Налоговый орган, проводящий выездную налоговую проверку организации, передал руководителю организации требование о представлении документов, в котором указал на необходимость представления счетов-фактур и первичных учетных документов, подтверждающих правомерность принятия сумм НДС к вычету в проверяемый период (в требовании конкретные реквизиты данных документов не приведены). Организация представила с нарушением установленного срока 520 документов: 100 счетов-фактур и 420 первичных учетных документов. Налоговый орган привлек организацию к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 104 000 руб. (по 200 руб. за каждый из 520 представленных с нарушением срока документов). Организация полагает, что исчисление суммы штрафа исходя из количества документов, представленных налогоплательщиком с нарушением срока, произведено незаконно. Правомерна ли точка зрения организации?

Ответ: Точка зрения организации, состоящая в том, что исчисление суммы штрафа исходя из количества документов, представленных налогоплательщиком с нарушением срока по требованию, в котором отсутствовали точные реквизиты и количество запрашиваемых документов, произведено налоговым органом незаконно, правомерна.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 93 Налогового кодекса РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Требование о представлении документов может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Если указанными способами требование о представлении документов передать невозможно, оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Согласно п. 4 ст. 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.

Как отмечено в п. 1 ст. 126 НК РФ, непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 119 и 129.4 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ утверждена форма требования о представлении документов (информации), предусматривающая указание необходимых к представлению документов списком, чтобы в отношении каждого затребованного документа были указаны наименование, реквизиты, иные индивидуализирующие признаки и период, к которому они относятся.

В судебной практике выработана точка зрения, согласно которой, если налоговым органом в требовании о представлении документов не указаны конкретные реквизиты или иные индивидуализирующие признаки затребованных документов, налоговый орган не вправе привлечь налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в случае представления им документов с нарушением установленного срока, исчисляя размер штрафа за каждый представленный с нарушением срока документ.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 08.04.2008 N 15333/07 указал, что ответственность подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа. Следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.

В Постановлениях ФАС Поволжского округа от 23.06.2011 N А06-6839/2010 и ФАС Северо-Кавказского округа от 21.01.2011 N А32-17947/2010 отмечено, что исходя из буквального толкования нормы ст. 126 НК РФ налоговый орган обязан указать точное наименование и количество запрашиваемых документов, поскольку размер штрафа исчисляется из определенного, конкретного количества непредставленных (представленных несвоевременно) документов.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 20.12.2006 N А33-5548/06-Ф02-6754/06-С1 отменил решение налогового органа в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, исходя из того, что ни в требовании о представлении документов, ни в акте выездной налоговой проверки, ни в приложении к нему, ни в решении налогового органа не указан конкретный перечень документов, непредставление которых повлекло применение штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ. В связи с этим невозможно установить, как налоговым органом сформировано количество несвоевременно представленных налогоплательщиком документов и рассчитан общий размер штрафа исходя из установленной в санкции данной нормы суммы за каждый непредставленный документ.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2010 N А27-21144/2009 рассмотрена ситуация, в которой налоговый орган в требовании не указал, какие конкретно документы ему необходимы для проведения камеральной проверки: в содержащемся в требовании перечне названы не отдельные документы, а их группы, объединенные родовыми признаками. Судом установлено, что налогоплательщик привлечен к ответственности исходя из количества представленных документов (309 штук), а не затребованных (15 штук), в связи с чем расчет штрафа, определенный налоговым органом исходя из количества фактически представленных налогоплательщиком документов, по мнению суда, неверен и основан на неправильном толковании норм материального права.

В Постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.03.2012 N А06-6590/2011 указано, что размер штрафа рассчитывается из количества не представленных налогоплательщиком документов в срок, установленный в требовании, а не за несвоевременное представление документов налогоплательщиком по собственному усмотрению исходя из общих характеристик испрашиваемых налоговым органом документов. Привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ является правомерным только в случае неисполнения налогоплательщиком требования налогового органа, содержащего конкретный перечень документов, подлежащих представлению, с указанием точного количества таковых.

Тогда как налоговый орган при определении суммы штрафа за несвоевременное представление документов по требованию исходил из числа документов, представленных самим налогоплательщиком.

Таким образом, число документов, за несвоевременное представление которых налогоплательщик привлечен к ответственности, определено исходя из количества фактически представленных, а не затребованных документов.

С учетом изложенного сумма штрафа за совершенное налогоплательщиком правонарушение исчислена налоговым органом, по мнению суда, неправомерно. Метод определения штрафа, используемый налоговым органом, приводит к тому, что санкция, применяемая к налогоплательщику, не соответствует характеру правонарушения и степени вины налогоплательщика при его совершении.

Таким образом, учитывая, что в рассматриваемой ситуации налоговый орган, проводящий выездную налоговую проверку организации, передал руководителю организации требование о представлении документов, в котором указал на необходимость представления счетов-фактур и первичных учетных документов, подтверждающих правомерность принятия сумм НДС к вычету в проверяемый период, и конкретные реквизиты данных документов в требовании не приведены, исчисление суммы штрафа исходя из количества документов, представленных налогоплательщиком с нарушением срока, произведено налоговым органом неправомерно.

В данном случае у организации есть возможность признать решение о привлечении ее к ответственности незаконным в судебном порядке.

А. В.Сергомасова

Советник государственной

гражданской службы РФ

1 класса

31.07.2012