Курсовая: Учёт нематериальных активов
Министерство образования Российской Федерации
Саратовский государственный социально-экономический университет
Кафедра .........
Курсовая работа
на тему:
лУчёт нематериальных активов
Выполнила:
студентка III-го курса
........
Научный руководитель:
.........
Саратов
2004г
Оглавление.
Введение. 3
Глава 1. Сущность нематериальных активов в бухгалтерском учёте. 5
1.1. Понятие нематериальных активов. 5
1.2. Объекты интеллектуальной собственности. 7
1.3. Отложенные затраты (организационные расходы) 11
1.3 Деловая репутация организации. 12
Глава 2. Учёт операций с нематериальными активами. 14
2.1. Оценка нематериальных активов. 14
2.2. Учет поступления и создания нематериальных активов. 15
2.3. Учет амортизации нематериальных активов. 22
2.4. Учет выбытия нематериальных активов. 27
2.5. Передача прав на нематериальные активы.. 31
Заключение. 34
Список литературы.. 35
Введение
Все более широкое использование нематериальных активов в российской экономике
и внешнеэкономической деятельности объективно порождает потребность в
углублении изучения вопросов их учета, анализа, оценки и аудита.
Нематериальные активы Ч принципиально новый для отечественной теории и
практики вид имущества, подлежащий бухгалтерскому учёту. Впервые в
отечественной бухгалтерской практике нематериальные активы появились в мае
1988г. Но только для совместных предприятий с иностранным участием. В июле
1990г. использование нематериальных активов в бухгалтерском учёте было
разрешено также для акционерных обществ и обществ с ограниченной
ответственностью. Эти нововведения были вызваны тем, что новым
законодательством СССР было предусмотрено внесение объектов нематериальной
собственности в счёт вкладов в уставной капитал юридических лиц. До этого
даже программы для ЭВМ учитывались в составе основных средств Ц электронно-
вычислительных машин.
До утверждения Положения по бухгалтерскому учету УУчет нематериальных
активовФ ПБУ 14/2000 Приказом Министерства Финансов Российской федерации от
16 октября 2000 года № 91н (далее Ч ПБУ 14/2000) для организации учета
нематериальных активов было принято руководствоваться УПланом счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и
инструкцией по его применениюФ (приказ МФ РФ от 1 ноября 1991 г. № 56 в
редакции изменений и дополнений), УПоложением о бухгалтерском учете и
отчетности в РФФ (приказ МФ РФ от 26 декабря 1994 г. № 170) и УПоложением по
бухгалтерскому учету долгосрочных инвестицийФ (письмо МФ РФ от 30 декабря
1993 года, № 160), которое предусматривало, что Упод долгосрочными
инвестициями... понимаются затраты на создание, увеличение размеров и
приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше 1 года), не
предназначенные для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений
в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставные капиталы других
предприятийФ.
Это определение не содержало прямого указания на нематериальные активы, но
оно непосредственно раскрывало их сущность и определяло место в составе
внеоборотных активов, куда включаются и основные средства. Система
бухгалтерского учета нематериальных активов строилась аналогично учету
основных средств.
В настоящее время ПБУ 14/2000 устанавливает правила формирования в
бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих
организаций (кроме кредитных), которые находятся на праве собственности,
хозяйственного ведения или оперативного управления: определяет методику
отнесения активов к нематериальным, правила их стоимостной оценки и учета их
поступления, амортизации и выбытия с учетом всех особенностей нематериальных
активов.
ПБУ 14/2000 применяется с 1 января 2001 г. По заключению Минюста России от
20.11.2000 №9896-ЮД этот приказ не нуждается в государственной регистрации.
Глава 1. Сущность нематериальных активов в
бухгалтерском учёте.
1.1. Понятие
нематериальных активов.
Пунктом 3 ПБУ 14/2000 определено, что при принятии к бухгалтерскому учету
активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение
следующих условий:
1. отсутствие материально-вещественной (физической структуры);
2. возможность идентификации (выделения, отделения)
организацией от другого имущества;
3. использование в производстве продукции, при выполнении
работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
4. использование в течение длительного периода времени, т.е.
срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или
обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
5. организацией не предполагается последующая перепродажа
данного имущества;
6. способность приносить организации экономические выгоды
(доход) в будущем;
7. наличие надлежаще оформленного документов, подтверждающих
существование самого актива и исключительного права у организации на
результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие
охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и
т.п.).
При классификации можно выделить следующие группы нематериальных активов:
объекты интеллектуальной собственности, отложенные затраты и деловая
репутация организации.
При сравнении данных характеристик с п.3 ст.257 НК РФ становится очевидным, что
ряд признаков нематериальных активов, используемых в целях бухгалтерского
учета, не является обязательным для классификации активов в целях
налогообложения: в НК нет указаний на отсутствие материально-вещественной формы
и на обязательную возможность отделения нематериальных активов от другого
имущества (также отсутствует и условие приобретения не для последующей продажи)
[1].
Перечень объектов, которые нельзя квалифицировать, как нематериальные активы,
установлен в п.2 ПБУ 14/2000. К таким объектам не относятся:
не давшие положительного результата научно-
исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
не законченные и не оформленные в установленном
законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и
технологические работы;
материальные объекты (материальные носители), в которых
выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы
данных
В состав нематериальных активов не включаются деловые и интеллектуальные
качества персонала организации, их квалификация и способность к труду,
поскольку они не отделимы от своих носителей и не могут быть использованы без
них.
Таким образом, объектами нематериальных активов являются не сами патенты,
промышленные образцы, полезные модели, товарные знаки, программы ЭВМ и др., а
права на их использование.
В соответствии с ПБУ 14/2000 лицензии на осуществление отдельных видов
деятельности не подлежат учету в составе нематериальных активов. Все расходы
по приобретению таких лицензий должны учитываться в составе расходов будущих
периодов с их последующим равномерным списанием на текущие затраты в течение
срока действия этих лицензий.
В соответствии с п.5 ПБУ 14/2000 единицей бухгалтерского учета нематериальных
активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных
активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента,
свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому
один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им
самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или
оказании услуг, либо использовании для управленческих нужд организации.
1.2. Объекты интеллектуальной собственности
Взаимоотношения в области интеллектуальной собственности регулируются:
ü статьей 138 ГК РФ;
ü патентным законом от 23.09.92 №3517-1;
ü законом РФ от 23.09.92 №3520-1 лО товарных знаках, знаках
обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров;
ü законом РФ от 23.09.92 №3523-1 лО правовой охране программ
для ЭВМ и баз данных;
ü законом РФ от 23.09.92 №3526-1 лО правовой охране
типологий интегральных микросхем;
ü законом РФ от 09.07.93 №5351-1 лОб авторском праве и
смежных правах;
ü законом РФ от 06.08.93 №5605-1 лО селекционных достижениях[2].
Исходя из вышеуказанных условий п.4 ПБУ 14/2000 устанавливает исчерпывающий
перечень объектов интеллектуальной собственности, которые могут быть отнесены
к нематериальным активам:
исключительное право патентообладателя на изобретение,
промышленный образец, полезную модель;
исключительное авторское право на программы ЭВМ, базы
данных;
исключительное право автора или иного правообладателя на
топологии интегральных микросхем;
исключительное право владельца на товарный знак и знак
обслуживания, наименование места происхождения товаров;
исключительные права патентообладателя на селекционные
достижения.
Из перечня, представленного п.4 ПБУ 14/2000, видно, что:
к нематериальным активам могут быть отнесены только
исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности;
по сравнению с прежним перечнем не включаются в состав
нематериальных активов исключительные авторские права на произведения науки,
литературы, искусства, исключительные права на объекты смежных прав, ноу-хау
Ц они должны быть переведены на счет 97.
В отличие от ПБУ 14/2000 в п.6 НК РФ к нематериальным активам также отнесены
владение лноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении
промышленного, коммерческого или научного опыта, кроме того, в НК к
нематериальным активам не относят ни организационные расходы, ни деловую
репутацию.
Объекты интеллектуальной собственности можно разделить на 2 группы:
регулируемые патентным правом и регулируемые авторским правом.
Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны изобретения,
полезных моделей, промышленных образцов, фирменных наименований, товарных
знаков, знаков обслуживания необходима их регистрация по установленной
процедуре в соответствующих органах.
Регистрация объектов, регулируемых авторским правом, не нужна. Автор обязан
выразить свое произведение в любой объективной форме, позволяющей
воспроизводить указанный объект. Перечень объектов, регулируемых авторским
правом, примерный и может быть расширен за счет создания новых произведений.
Объекты, регулируемые патентным законом
Исключительное право на использование изобретения, полезной модели,
промышленного образца Ц принадлежащее патентообладателю право на использование
охраняемых патентом изобретения, полезной модели или промышленного образца по
своему усмотрению, если такое использование не нарушает прав других
патентообладателей, включая право запретить использование указанных объектов
другим лицам, кроме случаев, когда такое использование не является нарушением
права петентообладателя[3].
Патентообладатель может уступить полученный патент юридическому лицу по договору
об уступке патента (подлежит регистрации в Патентном ведомстве)
[4]
Изобретение подлежит правовой охране, если является новым, имеет
изобретательский уровень и промышленно применимо (устройство, способ, вещество,
штамм, микроорганизм, культуры клеток, растений и животных) или является
известным устройством, способом, веществом, штаммом, но имеет новое применение.
Патент на изобретение выдается на срок до 20 лет и удостоверяет приоритет
изобретения, авторство, а также исключительное право на его пользование.
Промышленный образец Ц художественно-конструкторское решение изделия,
определяющее его внешний вид. Отличительными признаками патентоспособности
промышленного образца являются его новизна, оригинальность и промышленная
применимость. Патент на промышленный образец выдается на срок до 10 лет и может
быть продлен еще на срок до 5 лет.
Полезная модель представляет собой конструктивное выполнение из составных
частей. Отличительные признаки - новизна и промышленная применимость. Правовая
охрана осуществляется при наличии свидетельства, выдаваемого Патентным отделом
на срок до 10 лет, и может быть продлено еще на срок до 3 лет.
При заключении договоров на приобретение или использование объектов
интеллектуальной собственности, охраняемых патентным правом, возможны
варианты:
ü создание нематериальных активов оформляется договором
подряда на выполнение НИОКР,
ü приобретение у патентообладателя Ц на основании
лицензионного договора или договора или договора об уступке права,
ü договор коммерческой концессии Ц одна сторона
(правообладатель) обязуется предоставить другой (пользователю) за
вознаграждение на срок или без указания срока право использования в
предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав,
принадлежащих правообладателю.
Товарный знак и знак обслуживания Ц обозначение, позволяющее различать
соответственно однородные товары и услуги разных юридических или физических
лиц. Правовая охрана осуществляется на основе свидетельства Патентного
ведомства, удостоверяющего приоритет товарного знака, исключительное право
владельца на товарный знак в отношении товаров, указанных в свидетельстве,
которое выдается на срок до 10 лет и может продлеваться каждый раз на этот же
срок.
Наименование места происхождения товара Ц название страны, населенного
пункта или другого географического объекта, используемого для обозначения
товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются
характерными или людскими факторами либо обоими факторами одновременно.
Правовая охрана осуществляется на основе свидетельства Патентного ведомства,
выдаваемого на срок 10 лет и продлеваемого каждый раз на этот же срок
[5].
Объекты, регулируемые авторским правом
Программа для ЭВМ Ц объективная форма представления совокупности данных и
команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных
устройств. К ней относятся также подготовительные материалы, полученные в ходе
разработки программы, и аудиовизуальные отображения.
База данных Ц объективная форма представления и организации совокупности
данных (статей, расчетов и др.), систематизированных с целью нахождения и
обработки этих данных.
Топология интегральных микросхем Ц зафиксированная на материальном
носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов
интегральной микросхемы и связей между ними.
Правовой формой подачи объектов авторского права является авторский договор.
Договоры о передаче имущественных прав на программу ЭВМ, базу данных, топологию
интегральных микросхем могут быть зарегистрированы в Российском агентстве по
правовой охране указанных объектов по соглашению сторон
[6].
1.3. Отложенные затраты (организационные расходы)
Отложенные затраты состоят из затрат по оплате услуг консультантов, рекламы,
по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов
организации в период ее создания до момента регистрации.
Следует отметить, что в состав организационных расходов, включаемых в
нематериальные активы, входят расходы, связанные с образованием юридического
лица и признанные в соответствии с учредительными документами вкладов
участников (учредителей) в уставный капитал.
Возможность внесения указанных расходов хозяйственного товарищества или
общества устанавливается п.6 ст.66 ГК РФ, согласно которой вкладом в
имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные
бумаги или имущественные права или иные права, имеющие денежную оценку. Таким
образом, если один из участников хозяйственного товарищества или общества при
образовании этого юридического лица несет расходы по оформлению учредительных
документов, то сумма этих расходов может быть передана в качестве вклада в
уставный капитал создающегося хозяйственного товарищества или общества.
Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных
и иных документов (расширение организации, изменение видов деятельности,
представление образцов подписей должностных лиц и пр.), изготовление новых
штампов и печатей и т.п., включают в состав общехозяйственных расходов
организации и отражают по Дт 26 лОбщехозяйственные расходы.
Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы
производят за счет прибыли, остающейся в их распоряжении.
1.3 Деловая репутация организации.
В соответствии с п. 27 ПБУ 14/2000 деловая репутация организации может
определяться в виде разницы между покупной ценой организации (как
приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по
бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.
Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как
надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических
выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.
Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку
с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия
стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта,
деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и
учитывать как доходы будущих периодов.
В соответствии с п.28 ПБУ 14/2000 для целей бухгалтерского учета величина
приобретенной деловой репутации организации определяется расчетным путем как
разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и сумму всех
активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее
покупки (приобретения).
При приобретении объектов приватизации на аукционе или по конкурсу деловая
репутация организации определяется как разница между покупной ценой,
уплачиваемой покупателем, и оценочной (начальной) стоимостью проданной
организации.
Приобретенная деловая репутация организации в бухгалтерском учете амортизируется
в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации), в налоговом
учете Ц исходя из 10 лет (ст. 256-259 НК РФ). Амортизационные отчисления по
положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете
путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости
[7].
Отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на
финансовые результаты организации как операционный доход.
Пример 1: организация приобрела предприятие по покупной стоимости 110
млн. р., оценочная стоимость составила 100 млн. р. Разница между покупной и
оценочной ценой составляет 10 млн. р. Ц положительная деловая репутация.
Д04К76 Ц 10млн. Ц отражена положительная деловая репутация
Д26К04 Ц 41667 (10млн/20лет/12мес) Ц начислена амортизация по положительной
деловой репутации.
Пример 2: Предприятие, указанное в примере 1, организация приобрела за 90
млн.р. Разница Ц 10 млн. р. Ц отрицательная деловая репутация.
Д76К98 Ц 10млн Ц отражена отрицательная деловая репутация
Д98К91 Ц 41667 (10млн/20лет/12мес) Ц списана на финансовые результаты
отрицательная деловая репутация.
Глава 2. Учёт операций с нематериальными
активами.
2.1. Оценка нематериальных
активов.
В соответствии с п.6 ПБУ 14/2000 нематериальные активы принимаются к
бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Первоначальная стоимость определяется для объектов:
внесенных в счет вкладов в уставный капитал (фонд) Ц по
договоренности сторон (согласованной стоимости), если иное не предусмотрено
законодательством РФ;
приобретенных за плату у других организаций и лиц Ц по фактически
произведенным затратам на приобретение объектов и доведение их до состояния,
пригодного к использованию;
полученных безвозмездно у других организаций и лиц Ц по рыночной
стоимости на дату оприходования;
полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств
(оплату) не денежными средствами, определяется исходя из стоимости товаров
(ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость
товаров (ценностей), преданных или подлежащих передаче организацией,
устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно
организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). При
невозможности установления такой цены, величина стоимости нематериальных
активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых условиях
приобретаются аналогичные нематериальные активы.
Затраты по приобретению нематериальных активов включают суммы, выплаченные
продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги,
регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы,
связанные с приобретением объектов, за исключением НДС и иных возмещаемых
налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ)
Перечень основных фактических расходов приведен в п.6 ПБУ 14/2000. Данный
перечень является открытым, т.е. предусматривает возможность включения в
первоначальную стоимость нематериальных активов отдельных расходов,
непосредственно связанных с приобретением и приведением нематериальных
активов в состояние, в котором они пригодны к использованию.
Не включаются в фактические расходы на приобретение, создание нематериальных
активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда
они непосредственно связаны с приобретением активов.
Нематериальные активы, поступающие в организацию в порядке обмена на какое-
либо имущество, оцениваются исходя из стоимости обмениваемого имущества.
Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена
в иностранной валюте, производится в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на
дату приобретения объекта.
Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к учету, не подлежит
изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.
Положения гл.25 НК РФ практически полностью повторяют требования к
формированию стоимости НМА в бухгалтерском учете, однако при одинаковом
составе расходов их величина может не совпадать в связи с различиями в
методике исчисления в бухгалтерском и налоговом учете.
2.2. Учет поступления и создания нематериальных активов
Для учета нематериальных активов используется унифицированная форма первичной
учетной документации №НМА-1 лКарточка учета нематериальных активов,
утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 №71-а, введена с 1
января 1997 г. Содержит такие реквизиты, как наименование организации, код по
ОКПО, структурное подразделение, дата составления (в момент оприходования),
код вида операции, документ на момент оприходования, полное наименование,
назначение объекта, первоначальная стоимость, срок полезного использования,
сумма начисленной амортизации, код счета, на который производится отнесение
начисленной амортизации, способ начисления амортизации, дата постановки на
учет, документ о регистрации, сведения о движении и выбытии, причина выбытия,
сумма выручки, сумма износа, краткая характеристика на оборотной стороне.
Синтетический учет нематериальных активов осуществляется на счетах 04
лНематериальные активы, 05 лАмортизация нематериальных активов, 19 лНДС по
приобретенным ценностям, субсчет 2 лНДС по приобретенным нематериальным
активам, и счете 91 лПрочие доходы и расходы.
Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении
нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности.
Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке.
При наличии в организации нескольких видов нематериальных активов
значительной стоимости целесообразно для каждого вида активов открывать
субсчета в соответствии с классификацией, принятой в организации.
Нематериальные активы могут поступать в организацию следующими способами:
1. приобретение нематериальных активов за плату;
2. создание нематериальных активов самой организацией;
3. поступление нематериальных активов от учредителей в счет
их вклада в уставный капитал организации;
4. безвозмездное получение нематериальных активов от других
организаций и физических лиц;
5. поступление нематериальных активов в обмен на другое
имущество[8].
Приобретение НМА за плату
Фактические расходы, связанные с приобретением нематериальных активов сначала
отражаются по Дт счета 08 лВложения во внеоборотные активы (субсчет 80-5
лПриобретение нематериальных активов) в корреспонденции со счетами учета
расчетов.
При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические
расходы, учтенные на счете 08 субсчет 08-5, относятся на Дт счета учета
нематериальных активов.
Содержание операции | Корреспондирующие счета | Первичный документ | |
Дт | Кт | ||
| 1. принят к оплате счет поставщика по приобретению НМА | 08-5 | 76, 60 | Акт приемки-передачи (имущественных прав при пользовании компьютерной программой и т.д.) |
| 2. Отражена сумма НДС по приобретенному НМА | 19 | 60 76 | Счет-фактура |
| 3. Отражены расходы по доведению НМА до состояния, пригодного к использованию | 08-5 | 60 76 | Акт приемки-сдачи выполненных работ |
| 4. Отражена сумма НДС по оказанным услугам по доведению НМА до состояния, пригодного к использованию | 19 | 60 76 | Счет-фактура |
| 5. Произведена оплата поставщику за приобретенный объект НМА и услуги по его доведению до состояния, пригодного к использованию | 60 76 | 51 | Выписка банка по расчетному счету |
| 6. НМА оприходован и введен в эксплуатацию | 04 | 08-5 | Карточка учета НМА |
| 7. уплаченный НДС списан на расчеты с бюджетом в момент принятия НМА к учету | 68 | 19 | Карточка учета НМА |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | Первичный документ | |
Дт | Кт | |||
| 1. Начисление заработной платы работникам, участвующим в создании НМА (НИОКР) | 30000 | 08-5 | 70 | Расчетно-платежная ведомость |
| 2. Произведено начисление страховых взносов на заработную плату | 10680 | 08-5 | 69 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 3. Начислена амортизация основных средств , используемых при создании НМА | 24000 | 08-5 | 02 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 4. Списаны на разработку НИОКР материалы | 14000 | 08-5 | 10 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 5. Оплачены экспертные услуги патентных организаций | 3000 | 08-5 | 51 | Выписка банка по расчетному счету |
| 6. Принят к учету НМА | 81680 | 04 | 08-5 | Бухгалтерская справка-расчет, карточка учета НМА |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | Первичный документ | |
Дт | Кт | |||
| 1. Объявлен уставный капитал организации | 120000 | 75-1 | 80 | Учредительный договор |
| 2.Отражена стоимость объекта НМА, поступившего в счет вклада в уставный капитал | 120000 | 08-5 | 75 | Учредительный договор, авторский и иные договоры о передаче имущественных прав, договоры об уступке патентов |
| 3. Принят к учету НМА | 120000 | 04 | 08-5 | Карточка учета НМА |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | Первичный документ | |
Дт | Кт | |||
| 1.Отражена стоимость полученного НМА | 50000 | 08-5 | 98-2 | Акт |
| 2. НМА принят к бухгалтерскому учету | 50000 | 04 | 08-5 | Карточка учета НМА |
| 3. Начислена амортизация по НМА | 10000 | 20 | 05 | Бухгалтерская справка |
| 4.Отражена в составе внереализационных доходов часть рыночной стоимости НМА | 10000 | 98-2 | 91-1 | Расчет |
2.3. Учет амортизации нематериальных активов
В соответствии с п.15 ПБУ 14/2000 начисление амортизации НМА производится одним из следующих 3 способов: линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Применение одного из способов по группе однородных НМА производится в течение всего срока их полезного использования, по двум НМА одного вида, приобретенным в одно и то же время, не могут применяться два различных способа начисления амортизации. По сравнению с ранее действовавшим порядком ПБУ 14/2000 исключило начисление амортизации по НМА пропорционально объему услуг, но дополнительно ввело начисление амортизации способом уменьшаемого остатка. Объекты НМА, принятые на учет до 1 января 2001 г., не могут амортизироваться способом уменьшаемого остатка. В соответствии с п.17 ПБУ 14/2000 срок полезного использования НМА определяется при их принятии бухгалтерскому учету исходя из: Ø срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ. Ø ожидаемого срока использования этого объекта в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход). По НМА, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений в бухгалтерском учете устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). В налоговом учете Ц на 10 лет (но не более срока деятельности организации) При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Амортизационные отчисления по НМА начинаются с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, начисляют непрерывно до момента выбытия или до момента истечения срока полезного использования. Пример 8: ООО приобрело исключительное право на программу ЭВМ (может пользоваться 5 лет) и исключительное право на изобретение (навсегда). Амортизация начисляется линейным способом. Решение: срок полезного использования права на изобретение Ц 5 лет, на программу ЭВМ Ц 20 лет. Составим Ведомость по учету НМАНаименование | Инвентарный № | Дата ввода в эксплуатацию | Первоначальная стоимость | Срок полезного использования |
| Право на изобретение | 1 | 31.12.01 | 20000 | 5 |
| Исключительное право на программу | 2 | 31.12.01 | 50000 | 20 |
Год эксплуатации | Годовая сумма амортизационных отчислений | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость |
| 2002 | 20000*40%=8000 | 8000 | 12000 |
| 2003 | 12000*40%=4800 | 12800 | 7200 |
| 2004 | 7200*40%=2880 | 15680 | 4320 |
| 2005 | 4320*40%=1728 | 17408 | 1728 |
| 2006 | 2592 | 20000 | - |
Год эксплуатации | Годовая сумма амортизационных отчислений | Сумма накопленной амортизации | Остаточная стоимость |
| 2002 | 80000*5%=4000 | 4000 | 16000 |
| 2003 | 60000*5%=3000 | 7000 | 13000 |
| 2004 | 90000*5%=4500 | 11500 | 8500 |
| 2005 | 70000*5%3500 | 15000 | 5000 |
| 2006 | 100000*5%=5000 | 200000 | - |
Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | |
| Начислена амортизация объекта НМА, используемого в строительстве объекта основных средств хозяйственным способом | 08-3 | 05 |
| Начислена амортизация объекта НМА, используемого в основном производстве | 20 | 05 |
| .общепроизводственного назначения | 25 | 05 |
| .общехозяйственного назначения | 26 | 05 |
| .используемого в организациях торговли | 44 | 05 |
2.4. Учет выбытия нематериальных активов
НМА могут выбывать из организации различными способами, основными из которых являются их продажа, списание вследствие истечения срока полезного использования, передача в качестве вклада в уставный капитал, безвозмездная передача, выбытие в связи с обменом на другое имущество. Основаниями для списания стоимости НМА служат: 1. прекращение срока действия патента, свидетельства, других охранных документов; 2. уступка (продажа) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности. При этом если амортизационные отчисления по списываемым НМА отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих НМА подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений. В соответствии с п.11 ПБУ 10/99 для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с продажей и иным выбытием НМА, относятся к операционным расходам. В соответствии с п.7 ПБУ 9/99 поступления от продажи НМА относятся к операционным доходам. В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы и расходы от списания НМА относятся на финансовые результаты организации и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся. Операции по списанию НМА должны учитываться на счете 04. Сумма накопленной амортизации по выбывающим НМА списывается непосредственно на счет 04. После окончания процедуры выбытия актива его остаточная стоимость списывается со счета 04 на счет 91 лПрочие доходы и расходы. Списание объекта НМА после истечения срока его полезного использования с полностью начисленной амортизацией не оказывает влияния на финансовый результат организации, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения. При списании НМА приказом руководителя создается специальная комиссия, которая устанавливает причины списания, составляет акт, который передается в бухгалтерию, где ставится отметка в инвентарной карточке о выбытии. Пример 11 Первоначальная стоимость НМАЦ17400, начисленная амортизация-15515Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | Первичный документ | |
Дт | Кт | |||
| 1.Списана амортизация, начисленная по выбывшему объекту НМА | 15515 | 05 | 04 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 2.Списана остаточная стоимость | 1885 | 91 | 04 | Бухгалтерская справка-расчет |
| 3.Определен финансовый результат (убыток) не уменьшает налогооблагаемую прибыль | 1885 | 99 | 91 | Бухгалтерская справка-расчет |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | |
Дт | Кт | ||
| 1. Отражена выручка от реализации НМА | 29400 | 62 | 91-1 |
| 2. Отражена сумма НДС | 4900 | 91-3 | 68 |
| 3.Списана амортизация, начисленная по объекту НМА к моменту передачи права | 850 | 05 | 04 |
| 4.Списана остаточная стоимость | 16150 | 91-2 | 04 |
| 5. Отражена госпошлина | 5800 | 26 | 76 |
| 6. Уплачена госпошлина | 5800 | 76 | 51 |
| 7.Списаны затраты по реализации НМА | 5800 | 91 | 26 |
| 8.Определен финансовый результат (прибыль) | 2550[12] | 91 | 99 |
| 9. Поступила на расчетный счет оплата | 29400 | 51 | 62 |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | |
Дт | Кт | ||
| 1. Списана балансовая стоимость | 466000 | 91 | 04 |
| 2. Отражена сумма НДС | 107500[14] | 91-3 | 68 |
| 3. НДС, уплаченный за счет прибыли при приобретении | 93200 | 19 | 91 |
| 4. Зачтена сумма НДС, уплаченная продавцу при ее приобретении | 93200 | 68 | 19 |
| 5. Убыток Ц не уменьшает налогооблагаемую прибыль | 480300[15] | 99 | 91 |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | |
Дт | Кт | ||
| Отражена передача НМА в счет вклада в УК | 2000 | 58 | 91 |
| Списана начисленная амортизация | 25 | 05 | 04 |
| Списана остаточная стоимость | 1475 | 91 | 04 |
| Сторнируем НДС, возмещенный из бюджета | 5 | 68 | 19 |
| Списываем НДС при передаче НМА в УК | 295 | 91 | 19 |
| Финансовый результат | 230[16] | 91 | 99 |
2.5. Передача прав на нематериальные активы
Предприятие может передать права на использование НМА любому юридическому или физическому лицу, при этом оформляется лицензионный договор. Право собственности остается у лицензиара. К тому же можно оформить исключительную или неисключительную лицензию. При неисключительной - лицензиар сохраняет за собой все права, подтвержденные патентом, при исключительной - лицензиар использует лишь те права, что не перешли к лицензиату. За передачу лицензиар может потребовать единовременное вознаграждение (паушальный платеж), а также получить периодические платежи (роялти). Порядок отражения этих платежей зависит от того, является ли такая деятельность основной или нет. При основной деятельности поступления по лицензионному договору отражаются по Кт счета 90 лПродажи в соответствии с п.5 ПБУ 9/99: Д 62 К 90 Дт 20 Кт 02 Ц расходы по лицензионному договору Д90К20 Ц списаны расходы по лицензионному договору Пример 15. В январе 2001 г. ЗАО заключило лицензионный договор с ООО на 1 год: передало права на использование изобретения, охраняемого патентом. Такая деятельность для ЗАО является основной. Стоимость патента, отраженного у предприятия в составе НМА Ц 144000, ежемесячная амортизация Ц 600р. Начислена заработная плата персоналу, занимавшегося заключением договора (с учетом ЕСН) Ц 20000. За лицензию ЗАО должно получить единовременное вознаграждение Ц 48000 (в т.ч. НДС 8000). Ежемесячно предприятию выплачиваются роялти Ц 7200 (в т.ч. НДС 1200). Решение:Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | |
Дт | Кт | ||
| 1. Переданы неисключительные права на НМА по лицензионному договору; | 144000 | 04 | 04 |
| 2. Отражена выручка от реализации неисключительной лицензии | 48000 | 62 | 90-1 |
| 3. В составе выручки отражены сумма роялти | 7200 | 62 | 90-1 |
| 4. Выделен НДС Ц 8000+1200 | 9200 | 90-3 | 68 |
| 5. Начислена заработная плата | 20000 | 20 | 70 (69) |
| 6. Начислена амортизация НМА по лицензионному договору за отчетный месяц | 600 | 20 | 05 |
| 7. Начислен налог на пользователей автомобильных дорог | 460[17] | 26 | 68 |
| 8. Списаны затраты на реализацию | 21060[18] | 90-2 | 20 (26) |
| 9. Финансовый результат | 24940[19] | 90-9 | 99 |
| 10. Получена оплата Ц 48000+7200 | 55200 | 51 | 62 |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | |
Дт | Кт | ||
| 1. Переданы неисключительные права на НМА по лицензионному договору; | 144000 | 04 | 04 |
| 2. Отражена единовременная выплата | 48000 | 76 | 91-1 |
| 3. В составе выручки отражены сумма роялти | 7200 | 76 | 91-1 |
| 4. Выделен НДС Ц 8000+1200 | 9200 | 91-3 | 68 |
| 5. Начислена заработная плата | 20000 | 91-2 | 70 (69) |
| 6. Начислена амортизация НМА по лицензионному договору за отчетный месяц | 600 | 91-2 | 05 |
| 10. Получена оплата Ц 48000+7200 | 55200 | 51 | 76 |
Содержание операции | Сумма | Корреспондирующие счета | |
Дт | Кт | ||
| 1. Отражено получение неисключительных прав на патент | 144000 | 012 | |
| 2. Отражен единовременный платеж | 40000 | 97 | 76 |
| 3. НДС | 8000 | 19 | 76 |
| 4.Перечислен единовременный платеж | 48000 | 76 | 51 |
| 5. Списана на себестоимость выпускаемой продукции доля единовременного платежа | 3334[20] | 20 | 97 |
| 6. Зачтен из бюджета НДС Ц 8000/12 | 667 | 68 | 19 |
| 7. Начислены роялти | 6000 | 20 | 76 |
| 8. Выделен НДС | 1200 | 19 | 76 |
| 9. Перечислены роялти за отчетный период | 7200 | 76 | 51 |
| 10. Зачтен из бюджета НДС за роялти | 1200 | 68 | 19 |
Заключение
Проанализировав учет нематериальных активов в России, следует отметить, что в учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация: о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства; о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам); о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов; о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам. В бухгалтерской отчетности в соответствии с п.19 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации по группе статей лНематериальные активы показывается наличие нематериальных активов по остаточной стоимости. Следует отметить, что нематериальные активы как объекты учета еще недостаточно изучены и не регламентированы должным образом, что можно заметить из того, насколько по-разному трактуют ПБУ авторы учебников и научных статей, иногда даже противореча статьям этого ПБУ 14/2000. Поэтому возможны разногласия (особенно с налоговыми органами) по порядку учета некоторых объектов. Организации должны в этом случае искать варианты решения подобных проблем (в том числе с помощью экспертов-специалистов).Список литературы
1. Алексеева А.Н. лФормирование стоимости основных средств и нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете - Российский налоговый курьер, 2002, №1, 2 2. Бакаев А.С. лУчет нематериальных активов - Консультант, 2001, №1 3. БондарьЕ.В. лКомментарии к ПБУ 14/2000 лУчет нематериальных активов - Российский налоговый курьер, 2001, №1 4. Гетьман В.Г. лУчет деловой репутации организации - Международный бухгалтерский учет, 2002, №11(47) 5. Греков П.С., Соколов П.А. лБухгалтерский учет нематериальных активов - Аудитор, 2002, №3 6. Гримальский В.Л. лНематериальные активы: нормативная база и бухгалтерский учет - Аудиторские ведомости, 2002, №5 7. Демиденко Л.В. лОперации с товарным знаком - Главбух, 2000, №17 8. Карзаева Н.Н., Колтакова М.И. лНематериальные активы: формирование первоначальной стоимости - Бухгалтерский учет, 2002, №3 9. Кислов Д.В. лУчет нематериальных активов - М.: Главбух, 2002 10. Кондраков Н.П. лБухгалтерский учет: Учебное пособие Ц 4-е изд. Ц М.: ИНФРА-М, 2001 11. Курбангалеева О.А. лКак отразить выбытие нематериальных активов - Главбух, 2001, №4 12. Логунов Д.А. лНовый подход к учету нематериальных активов - Бухгалтерский учет, 2001, №14 13. Налоговый кодекс Российской Федерации - М.: лЭкзамен, 2003 14. лОсновные нормативные акты по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности (с комментариями) Ц М.: ООО лНитар Альянс, 2002 15. Панченко Т.М. лПередача прав на нематериальные активы - Главбух, 2001, №6 16. Пошерстник Н.В., Мейкинс М.С., Пошерстник Е.Б. лСамоучитель по бухгалтерскому учету - СПб.: лиздательский дом Герда, 2002 17. Сибирцева М.В. лСпецифика брэндов и торговых марок как особых видов нематериальных активов - Новое в бухгалтерском учете и отчетности Ц 2000, №23 18. Старостин С.Н. лУчет нематериальных активов - Консультант, 2002, №18 19. Стасенко А.В. лУчет нематериальных активов согласно новому ПБУ 14/2000 - Главбух, 2000, №23 20. Сухов М.В. лАмортизация основных средств и нематериальных активов - Главбух, 2002, №5 21. Чвыков И. лНематериальные активы как объект бухгалтерского и налогового учета - АКДИ: лЭкономика и жизнь - 2002, №9[1] Гетьман В.Г. лУчет деловой репутации организации - Международный бухгалтерский учет, 2002, №11 [2] Сухов М.В. лАмортизация основных средств и нематериальных активов - Главбух, 2002, №5 [3] п.1 ст. 10 Патентного закона РФ от 23.09.92 [4] п. 6 ст.10 Патентного закона РФ [5] Гетьман В.Г. лУчет деловой репутации организации - Международный бухгалтерский учет, 2002, №11 [6] Сухов М.В. лАмортизация основных средств и нематериальных активов - Главбух, 2002, №5 [7] Чвыков И. лНематериальные активы как объект бухгалтерского и налогового учета - АКДИ: лЭкономика и жизнь - 2002, №9 [8] Гетьман В.Г. лУчет деловой репутации организации - Международный бухгалтерский учет, 2002, №11 [9] Чвыков И. лНематериальные активы как объект бухгалтерского и налогового учета - АКДИ: лЭкономика и жизнь - 2002, №9 [10] Сухов М.В. лАмортизация основных средств и нематериальных активов - Главбух, 2002, №5 [11] Чвыков И. лНематериальные активы как объект бухгалтерского и налогового учета - АКДИ: лЭкономика и жизнь - 2002, №9 [12] 29400-4900-16150-5800 [13] Гетьман В.Г. лУчет деловой репутации организации - Международный бухгалтерский учет, 2002, №11 [14] 537500*20% [15] 466000+107500-93200 [16] 2000-1475-295 [17] (48000-8000+7200-1200)*1% [18] 20000+600+460 [19] 48000+7200-9200-21060 [20] 40000/12