Индивидуальный предприниматель применяет общую систему налогообложения. Он отгрузил товар (колбасные изделия) покупателю. Через неделю покупатель сделал возврат части продукции в связи с истечением срока реализации колбасных изделий. Как правильно оформить этот возврат? Нужно ли выписывать отрицательный счет-фактуру в целях исчисления НДС и накладную?

Ответ: Если покупатель колбасных изделий принял на учет указанную продукцию, то при возврате части продукции индивидуальному предпринимателю (поставщику) сделка оформляется в порядке реализации договора купли-продажи, то есть действует принцип обратной реализации.

В случае если покупатель продукцию не принял на учет, то индивидуальным предпринимателем вносятся исправления в первоначальный счет-фактуру в целях исчисления НДС либо с 01.10.2011 выставляется корректировочный счет-фактура в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

Обоснование: В первую очередь необходимо учесть, что в соответствии с пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 13 Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" хозяйствующим субъектам, осуществляющим торговую деятельность по продаже продовольственных товаров посредством организации торговой сети, и хозяйствующим субъектам, осуществляющим поставки продовольственных товаров в торговые сети, запрещается навязывать контрагенту условия о возврате хозяйствующему субъекту, осуществившему поставки продовольственных товаров, таких товаров, не проданных по истечении определенного срока, за исключением случаев, если возврат таких товаров допускается или предусмотрен законодательством Российской Федерации (данные условия не распространяются на хлебобулочные изделия). То есть указание в договоре условий о возврате продовольственного товара должно являться добровольным шагом.

При возврате товара важно определить момент перехода права собственности в порядке, отраженном в п. 1 ст. 223 Гражданского кодекса РФ. Согласно указанному пункту право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором, то есть если в договоре закреплено, что право собственности на товар переходит в момент передачи от продавца к покупателю, то факт возврата покупателем продавцу части нереализованного товара признается обратной реализацией и порядок оформления операции аналогичен порядку оформления операции по реализации товара.

Также ст. 491 ГК РФ предоставлено право установления сторонами в договоре купли-продажи особого порядка перехода права собственности на товар. Условиями вопроса данный момент не определен.

Следовательно, возврат товара, в отношении которого продавец выполнил свои обязательства, при отсутствии установленных фактов нарушения поставки товаров и его транспортировки осуществляется на основании договора купли-продажи, где покупатель выступает в качестве продавца, а бывший продавец в качестве покупателя. При этом покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру.

Следует отметить, что аналогичный вывод следует из норм ст. 39 НК РФ, так как в соответствии с указанной статьей под реализацией понимается передача товаров как на возмездной основе, так и на безвозмездной основе.

При возврате части нереализованного товара (в случае принятия на учет покупателем колбасных изделий) покупатель оформляет в адрес продавца (индивидуального предпринимателя) счет-фактуру, товарную накладную по форме N ТОРГ-12, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, транспортную накладную по форме, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272. Как видим, ни отрицательный счет-фактуру, ни транспортную накладную продавцу - индивидуальному предпринимателю выставлять не нужно.

Следует учесть, что в данном случае у индивидуального предпринимателя возникает проблема принятия расходов на обратную реализацию. В частности, в своем Письме от 16.08.2011 N 03-03-06/1/491 Минфин России указал, что, если обязанность по выкупу товаров с истекшим сроком годности нормативными правовыми актами не установлена, затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в качестве экономически обоснованных расходов и, следовательно, не подлежат учету для целей налогообложения.

Также могут возникнуть проблемы с принятием сумм НДС к вычету ввиду того, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщикам в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость (п. 2 ст. 171 НК РФ). Если указанные продовольственные товары не будут использоваться для операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость (например, будут утилизированы), то суммы налога, предъявленные по таким изделиям, вычету не подлежат. Также указанная позиция подтверждена Письмом Минфина России от 14.09.2010 N 03-03-06/1/587.

Однако, если покупатель не принял указанную продукцию на учет, то индивидуальный предприниматель вносит исправления в выставленный счет-фактуру в порядке, предусмотренном п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Исправления предусматривают корректировку количества и стоимости отгруженных товаров.

Указанные исправления вносятся продавцом в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем. При этом в исправленном счете-фактуре следует дополнительно указать количество и стоимость возвращенных товаров. Именно данную позицию высказал Минфин России в Письме от 07.03.2007 N 03-07-15/29, доведенном Письмом ФНС России от 23.03.2007 N ММ-6-03/233@.

Важным моментом здесь является наличие факта подписания дополнительного соглашения с 01.10.2011 об изменении стоимости реализованного товара в связи с изменением объема реализованной продукции. Данное право предоставлено в связи с принятием Федерального закона N 245-ФЗ. Если указанное соглашение подписано, то индивидуальный предприниматель, плательщик НДС, обязан выставить корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документа (договора, соглашения, иного первичного документа) (п. 1 Письма ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@).

Порядок регистрации корректировочных счетов-фактур определен в Письме ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@.

Что касается товарной накладной, то официальных разъяснений по данному вопросу нет. Предполагаем, что порядок внесения исправлений в форму N ТОРГ-12 будет происходить в соответствии с Положением о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденным Минфином СССР 29.07.1983 N 105. Согласно п. 4.2 указанного Положения совершенные ошибки в первичных документах, созданных вручную, исправляются следующим образом: зачеркивается неправильный текст или сумма и надписывается над зачеркнутым исправленный текст или сумма. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. При этом исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью "исправлено", подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления.

Н. Г.Тарасова

ООО "ИК Ю-Софт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

18.02.2012