Организация получила дивиденды от другой организации. При выплате дивидендов и исчислении налога на прибыль налоговым агентом не был применен порядок, предусмотренный ст. 275 НК РФ, позволяющий налоговому агенту вычитать из общей суммы дивидендов, подлежащих уплате налогоплательщику - получателю дивидендов, сумму дивидендов, полученных налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде. Таким образом, у организации, получившей дивиденды, образовалась переплата по налогу на прибыль. Вправе ли она обратиться в налоговый орган по месту учета с заявлением о возврате излишне уплаченного налога на прибыль?

Ответ: В случае удержания налоговым агентом излишней суммы налога на прибыль организация вправе обратиться в налоговый орган по месту своего учета. Но в случае уклонения налоговым агентом от подачи уточненной налоговой декларации отказ налогового органа будет обоснованным. В таком случае организация может защитить свои права в судебном порядке и заявить имущественное требование о возврате излишне уплаченного налога.

Обоснование: Общий порядок возврата излишне уплаченного налога регулируется ст. 78 Налогового кодекса РФ, согласно п. п. 2, 7 которой сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика, представляемому в налоговый орган по месту своего учета в течение трех лет со дня уплаты вышеуказанной суммы. Пунктом 14 ст. 78 НК РФ установлено, что ее положения распространяются в том числе и на налоговых агентов.

В данном случае проблема заключается в том, что в налоговом органе по месту учета организации, получившей дивиденды, не числится факта переплаты по налогу на прибыль. Налогоплательщику логично было бы обратиться к организации, которая выплачивала дивиденды, - налоговому агенту с просьбой пересчитать размер удержанного налога на прибыль. После пересчета налоговых обязательств налоговый агент должен был бы представить в свой налоговый орган уточненную налоговую декларацию и вернуть излишне удержанный налог в порядке ст. 78 НК РФ на свой расчетный счет, а затем и участнику. Но в силу разных причин налоговый агент этого не делает.

Представители контролирующих органов еще недавно рекомендовали в такой ситуации обращаться к налоговому агенту (Письма Минфина России от 07.12.2011 N 03-02-07/1-418, ФНС России от 10.01.2012 N АС-4-3/2@). При этом они ссылались на п. 6 ст. 81 НК РФ, который предусматривает, что при обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном в ст. 81 НК РФ. Возврат излишне перечисленной налоговым агентом суммы налога на прибыль организаций производится налоговым органом по месту учета налогового агента по письменному заявлению налогового агента (п. п. 2, 6 и 14 ст. 78 НК РФ).

Интересно, что в основе такого подхода лежало мнение о том, что НК РФ не регулирует отношения между налогоплательщиком и налоговым агентом, связанные с возвратом последним излишне удержанной суммы налога. Указанные отношения являются предметом ведения гражданского законодательства РФ. Это означало, что налоговый орган в данном случае не имеет никакого отношения к разногласиям между двумя хозяйствующими субъектами.

Но в начале 2014 г. позиция финансистов по данному вопросу изменилась (Письмо Минфина России от 20.01.2014 N 03-03-06/1/1398). Они по-прежнему считают, что НК РФ, а именно ст. 78 НК РФ, не установлены обязанность налогового агента возвращать налогоплательщику суммы налогов, излишне удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ, и порядок такого возврата. Не установлен данный порядок и гл. 25 НК РФ по возврату налога на прибыль.

Но общий порядок возврата налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога установлен ст. 78 НК РФ. Возврат осуществляется на основании решения налогового органа по месту учета налогоплательщика. То есть финансисты признали право налогоплательщика обратиться в налоговый орган по месту учета с заявлением о возврате излишне удержанного налога на прибыль налоговым агентом.

Непосредственно возврат налога в этом случае будет произведен налоговым органом налогоплательщику по месту его учета после получения подтверждения этим налоговым органом факта излишнего удержания и перечисления в бюджетную систему РФ указанной суммы налога.

Отметим также, что поводом для кардинального изменения позиции Минфина России по рассматриваемому вопросу послужило Постановление Президиума ВАС РФ от 29.10.2013 N 7764/13.

Налогоплательщик, оказавшийся в аналогичной ситуации, проиграл три судебных инстанции. Налоговый орган отказал организации, получившей дивиденды, в возврате налога на прибыль со ссылкой на отсутствие переплаты в заявленном размере, и это было признано соответствующим действующему законодательству. Логика судей была созвучна приведенной выше позиции ведомств до 2014 г.

И только Президиум ВАС РФ указал, что ст. 78 НК РФ не содержит положений, устанавливающих запрет на подачу в рассматриваемой ситуации заявления о возврате излишне уплаченного налога самим налогоплательщиком. У него есть выбор способа восстановления своего нарушенного права: подать соответствующее заявление о возврате излишне уплаченной суммы налога в налоговый орган либо предъявить требование к налоговому агенту - должнику в гражданско-правовом обязательстве об уплате неисполненного по этому обязательству.

Судьи также отметили, что положения ст. 78 НК РФ не связывают право налогоплательщика на возврат налога с подачей налоговым агентом уточненной налоговой декларации (расчета).

В данном случае трудность может возникнуть в связи с уклонением налогового агента от подачи уточненного расчета. Тогда налоговый орган будет лишен возможности осуществить проверку правильности заявленного налогоплательщиком требования и отказ налогового органа, по мнению судей ВАС РФ, будет обоснованным. Что делать в такой ситуации налогоплательщику? Судьи ВАС РФ считают, что обоснованность указанного отказа не лишает налогоплательщика права на защиту в судебном порядке и на заявление имущественного требования о возврате излишне уплаченного налога. И уже в рамках судебного рассмотрения к участию в деле наряду с налоговым органом, отказавшим в удовлетворении заявления налогоплательщика, будет привлечен и налоговый агент, и налоговый орган по месту учета налогового агента. Это позволит установить реальный размер налогового обязательства налогоплательщика и вернуть излишне уплаченную сумму налога.

Е. П.Зобова

Консалтинговая группа "Аюдар"

09.04.2014