Подлежат ли обложению НДС услуги, оказываемые российской организацией российскому эксплуатанту воздушного судна, по доставке пассажиров от и к воздушному судну, входящие в стоимостную основу тарифа за обслуживание пассажиров?

Ответ: Услуги, оказываемые российской организацией российскому эксплуатанту воздушного судна, по доставке пассажиров от и к воздушному судну, входящие в стоимостную основу тарифа за обслуживание пассажиров, облагаются НДС - такова позиция ФНС России.

В то же время существует решение суда, из которого следует, что указанные услуги не подлежат налогообложению НДС.

Обоснование: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации, по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.

В Приложении 1 к Приказу Минтранса России от 02.10.2000 N 110 "Об аэронавигационных и аэропортовых сборах, тарифах за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации" приведен Перечень аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации (далее - Перечень).

В разд. IV данного Перечня указаны тарифы за наземное обслуживание.

В п. 4.1 данного раздела указан тариф за обслуживание пассажиров.

Согласно пп. 4.1.1 Перечня тариф устанавливается за услуги, предоставляемые при регистрации и посадке на воздушное судно убывающих пассажиров, встрече и сопровождении прибывающих пассажиров (без использования технических и транспортных средств) и обработке багажа, включая:

регистрацию пассажиров, взвешивание и оформление багажа;

пограничный, санитарный и таможенный контроль пассажиров, багажа, ручной клади (на международных перевозках);

укладку багажа на транспортные средства;

подведение и передачу итогов по рейсу, передачу сведений о номерах багажных люков самолета для загрузки, составление центровочного графика, выявление наличия свободных мест, подведение итогов регистрации, предварительное и окончательное составление сводной загрузочной ведомости, оформление рейсовой документации, передачу документов экипажу, контроль загрузки воздушного судна;

накопление и сопровождение пассажиров до воздушного судна, проверку количества пассажиров после посадки в воздушное судно;

встречу и сопровождение прибывающих пассажиров до аэровокзала;

погрузку, разгрузку и транспортировку багажа между зданием аэровокзала и воздушным судном и обратно, а также выдачу багажа.

Исходя из изложенного услуги, оказываемые российской организацией российскому эксплуатанту воздушного судна, по доставке пассажиров от и к воздушному судну входят в стоимостную основу тарифа за обслуживание пассажиров, указанного в п. 4.1 разд. IV Перечня.

Как разъяснено в Письме ФНС России от 14.10.2011 N ЕД-4-3/17066, перечень услуг, освобождаемых от обложения НДС на основании пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ, данной нормой не предусмотрен.

В связи с этим при решении вопроса об освобождении от налогообложения НДС реализации услуг по обслуживанию воздушных судов, в частности эксплуатантов Российской Федерации, можно руководствоваться Приказом Минтранса России N 110, в котором приведен перечень установленных аэронавигационных и аэропортовых сборов, взимаемых за обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, а также поименованы услуги, за которые они взимаются. Так, согласно положениям п. 1 Письма МНС России от 22.05.2001 N ВГ-6-03/411@, согласованного с Минтрансом России и Минфином России, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС сборы за услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации, по обслуживанию воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации, включая аэронавигационное обслуживание, указанные в разд. II и III Перечня.

При решении вопроса об отнесении услуг, за которые взимаются тарифы за наземное обслуживание воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах Российской Федерации, предусмотренных в разд. IV Перечня, к услугам по обслуживанию воздушных судов, реализация которых освобождена от налогообложения НДС по вышеуказанному основанию, а также отнесении к последним услуг по наземному обслуживанию воздушных судов иностранных эксплуатантов следует учитывать разъяснения Минтранса России от 09.10.2007 N 01-01-02/2675 (даны в адрес ФНС России, доведены Письмом ФНС России 02.11.2007 N ШТ-6-03/861@).

Согласно указанным разъяснениям Минтранса России услуги, входящие в стоимостную основу тарифов, приведенных в главах "Тарифы за обслуживание воздушного судна" (п. п. 4.11 - 4.13) и "Тарифы за техническое обслуживание воздушного судна" (п. п. 4.14 - 4.17) разд. IV Перечня, являются услугами по обслуживанию воздушных судов.

С учетом изложенного реализация оказанных российскими налогоплательщиками российским эксплуатантам услуг, за которые взимаются сборы, указанные в разд. II и III Перечня, и услуг, входящих в стоимостную основу тарифов, приведенных в разд. IV Перечня, освобождается от налогообложения НДС по основанию пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Следует заключить, что, поскольку услуги, оказываемые российской организацией российскому эксплуатанту воздушного судна, по доставке пассажиров от и к воздушному судну входят в стоимостную основу тарифа за обслуживание пассажиров, указанного в п. 4.1 разд. IV Перечня, а не в п. п. 4.11 - 4.13 и 4.14 - 4.17 данного раздела, согласно подходу ФНС России данные услуги не могут освобождаться от налогообложения на основании пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ и облагаются НДС.

Минфин России в Письме от 30.11.2010 N 03-07-08/341 также указал, что Письмом МНС России от 22.05.2001 N ВГ-6-03/411@, согласованным с Минтрансом России и Минфином России, разъяснено, что от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации, по обслуживанию российских и иностранных воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, указанные в разд. II и III Перечня.

В соответствии с Письмом Минтранса России от 09.10.2007 N 01-01-02/2675, доведенным ФНС России до налоговых органов Письмом от 02.11.2007 N ШТ-6-03/861@, к услугам по обслуживанию воздушных судов относятся также услуги, входящие в стоимостную основу тарифов, приведенных в п. п. 4.11 - 4.13 главы "Тарифы за обслуживание воздушного судна" и п. п. 4.14 - 4.17 главы "Тарифы за техническое обслуживание воздушного судна" разд. IV Перечня.

С учетом изложенного Минфин России заключил, что в целях применения освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость, предусмотренного пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ, налогоплательщикам рекомендуется руководствоваться вышеуказанными Письмами.

Следовательно, согласно подходу Минфина России услуги, оказываемые российской организацией российскому эксплуатанту воздушного судна, по доставке пассажиров от и к воздушному судну, которые входят в стоимостную основу тарифа за обслуживание пассажиров, указанного в п. 4.1 разд. IV Перечня, а не в п. п. 4.11 - 4.13 и 4.14 - 4.17 данного раздела, не могут освобождаться от налогообложения на основании пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ и облагаются НДС.

Однако в судебной практике по данному вопросу имеется противоположная точка зрения.

ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 28.03.2012 N А32-35470/2010, направляя дело на новое рассмотрение, разъяснил, что норма пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ не содержит исключений в отношении каких-либо определенных услуг из числа услуг по обслуживанию воздушных судов, оказываемых непосредственно в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации.

В НК РФ определение понятия "услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве, по обслуживанию воздушных судов" отсутствует.

Согласно ст. 11 НК РФ в случае отсутствия институтов, понятий и терминов в налоговом законодательстве подлежат применению институты, понятия и термины иных отраслей законодательства в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства.

Пунктом 1.1 разд. I Перечня установлено, что все услуги, перечисленные в Приказе Минтранса России N 110 (в том числе все услуги по наземному обслуживанию, то есть коммерческое и техническое обслуживание, указанные в разд. IV Перечня), относятся к обслуживанию воздушных судов эксплуатантов Российской Федерации в аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации.

Минтранс России в Письме от 30.04.2005 N ИЛ-27/2596 разъяснил, что составной частью обслуживания воздушных судов в аэропортах являются услуги по наземному обслуживанию воздушных судов: услуги по обслуживанию коммерческой загрузки воздушных судов, услуги по обеспечению авиационных горюче-смазочных материалов, техническому обслуживанию и иные услуги, включенные в разд. IV Перечня.

Услуги по обслуживанию воздушных судов в аэропорту - это единый технологический комплекс услуг, направленный на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, то есть комплекс мер, направленный на осуществление воздушной перевозки.

Согласно ст. 40 Воздушного кодекса РФ аэропорт - это комплекс сооружений, включающий аэродром, аэровокзал, другие сооружения, предназначенный для приема и отправки воздушных судов, обслуживания воздушных перевозок и имеющий для этих целей необходимые оборудование, авиационный персонал и других работников.

С учетом изложенного в целях применения пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ под услугами по обслуживанию воздушных судов в аэропорту следует понимать любые услуги, если они связаны с обслуживанием воздушных судов и оказываются в аэропортах Российской Федерации или в воздушном пространстве Российской Федерации.

Таким образом, суд пришел к выводу, что услуги, оказываемые налогоплательщиком, по доставке пассажиров от/к воздушному судну являются услугами, которые освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость на основании пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ. Налоговый орган не доказал, что спорные услуги не являются услугами по обслуживанию воздушных судов.

Ю. М.Лермонтов

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

30.07.2012