и деловыми партнерами - пользователями нить необходимость и востребованность на рынке, т. е.
информации о деятельности предприятия.
использовать макроэкономические показатели развития Первую группу пользователей информации составляют:
экономики региона, такие как:
Х собственники предприятия;
Х индекс роста объемов производства;
Х заимодавцы (банки и прочие организации);
Х индекс роста фонда заработной платы;
Х поставщики;
Х индекс оптовых цен промышленности;
Х клиенты (покупатели);
Х индекс потребительских цен;
Х индекс роста розничного товарооборота;
Х налоговые органы;
Х другие показатели, значимость которых определяется Х персонал предприятия и руководство.
региональными Департаментами экономической полити- Вторая группа пользователей информации - это субъек ки. В разных регионах в зависимости от принятых социаль- ты, осуществляющие анализ деятельности (хотя и непос но-экономических и инвестиционных программ развития редственно не заинтересованные в деятельности пред региона ранжировка показателей по значимости различ приятия) с целью подготовки правильного объективного ная, что также необходимо принимать во внимание.
решения или защиты интересов первой группы:
Необходимо учитывать индивидуальные особенности раз Х аудиторские фирмы;
вития предприятия - модернизацию, реконструкцию и т. п.
Х налоговые консультанты;
Налоговое планирование осуществляется на основании Х оценщики;
оценки предыдущих налоговых платежей, произведенных Х биржи;
в бюджет, с учетом коэффициента инфляции, который пла Х юристы;
нируется на следующий год.
Х конкурсные управляющие;
На основании мониторинга как по каждому отдельно исследуемому налогоплательщику, так и в целом по всем Х пресса;
налогоплательщикам, сгруппированным по тем или иным Х ассоциации;
группам налоговых поступлений с учетом определенных Х профсоюзы.
макроэкономических показателей, разработанных Депар- Каждый субъект изучает и анализирует исходную инфор таментом экономической политики и развития каждого мацию с учетом своих интересов, но только руководство региона, МНС России прогнозирует налоговые поступле предприятия может углубить анализ отчетности, используя ния на налоговый или отчетный период. Далеко не послед данные производственного учета в рамках внутреннего на нюю роль в данном процессе играют и сведения о прог логового планирования.
нозе налоговых платежей, полученные непосредственно от самих налогоплательщиков.
Кроме того, в плане налоговых выплат необходимо учиты- Учетная политика - распорядительный документ руково вать результаты мероприятий по принудительному взыска- дителя предприятия, утверждающий его учетную политику на предстоящий период деятельности, является обяза нию (если такие мероприятия проводились по отношению тельным элементом системы нормативного регулирова к организации).
ния бухгалтерского и налогового учета на предприятии В поле зрения специалистов, осуществляющих налого наряду с государственными нормативными актами.
вое планирование, должны быть и вопросы о намерении Государственная система регулирования способов ве учредителей увеличить уставный капитал фирмы, об уве дения бухгалтерского и налогового учета допускает мно личении активов предприятия.
Pages: | 1 | 2 | 3 | Книги, научные публикации