Читайте данную работу прямо на сайте или скачайте

Скачайте в формате документа WORD


Анализ функционировани НДС в системе косвенного налогообложения в РФ

Содержание

стр.

Введение

4

1.

Место косвенных налогов в налоговой системе РФ

1.1

Экономическая сущность и классификация налогов

6

1.2

Развитие косвенных налогов в РФ

18

1.3

Международная практика функционирования НДС

25

2.

Функционирование НДС в современных словиях

2.1

Фискальное и регулирующее значение НДС

44

2.2

Механизм исчисления НДС

63

2.3

Учет НДС в организациях

88

3.

Перспективы развития НДС в РФ

3.1

Основные направления реформирования системы НДС в Российской Федерации

93

3.2

НДС-счета в России: анализ возможных последствий

96

Заключение

114

Приложения

119

Список использованной литературы

124

Введение

Ва началеа 90-ха годова ва России начались рыночныеа преобразования. Реформированию былиа подвергнуты все сферы экономической жизни общества. Особенное внимание делялось ранее неизвестныма ва нашей стране налоговыма отношениям. Однима иза первыха обязательныха платежей, введенныха ва практикуа налогообложения, явился налога н добавленную стоимость. З двенадцать лета своего существования она прочно крепился ва налоговой системе Российскойа Федерации.

Ва настоящееа время НСа -а одина иза важнейшиха федеральныха налогов. Основой его взимания, кака следуета иза названия, является добавленная стоимость, создаваемая н всеха стадияха производств и обращения товаров. Это налога традиционно относята к категорииа универсальныха косвенныха налогов, которые ва видеа своеобразныха надбавока взимаются путема включения ва цену товаров, перенося основную тяжесть налогообложения н конечныха потребителей продукции, работ, слуг.

НСа кака наиболее значительный косвенныйа налога выполняета двеа взаимодополняющие функции:а фискальнуюа и регулирующую. Первая (основная), ва частности, заключается ва мобилизацииа существенныха поступлений ота данного налог ва дохода бюджет з счета простоты взимания и стойчивости базы обложения.

З периода существования налог н добавленную стоимость действующийа механизма его исчисления и взимания претерпела существенные изменения. Ва связи са этима возникаета множество вопросова по толкованию иа разъяснению порядк обложения данныма налогом. Это обстоятельство, главныма образом, и обуславливаета актуальность выбранной темы.

Вопросы исчисления и платы НДС привлекаюта к себе пристальное вниманиеа многиха отечественныха экономистова и широко обсуждаются н страницаха периодическойа печати. Такима образом, проблематик настоящей дипломнойа работы прежде всего связан со сложностьюа и неоднозначно

стьюа трактования действующего законодательств по НДС. Заинтересованность ва разрешении данного вопрос и послужила аосновнойа причиной выбор темы моего дипломного исследования.

Целью даннойа работы является анализа функционирования и практики исчисления и взимания налог н добавленную стоимость ва Российской Федерации.

Ва процессеа проводимого исследования решаются следующие задачи:

-ознакомление c историей развития НСа ва миреа и ва России;

-исследование природы налог н добавленнуюа стоимость, характеристик его основныха элементов;

-рассмотрение состав плательщикова НДС, объектова обложения и облагаемого оборота;

-изучение состав льгот, применяемыха приа исчислении и взиманииа НДС;

При написанииа работы были изучены и использованы основные законодательные акты, регулирующиеа порядока исчисления иа уплаты НСа ва РФ. Ва частности, Закона Фа ота 27.12.91г. №2118-1а Оба основаха налоговой системы ва РФ, Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2 г. N 117-ФЗ, Глава 21. Налог на добавленную стоимость, Инструкция о порядке применения таможенными органами РФ налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ (утв. приказом ГТК РФ от 7 февраля 2001 г. N 131), Приказ МНС РФ от 20 декабря 2 г. N БГ-3-03/447 "Об тверждении Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации" Методические рекомендации по применению главы 21, c четома внесенныха ва ниха изменений иа дополнений, подзаконные нормативныеа акты, такжеа статистические материалы, статьи, опубликованные ва экономическиха и финансовыха журналах и в открытых источниках сети Интернет.

1. Место косвенных налогов в налоговой системе РФ

з 1.1. Экономическая сущность и классификация налогов

Древний мир и средние века характеризуются неразвитостью налоговых систем и случайным характером государственных изъятий преимущественно в натуральной форме. По мере крепления товарно-денежных отношений взносы в государственную казну принимают в основном денежную форму.

Хронологию возникновения и развития налогообложения в Европе можно представить следующим образом:

XV в. - зарождение финансовой науки. По мнению неаполитанского финансиста Д. Карафа, основой бюджета должны быть домены (земля, леса, вещные права, капиталы);

XVI в. - появление новых видов платежей в государственный бюджет регалий, т.е. монопольных источников доходов (железные дороги, почтовая регалия, горная, монетная, соляная регалии), пошлин и налогов;

XVII в. - определение роли налогов как основного источника доходной части бюджета многих государств;

последняя треть XV в. - исследование проблем теории и практики налогообложения. Французский ченый Ф. Кене впервые провел связь налогообложения иа народнохозяйственного процесса.

Идеи А. Смита оказали кардинальное влияние на финансовую и хозяйственную жизнь государств; золотыми правилами налогообложения стали сформулированные им принципы;

период после первой мировой войны - проведение в ряде стран научно обоснованных налоговых реформ и зарождение современной налоговой системы.

Мировой кризис 1929-1933 гг. заставил рассматривать государственные доходы как инструмент макроэкономической стабилизации;

80-е гг. XX в. - создание бюджетной концепции американского экономиста А. Лаффера. В 8Ч90-е гг. страны с развитой рыночной экономикой провели налоговые реформы, направленные на совершенствование систем прямых и косвенных налогов, стимулирование деловой активности, инвестиционной политики.

Возникновение и развитие налогообложения в России во многом сходны с аналогичными общеевропейскими процессами и, как в любом государстве, имеют национальные особенности:

древний мир Ч существование жертвоприношения как формы изъятия материальных ценностей у людей, обусловленной религиозными требованиями;

конец IX в. - изменение характера платежей. Взимание их с населения было обусловлено необходимостью формирования бюджета государства. Основными видами изъятий того времени были контрибуции и дань с гнетенных народов (лполюдье, повоз). Косвенные платежи - таможенные и судебные пошлины;

эпоха Ивана (XV в.) Ч возобновление процесса формирования финансов Руси. Введены данные, пищальные деньги и прочие платежи. Цель таких изъятий Ч формирование русского войска, обеспечение его оружием, крепление государственных границ. Косвенные платежи носили название откупов (главную роль играли винные и таможенные откупы);

эпоха Петра I (конец XVII Ч начало XV в.) - изобретение многочисленных налогов, обусловленное крупными преобразованиями государства, а также военной ситуацией.

Были введены налоги с найма домов, продажи съестного, арбузов, печей, церковных верований, гербовый сбор и прочие платежи;

конец XV в. Ч преобладание в государственной казне косвенного обложения над прямым. Начинается формирование городскиха бюджетов, осно-

вывавшихся на собственных доходах (налоги са перевозов, с подвижных лодок и пр.);

XIX в. - введены подушная подать, оброк (плата казенных крестьян за пользование землей), гильдейская подать с купечества, также надбавки по прямым налогам, служившие для строительства государственных дорог, стройства водных сообщений, для платы долгов России;

начало XX в. Ч усиливается приоритет косвенных налогова (табачная, питейная, нефтяная, спичечная и таможенная пошлины); прямое обложение выступает в форме налогов и сборов с недвижимого имущества, налогов с торговли и промышленности (промысловый налог), налогов с денежных капиталов, податей и личных налогов, государственного квартирного налога;

первые годы Советской власти - перенесение тяжести налогового бремени на буржуазию (подоходный, единовременный налоги, налог на прирост прибылей, также единовременный чрезвычайный десятимиллиардный революционный налог на буржуазию).

К 1920 г. налоги перестали играть существенную роль в доходах бюджета, их место заняла эмиссия денежных знаков. Сформирована система натуральных налогов: для крестьян - продразверстка, для жителей города - всеобщая трудовая повинность;

1921 - 1928 гг. (НЭП) Ч введение денежных налогов, как прямых (промысловый налог, налог с наследства, подоходно-поимущественный, продналог с крестьян), так и косвенных (налог на виноградные вина, таможенные сборы, пошлины и др.);

30-е гг. XX в. Ч проведение финансовой реформы, важной задачейа которой было празднение множественности налогов. Введено два основных платежа; налог с оборота и отчисления от прибыли. Фактически Россия на десятки лет лишилась реальной налоговой системы;

конец 1991 г. - начало становления новой российской налоговой системы. Налоги заменили существовавшее ранее плановое распределение прибы-

ли предприятий. Государство стало влиять на развитие процессов в обществе посредством налогообложения.

Процесс реформирования налоговой системы продолжается и в XXI в.

Налоговая теория - система научных знаний о сущности и природе налогов, их роли и значении в общественной жизни. Налоговые теории представляют собой модели построения налоговых систем государства с различной степенью обобщения и классифицируются как:

Х общие теории налогов (отражают назначение налогообложения в целом);

Х частные теории налогов (исследуют отдельные налоговые вопросы).

К общим теориям налогов относятся:

теория обмена (средние века), связанная с договорными отношениями между правительственными властями и гражданами по поводу покупки последними военной, юридической защиты у государства (налог - мера мены за слуги);

томистическая теория (эпоха Просвещения; С. де Вобан, Монтескье, Вольтер, Мирабо). В обмен на плату налогов гражданин получает от государства слуги по охране его личной безопасности, собственности как от внешних врагов, так и внутри страны. Данная сделка является принудительной и не всегда справедливой;

теория наслаждения (первая половина XIX в.; Ж. Сисмонд де Сисмонди). Под наслаждением Сисмонди понимал порядок в обществе, обладание собственностью, наличие правосудия, хороших дорог, здоровой воды. Эти наслаждения могут быть куплены у государства с помощью налогов;

теория страхования (вторая половина XIX в.; Дж. Мак Кул-лох, А. Тьер, Э. де Жирарден). Налог приравнивается к платежу страховой премии. Налогоплательщик страхует свою собственность от разного рода чрезвычайных ситуаций пропорционально своему доходу или имуществу;

классическая теория налогов (рубеж XVЧXIX вв.; А. Смит, Д. Рикардо). Налоги представляют собой один из видов государственных доходов, которые должны покрывать затраты на содержание государства, причем не все, только лрасходы на общественную оборону и на поддержание достоинства верховной власти.

теория жертвы (XIX Ч начало XX в.; Н. Канар, Б.Г. Мильгаузен, С.Ю. Витте, Я. Таргулов). Суть теории жертвы в следующем: граждане при плате государству налога приносят жертву; люди терпят лишения, плачивая большие суммы налогов; государство, являясь принудительным органом, предопределяет сущность налога как необходимого пожертвования. Налог - это форма доходов государства, представляющая собой жертву граждан для довлетворения потребностей общества;

теория общественных потребностей (конец XIX - начало XX в.; Л. Штейн, А. Шеффле, Ф. Нитти, Э. Сакс). Согласно этой теории государство должно выполнять экономические функции. Покрытием такого рода расходов призваны служить налоги. Налоги не являются убытком общества, носят характер платы за общественные неделимые слуги;

кейнсианская теория (первая половина XX в.; Дж. Кейнс). Налоги - главный рычаг регулирования экономики. Налоговые изъятия тесно связаны с показателем спроса: чем больше вводится налогов, тем ниже спрос и, наоборот, сокращение налогов ведет к стимулированию спроса. Большие сбережения как пассивныйа источник дохода мешают росту экономики, поэтому их следует изымать с помощью налогов;

теория монетаризма (50-е гг. XX в.; М. Фридман). Наряду с иными компонентами налоги воздействуют на обращение, через налоги изымается излишнее количество денег. Тем самым меньшаются неблагоприятные факторы развития экономики;

теория экономики предложения (80-е гг. XX в.; М. Берне, Г. Стайн). Налоги - один из важных факторов экономического развития и регулирования. В

рыночной экономике базовым показателем выступает предложение товара. Сокращение налоговых ставок приводит к росту доходов, величению сбережений у населения и накоплению капитала предпринимателями, в конечном итоге повышению национального производства и дохода, налоговых поступлений в бюджет. Таким образом, снижение налогового гнета влечет за собой бурный рост предпринимательской и инвестиционной деятельности.

К частным теориям налогов относятся:

- теория соотношения прямого и косвенного обложения.

Финансовая наука достаточно долго искала ответ на вопрос о влиянии прямого и косвенного обложения при создании сбалансированной налоговой системы. Во второй половине XIX в. ченые пришли к выводу, что построить такую систему можно, лишь сочетая на практике обе формы обложения, но с преобладанием его прямых форм, как наиболее справедливых (подоходное налогообложение);

-              теория единого налога.

Налоги должны уплачиваться из одного источника - из доходов. Теоретически взимание единого налога более целесообразно, просто и рационально, чем взимание множества отдельных налогов. Однако практика налогообложения в разных странах многократно доказала идеалистичность этого подхода;

- теория пропорционального налогообложения.

Ослабление налогового бремени по мере величения объекта налогообложения (налогооблагаемые суммы). Защитниками этого способа обложения всегда выступают имущие классы;

- теория прогрессивного налогообложения.

Усиление налоговой нагрузки по мере роста доходов и имущественного состояния плательщика. Считается, что богатого гражданина необходимо обложить большим налогом - не только абсолютно, но и относительно;

- теория переложения налогов.

Изучает справедливость распределения налогового бремени в зависимости от форм обложения, эластичности спроса и предложения. Исследования проводятся по источникам доходов и по категориям плательщиков.

Сущность налогообложения заключается в прямом изъятии государством определенной части валового общественного продукта в свою пользу для формирования бюджета, т.е. централизованных финансовых ресурсов. По выражению политического деятеля Северной Америки Б. Франклина, платить налоги и мереть должен каждый.

Налоги и займы - два определяющих источника существования любой страны. От их соотношения в значительной степени зависит ееа платежеспособность и общее положение в мировом обществе.

При недостаточности налоговых доходов прибегают к прямым кредитам иностранных государств, размещению ценных бумага среди населения страны (внутренние заимствования) к выпуску специальных бумаг для зарубежных инвесторова (внешние заимствования).

В различных странах основную часть доходов бюджета составляюта именно налоги. Так, во Франции налоги формируют 95% бюджета, в США - 90, в Германии - 80, в Японии Ч 75%. В России доля налогов примерно соответствует мировым показателям (более 90%).

Принципы налогообложения - это базовые идеи и положения, применяемые в налоговой сфере. Можно выделить следующие группы принципов [4]:

1. По степени охвата во времени и пространстве - общенациональные (базовые) принципы, сформулированные на протяжении всей истории развития налогообложения и действующие во всем мире; национальные (индивидуальные) принципы, функционирующие в рамках конкретной страны.

2. В зависимости от сферы действия - юридические, организационные и экономические принципы.

Юридические принципы налогообложения - это общие и специальные принципы налогового права:

Х принцип равного налогового бремени;

Х принцип становления налогов законами;

Х принцип отрицания обратной силы налоговых законов;

Х принцип приоритета налогового закона над неналоговыми законами;

Х принцип наличия всех элементов налога в налоговом законе;

Х принцип сочетания интересов государства и обязанных субъектов.

Организационные принципы налогообложения - это положения, на которых базируется построение налоговой системы и осуществляется взаимодействие ее структурных элементов.

Налоговая система России руководствуется следующими организационными принципами:

Х принцип единства налоговой системы;

Х принцип подвижности (эластичности);

Х принцип стабильности;

Х принцип множественности налогов;

Х принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов.

Экономические принципы впервые были сформулированы А. Смитом. В настоящее время они претерпели некоторые изменения, именуются иначе и могут быть кратко охарактеризованы следующим образом:

принцип справедливости - каждый должен принимать частие ва финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям. Методологической основой выступает прогрессивное налогообложение: кто получает больше благ от государства, тот должен больше платить налогов;

принцип соразмерности - баланс интересов налогоплательщика и государственного бюджета. Этот принцип характеризуется кривой Лаффера, показывающей зависимость налоговой базы от изменения ставок налога, также зависимость бюджетных доходов от налогового бремени;

принцип чета интересов налогоплательщиков - простота исчисления и платы налога. Раскрывается через:

принцип определенности (сумма, способ и время платежа должны быть точно известны налогоплательщику);

принцип добства (налог взимается в такое время и таким способом, которые наиболее добны для плательщика);

принцип экономичности (эффективности) - необходимость сокращения издержек государства по взиманию налога. Сумма сборов по отдельному налогу должна превышать (причем, примерно на порядок) затраты на его обслуживание.

Со временем к этому перечню австрийский экономист Адольф-Генрих-Готлиб Вагнер добавил следующие принципы:

Х достаточность (обеспечение покрытия расходов государства налоговыми поступлениями в данный и последующие периоды);

Х правильный выбор источников налогообложения;

Х выявление способов избавления от платы налогов (имеется в виду законных);

Х влияние налогов на плательщиков;

Х общность (охват всех слоев населения обложением налогами);

Х прогрессивность (рост величины налога с ростом доходов плательщика);

Х освобождение от платы налогов части населения, получающей минимальные доходы.

В настоящее время Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - Кодекс) определяет налог как лобязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного правления денежных средств, в целях финансового обеспечения дея-

тельности государства и (или) муниципальных образований (ст. 8). Данное определение предусматривает следующие основные моменты:

Х тверждение налогов Ч прерогатива законодательной власти тверждать налоги;

Х налог является индивидуально безвозмездным;

Х односторонний характер установления налога;

Х плата налога как обязанность налогоплательщика не порождает встречной обязанности государства;

Х налог взыскивается на условиях безвозвратности;

Х цель взимания налога Ч обеспечение государственных расходов вообще, не какого-то конкретного расхода.

Классификация налогов может быть проведена по разным основаниям. Ниже представлены некоторые возможные варианты классификации налоговых платежей с конкретными примерами налогов.

1. По способу взимания различают:

прямые налоги, которые взимаются непосредственно с доходов пни имущества налогоплательщика. Конечным плательщиком прямых налогов является владелец имущества (дохода). Эти налоги подразделяются на:

Ø   реальные прямые налоги, плачиваемые с четом не действительного, предполагаемого среднего дохода плательщика (например, налоги на имущество юридических и физических лиц);

Ø   личные прямые налоги, взимаемые с реально полученного дохода, они учитывают фактическую платежеспособность налогоплательщика (например, налог на прибыль организаций);

Ø   косвенные налоги, которые включаются в цену товаров, работ, слуг. Окончательным плательщиком косвенных налогов выступает потребитель товара, работы, слуги. В зависимости от объектов взимания косвенные налоги подразделяются на:

- косвенные индивидуальные налоги, которыми облагаются строго определенные группы товаров (например, акцизы);

-а косвенные ниверсальные налоги, которыми облагаются в основном все товары, работы и слуги (например, налог на добавленную стоимость);

- фискальные монополии, распространяемые на все товары, производство и реализация которых сосредоточены в государственных структурах;

- таможенные пошлины, которыми облагаются товары и слуги при пересечении государственной границы (экспортно-импортные операции).

2. В зависимости от органа, который станавливает и имеет право изменять и конкретизировать налоги:

Ø   федеральные (общегосударственные) налоги, элементы которых определяются законодательством страны и являются едиными на всей ее территории. Их станавливает и вводит в действие высший представительный орган власти. Эти налоги могут зачисляться в бюджеты различных уровней (например, налог на прибыль организаций);

Ø   региональные налоги, элементы которых устанавливаются в соответствии с законодательством страны законодательными органами ее субъектов (например, налог на имущество организаций);

Ø   местные налоги, которые вводятся в соответствии с законодательством страны местными органами власти. Они вступают в силу только по принятии решения на местном ровне, и всегда являются источником дохода местных бюджетов (земельный налог, налог на рекламу).

3. По целевой направленности введения налогов: абстрактные (общие) налоги, предназначенные для формирования доходов государственного бюджета в целом (например, налог на добавленную стоимость);

Ø   целевые (специальные) налоги, которые вводятся для финансирования конкретного направления государственных расходов (например, дорожный налог). Для такого рода платежей часто создается специальный внебюджетный фонд.

 

4. В зависимости от субъекта-налогоплательщика:

Ø   налоги, взимаемые с физических лиц (например, налог на наследование или дарение);

Ø   налоги, взимаемые с юридических лиц (например, налог на прибыль организаций);

Ø   смежные налоги, которые плачивают как физические, так и юридические лица (например, земельный налог).

5. По ровню бюджета, в который зачисляется налоговый платеж:

Ø   закрепленные налоги, которые непосредственно и целиком поступают в тот или иной бюджет (например, таможенные пошлины);

Ø   регулирующие налоги, которые поступают одновременно в различные бюджеты в пропорции, определенной законодательством (например, налог на прибыль организаций, налог с продаж).

6. По порядку введения:

Ø   общеобязательные налоги, взимаемые на всей территории страны независимо от бюджета, в который они поступают (например, налог на доходы физических лиц, акцизы);

Ø   факультативные налоги, которые предусмотрены основами налоговой системы, но их введение и взимание Ч компетенция региональных и местных органов власти (например, налоге продаж, местные лицензионные сборы).

7. По срокам платы:

Ø   срочные налоги, которые плачиваются к сроку, определенному нормативными актами (например, государственная пошлина);

Ø   периодично-календарные налоги, которые в свою очередь подразделяются на следующие разновидности: декадные, ежемесячные, ежеквартальные, полугодовые, годовые (например, налог на доходы физических лиц плачивается ежемесячно, налог на прибыль организаций уплачивается ежемесячно или ежеквартально).

 

8. По характеру отражения в бухгалтерском чете различают налоги:

Ø   включаемые в себестоимость (земельный налог, налог на пользователей автодорог, единый социальный налог);

Ø   меньшающие финансовый результат до уплаты налога на прибыль (налог на имущество, налог на рекламу);

Ø   плачиваемые за счет налогооблагаемой прибыли (налог на прибыль);

Ø   плачиваемые за счет чистой прибыли (сбор за право торговли);

Ø   включаемые в цену продукции (акцизы, НДС, таможенные пошлины);

Ø   держиваемые из доходов работника (налог на доходы физических лиц).

з 1.2. Развитие косвенных налогов в РФ

Раньше основную долю доходов приносили прямые налоги, но с развитием права появилось большое количество льгот и доходы от прямых налогов стали меньше. Косвенные налоги, как добавление к цене товара возникли давно как таможенная пошлина, акцизы, но в XX веке нашли свое применение и сейчас используются в мире очень широко. Среди них в России применяются НДС, акцизы, таможенная пошлина и др. Они замаскированы в цене товара и платит их не производитель, потребитель, который приобретает товары по ценам, повышенным на сумму косвенного налога. Многие считают их несправедливыми, ведь их платят самые бедные слои населения. Но это наиболее добный метод получения доходов, позволяющий быстро и регулярно получать крупные суммы средств. Причем через их применение возможен самый быстрый путь воздействия на экономику и потребление. Например, в федеральном бюджете на 2003 год [8] налоговые поступления и их структура составили (в тыс. руб.):

Таблица 1. Налоговые поступления в Федеральный бюджет на 2003 год.

Налоговые доходы, всего

2 012 252 300,00

В том числе:

Налог на прибыль ( доход ) предприятий и организаций

161 861 700,00

Налог на игорный бизнес

1 692 800,00

НДС на товары (работы, слуги), производимые (выполняемые, оказываемые) на территории РФ

622 600,00

Из них:

возмещение НДС, плаченного поставщикам материальных ресурсов, использованных при производстве экспортной продукции

290 ,00

НДС на товары, ввозимые на территорию РФ

258 962 300,00

кцизы

250 602 400,00

В том числе:

на спирт этиловый из пищевого сырья, спирт питьевой, спиртосодержащие растворы

3 537 300,00

на водку и ликеро-водочные изделия

23 386 500,00

на бензин автомобильный

23 456 300,00

на природный газ

157 948 500,00

на легковые автомобили

270,00

на товары, ввозимые на территорию РФ

4 ,00

Федеральные лицензионные и регистрационные сборы

1 143 300,00

Налоги на совокупный доход

9 319 800,00

Налог на операции с ценными бумагами

2 311 300,00

Платежи за пользование природными ресурсами

243 075 700,00

В том числе:

платежи за пользование недрами

118 900,00

Ввозные таможенные пошлины

155 900,00

Вывозные таможенные пошлины

294 ,00

Прочие налоги, пошлины и сборы

6 773 400,00

Таким образом, как мы видим, косвенные налоги в 2003 году были самыми доходными в российском бюджете.

Как известно одним из основных налогов в советской налоговой системе являлся налог с оборота. В число плательщиков этого налога входили все

предприятия, производящие и реализующие товары, облагаемые налогом с оборота. Однако налог с оборота вв дореформенный период не был налогом в строгом смысле этого слова. Он являлся составной частью общего механизма перераспределения финансов в экономике и взимался на стадии розничных продаж с тех видов товаров, розничные цены на которые превышали оптовые. В обратной ситуации, когда оптовые цены были выше розничных, возникал отрицательный налог (субсидия). Ставки налога с оборота могли станавливаться в процентах к облагаемому обороту или в твердых суммах с единицы товара.

В 1990-1991 годах более 90% поступлений налога с оборота определялось разницей (в абсолютном выражении) между централизованно станавливаемыми оптовыми и розничными ценами для определенных товаров и производителей. С ростом розничных цен и сохранением фиксированного номинального налога с оборота его доля в цене товара падала и, следовательно, падали доходы бюджета от налога с оборота. В результате этих процессов доходы от этого налога росли медленнее, чем оборот (хотя на некоторые товары, например алкоголь, доля налога в розничной цене возрастала). Так, реформа розничных цен в 1991 году привела к величению номинального оборота на 70% и лишь к 15-процентному возрастанию доходов от налога с оборота [31].

Налог с оборота, наряду с платежами из прибыли предприятий, был важнейшим источником доходов бюджета Р. В 1980 году его поступления составляли 15,2% ВВП, в 1985 - 12,6% ВВП. К 1991 году объем налога с оборота, поступивший в консолидированный бюджет бывшего Р, сократился до 6,3% ВВП или 21% доходов бюджета.

Деградация системы ценового контроля в последние годы существования социализма привела к падению доходов от налога с оборота при одновременном росте ценовых субсидий. Такое положение в 1991 году вызвало неотложную необходимость замены налога с оборота более эффективным фискальным инструментом.

Осенью 1991 года в качестве замены налога с оборота и альтернативы использованию НДС предлагалось введение акцизов, величение ставок подоходного налога, введение адвалорного налога с продаж (каскадного или с розничных продаж), повышение ставок налога на прибыль.

Очевидно, что в словиях, когда в результате либерализации цен население болезненно восприняло падение доходов и обесценение сбережений, повышение ставок подоходного налога было совершенно неприемлемым решением, т.к. с психологической точки зрения рост прямых налогов всегда менее предпочтителен, чем повышение косвенных налогов. Поскольку следует различать объективное (потеря ресурсов для налогоплательщика) и субъективное налоговое бремя, исходя из субъективной оценки тяжести налога плательщики и политики могут предпочитать невидимые косвенные налоги прямым. В пользу силения роли косвенного налогообложения говорит и то, что оно в отличие от подоходного налога оказывает при определенных словиях меньшее отрицательное влияние на сбережения [29].

Таким образом, введение НДС с высокой ставкой (28%) в 1992 году было, как представляется, наилучшим решением по сравнению с возможными тогда альтернативами. Оно позволило величить общий уровень налоговых изъятий. При этом широкая база налога создала предпосылки стабильности поступлений во времени. За счет преемственности НДС по отношению к налогу с оборота (по функциям) и по отношению к использовавшемуся в 1991 году налогу с продаж (по технике взимания) введение налога внесло не слишком значительные изменения в налоговую систему, вызвав минимально возможный скачок общего ровня цен, и было психологически относительно безболезненным. Пониженная ставка на продукты питания позволила обеспечить прогрессивность налоговой системы, отвечающую требованиям социальной справедливости в словиях невозможности за короткий срок обеспечить создание действенной системы адресной поддержки низкодоходных слоев населения. Использование небольшого количества ставок (основная, пониженная и нулевая) позволило внести минимальные искажения в относительные цены. Техника взимания НДС предоставляла малые возможности клонения от налога и тем самым обеспечила необходимую бюджетную отдачу и ровень справедливости налоговой системы.

Проблемы совершенствования косвенного налогообложения, и в частности, налога на добавленную стоимость, в настоящее время являются чрезвычайно актуальными для Российской Федерации. Начиная с 1992 года, когда в стране впервые был введен НДС, ведутся постоянные споры о целесообразности его взимания, величине ставок и порядке исчисления обязательств по налогу, объеме и структуре льгот, порядке взимания НДС при экспорте и импорте товаров и слуг, в т.ч. со странами СНГ и Таможенного союза.

Поступления доходов от НДС в бюджете-2002 составили 773,5 млрд. руб. Это 36% всех доходов федерального бюджета и 45% налоговых доходов (см. график 1).

График 1. Налоговые доходы Федерального бюджета 2002г., в %.

В бюджете-2003 НДС составили 946,2 млрд. руб., что равно 39% и 50% соответственно. НДС стабильно занимает первое место по уровню собираемости налогов в бюджет.

НДС используется более чем в 40 странах как основной косвенный налог на потребление. В 20 из 24 стран ОЭСР НДС - основной налог на потребление.

НДС - это часть прироста стоимости, которая создается на всех стадиях производства - от сырья до конечного продукта - и изымается в бюджет на каждом этапе производства и обращения товара с вновь созданной стоимости. В результате вся сумма НДС входит в цену товара, покупаемого конечным потребителем. Определяется НДС как разница между стоимостью реализованных товаров, работ, слуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. НДС полностью (100%) зачисляется в федеральный бюджет.

В России НДС введен с 1992 г., и с тех пор идут дискуссии о методах его исчисления и составе облагаемого оборота. НДС фактически заменил прежний налог с оборота, превзойдя егоей, материалов, слуг и т.п.1 по роли и значению в доходах бюджета. В отличие от налога с оборота НДС взимается многократно, по мере приращения стоимости, так что налоговые платежи поступают более равномерно.

В России НДС вводился вопреки накопленному мировому опыту. Мировая практика показывает, что НДС целесообразно вводить в период роста потребительского рынка, заменяя ряд прямых налогов и постепенно величивая ставку от крайне низкого ровня, например в 5%. В России НДС стал использоваться в словиях спада, и его ставка составила 28%. При этом вводились и дополнительные прямые налоги. В странах Западной Европы для отдельных видов деятельности предоставляется право выбора: платить НДС или подоходный налог (страхование, банковское дело, аренда помещений, артистическая деятельность, спорт). В России частные предприниматели платят и НДС (18%), и налог на доходы физических лиц (13%); юридические лица платят НДС и ряд других налогов.

Стандартная ставка НДС составляет 18%, пониженные - 10% (в отношении товаров для детей, товаров первой необходимости и т.д.) и 0% (к примеру, экспорт товаров и слуг, работы и услуги, оказываемые в космическом пространстве). Обсуждается возможность снижения ставки НДС до 15-17% к 2006 году, но с одновременной отменой всех льгот. По НДС льгот в несколько раз больше, чем по налогу на прибыль. Отказ от льгот является важной задачей налоговой реформы, так как льготы на практике оказываются для бюджета черными дырами, порождая коррупцию.

Замена налога с оборота на НДС привела к перемещению основной массы налоговой нагрузки предприятий из сферы обращения в сферу производства, из-за чего предприятия лишаются значительной доли оборотного капитала. В случае превышения суммы НДС уплаченного над суммой НДС полученного разница подлежит возмещению из бюджета, однако это возмещение в денежном выражении не осуществляется, обычно предприятиям предоставляется возможность проводить взаимозачет. Если же предприятие реализует значительную долю своей продукции на внешнем рынке и имеет значительные суммы НДС, подлежащие к возмещению из бюджета (поскольку экспорт данным налогом не облагается), то возможности зачета с прочими федеральными налогами же не покрывают задолженности бюджета по НДС.

Потери НДС для бюджета связаны с Уложным экспортом - с требованиями по возврату НДС от липового экспорта. Бюджет же задолжал экспортерам 110 млрд. руб., к концу 2004 г. долг может вырасти до 150 млрд. руб. Вместе с долгами бюджета растет и коррупция в высших эшелонах власти. Налоговые органы должны возвращать НДС через 3 месяца, Минфин задерживает выплаты до 6 месяцев, отсюда взятки за скорение возврата реального НДС и за оформление фиктивных бумаг.

з1.3. Международная практика функционирования НДС

Широкое распространение НСа получила благодаря подписаниюа ва 1957а году ва Риме договор о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому страны его подписавшие должны былиа гармонизировать свои налоговыеа системы в аинтересах создания общего рынка. Ва 1967а году вторая директив Совет ЕСа провозгласил НСа главныма косвенныма налогома Европы, предписывая всема членама Сообществ ввестиа данный налога ва свои налоговыеа системы до конц 1972а года. Ва тома же 1967а году налога н добавленную стоимость начала функционировать ва Дании, ва 1968а -а ва ФРГ. Шестая директив Совет ЕСа 1977а год окончательно утвердил базу современнойа европейской системы обложения НДС, чема способствовал нификацииа взимания данного налог ва Европе. Последниеа уточнения ва механизма обложения НСа былиа сделаны ва 1991а году десятой директивой, и ее положения были включены во все налоговые законодательств стран-членова ЕЭС [6].

Ва настоящееа время НСа взимается более чема ва сорок странаха мира:а почти во всеха европейскиха странах, Латинскойа Америке, Турции, Индонезии, ряде страна Южнойа Америки. Ва СШ и Канаде применяется близкий по методуа взимания к НСа налога са продаж [26].

Обширная география распространения НСа свидетельствуета о его жизнеспособности иа соответствии требованияма рыночной экономики. Необходимо отметить, что прочному внедрениюа его ва практикуа налогообложения в анемалойа степени способствовали следующиеа факторы.

Во-первых, недостатки, имеющиеся у прямыха налогов. к иха числу можно отнестиа чрезмерную тяжесть налогообложения, широкиеа масштабы клонения плательщикова ота иха платы.

Во-вторых, постоянныйа дефицита бюджета, иа кака следствие постоянная потребность ва величенииа доходова бюджет путема расширения налогооблагаемой базы и повышения эффективностиа налогообложения.

В-третьих, потребность ва совершенствовании существующиха налоговыха система иа приведении иха ва соответствие са современныма уровнема экономического развития.

Ва настоящееа время общий механизма взимания НСа идентичена во многиха странах. Кака известно, плательщикамиа этого налог являются юридические и физическиеа лица, занимающиеся коммерческойа деятельностью. Объектами обложения выступаюта оборота товаров, объема произведенныха работа и оказанныха слуг. Необходимо отметить, что налога взимается многократно н каждома этапеа производств и реализацииа продукции при ееа движении ота первого производителя до конечного потребителя. Налогооблагаемая баз определяется исходя иза стоимости, добавленной н каждой стадии производств и обращения, включая заработную плату са начислениями, амортизацию, проценты з кредит, прибыль и расходы общего характер (з электроэнергию, рекламу, транспорта и др.). Приа этома стоимость средства производств и материальныха затрата исключается иза облагаемого оборота. Така же, кака и по многима налогам, предусмотрены льготы при расчете иа уплате НДС, которыеа определяются историческима иа социально-экономическима развитиема каждойа страны. Однако общейа для всеха налоговойа льготой является необлагаемыйа минимума оборот реализуемойа продукции. Прежде всего это освобождение направлено н поощрение мелкого бизнеса, который, неа располагая, кака правило, квалифицированныма бухгалтерскима аппаратом, испытываета определенные трудности приа исчислении налогооблагаемой базы. Кроме того, государство, освобождая ота обложения мелкие предприятия, сокращаета тема самыма своиа расходы, связанные со сборома и обработкойа информации, такжеа са осуществлениема оперативного управления и контроля з деятельностью налогоплательщиков.

Ва различныха странаха существуюта разныеа подходы к становлениюа ставока НДС. Ва то же время иха средний ровень колеблется ота 15а до 25%. Ва некоторыха странаха применяется шкал ставока ва зависимости ота вид товар и его социально-экономическойа значимости:а пониженные ставкиа (2 - 10%)а применяются к продовольственным, медицинскима иа детскима товарам;а стандартныеа (основные)а ставки (12 - 23%)а -а к промышленныма и другима товарама и слугам;а и, наконец, повышенные ставкиа (свыше 25%)а -а к предметама роскоши. Конкретные размеры ставока по некоторыма развитыма странама мир приведены ва таблицеа 2.

Таблица 2. Шкал ставока НСа по различныма странам.

Страна

Испания

Германия

Великобритания

Греция

Франция

Россия

Финляндия

Дания

Ставк НДС

12%

14%

15%

16%

18,60%

18%

22%

24,50%

анализируя даннуюа таблицу, нетрудно сделать вывод, что ва основнома ставки, применяемые ва зарубежныха странах, аустановлены н уровне 12 - 18%, что несколько нижеа ставки, действующей ва Российской Федерации. Ва то же время ва Дании иа Финляндии размера ставкиа налог н добавленнуюа стоимость превышаета общеевропейский иа составляета 22 - 24%.

Необходимо отметить, что количество применяемыха ставока налог различно ва разныха странах:а ва Великобритании иа Германии -а две, во Франции -а три, ва Италииа -а четыре. Ва Великобритании, Ирландии иа Португалии используется такжеа нулевая ставка. Товары, облагаемые по даннойа ставке, отличаются ота товаров, освобожденныха ота налога, тем, что владелеца товарова ва первома случае неа только не платита налога при иха реализации, но ему вдобавока возмещаются суммы НДС, плаченныеа поставщикам.

Еще во второй половине 1960-х годов НДС негативно воспринимался правительствами стран Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР): к 1967 году только два государства ОЭСР имели в своей налоговой системе рассматриваемый налог - Франция (частичный НДС) и Финляндия (НДС вводился на региональном ровне). Остальные государства ОЭСР либо не имели общих налогов на потребления (Япония и Турция), либо взимали одноступенчатые, либо каскадные налоги с продаж производителя, оптового или розничного продавца. Между тем, же в 1995 году наблюдалась обратная ситуация: из 24 государств ОЭСР только две страны (Канада и США) взимали налог с розничных продаж, одно государство (Австралия) - налог с оптовых продаж, причем в Канаде с 1991 года сосуществуют НДС и налог с розничных продаж, в остальных странах в качестве основного налога на потребление взимался налог на добавленную стоимость.

Поскольку большинство государств, взимающих налог на добавленную стоимость, ввели НДС в качестве альтернативы различным налогам с продаж, можно сформулировать несколько основных причин, по которым дилемма налоги с продаж - НДС решалась именно в пользу последнего:

1) В большинстве государств налог на добавленную стоимость вводился в качестве замены налогов с оптовых продаж или каскадных налогов с оборота, экономический эффект которых имел произвольный характер, либо стимулировал вертикальную интеграцию производства. Применение НДС позволяет сделать налоги на потребление более нейтральными по отношению к ценам, эффективности производства и потребления, потребительскому выбору. При системе НДС налогообложению подвергается потребление домашних хозяйств, но не покупки предприятий и организаций (кроме конечного непроизводственного потребления).

2) Налог на добавленную стоимость имеет более широкую базу обложения, т.к. им облагаются не только розничные продажи, но и все непроизводственные покупки предприятий, в которых предприятия выступают конечными потребителями, в т.ч. работы, выполненные самим предприятием для собственных нужд. Налогом облагаются также покупки предприятий всех сфер деятельности, освобожденных от платы налога (но не имеющих нулевой ставки).

3) НДС позволяет сократить налоговые искажения в ценах международной торговли через принципы территориальности, т.е. позволяет выровнять либо цены потребителей, либо цены производителей.

4) Взимание НДС по наиболее распространенному в мире методу - методу начислений с использованием счетов-фактур - легче администрируется и позволяет более эффективно бороться с уклонением от платы налога, т.к. подобная система обеспечивает распределение общего объема налоговых обязательств для каждого товара (услуги) между несколькими плательщиками - частниками производственно-коммерческого цикла.

5) По причине того, что техника взимания НДС обеспечивает сбор налога на всех стадиях производства, при некотором сложнении техники налогообложения величивается стойчивость величины поступлений налога относительно конъюнктурных колебаний динамики оборота розничной торговли.

Строго говоря, перечисленные аргументы не являются аргументами в пользу введения именно налога на добавленную стоимость, скорее, обосновывают отказ от взимавшихся в то время различных видов налогов с продаж. Среди прочих налогов с продаж, НДС имеет смысл сравнивать лишь с некаскадным налогом с розничных продаж, т.к. иные налоги с продаж - одноступенчатый налог с продаж производителя, одноступенчатый налог с оптовых продаж, также многоступенчатый (каскадный) общий налог с продаж являются по многим позициям искажающими и неэффективными по сравнению с рассматриваемым налогом. В частности, среди недостатков налога с продаж производителя (которые в некоторой степени относятся к одноступенчатому налогу с оптовых продаж) следует отметить различную эффективную налоговую ставку для товаров и слуг с различными нормами прибыли и различными затратами, включаемыми в себестоимость продукции, преференциальное обложение импортных товаров, низкий доходный потенциал при одной и той же ставке, что ведет к неоправданному величению ставок и обложению некоторых товаров промежуточного и промышленного потребления.

Ниже приведены результаты сравнительного анализа систем взимания налога на добавленную стоимость в разных странах. Исследование основных положений, регулирующих налог на добавленную стоимость, проводилось в общем виде для большинства стран, использующих указанный налог. Анализ будет проводиться по следующим основным положениям порядка обложения налогом на добавленную стоимость: определение понятия налогоплательщика, правила регистрации в качестве плательщика НДС, определение налогооблагаемой базы, порядок обложения малых предприятий, также отдельных видов деятельности, льготы по налогу, также по иным позициям.

Налогооблагаемая база. Во всех исследуемых государствах, исходя из сущности НДС, налогом на добавленную стоимость облагаются операции по поставке товаров и оказанию слуг, кроме тех случаев, когда конкретные виды деятельности либо товаров и/или слуг освобождены от обложения НДС. Как правило, предварительная оплата товаров и слуг в целях налогообложения считается реализацией, и именно в момент осуществления предоплаты возникают налоговые обязательства по НДС.

Отдельно следует рассмотреть проблему определения льготных категорий товаров и слуг, которые не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, и пути решения данной проблемы в некоторых странах. Как правило, группы товаров и слуг не облагаются НДС в том случае, если с административной точки зрения корректно определить налоговые обязательства невозможно, либо административные издержки при этом превышают предполагаемую выгоду, также если данные блага имеют общественное значение и/или их поставкой занимается государственное предприятие. В соответствии с этим правилом, от обложения НДС во многих странах освобождены финансовые и страховые услуги, также слуги, оказываемые квази-публичными предприятиями: образование, здравоохранение, почтовые слуги и слуги в области связи. Часто в состав исключений из налогооблагаемой базы входят слуги в области культуры и искусства, также лотерей и игорного бизнеса.

Иногда называют несколько групп товаров и слуг, которые составляют так называемые стандартные освобождения от уплаты НДСФ. В эти группы входят: почтовые слуги, медицинская помощь, стоматологическая помощь, благотворительные работы, образовательные слуги, некоммерческая деятельность некоммерческих организаций, слуги в области культуры и искусства, операции страхования и перестрахования, сдача в аренду недвижимого имущества, финансовые слуги, лотереи и игорный бизнес, операции по продаже земли и зданий. Если рассматривать последствия освобождения реализации некоторых видов товаров и слуг, то следует обратить внимание на широко распространенную точку зрения о снижении налогового бремени с помощью введения освобождения. Такое тверждение правомерно только в случае, если покупателем является конечный потребитель либо продавец, реализующий освобожденные товары и слуги, закупает только неналогооблагаемые товары. При наличии входящих налогооблагаемых потоков освобождение от платы НДС приводит к величению налогового бремени на предприятие вследствие невозможности отнести на меньшение общих налоговых обязательств суммы плаченного НДС.

В государствах - частниках Организации по экономическому сотрудничеству и развитию льготируемые категории товаров и слуг в целом соответствуют общепринятым стандартным освобождениям, однако встречаются случаи как налогообложения некоторых обычно льготируемых товаров, так и введения дополнительных льгот помимо общепринятых. Так, анализируя введение дополнительных льгот, можно сделать вывод о том, что большинство из этих освобождений имеют определенную социальную или общественную направленность (похоронные, социальные и муниципальные слуги, общественный транспорт, спорт), но никак не обусловлены сложностью налогового администрирования. С другой стороны, введение в состав налогооблагаемой базы некоторых групп товаров и услуг, которые, как правило, освобождены от налогообложения, скорее всего обусловлено политическими соображениями сохранения социальной справедливости и повышения государственных доходов.

Проблемы налогообложения малых предприятий. Использование особого подхода к налогообложению малых предприятий заключается в том, что последние несут более высокие издержки соблюдения законодательства, чем иные предприятия, также в том, что экономия затрат на налоговое администрирование малых предприятий превышает потери бюджета от льготных режимов их налогообложения. При применении системы НДС к малым предприятиям возникают следующие недостатки применения стандартных схем исчисления и платы НДС [30]:

1) Большинство малых предприятий, особенно из числа занимающихся розничной торговлей за наличный расчет, не имеют возможности вести точный чет валовой выручки за небольшие промежутки времени. Как правило, объем оборота у таких предприятий достаточно высок для обязательной регистрации в качестве плательщика НДС, но в то же время незначительно превышает его. В качестве одного из распространенных режимов НДС для малых предприятий можно привести следующий.

Обычно предприятия розничной торговли в краткосрочном периоде имеют более полное представление о своих покупках, чем о продажах. В этом случае возможно законодательное становление торговой наценки и взимание налога как доли от суммы приобретенных товаров с четом торговой наценки. Различная величина торговой наценки может станавливаться для разных видов деятельности: так в Великобритании малые предприятия имеют право избрать для обложения НДС так называемую "схему C", при которой станавливается пять значений торговой наценки: для табачных магазинов, газетных киосков и вино-водочных магазинов ее величина составляет 1/5 (16,33%) закупочной цены, для мясных магазинов и булочных - 20%, овощных и книжных магазинов, торговцев бытовой электроникой, аптек - 40%, ювелирных магазинов - 75%, для остальных категорий плательщиков - 50%. Основным достоинством такого режима является его административная простота, причем считается, что потери бюджета от превышения фактической торговой наценкой номинально становленной величины перекрываются низкими административными издержками.

2) С помощью описанного выше способа возможно решить еще одну проблему, возникающую при плате НДС малыми предприятиями - сложность применения разных ставок при розничной продаже большого ассортимента товаров. При взимании налога с номинально становленной торговой наценки проблема расчета налоговых обязательств по различным ставкам снимается, однако налогоплательщики и бюджет могут нести потери от несовпадения фактических ставок налога, и ставок обложения торговой наценки, но как и в предыдущем случае, эти потери перекрываются выгодами от простоты налогового администрирования.

3) Некоторые малые предприятия могут испытывать трудности при применении к ним режима взимания НДС по методу номинальной торговой наценки вследствие наличия у них относительно большого объема запасов (как результат неравномерного коммерческого цикла), т.к. при плате НДС при осуществлении закупок налоговые обязательства возникают задолго до получения выручки от продаж. Простейшим способом решения этой проблемы является применение к таким предприятиям обычного режима предоставления кредита по НДС при покупках, но без возмещения отрицательной разницы между НДС к плате и НДС к возмещению в течение года (или другого периода).

В Великобритании для таких предприятий используются особые режимы налогообложения, которые предусматривают исчисление налоговых обязательств при закупках с четом ожидаемых цен реализации товаров [28].

4) Существуют также иные проблемы обложения НДС малых предприятий, среди которых следует отметить относительно высокие по сравнению с крупными предприятиями издержки по исчислению и плате налога, большая доля наличных платежей, внутреннее потребление оказываемых услуг и реализуемых товаров. В разных странах казанные проблемы решаются по-разному.

В целом по результатам сравнительного анализа можно выделить три основных способа применения особого режима НДС для малых предприятий: освобождение от обязанностей плательщика НДС, сокращение объема налоговых обязательств и прощение административных требований при регистрации налогоплательщика, также исчислении и плате налога. Среди наиболее распространенных особых режимов платы НДС в странах, взимающих этот налог, следует отметить следующие.

1) Как же поминалось выше, некоторые государства освобождают от платы НДС малые предприятия, годовой оборот которых не превышает определенной законодательно становленной величины. Основным преимуществом такой системы является меньшение издержек по налоговому администрированию путем исключения большого количества предприятий из системы контроля за платой НДС. Основной недостаток заключается в ценовой дискриминации сравнительно крупных компаний, которые могут возражать против применения режима свободной регистрации в качестве плательщика НДС, также повышение стоимости налогооблагаемых закупок (уплаченный НДС по которым не возмещается) и, соответственно, нефактурированных продаж (при том, что покупатели не имеют права отнести часть плаченной суммы на меньшение своих обязательств по НДС).

Иногда казывают на дискретный характер статуса предприятия при таком режиме освобождения от обязанностей налогоплательщика, т.е. при сравнительно небольшом изменении величины оборота малое предприятие в отдельные периоды своей деятельности терять право на выход из регистрации. В целях избежания подобного явления налоговые органы на практике в качестве критерия используют среднюю величину оборота за прошедшие несколько лет, также прогноз финансовых показателей предприятия на будущий год.

При обсуждении предложения по увеличению лимита годового оборота для обязательной регистрации в качестве плательщика НДС в Великобритании были приведены аргументы в пользу странения дискриминации крупных предприятий при введении особых режимов налогообложения малых предприятий. тверждалось, что после превышения годового оборота компании установленной величины, возникающие налоговые обязательства меньшают прибыль предприятия, что создает стимулы к снижению оборота, что в свою очередь создает конкурентные преимущества перед крупными предприятиями. В целях странения подобного преимущества малых предприятий в разных странах применяются различные меры. Так, в Испании прибыль предприятий, освобожденных от регистрации в качестве плательщика НДС, облагается дополнительным выравнивающим налогом. Другие страны (Греция и Ирландия) в этих целях станавливают сравнительно низкий лимит выручки, необходимый для обязательной регистрации, для предприятий сферы слуг. С другой стороны, Великобритания применяет достаточно высокую величину казанного лимита без принятия каких-либо дополнительных мер.

В целях избежания злоупотреблений путем манипулирования моментами покупок и продаж по отношению к дате выхода из режима регистрации в качестве плательщика на добавленную стоимость многие страны используют критерий минимального периода регистрации в качестве плательщика НДС помимо критерия максимального оборота. казанный период составляет, в зависимости от государства, от одного до пяти лет. Многие страны используют, кроме критерия максимальной величины оборота, иные показатели размера предприятия, такие как численность персонала либо возможный размер обязательств по НДС.

Следует отметить, что законодательство всех стран, использующих освобождение малых предприятий от обязанностей плательщика НДС, запрещает как взимание НДС с покупателей, так и требование кредита по плаченному налогу. В некоторых странах, например, в Новой Зеландии, налоговые органы имеют право взыскивать с малых предприятий, выделяющих НДС в выставляемых счетах-фактурах, суммы полученного таким образом налога.

2) В качестве особого метода налогообложения малых предприятий возможно использование множественных ставок. Так, в Корее в 1983 году были введены специальные ставки для малых предприятий, в результате чего эффективная ставка для казанных категорий плательщиков была снижена на величину от 30% до 60% стандартной величины. Такой подход имеет достаточно высокую стоимость в отношении потерь для государственного бюджета, в т.ч. и вследствие роста издержек на налоговое администрирование.

3) В некоторых странах применяется система платы налога на добавленную стоимость поставщиком по более высокой ставке за малое предприятие, освобожденное от платы налога. Впервые этот метод был введен в Бельгии, за которой последовали Испания, Турция и Аргентина. При этом режиме все предприятия обязаны регистрироваться в качестве плательщиков НДС, но малым предприятиям, определяемым по законодательно становленным признакам, присваиваются особые идентификационные номера, обладатели которых имеют право избрать для себя специальный режим. При этом режиме поставщики малых предприятий дополнительно включают в цену поставки и вносят в бюджет сумму налога, которую в соответствии со средней величиной торговой наценки малое предприятие должно было платить, если бы оно являлось обычным плательщиком.

Несмотря на простоту такой меры, ее применение ограничено следующими соображениями: во-первых, плата налога поставщиком с ожидаемой торговой наценки возможна только применительно к отраслям, в которых средняя величина этой наценки хорошо известна (если она не установлена законодательно), во-вторых, такой режим сильно сложняет издержки на исчисление и плату налога предприятиями, поставляющими продукцию всем категориям налогоплательщиков, включая конечных потребителей. Также следует отметить, что почти все страны (кроме Бельгии), практиковавшие использование подобного режима либо отказались от его применения, либо собираются сделать это.

4) Еще одним методом особого налогообложения малых предприятий является определение величины налогооблагаемого оборота, исходя из согласованной с налоговыми органами величины валовой выручки предприятия с четом становленных скидок.

В Италии для малых предприятий добавленная стоимость в целях налогообложения исчисляется путем меньшения валовой выручки предприятий на специальный коэффициент. Этот коэффициент устанавливается дифференцированно для различных отраслей производственной сферы и сферы слуг в диапазоне от 40% до 97%. В некоторых странах (Франция, Австрия, Италия, Япония, Люксембург, Голландия) малые предприятия пользуются порядком сокращения подлежащего плате налога. Это сокращение производится либо в зависимости от объема начисленного налога, либо в зависимости от оборота предприятия.

Во Франции прощенный режим платы налога как фиксированной суммы может применяться к предприятиям, если их оборот не превышает 500 тыс. фр. для торговых предприятий и 150 тыс. фр. для остальных предприятий. Фиксированная величина НДС определяется на основе той же декларации, что и для расчета фиксированного налога на прибыль. Налогоплательщики имеют право на дополнительное меньшение налога, подлежащего плате, при осуществлении больших инвестиций, чем предполагалось при определении налога. Существует франшиза по плате налога: если налог меньше 1350 фр., то он не уплачивается. Налог меньшается на эту же величину, если его сумма не превышает 5400 фр.

Также во Франции существует Уреальный прощенный режим платы налога для предприятий, оборот которых не превышает 3,5 млн. фр. для торговых предприятий и 1 млн.. фр. для остальных. Этот режим заключается в плате налога не в виде фиксированной суммы, в виде разницы между суммами налога, подлежащими плате за проданные товары, и суммами, плаченными за приобретенные товары, и отличается прощенной системой бухгалтерского чета.

5) Практически все страны ОЭСР разрешают малым предприятиям подавать декларации и плачивать налог с периодичностью как минимум три месяца. прощенные процедуры расчета НДС основаны на применении к величине оборота предприятия коэффициентов, полученных или из анализа предшествующей деятельности предприятия, или из анализа деятельности отрасли.

6) При прощенных режимах платы налога на добавленную стоимость может применять прощенная система налогового учета и расчета налоговых обязательств, например, на основе потока наличности, когда обязательства по налогу определяются на основе совершенных входящих и исходящих платежей предприятия.

Возмещение кредита по НДС, превышающего обязательства по налогу. Одно из основных отличий налога на добавленную стоимость от прямых налогом состоит в возможности периодического возникновения ситуации, когда у налоговых органов имеется задолженность перед налогоплательщиками. При этом, решения государственных органов всегда принимаются в интервале между двумя крайними возможностями: максимального ограничения или полного запрещения на возмещение отрицательных обязательств по НДС из бюджета и, наоборот, введение "справедливых" правил автоматического возмещения превышения кредита по НДС налоговых обязательств. Оба этих крайних варианта не представляются нам разумными: если первый вариант нарушает принципы справедливости и нейтральности налога, то второй предоставляет большие возможности для злоупотреблений.

Вследствие этого, большинство стран, взимающих налог на добавленную стоимость, в случае, если сумма возмещения по уплаченному НДС превышает налоговые обязательства по этому налогу, признает право налогоплательщика на возмещение из государственного бюджета суммы превышения при предоставлении в налоговые органы надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих сумму превышения, однако налагает на эту процедуру некоторые ограничения.

Так, законодательством некоторых стран предусмотрены положения, регламентирующие списание суммы превышения кредита по НДС над обязательствами на издержки производства, будущие налоговые платежи и т.д. Так, в Чили по заявлению налогоплательщика положительная разница между кредитом и обязательствами по НДС может быть перенесена на будущие налоговые периоды с корректировкой на индекс инфляции. В то же время, налогоплательщики, показывающие в отчетности превышение кредита по НДС над обязательствами по налогу в течение 6 месяцев подряд, имеют право на использование этой суммы для уплаты иных налогов (в том числе таможенных пошлин). Для получения возмещения этой разницы из бюджета в денежном выражении у налогоплательщика не должно быть задолженности по другим налогам и таможенным пошлинам. В Канаде применяется следующий режим возмещения положительной разницы между кредитом и обязательствами по налогу с продаж и НДС: если предприятие не зарегистрировано в качестве плательщика налога на добавленную стоимость или его реализация полностью состоит из освобожденной от платы налога продукции, сумма кредита по налогу может быть отнесена на издержки производства либо включена в стоимость основных фондов.

Налог на добавленную стоимость в государствах с федеративным стройством. В государствах с федеративным стройством НДС является федеральным налогом, т.е. его ставки, порядок исчисления и платы определяются исключительно центральным правительством.

В Федеративной Республике Германия НДС является федеральным налогом, за его поступление в федеральный бюджет отвечают региональные органы власти. На 1998 год было запланированы следующие пропорции распределения доходов от НДС между бюджетами различных ровней: 3,64% зачисляется в федеральный бюджет с целью передачи в пенсионную систему, 2,2% оставшейся суммы зачисляется в муниципальные бюджеты, остаток распределяется между федеральным и региональными бюджетами в пропорции 50,5/49,5 в пользу федерального бюд