Организация-лизингополучатель, согласно условию заключенного договора, учитывает предмет лизинга на своем балансе (по истечении срока действия договора и после уплаты всей суммы лизинговых платежей, которые включают в том числе выкупную стоимость лизингового имущества, предусмотрен переход права собственности от лизингодателя к лизингополучателю). Вправе ли организация включить в состав налоговых расходов в целях налога на прибыль амортизационную премию в момент получения лизингового имущества?

Ответ: Официальная позиция контролирующих органов: у лизингополучателя нет оснований для применения при исчислении налога на прибыль амортизационной премии. В то же время существуют судебные решения, где арбитры выступают на стороне налогоплательщиков, отмечая, что лизингополучателем выполнены все условия для ее применения.

Обоснование: В соответствии с п. 10 ст. 258 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга). Пунктом 9 ст. 258 Кодекса налогоплательщикам предоставлено право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (далее - амортизационная премия).

При этом официальная позиция контролирующих органов, высказанная в Письмах Минфина России от 15.02.2012 N 03-03-06/1/85, от 24.03.2009 N 03-03-06/1/187, от 10.03.2009 N 03-03-05/34, ФНС России от 08.04.2009 N ШС-22-3/267, состоит в следующем: оснований для применения амортизационной премии у лизингополучателя нет, так как лизингополучатель не осуществляет капитальных вложений в объекты ОС.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30.09.2011 N А40-23166/11-67 доказано обратное. Во-первых, в соответствии со ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" капитальными вложениями признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты. Причем перечень капитальных вложений, содержащийся в указанном Законе, не является исчерпывающим. Во-вторых, в преамбуле Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" в качестве основных целей названы развитие форм инвестиций в средства производства на основе лизинга, защита прав собственности, прав участников инвестиционного процесса, обеспечение эффективности инвестирования. Таким образом, названный Закон относит лизинговые отношения к сфере инвестиций в средства производства. В-третьих, нормы и методические указания, определяющие порядок бухгалтерского учета предметов лизинга и операций по договорам лизинга, также исходят из того, что вложение денежных средств в объекты лизинга относится к капитальным вложениям (п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Из изложенного следует, что затраты, связанные с приобретением лизингополучателем имущества в лизинг, относятся к капитальным вложениям.

Следующее. Право на применение амортизационной премии обусловлено наличием у налогоплательщика основных средств. Согласно определению, данному в п. 1 ст. 257 Кодекса, под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. Следовательно, предметы лизинга, учитываемые на балансе лизингополучателя, соответствуют понятию основного средства. На основании вышесказанного суд пришел к выводу, что организацией были выполнены все условия для применения амортизационной премии (аналогичная позиция высказана в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2010 N 09АП-25910/2010-АК).

Отдельно поговорим о выкупной стоимости имущества. Если договором предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга от лизингодателя к лизингополучателю, по мнению финансистов, такой договор должен содержать условие о выкупной цене (как вариант - заключение соответствующего дополнительного соглашения). Если организация-лизингополучатель последует мнению чиновников (не будет включать в состав налоговых расходов амортизационную премию в периоде получения лизингового имущества), она вправе это сделать позднее, но только в отношении выкупной стоимости лизингового имущества. Поясним. Как следует из писем Минфина России (см., например, Письмо от 06.02.2012 N 03-03-06/1/71), для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества. Соответственно, на основании п. 5 ст. 270 Кодекса суммы, уплаченные в счет выкупной стоимости, не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259.3 Кодекса. То есть лизинговый платеж относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, только в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение. Суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга, до перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (реализации лизингового имущества) должны рассматриваться для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя как авансовые платежи.

Таким образом, по нашему мнению, после перехода права собственности на лизинговое имущество налогоплательщик вправе включить в состав налоговых расходов амортизационную премию - не более 10 процентов (30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств, которая в налоговом учете есть не что иное, как выкупная стоимость предмета лизинга.

С. В.Манохова

Консалтинговая группа "Аюдар"

11.04.2012