Организация, осуществляющая облагаемый НДС вид деятельности (консультационные услуги), планирует начать иной вид деятельности, для чего заключила договор подряда со специализированной организацией на разработку базы данных. Договор исполнен, работа подрядчика оплачена. НДС с данной операции в установленном порядке организацией принят к вычету. Однако руководитель организации принял решение об экономической нецелесообразности осуществления нового вида деятельности, то есть результат выполненных работ не использовался и не будет использоваться в деятельности организации, реализовать базу данных также не представляется возможным. Обязана ли организация восстановить сумму НДС, принятую к вычету, в рассматриваемой ситуации?

Ответ: НДС, принятый к вычету по договору подряда на разработку специальной базы данных, необходимой для начала нового вида деятельности, который впоследствии не был начат в связи с решением руководителя о его экономической нецелесообразности (в связи с чем база данных не используется и не будет использована организацией или реализована третьим лицам), подлежит восстановлению - такой вывод следует из разъяснений Минфина России.

Существует противоположная судебная практика.

Обоснование: В соответствии с п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 данной статьи, за исключением операции, предусмотренной пп. 1 данного пункта; выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации российскими авиационными предприятиями в рамках миротворческой деятельности и осуществления международного сотрудничества в разрешении международных проблем гуманитарного характера в рамках Организации Объединенных Наций (в отношении воздушных судов, двигателей и запасных частей к ним); передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц; передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

На основании п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, если иное не установлено настоящей главой;

5) приобретения банками, применяющими порядок учета налога, предусмотренный п. 5 данной статьи, товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, которые в дальнейшем реализуются банками до начала использования для осуществления банковских операций, для сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию.

Как разъяснено в Письме Минфина России от 29.03.2012 N 03-03-06/1/163, на основании п. п. 2 и 3 ст. 170 НК РФ налог на добавленную стоимость подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются для операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету по товарам (работам услугам), приобретенным для производства, не давшего продукции, а также для операций, освобождаемых от налогообложения, подлежат восстановлению.

Применяя данные разъяснения Минфина России применительно к рассматриваемой ситуации, следует заключить, что организация в рассматриваемой ситуации обязана восстановить сумму НДС, принятую к вычету, поскольку результат выполненных подрядчиком работ - база данных - не использовался, не используется и не будет использоваться в деятельности организации и базу данных не представляется возможным продать.

Однако в судебной практике по данному вопросу существует противоположная позиция.

В Постановлении ФАС Московского округа от 11.05.2012 N А40-144303/10-90-850 суд отклонил довод налогового органа о том, что организацией неправомерно не восстановлен НДС, уплаченный по договору подряда.

В рамках реализации первого этапа программы преобразования биллинга (объединенной программы обеспечения расчетов и взаимоотношений с клиентами) между организацией (заказчиком) и его контрагентом (подрядчиком) заключен договор подряда, согласно которому подрядчик обязался выполнить комплекс работ по разработке мастер-системы.

Судом установлено, что организация не использует и не планирует использовать результат работ, полученных по договору подряда, для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, то есть для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), или для производства и (или) реализации товаров, реализация (передача) которых не признается реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 3 ст. 39 и п. 2 ст. 146 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 170 НК РФ не предусмотрена обязанность восстановления НДС и в случаях, когда приобретенные товары (работы, услуги) не только не используются впоследствии, но и вообще не применялись при осуществлении каких-либо операций по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

При изложенных обстоятельствах суд пришел к выводу об отсутствии у организации обязанности восстанавливать НДС при списании затрат на оплату результата работ в рамках разработки мастер-системы.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

12.07.2012