Правомерно ли применение льготы по НДС по пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ к работам по приспособлению объекта культурного наследия для современного использования, осуществляемым при выполнении реставрации памятников истории и культуры?

Ответ: В настоящее время до 01.01.2012 вопрос о применении льготы по налогу на добавленную стоимость по пп. 15 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ к работам по приспособлению объекта культурного наследия для современного использования, осуществляемым при выполнении реставрации памятников истории и культуры, нормами НК РФ не урегулирован. Минфин России и арбитражные суды высказывают единую точку зрения о неправомерности применения освобождения от обложения НДС на основании пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ к выполнению работ по приспособлению объекта культурного наследия для современного использования.

Учитывая изменения, внесенные Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 245-ФЗ), с 01.01.2012 работы по приспособлению объекта культурного наследия, выявленного объекта культурного наследия для современного использования предусмотрены положениями пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ как работы, реализация которых освобождена от обложения налогом на добавленную стоимость, при условии соблюдения соответствующих требований Федерального закона от 25.06.2002 N 73-ФЗ "Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской Федерации" (далее - Закон N 73-ФЗ).

Обоснование: В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ, выполняемых при реставрации памятников истории и культуры, охраняемых государством, культовых зданий и сооружений, находящихся в пользовании религиозных организаций (за исключением археологических и земляных работ в зоне расположения памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; строительных работ по воссозданию полностью утраченных памятников истории и культуры или культовых зданий и сооружений; работ по производству реставрационных, консервационных конструкций и материалов; деятельности по контролю за качеством проводимых работ).

Для толкования понятий пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ необходимо обратиться к положениям Закона N 73-ФЗ.

Статья 3 Закона N 73-ФЗ к объектам культурного наследия (памятникам истории и культуры) народов РФ относит объекты недвижимого имущества со связанными с ними произведениями живописи, скульптуры, декоративно-прикладного искусства, объектами науки и техники и иными предметами материальной культуры, возникшие в результате исторических событий, представляющие собой ценность с точки зрения истории, археологии, архитектуры, градостроительства, искусства, науки и техники, эстетики, этнологии или антропологии, социальной культуры и являющиеся свидетельством эпох и цивилизаций, подлинными источниками информации о зарождении и развитии культуры.

Объекты культурного наследия подразделяются на виды: памятники, ансамбли, достопримечательные места.

Согласно п. 1 ст. 15 Закона N 73-ФЗ в РФ ведется единый государственный реестр объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов РФ, содержащий сведения об объектах культурного наследия.

Пунктом 1 ст. 21 Закона N 73-ФЗ предусмотрено, что на объект культурного наследия, включенный в реестр, собственнику данного объекта соответствующим органом охраны объектов культурного наследия выдается паспорт объекта культурного наследия. В указанный паспорт вносятся сведения, составляющие предмет охраны данного объекта культурного наследия, и иные сведения, содержащиеся в реестре.

Сохранение объекта культурного наследия, в силу п. 1 ст. 40 Закона N 73-ФЗ, - направленные на обеспечение физической сохранности объекта культурного наследия ремонтно-реставрационные работы, в том числе консервация объекта культурного наследия, ремонт памятника, реставрация памятника или ансамбля, приспособление объекта культурного наследия для современного использования, а также научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы, научно-методическое руководство, технический и авторский надзор.

Согласно п. 2 ст. 40 Закона N 73-ФЗ в исключительных случаях под сохранением объекта археологического наследия понимаются спасательные археологические полевые работы с полным или частичным изъятием археологических находок из раскопов.

Консервация объекта культурного наследия - научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы, проводимые в целях предотвращения ухудшения состояния объекта культурного наследия без изменения дошедшего до настоящего времени облика указанного объекта, в том числе противоаварийные работы (ст. 41 Закона N 73-ФЗ).

Ремонт памятника, на основании ст. 42 Закона N 73-ФЗ, - научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы, проводимые в целях поддержания в эксплуатационном состоянии памятника без изменения его особенностей, составляющих предмет охраны.

Как предусматривает ст. 43 Закона N 73-ФЗ, реставрация памятника или ансамбля - научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы, проводимые в целях выявления и сохранности историко-культурной ценности объекта культурного наследия.

Приспособление объекта культурного наследия для современного использования - научно-исследовательские, проектные и производственные работы, проводимые в целях создания условий для современного использования объекта культурного наследия без изменения его особенностей, составляющих предмет охраны, в том числе реставрация представляющих собой историко-культурную ценность элементов объекта культурного наследия (ст. 44 Закона N 73-ФЗ).

Минфин России в Письме от 18.11.2008 N 03-07-07/125 разъясняет, что при определении перечня работ, относящихся к ремонту и реставрации, следует руководствоваться нормами Закона N 73-ФЗ.

В Письме от 17.05.2007 N 03-07-11/136 Минфин России считает неправомерным применение освобождения от обложения НДС на основании пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ к выполнению работ по приспособлению объекта культурного наследия для современного использования, так как такого освобождения от обложения НДС нормами НК РФ не предусмотрено.

В судебных актах арбитражных судов высказана аналогичная точка зрения.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 24.08.2010 N А52-7145/2009 поддержал выводы суда первой инстанции о необходимости использования к положениям пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ в силу ст. 11 НК РФ понятий, применяемых в иных отраслях права, а именно в Законе N 73-ФЗ. Суд указал, что реализация на территории РФ работ, связанных с ремонтом, реставрацией, консервацией и восстановлением объектов культурного наследия, не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (освобождается от налогообложения). Выполнение же работ по приспособлению объекта для современного использования не дает права на применение спорной льготы.

Однако, учитывая изменения, внесенные в гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ Законом N 245-ФЗ, в соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ работ (услуг) по сохранению объекта культурного наследия (памятника истории и культуры) народов РФ, включенного в единый государственный реестр объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов РФ, выявленного объекта культурного наследия, проведенных в соответствии с требованиями Закона N 73-ФЗ, культовых зданий и сооружений, находящихся в пользовании религиозных организаций, включающих в себя консервационные, противоаварийные, ремонтные, реставрационные работы, работы по приспособлению объекта культурного наследия, выявленного объекта культурного наследия для современного использования, спасательные археологические полевые работы, в том числе научно-исследовательские, изыскательские, проектные и производственные работы, научное руководство проведением работ по сохранению объекта культурного наследия, выявленного объекта культурного наследия, технический и авторский надзор за проведением этих работ на объектах культурного наследия, выявленных объектах культурного наследия.

Реализация работ (услуг), указанных в пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) при представлении в налоговые органы следующих документов:

справки об отнесении объекта к объектам культурного наследия, включенным в единый государственный реестр объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов РФ, или справки об отнесении объекта к выявленным объектам культурного наследия, выданной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным Правительством РФ в области сохранения, использования, популяризации и государственной охраны объектов культурного наследия, или органом исполнительной власти субъекта РФ, уполномоченным в области сохранения, использования, популяризации и государственной охраны объектов культурного наследия, в соответствии с Законом N 73-ФЗ;

копии договора на выполнение указанных в настоящем подпункте работ.

Таким образом, Закон N 245-ФЗ непосредственно указал в тексте пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ на работы по приспособлению объекта культурного наследия, выявленного объекта культурного наследия для современного использования как на работы, реализация которых при соблюдении названных условий освобождена от обложения налогом на добавленную стоимость.

На основании п. 4 ст. 4 Закона N 245-ФЗ новая редакция пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ вступает в силу 01.01.2012.

В связи с этим с 01.01.2012 применение льготы по налогу на добавленную стоимость по пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ к работам по приспособлению объекта культурного наследия для современного использования, осуществляемым при выполнении реставрации памятников истории и культуры, правомерно.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

20.09.2011