Физическое лицо - нерезидент Российской Федерации продало на территории России в 2011 г. имущество, приобретенное им в этом же году. Доход, полученный от продажи имущества, не превышает стоимости, за которую оно приобретено. Вправе ли налогоплательщик уменьшить сумму полученного дохода на сумму расходов, связанных с его приобретением, в целях исчисления НДФЛ?

Ответ: Согласно официальной позиции нерезидент РФ не вправе уменьшить сумму полученного дохода от продажи имущества на сумму расходов, связанных с его приобретением. Однако, на наш взгляд, возможен иной подход к порядку налогообложения полученного дохода.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета, в частности, в суммах, полученных им в налоговом периоде от продажи ряда видов имущества. Также предусмотрено, что вместо использования права на получение указанного имущественного налогового вычета налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных доходов, связанных с их получением.

Пунктом 3 ст. 224 НК РФ определено, что налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ.

Пунктом 4 ст. 210 НК РФ установлено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 30 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты, предусмотренные ст. ст. 218 - 221 НК РФ, не применяются.

На основании изложенного может сложиться мнение, что физическое лицо, не признаваемое резидентом РФ, не может уменьшить сумму полученного дохода на сумму расходов, связанных с его приобретением.

При этом в рассматриваемой ситуации интересен вывод Минфина России, изложенный в Письме от 11.10.2010 N 03-04-06/6-248: ст. 220 НК РФ, имеющая название "Имущественные налоговые вычеты", предусматривает как непосредственно имущественные налоговые вычеты, так и вычеты фактически произведенных расходов. Таким образом, п. 4 ст. 210 НК РФ, определяя налоговую базу как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, не предусматривает возможности каких-либо вычетов, в том числе вычетов расходов, предусмотренных ст. 220 НК РФ.

Однако, на наш взгляд, из системной трактовки положений НК РФ следует иной вывод.

Во-первых, пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ четко гласит, что вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг.

Текстуальный анализ названной нормы позволяет прийти к заключению, что упомянутое уменьшение налоговой базы на сумму документальных расходов не является имущественным налоговым вычетом в смысле, придаваемом ему НК РФ.

Во-вторых, в силу ст. ст. 41, 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ является экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

При этом обратим внимание на правовой посыл, сделанный Конституционным Судом РФ в Постановлении от 01.03.2012 N 6-П: бремя уплаты такого платежа, как налог на доходы физических лиц, исходя из сущности данного вида налога и императивов, вытекающих непосредственно из Конституции РФ, должно определяться таким образом, чтобы полученный доход уменьшался на установленные законом налоговые вычеты, в том числе стандартные, социальные и имущественные, а налогом облагался бы так называемый чистый доход.

В рассматриваемой ситуации экономической выгоды и, следовательно, чистого дохода, подлежащего налогообложению НДФЛ, не возникает.

При этом физическое лицо на основании пп. 2 п. 1 ст. 228, ст. 229 НК РФ обязано представить в налоговые органы налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ.

Следует заметить, что Минфин России в одном из более свежих писем (Письмо Минфина России от 02.03.2012 N 03-08-05) придерживается такой же позиции по сходному вопросу.

А. В.Телегус

Член Палаты налоговых консультантов

Российской Федерации

09.06.2012