У организации возникла необходимость набрать штат нового отдела. Для решения данной задачи она планирует обратиться к специализированной организации, которая предоставляет услуги подбора персонала для организаций. Для выбора кадрового агентства с положительной деловой репутацией и наибольшим процентом исполненных договоров, результатом которых стало заключение трудовых договоров, организация планирует провести исследование рынка данных услуг и его участников, которое будет осуществлять сторонняя организация. Имеет ли организация право учесть в целях исчисления налога на прибыль понесенные на оплату услуг по исследованию рынка расходы, являющиеся вознаграждением соответствующей организации?

Ответ: По нашему мнению, организация имеет право учесть при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль расходы на оплату сторонней организации исследования рынка услуг подбора персонала, так как эти расходы являются экономически обоснованными ввиду их прямого отношения к деятельности организации, направленной на извлечение прибыли. Кроме того, проведение данных исследований позволит организации исключить возможность возникновения налоговых споров по вопросу правомерности отнесения к расходам сумм оплаченных услуг по подбору работников, если результатом данных услуг не станет заключение трудового договора с лицом, рекомендованным данной организацией, что также указывает на обоснованность расходов.

Обоснование: Абзацем 3 п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ установлено, что гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Следовательно, лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность, при осуществлении указанной деятельности самостоятельно принимает решения, которые направлены на получение организацией прибыли.

Как следует из ст. 247 Налогового кодекса РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В силу абз. 1 п. 1 ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Абзацем 2 п. 1 ст. 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Соответственно, расходы должны быть понесены организацией обоснованно, а также должны быть подтверждены соответствующими документами, подтверждающими факт наличия расходов. Также из приведенной нормы следует, что под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Подпунктом 8 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика: расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала.

Ввиду норм пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика: расходы на консультационные и иные аналогичные услуги.

Согласно пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика: расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Исходя из приведенных выше норм считаем, что указанные расходы организация может учесть в рамках норм пп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ либо пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ, по нашему мнению, понесенные расходы не представляется возможным учесть в рамках норм пп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ, так как факт набора персонала отсутствует.

Следует также учесть, что п. 4 ст. 252 НК РФ установлено, что, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Следовательно, указанные расходы могут быть учтены в соответствии с пп. 15 или 27 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Конституционный Суд РФ считает, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала. Данная позиция изложена в Определении Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П.

Кроме того, Конституционный Суд РФ считает, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. Данная позиция изложена в Постановлении Конституционного Суда РФ от 24.02.2004 N 3-П.

Минфин России считает, что в случае если услуги специализированных организаций по подбору персонала не привели к положительному результату (то есть организация не набрала новых работников), то расходы на услуги вышеуказанных организаций не могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. Данная позиция изложена в Письме Минфина России от 04.09.2008 N 03-03-06/1/504.

Из данной позиции следует, что если в силу каких-либо причин, в том числе непрофессионализма работников организации, производящей подбор персонала, результатом оказания услуг подбора персонала не станет заключение трудового договора с лицом, рекомендованным организацией, осуществляющей подбор кадров, то организация может понести риски возникновения налоговых споров по вопросу учета для целей исчисления налога на прибыль затрат, понесенных на оплату услуг организации, осуществляющей подбор кадров.

На основании чего считаем, что организация имеет право учесть для целей исчисления налога на прибыль расходы, понесенные на оплату стоимости услуг по исследованию рынка, так как данные расходы экономически обоснованны. Данный вывод следует из того, что организация осуществляет предпринимательскую деятельность на свой страх и риск, ввиду чего при выборе организации, осуществляющей подбор персонала, организация - заказчик данных услуг несет риск возникновения налоговых споров, если результатом оказания услуг организации, осуществляющей подбор персонала, не станет заключение трудового договора с лицом, рекомендованным организацией, предоставившей услуги. Следовательно, исследование рынка, осуществляемое сторонней организацией, может свести риск возникновения налогового спора с налоговым органом к минимуму, то есть данные расходы напрямую связаны с деятельностью организации, направленной на получение прибыли, и являются экономически обоснованными.

Следует учесть, что расходы, понесенные на оплату услуг сторонней организации по проведению анализа рынка услуг подбора персонала, должны быть подтверждены документально. Указанные расходы, по нашему мнению, могут быть учтены в рамках норм пп. 15 или 27 п. 1 ст. 264 НК РФ.

А. Ю.Рахаев

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

30.09.2011