В какой момент налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление о возврате суммы НДФЛ в связи с правом на социальный налоговый вычет? Применима ли в данном случае норма абз. 10 п. 1 ст. 231 НК РФ?

Ответ: Социальные налоговые вычеты предоставляются при подаче налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщиком по окончании налогового периода (п. 2 ст. 219 Налогового кодекса РФ).

Сроки и порядок подачи налогоплательщиком заявления на возврат излишне удержанной суммы налога, определенной в результате перерасчета налоговой базы с применением социальных налоговых вычетов, регулируются ст. 78 НК РФ.

Норма, установленная абз. 10 п. 1 ст. 231 НК РФ, в целях предоставления социальных налоговых вычетов не применяется, поскольку социальные налоговые вычеты могут быть предоставлены исключительно налоговым органом.

Обоснование: В соответствии с п. 2 ст. 219 НК РФ социальные налоговые вычеты предоставляются при подаче налоговой декларации в налоговый орган налогоплательщиком по окончании налогового периода.

Для отражения отдельных социальных вычетов и определения их итоговой суммы предназначен лист Ж2 "Расчет социальных налоговых вычетов", входящий в состав налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ). Отдельное заявление на предоставление социальных налоговых вычетов налогоплательщики не подают с 1 января 2010 г. (п. 2 ст. 219 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон "О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации").

На сумму указанных в налоговой декларации социальных вычетов уменьшается налоговая база по доходам, полученным налогоплательщиком - налоговым резидентом РФ в налоговом периоде, в отношении которых налоговая ставка установлена п. 1 ст. 224 НК РФ и составляет 13%. В результате перерасчета налоговой базы изменяется сумма исчисленного за налоговый период НДФЛ. Разница между удержанной в течение налогового периода суммой НДФЛ и вновь исчисленной суммой налога признается излишне удержанной суммой и подлежит возврату налогоплательщику.

Возврат излишне удержанной суммы НДФЛ производится в порядке, установленном ст. 78 НК РФ, которая регулирует взаимоотношения между налогоплательщиками и налоговыми органами, возникающие в случаях излишней уплаты налога.

В соответствии с п. 3 ст. 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

В контексте рассматриваемого вопроса днем обнаружения факта излишней уплаты налога будет признаваться не день подачи налогоплательщиком декларации, а день окончания камеральной налоговой проверки представленной декларации и документов, подтверждающих право налогоплательщика на социальные вычеты. На основании п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.

Таким образом, если по результатам камеральной налоговой проверки налоговый орган принимает решение о предоставлении налогоплательщику указанных в декларации социальных вычетов, он (налоговый орган) сообщает налогоплательщику об этом в течение 10 дней со дня окончания проверки.

После этого налогоплательщику следует подать в налоговый орган заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога. Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 7 ст. 78 НК РФ). В отношении НДФЛ днем уплаты излишней суммы налога признается последний день налогового периода, в котором налогоплательщиком понесены расходы, учитываемые в составе социальных налоговых вычетов.

Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления (п. 6 ст. 78 НК РФ).

Пунктом 1 ст. 231 НК РФ регулируются взаимоотношения между налогоплательщиком и налоговым агентом, удержавшим из доходов налогоплательщика излишнюю сумму НДФЛ. При этом установлено, что возврат излишне удержанной налоговым агентом из доходов налогоплательщика суммы налога производит сам налоговый агент (абз. 1 п. 1 ст. 231 НК РФ). И только при отсутствии налогового агента налогоплательщик вправе подать заявление в налоговый орган о возврате излишне удержанной с него и перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации ранее налоговым агентом суммы налога одновременно с представлением налоговой декларации по окончании налогового периода (абз. 10 п. 1 ст. 231 НК РФ).

Другими словами, положения абз. 10 п. 1 ст. 231 НК РФ применяются только в том случае, когда по общим правилам возврат излишне удержанной суммы НДФЛ должен быть произведен налоговым агентом, а таковой отсутствует.

Поскольку социальные налоговые вычеты (за исключением вычета, установленного пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ, - в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения) могут быть предоставлены исключительно налоговым органом, положения п. 1 ст. 231 НК РФ в рассматриваемом случае не применяются.

Е. В.Воробьева

Член Научно-экспертного совета

Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

07.09.2011