Организация предполагала направить работника в командировку в воскресенье 21.08.2011 сроком на 14 дней. Соответственно, организацией были приобретены билеты на поезд с датой выезда 21.08.2011. Позднее, в связи с производственной необходимостью, дата выезда в командировку была перенесена приказом генерального директора организации на 22.08.2011. При этом срок командировки был сокращен на 1 день. Работник обменял билеты и выехал в место командировки 22.08.2011. В каком порядке для целей исчисления налога на прибыль учитывается сумма сбора, уплаченная при возврате купленного билета с датой выезда 21.08.2011? В каком порядке в рассматриваемой ситуации учитываются расходы на приобретение билета?

Ответ: Полагаем, что сбор за операцию по оформлению возврата денег за неиспользованный билет с датой выезда 21.08.2011, взимаемый железной дорогой при обмене данного билета работником, направляемым в командировку, на билет с датой выезда 22.08.2011, учитывается в расходах по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов в качестве штрафной санкции на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ при условии представления работником в организацию квитанции с указанием суммы сбора, удержанного железной дорогой. Поскольку при расторжении договора перевозки билет с датой выезда 21.08.2011 был возвращен в кассу железнодорожной организации, расходов на приобретение указанного билета у организации не возникает, за исключением суммы сбора, взимаемого при оформлении данного билета и включенного в его стоимость, которая может быть учтена в составе расходов на командировку на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. Расходы на билет, использованный командированным работником (с датой выезда 22.08.2011), могут быть включены в налоговую базу по налогу на прибыль в качестве расходов на командировку.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 786 Гражданского кодекса РФ по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа - и за провоз багажа.

При возврате билета в железнодорожную кассу станции отправления или назначения происходит расторжение договора перевозки пассажира. Так, заключение договора перевозки пассажира удостоверяется билетом, а сдача пассажиром багажа - багажной квитанцией (п. 2 ст. 786 ГК РФ, ч. 2 ст. 82 Федерального закона от 10.01.2003 N 18-ФЗ "Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации" (далее - Закон N 18-ФЗ)). В силу п. 3 ст. 450 ГК РФ в случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается соответственно расторгнутым или измененным.

Возврат причитающихся сумм за неиспользованные проездные документы (билеты) предусмотрен ст. 83 Закона N 18-ФЗ и осуществляется в порядке, определенном Правилами перевозок пассажиров, багажа и грузобагажа на федеральном железнодорожном транспорте (утв. Приказом МПС России от 26.07.2002 N 30) (далее - Правила).

В соответствии с п. 60 Правил при возврате неиспользованных проездных документов (билетов) (кроме билетов на проезд в поезде пригородного сообщения) и при прерывании поездки с пассажира взимается сбор за операцию по оформлению возврата денег за неиспользованный проездной документ (билет). Сборы, взимаемые при оформлении проездных документов (билетов), пассажиру не возвращаются.

Отметим, что по просьбе пассажира железная дорога выдает ему квитанцию о размере удержанного сбора.

В соответствии со ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Минфин России в Письме от 25.09.2009 N 03-03-06/1/616 разъяснил, что в рассматриваемой ситуации сбор, взимаемый с пассажира при возврате железнодорожного билета, следует квалифицировать как неустойку (на основании ст. 330 ГК РФ).

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба учитываются в составе внереализационных расходов организации.

Согласно пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления указанных выше расходов признается дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда.

Минфин России также отметил, что обстоятельством, свидетельствующим о признании должником обязанности уплатить сумму штрафа, является как фактическая уплата кредитору, так и письменное подтверждение, выражающее готовность заплатить штраф.

Таким образом, следуя данным разъяснениям Минфина России, организации в целях исчисления налога на прибыль следует учесть сумму сбора, взимаемую с пассажира при возврате неиспользованного билета, в составе внереализационных расходов (на основании квитанции, выданной перевозчиком при возврате проездного документа).

Кроме того, сбор, взимаемый с пассажира при возврате железнодорожного билета, может быть квалифицирован организациями и как расход на командировку, подлежащий включению в налоговую базу по налогу на прибыль в составе расходов на командировку на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, при условии документального подтверждения переноса сроков командировки и при наличии производственной необходимости. Данный вывод обусловлен судебной практикой (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2009 N А21-6746/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2006 N А28-10790/2005-233/15).

В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на командировки, в частности, на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы.

При этом в силу положений п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов на командировки работников признается дата утверждения авансового отчета.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Что касается расходов на приобретение билета с датой выезда на 21.08.2011, необходимо отметить следующее.

За услуги, оказываемые при резервировании мест и оформлении проездных документов (билетов), взимаются сборы (п. 156 Правил). Сумма данных сборов включается в стоимость проездного билета.

Сборы, взимаемые при оформлении проездных документов (билетов), пассажиру не возвращаются (п. 60 Правил).

Таким образом, поскольку при расторжении договора перевозки билет с датой выезда 21.08.2011 был возвращен в кассу железнодорожной организации, расходов на приобретение указанного билета у организации не возникает, за исключением суммы сбора, взимаемого при оформлении данного билета и включенного в его стоимость, которая может быть учтена в составе расходов на командировку на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. Данная позиция подтверждается также арбитражной практикой (в том числе Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2006 N А28-10790/2005-233/15).

В то же время расходы на билет, использованный работником (с датой выезда 22.08.2011), могут быть включены в налоговую базу по налогу на прибыль в качестве расходов на командировку.

Н. В.Михайлова

ЗАО "ТЛС-ГРУП"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

28.02.2012