Проблемы налогового и бухгалтерского учета аренды и лизинга в организациях апк

Вид материала

Подобный материал:

ПРОБЛЕМЫ НАЛОГОВОГО И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА АРЕНДЫ И ЛИЗИНГА В ОРГАНИЗАЦИЯХ АПК

О.М. Кабанова

НОУ ВПО «Хакасский институт бизнеса», г. Абакан

Первой из проблем экономического развития страны является сокращение основного капитала и нарастающее технологическое отставание от развитых стран за последние годы. Уже в среднесрочной перспективе мы сталкиваемся с ограничениями эффективных производственных фондов на сколько-нибудь существенный экономический рост. Кроме того, в условиях ограниченности финансовых ресурсов, в современных условиях развития экономики, высокой степени изношенности основных средств - важное значение приобретает выбор учетной политики на предприятиях по ^{привлечению инвестиций и обновлению основного капитала.}

^{Второй из проблем являются арендные взаимоотношения в условиях} экономического спада, что испытывает наша промышленность на протяжении последних лет, стоит особо остро. Объясняется это, прежде всего, отсутствием достаточных средств у предприятий для реализации прогрессивных идей в этой области предпринимательства. Многие фирмы прибегают к аренде целенаправленно, рассматривая ее в качестве альтернативы покупки оборудования с длительными сроками службы. Определенное распространение начинают получать лизинговые операции, представляющие собой предпринимательскую деятельность, как правило, специализированных организаций и заключающиеся в приобретении указанного потенциальным арендатором оборудования с целью последующей сдачи его в аренду.

Формирование рыночных отношений в стране заставляет по новому подойти к постановке учета на отдельных участках финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций, в том числе учета основных средств и их налогообложения. На данный момент основные средства рассматриваются более подробно ввиду многочисленных изменений и требуют еще большего внимания в связи с тем, что в последние годы значительно изменилась нормативная база по бухгалтерскому учету основных средств.

Как известно, хозяйственная деятельность любого предприятия складывается из трех непрерывных, взаимосвязанных хозяйственных процессов: снабжение, производства продукции и ее сбыта (реализации). Эти процессы осуществляются одновременно, для чего используется труд работников, основные и оборотные средства. Следовательно, основные фонды, выступающие в виде основных средств (здания, сооружения, машины, оборудование и другие средства труда) и нематериальных активов (не имеющие вещественной формы и приносящие доход права пользования различными объектами интеллектуальной собственности), которые участвуют в процессе производства, являются основой деятельности организации.

Так как рациональное и эффективное использование основных фондов, в условиях рыночной экономики России, является первоочередной задачей предприятия, тему настоящего исследования можно считать весьма актуальной и важной.

Общие положения об аренде и специальные правила, регулирующие конкретные виды договоров аренды (прокат, аренда транспортных средств, аренда зданий и сооружений, аренда предприятий, финансовая аренда (лизинг)), изложены в гл. 34 ГК РФ.

Важнейшим признаком объектов аренды является их индивидуальная определенность. Передавая имущество в аренду, стороны исходят из того, что по окончании срока аренды арендодателю будет возвращено это же имущество. То есть объектом аренды не может выступать, например, партия товара либо материалов производственно-технического назначения, предназначенных для дальнейшей перепродажи либо использования в производстве.

Понятие "лизинг" является русской транскрипцией от англ. to lease, что в переводе означает "брать в аренду". Его появление было вызвано желанием выделить новый вид аренды - финансовой, который раньше не использовался в России. Под лизингом понимается вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании соответствующего договора физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, - возврата собственнику или выкупа лизингополучателем.

В нормативных правовых и законодательных актах (в том числе в ГК РФ и Федеральном законе от 29.10.1998 №164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)") наряду со словами "лизингодатель" и "лизингополучатель" нередко используются понятия арендодателя и арендатора, т.е. зачастую лизинг рассматривается как долгосрочная аренда машин, оборудования, транспортных средств и другого движимого и недвижимого имущества.

Кроме того, лизинг можно рассматривать как специфическую форму финансирования вложений в основные фонды при посредничестве специализированной (лизинговой) компании, которая приобретает для третьего лица имущество и отдает ему в аренду на долгосрочный период. Таким образом, лизинговая компания фактически кредитует арендатора.

В сельском хозяйстве России финансовая аренда, или лизинг, как вид арендных отношений начала появляться в начале 1990-х гг. Государственный финансовый лизинг в форме товарного кредита в АПК стал осуществляться с принятием Постановления Правительства РФ от 16.06.1994 №686 "Об организации обеспечения агропромышленного комплекса машиностроительной продукцией на основе финансовой аренды (лизинга)". Тогда, в условиях глубокого экономического кризиса, государство было обязано помочь сельскохозяйственным товаропроизводителям приобрести необходимые материально-технические ресурсы. Источником финансирования лизинговых поставок выступили средства федерального и частично местных бюджетов, а в последние годы - суммы возврата хозяйствами задолженности за технику, взятую в аренду.

В настоящее время организации АПК активно используют институт аренды: передают собственное имущество в аренду или в лизинг и принимают арендованное имущество, т.е. выступают и как арендодатели, и как арендаторы. При этом имущество для сдачи в аренду или в лизинг может быть приобретено специально для этой цели. Но, как правило, организации АПК передают в аренду объекты основных средств, первоначально приобретенные для собственных производственных или иных нужд, но вследствие каких-либо причин временно не используемые.

Проблемой является вопрос о применении новой нормы в условиях, когда аренда продолжается, а до 2006 г. использовалась другая налоговая схема. Например, арендатор, осуществив капитальные вложения в неотделимые улучшения, не принял их в целях налогообложения ни в качестве амортизируемого имущества, ни в качестве расхода.

Федеральный закон от 06.06.2005 №58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» внес изменения в ряд статей гл. 25 НК РФ, регулирующих порядок налогообложения лизинговых операций. Эти изменения касаются порядка учета при налогообложении расходов, связанных как с передачей, так и с принятием имущества в лизинг. Причем принципиально изменился порядок признания расходов на приобретение имущества, передаваемого в лизинг, у лизингодателя.

Каким образом в настоящее время определяются в налоговом учете расходы лизингодателя по конкретному договору лизинга? Ранее действовавшая редакция НК РФ не содержала однозначного определения порядка учета лизингодателем расходов на приобретение предмета лизинга в случаях, когда в соответствии с условиями договора лизинга он числится на балансе лизингополучателя. Проблема состоит в том, что затраты лизингодателя на приобретение объекта лизинга являются по своей экономической сути расходами инвестиционного (капитального) характера. И в соответствии с требованиями НК РФ такие расходы формируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества и включаются в состав расходов.

Однако при осуществлении лизинговых операций в АПК, как правило, применяется договор лизинга, предусматривающий учет предмета лизинга на балансе у лизингополучателя (сельскохозяйственной организации), а амортизацию по указанному имуществу вправе начислять только лизингополучатель. Следовательно, для лизингодателя стоимость имущества, переданного в лизинг, не погашается путем начисления амортизации, а предмет лизинга не является амортизируемым имуществом.

Признание расходов на приобретение предмета лизинга затратами на приобретение неамортизируемого имущества также не позволяет списать его стоимость в расходы (например, по пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ), поскольку рассматриваемая разновидность договора лизинга не предусматривает реализации (передачи права собственности) предмета лизинга в момент его передачи в лизинг. В настоящее время законодательно разрешено списание произведенных лизингодателем затрат, связанных с приобретением лизингового имущества, пропорционально сумме лизинговых платежей.

Одной из основных проблем применения Федерального закона №58-ФЗ является отсутствие в нем так называемых переходных положений, т.е. указания на порядок начала его применения по сделкам долговременного характера, к которым как раз и относятся операции по договору лизинга. Данный вопрос актуален для организаций АПК, заключивших договор лизинга на условиях учета имущества на балансе лизингополучателя до 2006 г. Очевидно, что по договорам, заключенным начиная с 2006 г., указанные организации смогут применять порядок, установленный Федеральным законом от 06.06.2005 №58-ФЗ.

У лизингодателей, заключивших договор до 2006 г., возможны два варианта применения законодательства:

1. Считать, что по сделкам, заключенным до 2006 г., действует прежний порядок, и не предпринимать никаких действий по изменению схемы налогообложения.

2. Считать, что по длящимся сделкам права и обязанности сторон возникают не в момент заключения сделки, а в каждый отчетный период. Иными словами, считать, что лизингодатель оказывает услуги ежемесячно.

Нормативным актом, регулирующим бухгалтерский учет операций по договору лизинга, является Приказ Минфина России от 17.02.1997 №15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга". Учитывая, что с момента принятия этого акта вводился и два раза кардинальным образом менялся Федеральный закон "О финансовой аренде (лизинге)", существенным образом изменился План счетов бухгалтерского учета, введены Положения по бухгалтерскому учету доходов ПБУ 9/99 и расходов ПБУ 10/99, можно констатировать, что прямое применение Приказа N 15 не представляется возможным.

В этой связи рекомендуется лизингодателям, и лизингополучателям утвердить порядок учета лизинговых операций в учетной политике организации. При отражении объектов лизинга на балансе лизингополучателя - сельскохозяйственного предприятия в бухгалтерском учете нужно учитывать, что первоначальная стоимость предмета лизинга равна сумме всех причитающихся лизингополучателю платежей.

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, в налоговом учете признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ). В эти расходы не включаются суммы налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Это означает, что для целей налогового учета лизингополучателю необходимо иметь данные о первоначальной стоимости объекта лизинга, предоставленные лизингодателем.

Амортизируя имущество, полученное в лизинг, можно применять коэффициент ускорения (п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"). Но размера этого коэффициента данный Закон никак не ограничивает.

С 01.01.2006 в ПБУ 6/01 четко установлено, что при способе уменьшаемого остатка организация может сама установить коэффициент, но не выше 3 (п. 19 ПБУ 6/01).

Если организации АПК необходимо ускоренно списать стоимость лизингового имущества на расходы, то можно также предложить следующий способ решения этой проблемы.

Стороны договора лизинга могут установить сокращенный в 3 раза срок службы предмета лизинга. Ведь определение срока полезного использования арендуемых объектов основных средств возможно производить исходя из срока аренды. В этом случае организация может учесть ускоренную амортизацию не напрямую, а косвенно - путем сокращенного срока полезного использования предмета лизинга.

При выборе в качестве варианта начисления амортизации по лизинговому имуществу способа уменьшаемого остатка с коэффициентом не выше 3 следует учитывать, что начисленная амортизация никогда не достигнет 100%. Никаких разъяснений о том, как поступать в такой ситуации - продолжать начисление амортизации после истечения срока использования либо списать остаточную стоимость на расходы в последний месяц, - нет.

Как видно из рассмотренных примеров, проблемы налогового и бухгалтерского учета неразрывно связаны, поэтому бухгалтериям сельскохозяйственных организаций необходимо разработать оптимальный вариант организации и ведения бухгалтерского учета по арендным и лизинговым операциям, с тем чтобы его информационная база могла использоваться при расчетах налогов.

Blog

Проблемы налогового и бухгалтерского учета аренды и лизинга в организациях апк