Налоговым органом в установленном порядке в 2012 г. обнаружено, что налогоплательщик совершил сделку с взаимозависимым лицом, вследствие чего цена сделки отклонена от рыночной. Это повлекло за собой неуплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы. Какую санкцию вправе применить в данном случае налоговый орган, если налоговые периоды, за которые необходимо доплатить налог, истекли до 1 января 2012 г.?

Ответ: В ситуации когда налоговым органом в установленном порядке в 2012 г. обнаружено, что налогоплательщик совершил сделку с взаимозависимым лицом, вследствие чего цена сделки отклонена от рыночной, это повлекло за собой неуплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы за налоговые периоды, истекшие до 1 января 2012 г., следует применять санкции, предусмотренные ст. 122 Налогового кодекса РФ. Ответственность за данное правонарушение устанавливается в виде штрафа в размере 20 и 40% от неуплаченной суммы налога, так как в данном случае подлежит применять положения НК РФ о налоговой ответственности, действовавшие до вступления в силу Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения" (далее - Закон N 227-ФЗ) (ст. 4 Закона N 227-ФЗ).

Обоснование: 18 июля 2011 г. Президентом РФ был подписан Закон N 227-ФЗ, в соответствии с которым НК РФ помимо внесения изменений в отдельные статьи будет дополнен разд. V.1 "Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании", в котором законодатель в корне меняет правовое регулирование сделок между взаимозависимыми лицами и вводит новый порядок определения рыночных цен, а ст. ст. 20, 40 НК РФ применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 до дня вступления в силу Закона N 227-ФЗ. В том числе установлены новый вид налогового контроля и новые составы налоговых правонарушений.

Так, в соответствии со ст. 129.3 НК РФ ответственность в виде взыскания штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 руб. предусматривается за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

В соответствии со ст. 105.14 НК РФ в целях НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей).

То есть санкции, предусмотренные данной ст. 129.3 НК РФ, должны быть применены в случае, если налогоплательщик при заключении сделки между взаимозависимыми лицами применил в ней такие условия, которые не являются сопоставимыми с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Объектом данного правонарушения признаются правоотношения по уплате налогов между организацией и контролирующим органом, возникшие вследствие заключения налогоплательщиками сделки, признаваемой в соответствии с НК РФ контролируемой.

Объективная сторона включает действия сторон, направленные на применение в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Пунктом 9 ст. 4 Закона N 227-ФЗ установлен порядок введения данной ст. 129.3 НК РФ. Так, привлечение к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное данной нормой (в ред. Закона N 227-ФЗ), осуществляется в следующем порядке:

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды, истекшие до дня вступления в силу настоящего Федерального закона, применяется порядок, действовавший до дня вступления в силу настоящего Федерального закона;

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды 2012 - 2013 гг. налоговая санкция, предусмотренная п. 1 ст. 129.3 НК РФ (в ред. Закона N 227-ФЗ), не применяется;

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды 2014 - 2016 гг. налоговая санкция, предусмотренная п. 1 ст. 129.3 НК РФ (в ред. Закона N 227-ФЗ), применяется в размере 20% от неуплаченной суммы налога;

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды начиная с 2017 г. применяются положения п. 1 ст. 129.3 НК РФ (в ред. Закона N 227-ФЗ).

Ранее налогоплательщики привлекались к ответственности ввиду неуплаты или неполной уплаты сумм налога в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами в рамках ст. 122 НК РФ, в соответствии с которой неуплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% либо 40% от неуплаченной суммы налога, которая и должна быть применена в указанной ситуации, так как в данном случае применяются положения НК РФ о налоговой ответственности, действовавшие до вступления в силу Закона N 227-ФЗ.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

03.05.2012