Общество (заказчик) заключило гражданско-правовой договор с физическим лицом (исполнителем) на оказание услуг по проведению мастер-классов, которые будут проходить в г. г. Новосибирске и Екатеринбурге. Физическому лицу будет выплачиваться вознаграждение за услуги. Кроме того, общество обеспечивает физическому лицу проживание в гостинице, перелет (заказчик сам приобретает билеты и оплачивает гостиницу), указанные суммы не входят в стоимость услуг исполнителя. Каков порядок уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды по указанному договору?

Ответ: В случае если общество (заказчик) заключило гражданско-правовой договор с физическим лицом (исполнителем) на оказание услуг по проведению мастер-классов, согласно которому физическому лицу будет выплачиваться вознаграждение за услуги, а также общество обеспечивает физическому лицу проживание в гостинице и перелет (заказчик сам приобретает билеты и оплачивает гостиницу), при этом указанные суммы не входят в стоимость услуг исполнителя, то вознаграждение физического лица является объектом обложения НДФЛ и страховыми взносами (за исключением страховых взносов, уплачиваемых в ФСС РФ). Оплата обществом гостиницы и билетов признается для целей налогообложения НДФЛ и начисления страховых взносов доходом физического лица, полученным в натуральной форме. При этом у физического лица отсутствует право на применение профессиональных налоговых вычетов. В целях исчисления налога на прибыль вознаграждение исполнителя включается в состав расходов на оплату труда, а расходы на оплату гостиницы и билетов, по нашему мнению, - в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Обоснование: НДФЛ

Вознаграждение физического лица, выплачиваемое по гражданско-правовому договору, является объектом обложения НДФЛ (п. 1 ст. 209, пп. 6 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ).

Напомним, что на основании п. 1 ст. 226 НК РФ организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога. Указанные организации признаются налоговыми агентами. То есть в рассматриваемом случае по всем доходам, выплачиваемым физическому лицу, общество будет являться налоговым агентом.

Что касается оплаты обществом гостиницы и билетов, то на основании п. 1 ст. 210 и пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ полагаем, что оплата обществом гостиницы и билетов может быть признана налоговым органом доходом физического лица, полученным в натуральной форме, который подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке. Аналогичные разъяснения даны в Письмах Минфина России от 02.06.2009 N 03-04-06-02/40, от 24.06.2009 N 03-04-06-01/145.

По нашему мнению, физическое лицо не имеет права на вычет расходов (применение профессионального налогового вычета, установленного п. 2 ст. 221 НК РФ), поскольку фактически оно не производит никаких расходов по оплате билетов и гостиницы, а расходы несет общество.

Так, контролирующие органы при рассмотрении аналогичной ситуации также разъясняют, что, поскольку физические лица, с которыми заключены договоры гражданско-правового характера, не оплачивают самостоятельно стоимость проезда и проживания, такие лица не вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом, предусмотренным п. 2 ст. 221 НК РФ, в размере произведенных ими расходов (Письмо УФНС России по г. Москве от 20.04.2007 N 21-11/037533@).

Страховые взносы

Вознаграждение по гражданско-правовому договору признается объектом обложения страховыми взносами, за исключением страховых взносов, уплачиваемых в Фонд социального страхования РФ (ч. 1 ст. 7, ч. 1, 6 ст. 8, п. 2 ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ)).

Стоимость гостиницы и билетов будет являться для физического лица выплатой в натуральной форме и должна учитываться при расчете базы для исчисления страховых взносов (ч. 1, 6 ст. 8 Закона N 212-ФЗ). При этом Закон N 212-ФЗ не предусматривает уменьшение базы для исчисления страховых взносов на профессиональные вычеты или расходы исполнителя по договору.

Подпункт "ж" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ в данном случае также не может быть применен, поскольку в соответствии с данной нормой не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанные с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг. Однако в рассматриваемом случае физическое лицо не несет никаких расходов. Расходы будет нести общество.

Таким образом, по нашему мнению, стоимость гостиницы и билетов должна учитываться при расчете базы для исчисления страховых взносов (за исключением страховых взносов, уплачиваемых в Фонд социального страхования РФ).

Налог на прибыль

Расходы в виде вознаграждения физического лица включаются в расходы на оплату труда (п. 21 ч. 2 ст. 255 НК РФ).

Расходы на оплату гостиницы, билетов, по нашему мнению, могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Аналогичное разъяснение дано в Письме Минфина России от 30.03.2011 N 03-03-06/4/24.

Напомним, что, как и любые иные расходы, затраты должны соответствовать требованиям ст. 252 НК РФ, то есть должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Заметим, что иногда налоговые органы исключают рассматриваемые расходы из состава затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, как не соответствующие ст. 252 НК РФ.

Так, например, налоговый орган не признал затраты общества по оплате проживания в гостинице работников подрядчика как не соответствующие ст. 252 НК РФ. Но суд указал, что данные затраты не были включены в стоимость работ и, учитывая возмездный характер отношений, включение обществом спорных затрат в состав расходов обоснованно (Постановление ФАС Уральского округа от 30.04.2009 N Ф09-2594/09-С3).

Н. В.Шорохова

ООО "АКГ "Я. Н.С. Аудит"

26.04.2012