На основании заявления о выходе из состава участников ООО обществу перешла доля уставного капитала в размере 51% номинальной стоимостью 10 200 руб., и в течение 3 месяцев участнику была выплачена действительная стоимость части доли общества в размере 40 290 руб. В августе 2011 г. общество продало вышеуказанную часть доли новому участнику за 19 000 руб. (стоимость доли рассчитана на основании стоимости чистых активов общества). Возникает ли облагаемый налогом на прибыль доход при реализации данной доли по цене выше номинальной стоимости? Если возникает, то в каком размере?

Ответ: Если в результате выхода участника из ООО обществу перешла доля уставного капитала номинальной стоимостью 10 200 руб., а участнику была выплачена действительная стоимость доли в размере 40 290 руб., после чего общество продало эту долю новому участнику за 19 000 руб., считать облагаемый налогом на прибыль доход как превышение размера вносимых в качестве вклада в уставный капитал ООО денежных средств новым участником общества (19 000 руб.) над номинальной стоимостью доли выбывшего участника (10 200 руб.) нельзя, так как нормы пп. 3 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ в данном случае неприменимы. Это связано с тем, что реализация оплаченной части доли общества, ранее выкупленной у его участника, не рассматривается в качестве операции по внесению имущества в уставный капитал этого общества (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ, Письмо Минфина России от 28.01.2011 N 03-03-06/1/32).

Доход общества от реализации ранее выкупленной у участника доли в уставном капитале определяется в порядке, установленном ст. 268 НК РФ. На основании пп. 2.1 п. 1 этой статьи при реализации имущественных прав ООО вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав, а также на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.

В данном случае выручка от реализации имущественных прав признается в размере 19 000 руб., полученных обществом от нового участника (п. 1 ст. 249 НК РФ). Эту сумму общество вправе уменьшить на расходы по выплате действительной стоимости доли вышедшему участнику ООО в сумме 40 290 руб. (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Убыток от реализации имущественных прав в сумме 21 290 руб. (19 000 руб. - 40 290 руб.) общество может учесть при налогообложении прибыли (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, Письмо Минфина России от 22.06.2011 N 03-03-06/1/377).

Обоснование: В соответствии с абз. 1 п. 4 ст. 24 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" продажа долей или частей долей, приобретенных обществом в соответствии с данным Федеральным законом, в том числе долей вышедших из общества участников, осуществляется по цене не ниже цены, которая была уплачена обществом в связи с переходом к нему доли или части доли, если иная цена не определена решением общего собрания участников общества. При этом продажа доли или части доли третьим лицам и определение иной цены на продаваемую долю осуществляются по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно (абз. 2 п. 4 ст. 24 этого Закона). Таким образом, при наличии решения общего собрания участников ООО о продаже доли приобретенная обществом доля может быть продана новому участнику общества за 19 000 руб.

Реализация оплаченной части доли общества, ранее выкупленной у его участника, не рассматривается в качестве операции по внесению имущества в уставный капитал этого общества (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ, Письмо Минфина России от 28.01.2011 N 03-03-06/1/32). Поэтому в целях исчисления налога на прибыль нельзя применить пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ и считать облагаемый налогом на прибыль доход как превышение размера вносимых в качестве вклада в уставный капитал ООО денежных средств новым участником общества (19 000 руб.) над номинальной стоимостью доли выбывшего участника (10 200 руб.).

Согласно пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов). В остальных случаях операции с долями признаются реализацией имущественных прав.

На этом основании в рассматриваемой ситуации продажа перешедшей к ООО доли новому участнику рассматривается как реализация имущественных прав (см. Письма Минфина России от 21.01.2010 N 03-03-06/2/5, УФНС России по г. Москве от 03.04.2007 N 20-12/031074).

В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Доход общества от реализации ранее выкупленной у участника доли в уставном капитале определяется в порядке, установленном ст. 268 НК РФ (Письмо Минфина России от 28.01.2011 N 03-03-06/1/32).

Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.

Каких-либо иных положений, касающихся реализации доли, полученной обществом при выходе его участника, НК РФ не установлено.

Таким образом, налогоплательщик при исчислении налога на прибыль вправе уменьшить доход, полученный от реализации доли, на сумму расходов, связанных с ее приобретением и реализацией (при их наличии).

Положительная разница между этими показателями является прибылью налогоплательщика и подлежит налогообложению.

Если доходы от реализации имущественных прав будут меньшими, чем цена приобретения и связанные с этим расходы, образуется убыток, который можно учесть для целей исчисления налога на прибыль на основании пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ.

С учетом приведенных норм применительно к рассматриваемой ситуации выручка от реализации имущественных прав признается в размере суммы, получаемой обществом от нового участника, то есть в размере 19 000 руб. (п. 1 ст. 249 НК РФ). Указанный доход общество вправе уменьшить на расходы по выплате действительной стоимости доли вышедшему участнику ООО в сумме 40 290 руб. (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Убыток от реализации имущественных прав в сумме 21 290 руб. (19 000 руб. - 40 290 руб.) общество может учесть при налогообложении прибыли (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, Письмо Минфина России от 22.06.2011 N 03-03-06/1/377).

Е. В.Орлова

Директор департамента

внутреннего аудита

ООО "Комо"

06.10.2011