Распространяются ли положения абз. 1 п. 2 ст. 101.2 Налогового кодекса РФ на решение, предусмотренное пп. 1 п. 8 ст. 101.4 НК РФ?

Ответ: Положения абз. 1 п. 2 ст. 101.2 Налогового кодекса РФ не распространяются на решение, предусмотренное пп. 1 п. 8 ст. 101.4 НК РФ.

Обоснование: В соответствии с абз. 1 п. 2 ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.

В случае если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом (абз. 2, 3 п. 2 ст. 101.2 НК РФ).

Согласно пп. 1 п. 8 ст. 101.4 НК РФ по результатам рассмотрения акта и приложенных к нему документов и материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение в срок, предусмотренный п. 6 данной статьи, о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Порядок обжалования актов налоговых органов установлен гл. 19 НК РФ.

В Постановлении ФАС Уральского округа от 05.07.2010 N Ф09-5001/10-С3 указано: ст. 100.1 НК РФ установлено, что некоторые дела о налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, а другие - в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ.

На основании ст. ст. 100, 101, 101.2 НК РФ арбитражные суды первой и апелляционной инстанций сделали выводы о том, что обязательный апелляционный порядок обжалования решений налоговых инспекций в вышестоящий налоговый орган предусмотрен для решений, принятых по результатам рассмотрения актов выездных и камеральных проверок, которыми выявлены правонарушения, ответственность за которые предусмотрена ст. ст. 120, 122, 123 НК РФ; при выявлении правонарушений, ответственность за которые предусмотрена иными статьями НК РФ, налоговые органы в части оформления результатов проверки и принятия решений по ним должны руководствоваться ст. 101.4 НК РФ.

Иными словами, положения абз. 1 п. 2 ст. 101.2 НК РФ не распространяются на решение, предусмотренное пп. 1 п. 8 ст. 101.4 НК РФ.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.12.2009 по делу N А56-59009/2009 также сделан вывод, что положения ст. 101.2 НК РФ не являются общими по отношению ко всем принятым налоговым органом решениям, они подлежат применению в отношении решений, выносимых в соответствии со ст. 101 НК РФ, но не решений, выносимых в соответствии со ст. 101.4 НК РФ.

Пунктами 1.12 и 1.13 Приказа ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах" (далее - Приказ) утверждены формы решений (приведены в Приложениях N N 12 и 13 к Приказу), которые подлежат обжалованию согласно ст. 101.2 НК РФ, а п. п. 1.14 и 1.15 Приказа - решений (приведены в Приложениях N N 14 и 15 к Приказу), при вынесении которых налоговые органы должны руководствоваться ст. 101.4 НК РФ (без указания на возможность обжалования согласно ст. 101.2 НК РФ).

Учитывая изложенное, следует признать, что положения абз. 1 п. 2 ст. 101.2 НК РФ не распространяются на решение, предусмотренное пп. 1 п. 8 ст. 101.4 НК РФ.

С. А.Альферович

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

14.05.2012