Российская организация - комиссионер, применяющая УСН, реализует товары на территории Республики Беларусь по договору комиссии, заключенному с другой российской организацией - комитентом. Каков порядок налогообложения НДС в рассматриваемой ситуации? Какие документы должны оформляться комиссионером?

Ответ: При экспорте товаров российской организацией - комиссионером, применяющей упрощенную систему налогообложения, реализующей товары на территории Республики Беларусь по договору комиссии, заключенному с другой российской организацией - комитентом, применяется нулевая ставка НДС при условии представления в налоговый орган собственником товара (комитентом) документального подтверждения факта экспорта.

К числу документов, которые комиссионер должен оформить белорусскому покупателю, относятся счет-фактура, выставленный на имя покупателя от имени комиссионера, отгрузочные и транспортные документы, копия договора комиссии (для оформления заявления о ввозе товара белорусским покупателем).

Белорусский покупатель должен передать комиссионеру два экземпляра заявления о ввозе товара с отметками белорусских налоговых органов об уплате НДС белорусским покупателем.

После исполнения поручения комитента комиссионер обязан передать комитенту отчет комиссионера, два экземпляра заявления о ввозе товаров, копию счета-фактуры, выставленного в адрес белорусского покупателя, копии отгрузочных и транспортных документов.

Обоснование: В соответствии со ст. 990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) по поручению другой стороны (комитента) обязуется заключить от своего имени, но за счет комитента одну или несколько сделок за определенное вознаграждение.

Комиссионер действует от своего имени, но за счет комитента. Права и обязанности по сделкам с покупателями возникают у комиссионера. Товары, полученные от комитента для реализации, - собственность комитента. И поэтому, исполнив поручение комитента, комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все, что получил от покупателей. После получения отчета у комитента есть 30 дней (если договором не предусмотрен другой срок), чтобы сообщить комиссионеру о своих возражениях. Если в течение этого срока комитент не выскажет возражений, отчет будет считаться принятым. Комитент должен возместить комиссионеру расходы, непосредственно связанные с исполнением поручения.

Комиссионер выполняет поручение комитента за вознаграждение, размер и порядок выплаты которого определяются договором комиссии. Если посредник участвует в расчетах, он может удержать вознаграждение из сумм, поступивших к нему от покупателей.

Порядок взимания косвенных налогов при осуществлении торговых операций с казахскими и белорусскими партнерами регулируется нормами Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" (далее - Соглашение), а также Протоколом от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" (далее - Протокол).

При экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС при условии представления в налоговый орган документального подтверждения факта экспорта в течение 180 календарных дней, считая с даты отгрузки (передачи) товаров (ст. 2 Соглашения, п. п. 1, 3 ст. 1 Протокола).

На основании ст. 147 Налогового кодекса РФ экспорт признается реализацией товара на территории РФ. При реализации товара продавец должен выставить в адрес покупателя счет-фактуру по ставке 0%.

Порядок оформления счетов-фактур по посредническим договорам разъяснен Письмом ФНС России от 04.02.2010 N ШС-22-3/85@. В соответствии с разъяснениями комиссионер выставляет белорусскому покупателю счет-фактуру от своего имени и сообщает реквизиты счета-фактуры комитенту. Причем счет-фактуру, выставленный белорусскому покупателю, не нужно регистрировать в налоговых органах (Письмо ФНС России от 13.08.2010 N ШС-37-2/9030@ "Об отдельных вопросах, связанных с функционированием Таможенного союза").

Комитент на основании показателей счета-фактуры комиссионера выставляет счет-фактуру от своего имени, в котором продавцом указывает себя, а покупателем - белорусскую фирму. Один экземпляр счета-фактуры передает комиссионеру, другой - хранится в журнале выданных счетов-фактур.

Таким образом, у комиссионера будет два счета-фактуры, которые он не регистрирует ни в книге продаж, ни в книге покупок.

Нулевая ставка должна подтверждаться комитентом - собственником товара. Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС российский экспортер (комитент) в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией представляет следующие документы (их копии) (п. 2 ст. 1 Протокола):

- договор, на основании которого осуществляется экспорт товаров;

- выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет налогоплательщика-экспортера, если иное не предусмотрено законодательством государства - члена Таможенного союза. В данном случае деньги могут поступить сначала на счет комиссионера, который перечислит их на счет комитента. Заметим, что при экспорте товаров в Белоруссию или Казахстан в отношении товаров, отгруженных с 1 октября 2011 г., для подтверждения нулевой ставки НДС не нужно представлять выписку банка (пп. 3 п. 2 ст. 165 НК РФ, пп. "б" п. 13 ст. 2, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах");

- заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, оформленное белорусским покупателем с отметкой белорусских налоговых органов. Белорусский покупатель должен представить российскому экспортеру два экземпляра заявления о ввозе. Порядок оформления заявления о ввозе белорусским покупателем при экспорте товара через посредника установлен п. 4 Правил заполнения заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, утвержденных Протоколом от 11.12.2009 "Об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств - членов Таможенного союза об уплаченных суммах косвенных налогов". В случае ввоза товара в Беларусь через комиссионера белорусский покупатель заполняет разд. 1 и 3 заявления. В строке 12 отражаются реквизиты посреднического договора, а в строках 08 и 09 - стороны этого договора комиссии;

- транспортные (товаросопроводительные) документы. Образцы транспортных (товаросопроводительных) документов, которые могут использоваться российскими хозяйствующими субъектами при перемещении товаров в Таможенном союзе, приведены в Письме Минтранса России от 24.05.2010 N ОБ-16/5460 (направлено для использования в работе Письмом ФНС России от 08.06.2010 N ШС-37-3/3693@). Письмом Минтранса России сообщено, что при перемещении товаров с использованием автомобильного транспорта хозяйствующими субъектами РФ может использоваться форма N 1-Т "Товарно-транспортная накладная", утвержденная Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78.

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 1 Протокола налоговые органы вправе затребовать иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС, если это предусмотрено законодательством Российской Федерации. В данном случае под иными документами следует понимать договоры комиссии (агентские договоры, договоры поручения), если товары с территории Российской Федерации в государства - члены Таможенного союза поставляются через посредников.

Таким образом, комиссионер обязан отчитаться перед комитентом и передать ему вместе с отчетом все необходимые для подтверждения нулевой ставки документы.

Как было сказано выше, комиссионер выполняет поручение комитента за вознаграждение, размер и порядок выплаты которого определяются договором комиссии. Если посредник участвует в расчетах, он может удержать вознаграждение из сумм, поступивших к нему от покупателей.

Если комиссионер применяет УСН, то агентское вознаграждение нужно отразить в книге учета доходов и расходов на дату поступления на расчетный счет, в том числе и авансом (кассовый метод).

В. И.Суколенова

ЗАО "Сплайн-Центр"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

14.11.2011