В рамках выездной налоговой проверки проверяющими должностными лицами налогового органа проведен осмотр складских помещений налогоплательщика с составлением протокола осмотра помещений, в котором в качестве понятых привлечены лица, являющиеся водителями в инспекции. Является ли указанный протокол надлежащим доказательством?

Ответ: В рамках выездной налоговой проверки не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов, то есть лица, занимающие должность водителя в налоговом органе, не должны участвовать в качестве понятых при осмотре проверяющими инспекторами помещений и составлении протокола осмотра. Указанная позиция подтверждается судебными актами ряда окружных арбитражных судов. При этом следует учитывать и наличие противоположной арбитражной практики.

Обоснование: Согласно пп. 6 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе в порядке, предусмотренном ст. 92 НК РФ, осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества.

В силу п. 1 ст. 82 НК РФ осмотр помещений и территорий должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции относится к мероприятиям налогового контроля.

На основании п. 13 ст. 89 НК РФ при необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном ст. 92 НК РФ.

На основании п. 2 ст. 91 НК РФ должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения проверяемого лица либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом.

Согласно п. 1 ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика (участника консолидированной группы налогоплательщиков), в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.

Осмотр производится в присутствии понятых (п. 3 ст. 92 НК РФ), о производстве осмотра составляется протокол (п. 5 ст. 92 НК РФ).

Участие понятых при проведении действий по осуществлению налогового контроля регулируется ст. 98 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 98 НК РФ понятые вызываются в количестве не менее двух человек.

В силу п. 3 ст. 98 НК РФ в качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица.

Не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов (п. 4 ст. 98 НК РФ).

Согласно ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ обстоятельства дела, которые, согласно закону, должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Частью 3 ст. 64 АПК РФ не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Поскольку НК РФ не предусмотрены критерии определения степени такой заинтересованности лиц, то вопрос о понятых решается судом с учетом конкретных обстоятельств дела.

Следует сослаться на Постановления окружных судов, признающих протокол осмотра, составленный с участием в качестве понятых водителей налогового органа, недопустимым доказательством по налоговому спору (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2007 по делу N А21-7086/2006, ФАС Северо-Кавказского округа от 19.04.2007 по делу N А32-17694/2006-4/203).

Однако стоит учитывать и противоположный подход, согласно которому участие в проведении проверки в качестве понятых работников налогового органа, не являющихся должностными лицами (водителей, сторожей и иных работников), не противоречит требованиям ст. 98 НК РФ (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2007 по делу N А21-7093/2006).

М. Ю.Мордасов

Юридическая компания "Юново"

30.07.2012