Один из учредителей общества - индивидуальный предприниматель, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", продает свою долю в уставном капитале общества другой организации. Какие налоговые обязательства влечет такая сделка для этого участника общества?

Ответ: Один из учредителей общества - индивидуальный предприниматель, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", по истечении налогового периода, в котором получит доход от продажи доли в уставном капитале общества, должен будет представить в налоговый орган декларацию по форме 3-НДФЛ с указанием суммы полученного дохода, которую имеет право уменьшить на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, и самостоятельно исчислить сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет по итогам налогового периода.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 7 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" участниками общества могут быть граждане и юридические лица, причем участник общества - физическое лицо может иметь одновременно статус индивидуального предпринимателя. Реализацию доли в уставном капитале общества нельзя отнести к как таковой предпринимательской деятельности, определение которой дано в п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ как самостоятельной деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Более того, такой вид деятельности не предусмотрен в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), принятом и введенном в действие Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст. Таким образом, доходы предпринимателя, полученные вне рамок предпринимательской деятельности, следует облагать НДФЛ.

Финансовое ведомство также настаивает на том, что доход, полученный физическим лицом в статусе индивидуального предпринимателя от продажи доли в уставном капитале общества, находившейся у него в собственности, подлежит налогообложению НДФЛ в порядке, предусмотренном гл. 23 Налогового кодекса РФ. При этом не имеет значения факт осуществления предпринимателем деятельности по упрощенной системе налогообложения. Такая позиция представлена в Письме Минфина России от 24.03.2009 N 03-04-05-01/142.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209 НК РФ доход, полученный физическим лицом от реализации на территории РФ принадлежащей ему доли в уставном капитале общества, является объектом налогообложения по НДФЛ. При продаже доли в уставном капитале общества, которая рассматривается как реализация имущественных прав, обязанность по исчислению и уплате НДФЛ, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ, возлагается на физическое лицо. Организация, выплачивающая доход физическому лицу за приобретенную долю, в силу п. 2 ст. 226 НК РФ не является налоговым агентом, обязанным исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ.

В отношении доходов от реализации имущественных прав ст. 224 НК РФ установлена налоговая ставка 13% для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ. Налоговая база согласно п. 3 ст. 210 НК РФ определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов. При этом физическое лицо не может воспользоваться имущественным вычетом, предусмотренным абз. 1 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, поскольку доля в уставном капитале общества является имущественным правом и не входит в понятие имущества, как его трактует п. 2 ст. 38 НК РФ. Об этом же свидетельствует, в частности, и Письмо Минфина России от 27.10.2011 N 03-04-06/4-288. Тем не менее налогоплательщик может уменьшить доходы на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов. Это право предусмотрено абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. При этом, как разъяснили контролирующие органы в Письме ФНС России от 06.04.2011 N КЕ-4-3/5392@, доходы от продажи доли в уставном капитале общества могут быть уменьшены также и на сумму документально подтвержденных расходов по дополнительно вносимым в уставный капитал взносам (вкладам) при условии регистрации увеличения уставного капитала в установленном действующим законодательством порядке. А вот уменьшение суммы доходов, полученных при продаже доли, на номинальную стоимость такой доли НК РФ не предусмотрено, подчеркнул Минфин России в Письме от 28.06.2011 N 03-04-05/3-452, судя по всему, исходя из того что номинальная стоимость доли - первоначальный взнос в уставный капитал - прямо не поименована в расходах. Но данная точка зрения не бесспорна. Во-первых, нарушается основополагающий принцип определения экономической выгоды, приведенный в ст. 41 НК РФ, который гласит, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Во-вторых, первоначальный взнос (вклад) в уставный капитал является затратами на приобретение доли в обществе и в силу абз. 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ также может уменьшить доходы, связанные с продажей доли. Единственное, на что еще необходимо обратить внимание при этом: такой взнос (вклад) должен быть оплачен участником.

Налогоплательщик по месту жительства обязан представить в налоговый орган декларацию о полученных доходах и произведенных расходах по форме 3-НДФЛ на основании п. 3 ст. 228 и п. 1 ст. 229 НК РФ в срок не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Сумма НДФЛ, исчисленная в налоговой декларации, уплачивается налогоплательщиком в срок не позднее 15 июля года, в котором следует представить декларацию.

Необходимо отметить на будущее, что в ст. 217 НК РФ, определяющую перечень доходов, не подлежащих налогообложению, Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" введен в действие п. 17.2, в соответствии с которым доходы, полученные физическими лицами от реализации своих долей в уставном капитале российских обществ, будут освобождаться от обложения НДФЛ при условии, что на дату реализации доли она непрерывно принадлежала налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет. При этом положения данной нормы применяются в отношении долей в уставном капитале, приобретенных налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 г. Таким образом, использование указанной льготы возможно не ранее 2016 г. (Письмо Минфина России от 01.02.2011 N 03-04-05/0-48).

Участнику общества как индивидуальному предпринимателю следует обеспечить раздельный учет доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, и доходов, не связанных с предпринимательской деятельностью, а также соответствующих расходов.

Е. Н.Саяпина

Консалтинговая группа "Аюдар"

07.08.2012